I SA/Wr 949/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka – sprawozdawca, Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant: Aleksandra Felcenloben, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2008 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi T. N. i B. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...]r. nr [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił B. i T. N. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Podatnicy nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia [...]r. złożyli odwołanie od decyzji, w którym wnieśli również o wstrzymanie jej wykonania "z ostrożności". W uzasadnieniu wnieśli o cofnięcie ewentualnych zajęć, gdyż przedsiębiorstwo podatnika znajduje się w trakcie realizacji inwestycji budowlanych i zablokowanie lub zabranie jakichkolwiek środków z rachunku bankowego uniemożliwiłoby realizację robót budowlanych, spowodowałoby naruszenie terminów ich wykonania, naliczenie kar umownych przez inwestorów i w konsekwencji likwidację firmy. Dyrektor Izby Skarbowej we W., działając jako organ pierwszej instancji, postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Organ podatkowy stwierdził, że dane obrazujące sytuację finansową wnioskodawców nie dają podstaw do wstrzymania wykonania decyzji. Wnioskodawcy są właścicielami budynku mieszkalnego w B. D., działki o powierzchni 7,2 ara, domu letniskowego w B. M. oraz domu w S. P. Podatnik prowadzi działalność gospodarczą – firma budowlana B oraz jest wspólnikiem ( 60 % udziałów ) w Spółce z o. o. B. W zeznaniu podatkowym PIT – 36 L za 2007 r. podatnik wykazał przychód z działalności indywidualnej w wysokości [...]zł oraz dochód w wysokości [...]zł. Spółka B w deklaracji CIT – 8 za 2007 r. wykazała dochód w wysokości [...]zł. Zysk netto Spółki za 2006 r. wyniósł [...]zł. Organ podkreślił, że powoływany przez stronę argument dotyczący likwidacji działalności gospodarczej w sytuacji odmowy wstrzymania wykonania decyzji nie został poparty żadnymi dowodami, których ocena pozwoliłaby na uznanie, że zaistniały przesłanki pozwalające na stwierdzenie istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", a tym samym wstrzymania wykonania decyzji. W zażaleniu na to postanowienie podatnicy zarzucili naruszenie podstawowych zasad prawa podatkowego, niewłaściwą wykładnię art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej i jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, dokonanie subiektywnej oceny materiału dowodowego z pominięciem podstawowych zasad życia codziennego i oczywistych okoliczności, takich jak zakończenie działalności gospodarczej przez stronę, utrata miejsc pracy oraz pominięcie stanu faktycznego (pierwotna decyzja w sprawie została wydana w roku 2006, zostało złożone zażalenie od postanowienia o odmowie wstrzymania tej decyzji, wykonywanie przez okres półtora roku wszelkich ustaleń UKS – u przez podatnika, uchylenie pierwotnej decyzji, dokonanie zabezpieczeń majątkowych). Rentowność w branży budowlanej sięga kilku procent i zapłata podatku spowoduje zachwianie sytuacji finansowej firmy. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...]r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie o odmowie wstrzymania wykonania decyzji, stwierdzając w uzasadnieniu, że to na stronie spoczywa ciężar wykazania wystąpienia przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji. Podkreślono, że strona nie przedstawiła dowodów, które potwierdzałyby podniesione argumenty o likwidacji działalności gospodarczej oraz dokonaniu zwolnień pracowników. Zarówno z treści wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, jak i z zażalenia nie wynika, jaki jest faktyczny stan majątkowy podatników oraz obraz rzeczywistej sytuacji finansowej. Natomiast stan majątkowy podatników ustalony przez organ podatkowy nie wskazuje na ich trudną sytuację finansową. Za odmową wstrzymania wykonania decyzji przemawia również fakt rozłożenia zaległości podatkowej na raty w wysokościach zgodnych z wnioskiem podatników. Wnioskodawcy zaproponowali sumaryczną stawkę rat ( PIT + VAT ) w wysokości [...]zł, z czego kwota [...]zł dotyczyć miała raty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej przeczy twierdzeniom strony zawartym we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, dotyczącym zagrożenia istnienia firmy. Natomiast dotychczasowy przebieg postępowania nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia zasadności wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu B. i T. N. wnieśli o uchylenie postanowienia oraz o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. Skarżący podtrzymali wcześniej wskazane w zażaleniu zarzuty, tj. naruszenie podstawowych zasad prawa podatkowego, niewłaściwą wykładnię art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej i jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, dokonanie subiektywnej oceny materiału dowodowego z pominięciem podstawowych zasad życia codziennego i oczywistych okoliczności, takich jak zakończenie działalności gospodarczej przez stronę, utrata miejsc pracy oraz pominięcie stanu faktycznego (pierwotna decyzja w sprawie została wydana w roku 2006, zostało złożone zażalenie od postanowienia o odmowie wstrzymania tej decyzji, wykonywanie przez okres półtora roku wszelkich ustaleń UKS – u przez podatnika, uchylenie pierwotnej decyzji, dokonanie zabezpieczeń majątkowych). Skarżący zarzucili, że zapłata podatku wiąże się z zachwianiem sytuacji finansowej podatnika. W opinii skarżącego organ podatkowy pominął fakt, że wydana decyzja została oparta na wyjaśnieniach J. T., który nie jest wiarygodnym świadkiem. Pominięto też, że skarżący w celu uzyskania kredytu wystąpił o zwolnienie z zabezpieczenia jednej z nieruchomości. W postanowieniu nie odniesiono się do tego, czy istniejące zabezpieczenia są wystarczające i czy zakończenie działalności przez podatnika, utrata miejsc pracy dla wielu osób nie mieszczą się w granicach ważnego interesu publicznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej ( ... ). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 § 2 ). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Działając w ramach przyznanych kompetencji Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę nie znalazł podstaw do uchylenia objętego skargą postanowienia. Istotą sporu jest kwestia istnienia przesłanek do wstrzymania wykonania decyzji merytorycznej określającej skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Zgodnie z art. 224 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. Z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. ), wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Takie rozwiązanie, co do mocy odwołania oznacza, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji jest wykonalna, a obowiązek z niej wypływający jest wymagalny. Decyzja nieostateczna jest zatem tytułem wykonawczym i na jej podstawie może być wszczęte postępowanie egzekucyjne. Odstępstwem od zasady wykonalności decyzji nieostatecznej jest przewidziana w art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej możliwość wstrzymania wykonania takiej decyzji. W świetle tego unormowania organ podatkowy w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części. Oznacza to, że organ podatkowy wstrzymuje wykonanie decyzji, a ocenę opiera na kryterium wystąpienia ważnego interesu strony lub interesu publicznego. W sytuacji stwierdzenia przez organ podatkowy zaistnienia przywołanych przesłanek wstrzymanie wykonania decyzji ma charakter obowiązkowy. Pojęcie "ważny interes strony", jak i "interes publiczny" są pojęciami nieostrymi, ocena zatem jakie okoliczności sprawy przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji, pozostawiona jest organowi podatkowemu. Zakres swobody organu podatkowego jest ograniczony:- po pierwsze przez przyjęcie, że organ orzeka w formie postanowienia, na które służy zażalenie, a tym samym zobowiązany jest uzasadnić motywy swojej oceny; po drugie, organ związany jest, wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ogólną zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych, co zobowiązuje go do szczególnie starannego rozważenia zasadności wstrzymania wykonania decyzji ( B. Adamiak , Ordynacja podatkowa – Komentarz 2006, UNIMEX 2006 ). Należy zaznaczyć, że wstrzymanie wykonania decyzji organu pierwszej instancji skuteczne jest do czasu wydania decyzji przez organ odwoławczy. W świetle powyższego uzasadniony jest pogląd, że rozstrzygnięcie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji uzależnione jest od istnienia wskazanego przez stronę "ważnego jej interesu" lub "interesu publicznego". Brak ustawowego określenia co należy rozumieć pod tymi pojęciami stwarza możliwość pojemnego, elastycznego ich traktowania, uwzględniającego różnorodność sytuacji faktycznych. Można w pewnym uproszczeniu przyjąć, że w ramach ważnego interesu strony będą się mieściły zarówno sytuacje, w których zapłata podatku bądź zaległości wynikających z decyzji będzie stwarzała zagrożenie dla podstawowych interesów majątkowych strony, jak również, gdy takie zagrożenie nie wystąpi, jednakże wstrzymanie wykonania jest uzasadnione innym "szczególnie ważnym interesem" związanym z jej sytuacją osobistą lub rodzinną. W żadnym wypadku przesłanki wstrzymania wykonania decyzji nie stanowi "wątpliwy" charakter należności wynikającej z decyzji podatkowej. Z kolei pojęcie "interesu publicznego" odnosi się w swej istocie do spraw związanych z funkcjonowaniem Państwa oraz innych ciał publicznych jako pewnej całości, a szczególnie z funkcjonowaniem podstawowej struktury Państwa. Strona wnosząca o wstrzymanie wykonania decyzji w swojej indywidualnej sprawie w oparciu o przypadek uzasadniony interesem publicznym, powinna wskazać na okoliczności ten interes wykazujące ( vide wyrok WSA z dnia 20 marca 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 20/07 niepubl., wyrok WSA z dnia 17 sierpnia 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 851/07 niepubl. oraz wyrok WSA z dnia 25 września 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 568/07 niepubl. ). W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że ciężar wykazania wystąpienia przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji - w przypadku złożenia wniosku przez stronę - spoczywa na stronie, która domaga się wydania pozytywnego rozstrzygnięcia i wywodzi z tego korzystne dla siebie skutki prawne. Z analizy materiału dowodowego rozpoznawanej sprawy istotnie wynika, że wniosek strony nie zawierał uzasadnienia, natomiast merytoryczne zarzuty wobec samej decyzji (kwestia wiarygodności świadka J. T.) pozostały bez wpływu na rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, bowiem nie są to kwestie, będące przedmiotem badania w tym postępowaniu wpadkowym. Nie ma też znaczenia dla rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji dotychczasowy tok postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Trafne jest stanowisko organów podatkowych, że skarżący w żaden sposób nie wykazali, aby ich sytuacja finansowa uniemożliwiała uiszczenie kwoty określonej zaskarżoną decyzją i stwarzała zagrożenie dla ich podstawowych interesów majątkowych, nie wykazali również innego szczególnego ważnego i słusznego interesu własnego, który mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku. Strona nie wykazała też, że wykonanie zaskarżonej decyzji zagrażało interesowi publicznemu. Wskazała tylko, że wnosi ten wniosek z ostrożności. Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący zebrał i rozpoznał materiał dowodowy w sprawie. Wystąpił do Urzędu Skarbowego w W. celem uzyskania informacji o sytuacji majątkowej skarżących. Z informacji tej nie wynika – wbrew twierdzeniom skarżących - że znajdują się w trudnej sytuacji majątkowej. Informacja ta nie potwierdza także wyjaśnień skarżących o likwidacji działalności gospodarczej. Skoro zatem skarżący nie przedstawili żadnych dowodów, które potwierdziłyby okoliczność likwidacji działalności gospodarczej oraz konieczności zwolnień pracowników, to nie można czynić organom podatkowym skutecznego zarzutu, o nieuwzględnieniu przy rozpoznawaniu wniosku ich trudnej sytuacji majątkowej i subiektywnej oceny materiału dowodowego. Argumenty dotyczące likwidacji działalności gospodarczej sprzeczne są też z treścią wniosku o rozłożenie zaległości podatkowej na raty. Sąd nie stwierdził, aby organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego w takim zakresie, jaki był wymagany w tej sprawie, jak również by zaskarżone postanowienie nienależycie uzasadniało stanowisko organu podatkowego. Nie dopatrzył się także naruszenia prawa jeżeli chodzi o uwzględnienie ważnego interesu podatników, który zgodnie z powołanym art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi kryterium wstrzymania wykonania decyzji w zbiegu z interesem publicznym. Organy podatkowe sprostały obowiązkowi dokładnego określenia ważnego interesu podatników i rozważenia na tym tle ich konkretnej sytuacji finansowej. Dokonana ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie mieściła się, zdaniem Sądu, w ramach przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczność, że dokonana ocena odbiega od samooceny dokonywanej przez skarżącego, nie świadczy, że ocena ta była dowolna. Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.