I SA/Wr 976/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dagmara Stankiewicz – Rajchman, Sędziowie sędzia WSA Piotr Kieres, asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), , Protokolant: specjalista Anna Terlecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 maja 2022 r. sprawy ze skargi I. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2021 r. znak 0201-IOD1.4102.11.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dlej: DIAS, organ odwoławczy, organ II instancji) z 29.07.2021 r. nr 0201-IOD1.4102.11.2021, w oparciu o którą uchylono w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. (dalej: NUS, Organ I instancji) z 28.01.2021 r. nr 0207- SPV.4102.3.2019.BA; 0207-SPV.4102.15.2020.12.SZD określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej 19% podatkiem liniowym w kwocie 37.668,00 zł i określono zobowiązanie Pani I. Ż. (dalej Strona, Podatnik, Skarżąca) z ww. tytułu w wysokości 10.308,00 zł (data doręczenia zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi Strony: 3.08.2021 r.). Z akt sprawy wynika, że Skarżąca prowadziła w 2017 r. pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą A oraz prowadziła placówkę B (dalej: B), tj. oświatową jednostką budżetową nieposiadającą osobowości prawnej, wymienioną w art. 2 ust.7 ustawy o systemie oświaty jako placówki zapewniającej opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania. Z tytułu prowadzonej działalności Strona dokonywała rozliczenia w zakresie podatku dochodowego zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według liniowej stawki 19%, ewidencjonując zdarzenia gospodarcze w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Po pomniejszeniu dochodu o straty z lat ubiegłych, a następnie obliczonego podatku o składki na ubezpieczenie zdrowotne, należny podatek dochodowy wyniósł 22.900,00 zł. Ponadto Skarżąca złożyła do Urzędu Skarbowego w J. zeznanie na formularzu PIT- 37,w którym wykazała wynagrodzenie ze stosunku pracy, tj. z tytułu pełnienia funkcji dyrektora placówki B, w wysokości 84.921,28 zł (przychód - 86.590,00 zł, koszty uzyskania przychodów - 1.668,72 zł). Po pomniejszeniu dochodu o składki na ubezpieczenie społeczne, a następnie po odjęciu od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne, należny podatek dochodowy został wykazany w wysokości 6.803,00 zł. W toku przeprowadzonej kontroli stwierdzono nieprawidłowości zarówno w zakresie przychodów, jak i kosztów ich uzyskania, przy czym Strona złożyła korekty zeznań podatkowych PIT-36L uwzględniając wyłącznie część stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok wyliczając dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 326.422,28 zł (przychód - 668.363,25 zł, koszty uzyskania przychodu - 341.940,97 zł). Po uwzględnieniu przysługujących odliczeń od dochodu, a następnie od podatku, należny podatek dochodowy za 2017 r. został określony w wysokości 37.668,00 zł. Powyższe było konsekwencją weryfikacji przychodów i kosztów uzyskania przychodów. W zakresie przychodów stwierdzono następujące nieprawidłowości: - zawyżenie przychodu o łączną kwotę 144.000,00 zł z tytułu zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów rozchodów przychodu na podstawie zawartej umowy najmu z 31.12.2015 r. pomiędzy I. Ż. prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A, reprezentowaną przez pełnomocnik S. L. (Wynajmujący), a B, reprezentowanym przez Dyrektora I. Ż. (Najemca); - zaniżenie przychodu o łączną wartość 86.590,00 zł z tytułu nie wykazania otrzymanego w 2017 r. wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, które Strona wykazała w odrębnym zeznaniu PIT-37. Z kolei w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. ustalił, że zawyżono koszty uzyskania przychodów poprzez ujęcie w kosztach: - wydatków w wysokości 144.000,00 zł związanych z najmem nieruchomości, w której prowadzony jest B, a która to nieruchomość została wynajęta do działalności na podstawie umowy najmu zawartej dnia 31.12.2015 r. pomiędzy Panią I. Ż. prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A (reprezentowanym przez pełnomocnika Pana S. L.), a B (reprezentowanym przez dyrektora I. Ż.); - wynagrodzenia Strony w wysokości 31.900,00 zł, wypłaconego w związku z pełnieniem funkcji dyrektora w B; - kwoty 36,48 zł dwukrotnie zaksięgowanej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tytułem zakupu paliwa; - wydatku wykazanego jako podatek od nieruchomości w wysokości 900,40 zł (podatek od nieruchomości wyniósł 3.224,60 zł, a Strona ujęła w kosztach kwotę 4.125,00 zł); - zapłaconego przez Stronę podatku dochodowego od osób fizycznych za luty 2017 r. na kwotę 644,00 zł. Mając na uwadze powyższe wykazane przez Stronę koszty skorygowano o 177.480,88 zł (w tym o koszty niekwestionowane przez Stronę w wysokości 33.480,88 zł). Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła odwołanie Po rozpatrzeniu sprawy w trybie instancyjnym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu decyzją z 29.07.2021 r. nr 0201-IOD1.4102.11.2021 uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 28.01.2021 r. nr 0207-SPV.4102.3.2019.BA; 0207- SPV.4102.15.2020.12.SZD i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej 19% podatkiem liniowym w wysokości 10.308,00 zł. Powyższe było konsekwencją dokonania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odmiennych ustaleń w zakresie wpisów do podatkowej księgi przychodów i rozchodów dotyczących weryfikacji kosztów uzyskania przychodów o wydatki w łącznej wysokości 144.000,00 zł poniesione tytułem czynszu najmu przez B. Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził bowiem, że wskazywane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego pozycje księgi, pod którymi rzekomo Strona ujęła ww. wydatki, tj. poz.: 362, 518,799, 869 to pozycje ewidencji prowadzonej dla potrzeb rozliczenia dotacji przez B. Z ewidencji tej do podatkowej księgi przychodów i rozchodów księgi przychodów i rozchodów została przeniesiona pod jedną pozycją o numerze 652 kwota 216.207,10 zł (przeksięgowanie to nastąpiło na podstawie polecenia księgowania), przy czym w kwocie tej - co wynika z akt sprawy - nie został ujęty czynsz najmu, a wyłącznie niepokryte dotacją wynagrodzenia, faktura za usługi remontowe oraz część opłaty za wywóz nieczystości. Powyższe ustalenia potwierdziły również rozliczenia przedłożone przez Stronę w toku kontroli, jak i ustalenia zawarte w protokole dotyczącym rozliczenia dotacji. Ustalono tym samym, że kwota 144.000,00 zł nie została ujęta w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, i nie była uwzględniona w dokonanym przez Skarżącą rozliczeniu za 2017 r., tym samym brak było podstaw do pomniejszenia przez organ wykazanych przez Stronę kosztów o ww. wartość. Strona zaskarżyła przedmiotową decyzję, zarzucając naruszenie następujących przepisów: • art. 165b w związku z art 282b Ordynacji podatkowej związku z art. 48 ust. 11 pkt 2 i art. 55 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców poprzez prowadzenie kontroli podatkowej bez zawiadomienia, pomimo braku przesłanek do wszczęcia kontroli w takim trybie, skutkujące ostatecznie uchybieniem terminu do wszczęcia postępowania podatkowego; • art. 145 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez doręczenie decyzji bezpośrednio Stronie, pomimo ustanowienia pełnomocnika i tym samym pominięcie prawidłowo umocowanego pełnomocnika Strony; • art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, poprzez przyjęcie, że Strona nie była uprawniona do zawarcia umowy najmu z placówką oświatową jako jednostką organizacyjną; • art. 121 § 1 w zw. z art. 122 i at. 187 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórczą analizę materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności istotnych w przedmiotowej sprawie, co w rezultacie doprowadziło do ustaleń faktycznych sprzecznych z treścią materiału dowodowego oraz poprzez odstąpienie organu od podjęcia wszelkich działań zmierzających do pełnego wyjaśnienia sprawy, przerzucenie ciężaru dowodzenia na stronę i tym samym działanie w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych; • art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zgromadzenie przez organ podatkowy niepełnego materiału dowodowego w sprawie, wybiórcze i stronnicze rozpatrzenie polegające na pominięciu wszelkich okoliczności świadczących na korzyść podatnika; • art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez wadliwe ustalenie wielkości uzyskanych przychodów poprzez pominięcie przychodów z tytułu najmu na rzecz placówki oświatowej. W uzasadnieniu złożonej skargi Strona zauważa, że organ odwoławczy skorygował wyłącznie koszty o kwotę 144.00,00 zł, tym samym kwestionuje prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia w pozostałym zakresie, i przytacza argumentację uprzednio podnoszoną w toku prowadzonego postępowania odwoławczego. Skarżąca wnosi przy tym o: - stwierdzenie nieważności decyzji na mocy art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, lub - uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia - zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym także kwoty 17 zł tytułem uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Dyrektor Izby Administracji wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu 31 maja 2022 r. Skarżąca złożyła wnioski dowodowe. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ppsa odmówił dopuszczenia dowodów o numerach od 1-5 i 7,8, ponieważ nie są niezbędne do wyjaśnienia sprawy oraz dopuścił dowody z dokumentów tj. nr 6 postanowienia Sądu Okręgowego w J. z dnia 10 września 20221 r. Sygn. Akt: [...], nr 6a notatkę dotyczącą treści ustnych motywów wyroku Sądu Okręgowego w J. w sprawie o sygn. Akt: [...]. Na rozprawie Strony podtrzymały swoje stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrole działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 p.p.s.a. Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt: II FSK 1665/06 - dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Odnosząc się do zarzutów skargi, w ocenie Sądu za bezzasadne należy uznać zarzuty Strony w przedmiocie naruszenia regulacji zawartych wart. 165b w związku z art 282b Ordynacji podatkowej i art. 48 ust. 11 pkt 2 i art. 55 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców. Na wstępie należy zauważyć, że Organ podatkowy otrzymał zawiadomienie z o nieprawidłowościach korzystania przez Stronę z dotacji oświatowych, zasadnym zatem w ocenie Sądu było podjęcie czynności kontrolnych obejmujących cały okres rozliczeniowy, tj. rok 2017 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Po wszczęciu kontroli Strona została poinformowana o wszczęciu kontroli bez zawiadomienia ponieważ jej przeprowadzenie jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Tym samym za niezasadne należy uznać zarzuty Skarżącej dotyczące przekroczenia czasu trwania kontroli, bowiem w myśl art. 55 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców nie stosuje się limitów czasu kontroli w przypadkach gdy przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Ponadto Kontrolowana w oświadczeniu podpisanym 29.10.2018 r. potwierdziła zapoznanie z prawami i obowiązkami kontrolowanego oraz z klauzulą: "Kontrolujący nie stosują w niniejszym postępowaniu kontrolnym limitów czasu kontroli, o których mowa w art. 55 ust. 2 pkt 2 ustawy prawo przedsiębiorców. Tym samym uznać należy zarzuty skargi w tym zakresie za bezzasadne. W ocenie Sądu z treści przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców nie wynika, aby organ musiał w momencie jej wszczęcia konkretyzować uzasadnienie przyjęcia takiej podstawy kontroli, wskazując z czego wnosi, że jest to niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Z punktu widzenia tych przesłanek, szczególnie ostatniej z wymienionych, wydaje się mało uzasadnione uprzedzanie kontrolowanego podmiotu, jakich dowodów np. popełnienia czynów zabronionych w celu ich "zabezpieczenia" organ będzie poszukiwał w ramach wszczynanego postępowania. Stąd powołanie się na stosowną podstawę prawną potraktować należy za wystarczające. W ocenie Sądu również wszczęcia postępowania podatkowego nastąpiło zatem z zachowaniem obowiązujących przepisów prawa, tj. art. 165b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Kontrola zakończyła się 5.09.2019 r. podpisaniem protokołu, natomiast postępowanie podatkowe zostało wszczęcie z dniem 18.02.2020 r. (data doręczenia postanowienia), czyli bezspornie przed upływem 6 miesięcy. Niezasadny jest tez zarzut dotyczący nieprawidłowego doręczenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Decyzja ta została wysłana na adres zamieszkania Strony i przez Nią odebrana. Bezspornym jest, że organ podatkowy pierwszej instancji został poinformowany o ustanowieniu pełnomocnika już po wydaniu i wysłaniu decyzji. Strona korzystając z przysługującego Jej uprawnienia, złożyła - z zachowaniem ustawowego terminu - odwołanie (data nadania na poczcie -18.02.2021 r.). Zatem prawa Strony w tym zakresie nie zostały naruszone. Zasadnie tez DIAS wskazał na błędne zakwalifikowania otrzymanego przez Skarżącą wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora B w wysokości 86.590,00 zł. Osoba fizyczna będąca podmiotem prowadzącym placówkę systemu oświaty jako organ prowadzący, jest równocześnie osobą fizyczną prowadzącą w tym zakresie (oświaty) działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, wynagrodzenie Strony, jako osoby fizycznej prowadzącej placówkę oświatową, będącą równocześnie dyrektorem w tej placówce, sfinansowane dotacją, nie stanowi wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) Środki finansowe pochodzące z dotacji, w tym także te przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzenia osoby prowadzącej publiczne placówki oświatowe, co do zasady stanowią ich przychód z działalności gospodarczej. W tym zakresie stanowisko DIAS również było prawidłowe. W konsekwencji Skarżąca ustalając dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej zobowiązana była zaliczyć to wynagrodzenie do przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, i uzyskany z tego tytułu dochód opodatkować według metody przyjętej przez Stronę dla tego źródła przychodów, tj. 19% podatkiem liniowym. Prawidłowe jest również stanowisko organu dotyczące zakwestionowania przychodów z tytułu zawartej umowy najmu w łącznej wysokości 144.000,00 zł. Jak wynika z akt sprawy 31.12.2015 r. została zawarta umowa między I. Ż. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą A reprezentowaną przez pełnomocnika S. L. /Wynajmujący/ a B w K. reprezentowanym przez dyrektora I. Ż./Najemca/. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Zatem słusznie DIAS wskazał, ze w umowie najmu muszą wystąpić dwie strony — wynajmujący i najemca. Takiego warunku w ocenie organu nie spełnia powołana umowa, bowiem występuje w niej ta sama osoba fizyczna, tj. Pani I. Ż., która - jako właściciel nieruchomości - raz występuje w charakterze podmiotu prowadzącego firmę A, a raz jako dyrektor reprezentujący B. Zatem umowa jest umową zawartą z samym sobą. Taka czynność z mocy prawa jest nieważna. Jak stanowi art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności wchodzą odpowiednie przepisy ustawy, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca. Zatem w ocenie Sądu zasadnie dokonano weryfikacji przychodów o ww. kwotę. Sąd wskazuje, że odrębnym postepowaniem jest postępowanie w sprawie rozliczenia prawidłowości wykorzystania dotacji, a odrębnym postępowaniem jest postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego. Jednak nawet w powołaniem przez Stronę wyroku Sąd wskazał, też, ze czynność prawna jako nieważna nie może stanowić podstawy rozliczenia dotacji. Dla oceny prawidłowości rozliczenia podatkowego nie ma też znaczenia ewentualny wyrok uniewinniający w sprawie, albowiem nie dotyczy on rozliczenia podatkowego Skarżącej. W ocenie Sądu w sprawie tez nie zaistniały wątpliwości co do oceny stanu prawnego, co do treści przepisów prawa w zakresie przychodów czy też kosztów ich uzyskania zatem brak było podstaw do zastosowania powołanego przez Skarżącą art. 2a ustawy - Ordynacja podatkowa. \ Za bezzasadne Sąd uznaje również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa postępowania podatkowego. Organy podatkowe zastosowały w pełni zasady ogólne postępowania, zawarte w art. 120-129 ustawy Ordynacja podatkowa, a zebrany materiał dowodowy został oceniony zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 180, art. 187 § 1 oraz 191 tej ustawy. W ocenie Sądu w ramach swobodnej oceny organy kierowały się prawidłami logiki i doświadczenia życiowego, a zebrane dowody oceniły wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Uczyniono też zadość zarówno art. 187, jak i art. 191 O.p. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organy podjęły wszelkie działania, które mogłyby doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy. Sąd stwierdza, że postępowanie dowodowe w sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem zasad wynikających z przepisów O.p., organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, z wykorzystaniem niezbędnych źródeł. W ramach postępowania organy poczyniły niezbędne ustalenia dotyczące działań strony . Ich działanie spełnia zatem wymaganie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego, o którym mowa w art. 122 O.p., nie narusza także pozostałych przepisów O.p. wskazanych w skardze, w szczególności art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.. Strona miała zapewniony również udział na każdym etapie postępowania, była informowana o podejmowanych czynnościach, miała zapewniony wgląd do akt sprawy. Ponadto oceny zgromadzonych dowodów dokonano w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.). Zatem w ocenie Sądu zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. oraz art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw.z art. 124 należy uznać za nieuzasadnione. Organy przeprowadziły bowiem rzetelnie postępowanie podatkowe. Organy podatkowe jednoznacznie wskazały na zebrane w toku postępowania dowody, a także dokonały ich oceny i zaprezentowały własne stanowisko co do ustalonego stanu faktycznego sprawy. W świetle powyższych wywodów, dotyczących obowiązku respektowania zasad prowadzenia postępowania podatkowego, nie można podzielić zarzutów naruszenia przepisów postępowania, gdyż zostały uwzględnione i ocenione wszystkie fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, wydana decyzja zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak prawne. Z tych względów, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.