I SA/Wr 860/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka – sprawozdawca, Protokolant: Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w dniu 18 sierpnia 2011 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia 28 marca 2011 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Gminy i Miasta L. z dnia 16 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000 r. We wniosku z dnia 8 stycznia 2010 r. A. Spółka z o.o. (obecnie B. Spółka z o. o. w C.) zwróciły się do Burmistrza Gminy i Miasta L. o zwrot nadpłaty w kwocie 797.049,10 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Strona wskazała, że Burmistrz Gminy i Miasta L. jako wierzyciel wystawił w styczniu 2007 r. tytuły wykonawcze, na podstawie których organ egzekucyjny pobrał zaległości Spółki w podatku od nieruchomości za lata 2000 – 2002. Spółka wniosła zarzuty przeciwegzekucyjne, podnosząc m. in. zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2000. Dalej Spółka wyjaśniła, że Burmistrz Gminy i Miasta L. postanowieniem z dnia 16 lutego 2009 r. nr [...] uznał zasadność powyższego zarzutu, a stanowisko to podzieliło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze w postanowieniu z dnia 24 marca 2009 r. nr [...] r. Postępowanie to na dzień złożenia wniosku nie zostało zakończone. Według Spółki kwota pobrana w postępowaniu egzekucyjnym stanowi podatek nienależny w rozumieniu art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi wraz z ustawowymi odsetkami. Ponadto pismem z dnia 8 stycznia 2010 r. Spółka wniosła o zaliczenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998 -1999 w wysokości 650.000,00 zł wraz z należnym oprocentowaniem na poczet zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 r., zabezpieczonego hipotekami przymusowymi. Z uwagi na niezałatwienie w ustawowym terminie powyższego wniosku, dotyczącego zwrotu nadpłaty w kwocie 797.049,10 zł wraz z ustawowymi odsetkami, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na bezczynność Burmistrza Gminy i Miasta L. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2010 r. sygn. akt III SAB/Wr 16/10 zobowiązał Burmistrza Gminy i Miasta L. do wydania w terminie 60 dni od dnia doręczenia wyroku rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2000. Zgodnie ze stanowiskiem Sądu, nie przesądzając czy w sprawie mamy do czynienia czy też nie z nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy uznać zasadność skargi na bezczynność organu podatkowego w zakresie wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie wnioskowanej nadpłaty. Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2010 r. nr [...] Burmistrz Gminy i Miasta L. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za 2000 rok. Organ podatkowy wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 rok następowało z początkiem 2006 roku. Z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 rok, stosownie do art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przedawnieniu uległo również prawo Spółki do żądania stwierdzenia nadpłaty za ten rok. Wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty następuje po upływie 5 lat, licząc od wystąpienia zdarzeń, ściśle określonych w ustawie. Po upływie tego terminu wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie wszczyna postępowania (art. 165a Ordynacji podatkowej), a jeśli postępowanie było prowadzone, mimo że wniosek został złożony po upływie tego terminu, to powinno być ono umorzone. W zażaleniu na postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie, wskazując że kwota pobrana przez organ egzekucyjny w styczniu 2007 r. jako zobowiązanie za 2000 rok stanowi podatek nienależny w rozumieniu art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi wraz z ustawowymi odsetkami, ponieważ w dniu dokonania egzekucji odpadła już podstawa świadczenia. Nadpłaty mogą bowiem powstać również w przypadku, gdy odpadła podstawa świadczenia. Strona zwróciła uwagę, że pismem z dnia 26 marca 2010 r. Burmistrz Gminy i Miasta L. poinformował o zaliczeniu nadpłaty podatku za lata 1998 – 1999 w wysokości 654.278,40 zł na poczet zaległości podatkowej za rok 2000 zabezpieczonej hipoteką, co spowodowało wygaśnięcie zaległego zobowiązania. Według strony, skoro zobowiązanie za rok 2000 wygasło w wyniku spełnienia świadczenia przez podatnika w wyżej opisany sposób, to nie mogło ono zostać spełnione po raz drugi w związku z egzekucją prowadzoną w styczniu 2007 r. Stanowisko organu pierwszej instancji prowadziłoby do bezpodstawnego wzbogacenia organu kosztem podatnika, a jest to niedopuszczalne. Po rozpatrzeniu zażalenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, wskazując że zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy przypomniał, że termin płatności podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące 2000 r. dla osoby prawnej został wyznaczony do 15 dnia każdego miesiąca aż do 15 grudnia 2000 r. W dacie złożenia przez stronę wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2000 r., pobranej w postępowaniu egzekucyjnym, uprawnienie to wygasło gdyż upłynął termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Kolegium, prawidłowe jest stanowisko Burmistrza Gminy i Miasta L., który odnośnie roku 2000 stwierdził wygaśnięcie prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty, co musiało skutkować wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Z uwagi na wygaśnięcie prawa do stwierdzenia nadpłaty z chwilą upływu terminu przedawnienia nie ma znaczenia dla sprawy podnoszona przez stronę argumentacja, dotycząca wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek spełnienia świadczenia przez podatnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: - art. 165a Ordynacji podatkowej, który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, - art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez wadliwe przyjęcie, że wniosek podatnika nie podlega rozpoznaniu z uwagi na treść art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, - art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego pominięcie. Strona skarżąca przypomniała, że w dniu 15 stycznia 2007 r. organ pierwszej instancji wystawił tytuły wykonawcze, w tym dotyczący podatku od nieruchomości za 2000 r. i organ egzekucyjny przeprowadził na ich podstawie egzekucję. Strona wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, podnosząc m. in. na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zarzut przedawnienia zobowiązania za rok 2000. W trwającym do chwili obecnej postępowaniu Burmistrz Gminy i Miasta L. na podstawie art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uznał m. in. zasadność zarzutu przedawnienia za rok 2000. W sprawie tej NSA w wyroku z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt 2212/09 uwzględnił skargę kasacyjną strony i uchylił wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 957/09, oddalający skargę podatnika. Według strony, pogląd zaprezentowany w sprawie przez organy podatkowe prowadziłby do wniosku, że skuteczny zarzut przedawnienia podniesiony w postępowaniu egzekucyjnym nie zobowiązuje organ do zwrotu kwoty wyegzekwowanej w sposób sprzeczny z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, właśnie z powodu przedawnienia. Wbrew ocenie organów obu instancji wniosek podatnika z dnia 8 stycznia 2010 r. stanowi kontynuację i konsekwencję skuteczności jego zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wniosek ten jest co najwyżej przedwczesny, bowiem postępowanie egzekucyjne nie zostało jeszcze "formalnie" zakończone, wobec konieczności rozpoznania dalszych zarzutów dotyczących roku 2001 i 2002. W tej sytuacji organ winien dokonać zwrotu powstałej nadpłaty na podstawie art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin zwrotu. W tej sprawie obowiązek zwrotu powstał z dniem dokonania egzekucji, tj. 19 stycznia 2007 r., a więc nie zaistniała sytuacja, o której mowa w art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca podniosła, że zobowiązanie podatnika za rok 2000 zostało zabezpieczone hipoteką i nie uległo przedawnieniu w zakresie zabezpieczonym hipoteką. Na wniosek podatnika, z kwoty należnej mu nadpłaty za lata 1998 – 1999, stwierdzonej decyzją z dnia 27 listopada 2009 r., pokryte zostało w całości zobowiązanie podatnika za rok 2000, zabezpieczone hipoteką. Zdaniem skarżącej Spółki, przysługuje jej zwrot kwoty 787.049,10 zł, co do której uwzględniony został zarzut przedawnienia na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i okoliczność ta musi doprowadzić do umorzenia postępowania egzekucyjnego na postawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie ma jednak przeszkód, aby przed umorzeniem postępowania egzekucyjnego za rok 2000, organ dokonał zwrotu tej kwoty w związku z uznaniem zasadności zarzutu przedawnienia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga w niniejszej sprawie nie jest zasadna. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest kwestia uprawnienia skarżącej Spółki do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W tym miejscu należy przypomnieć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 października 2010 r. sygn. akt III SAB/Wr 16/10 zobowiązał Burmistrza Gminy i Miasta L. do wydania w terminie 60 dni od dnia doręczenia wyroku rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2000. Sąd zauważył wówczas, że w piśmie procesowym z dnia 7 października 2010 r. strona skarżąca podniosła, że sprawa dotyczy bezczynności organu w przedmiocie wniosku z dnia 8 stycznia 2010 r., w którym wniosła na postawie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej o zwrot nadpłaty pobranej w postępowaniu egzekucyjnym, to jest w przedmiocie wydania decyzji na podstawie art. 74a Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wyroku wskazano też, że na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej uściślił, że nierozpoznany wniosek z dnia 8 stycznia 2010 r. winien być rozpoznany jako wniosek o stwierdzenie tejże nadpłaty i załatwiony decyzją administracyjną. Sąd uznał zasadność skargi na bezczynność organu podatkowego w zakresie wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty, nie przesądzając czy w sprawie mamy do czynienia czy też nie z nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Rozważania w niniejszej sprawie należy rozpocząć od wskazania mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast w myśl art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Stosownie do art. 6 ust. 8 pkt 3) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.) osoby prawne są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Wobec powyższego zobowiązanie osoby prawnej w podatku od nieruchomości za 2000 r. przedawniało się, co do zasady, z upływem 2005 r. Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują również swego rodzaju przedawnienie co do możliwości skutecznego złożenia przez stronę wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ten sposób uprawnienia podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zostały zrównane czasowo z uprawnieniami organów podatkowych w zakresie kwestionowania prawidłowości jego rozliczeń. Tak więc prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000 r. wygasło z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, czyli z upływem 2005 r. Należy zaznaczyć, że prawo do złożenia wniosku wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przewidzianego w art. 70 § 1 i nie stoi temu na przeszkodzie okoliczność, że zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką może być nadal egzekwowane po upływie terminu przedawnienia z przedmiotu hipoteki. Wobec powyższego należy zgodzić się z organami podatkowymi, że w rozpatrywanej sprawie termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty upłynął z końcem 2005 r. i wniosek strony z dnia 8 stycznia 2010 r. należy uznać za spóźniony. Nieuzasadniony jest więc zarzut strony odnośnie naruszenia art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej. Wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty należy odróżnić od wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty, o którym mowa w art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 80 § 1 prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Terminy zwrotu nadpłaty określa art. 77 Ordynacji podatkowej. Dla rozpoczęcia biegu terminu zwrotu nadpłaty konieczne jest ujawnienie nadpłaty, skutkujące jej wymagalnością. Nie stwierdzona prawnie w odpowiednim trybie nadpłata nie jest wymagalna, wobec czego nie rozpoczyna się w takim przypadku w ogóle bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty. Wygaśnięcie (przedawnienie) prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty powoduje, że nie jest również możliwe dochodzenie od organu zwrotu nadpłaty, której istnienia prawnie nie stwierdzono. Nieuzasadniony jest więc zarzut strony odnośnie pominięcia przez organy podatkowe art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (żądanie wszczęcia postępowania), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Odmowę wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej uzasadnia również złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wygaśnięciu prawa do złożenia tego wniosku (P. Pietrasz w Ordynacja podatkowa, Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006 r., str. 613). Nietrafny jest więc zarzut strony odnośnie naruszenia w sprawie art. 165a Ordynacji podatkowej. Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy podatkowe prawidłowo sporządziły uzasadnienie faktyczne i prawne wydanych orzeczeń, przytaczając właściwe przepisy prawa i wyjaśniając, z jakich względów znajdują one zastosowanie w sprawie. Nie jest usprawiedliwiony również zarzut naruszenia w niniejszej sprawie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Zgodnie z tym uregulowaniem podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Strona skarżąca wskazała, że w postanowieniu z dnia 16 lutego 2009 r., zawierającym stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym m. in. za rok 2000, Burmistrz Gminy i Miasta L. uznał zasadność zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2000. Według strony, wniosek podatnika z dnia 8 stycznia 2010 r. "stanowi kontynuację i konsekwencję skuteczności jego zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym". Należy jednak zauważyć, że postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonego postanowienia dotyczyło oceny uprawnienia strony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Jest to postępowanie odrębne od prowadzonego na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postępowania w sprawie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. W konsekwencji, organy podatkowe prowadząc postępowanie dotyczące wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty w trybie przepisów Ordynacji podatkowej nie mogły naruszyć art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Odmowa wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty podatku nie pozbawia jednak podatnika możliwości ubiegania się o zwrot nienależnie pobranych kwot w postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie bowiem z art. 34 ust. 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jeżeli zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym są uzasadnione to organ egzekucyjny umarza postępowanie egzekucyjne. Stosownie do art. 60 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzenie postępowania egzekucyjnego z powodu m. in. wygaśnięcia obowiązku powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Następstwem umorzenia postępowania egzekucyjnego jest więc zwrot wyegzekwowanej kwoty. Należy też nadmienić, że postępowanie sądowoadministracyjne w przedmiocie zgłoszonych przez stronę skarżącą zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym zostało zakończone wydaniem przez WSA we Wrocławiu wyroku z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 839/11, w którym WSA uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego wydane w trybie art. 138 § 2 k.p.a. i jednocześnie nakazał temu organowi wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.