III SA/Wr 110/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA, Magdalena Jankowska-Szostak, Anna Siedlecka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 maja 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B.-B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę w całości. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego w W. wszczął w stosunku do Spółki z o.o. "A", z/s w B. (dalej; strona, spółka, strona skarżąca) postępowanie administracyjne w sprawie wymierzenia kar pieniężnych z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych tj. urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W toku postępowania pełnomocnik strony, pismem z [...].07.2015 r. wniósł o sporządzenie i doręczenie odpisu (kserokopii) protokołów przesłuchań świadków z dnia [...].11.2014 r. Postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego w W. odmówił sporządzenia i przekazania żądanych dokumentów, z uwagi na brak podstaw do pozytywnego rozpatrzenia złożonego wniosku. Jednocześnie na końcu rozstrzygnięcia zawarto pouczenie, iż zgodnie z art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej, na podjęte postanowienie nie przysługuje zażalenie. Strona pismem z dnia [...].10.2015 r. wniosła zażalenie, w którym wystąpiła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie: art. 120 Ordynacji podatkowej (zasada praworządności), poprzez wydanie postanowienia nieznanego w procedurze, art. 178 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione zastosowanie ich do wniosku strony opartego o art. 178 § 3 Ordynacji. Jednocześnie strona wskazała, iż podstawą wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia mógłby być wyłącznie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej we W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. (nr [...]) stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że wniesione zażalenie organ poddaje w pierwszej kolejności wstępnej kontroli, mającej na celu ustalenie, czy jest ono dopuszczalne oraz czy wniesione zostało z zachowaniem terminu i jeśli okaże się, że zażalenie nie jest dopuszczalne, to wydaje na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa postanowienie, stwierdzające niedopuszczalność zażalenia, a jeżeli termin do jego wniesienia nie został zachowany, zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 tej ustawy wydaje postanowienie, w którym stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Dopiero, gdy nie zachodzi niedopuszczalność zażalenia, a jego wniesienie nastąpiło z zachowaniem terminu, organ odwoławczy rozpatruje sprawę i wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 233 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa. Z powołaniem na komentarz do art. 228 ustawy - Ordynacja podatkowa, (Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2013), podniesiono, że niedopuszczalność zażalenia może wynikać zarówno ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych. Przyczyny o charakterze podmiotowym zachodzą wówczas, gdy zażalenie wniesione zostanie przez osobę niebędącą stroną postępowania administracyjnego. Zaś wśród przedmiotowych przyczyn niedopuszczalności zażalenia znajdują się przypadki, w których w ogóle nie występuje przedmiot orzekania. Ma to miejsce gdy: 1) sprawa nie została jeszcze rozpoznana i rozstrzygnięta postanowieniem organu I instancji, jak również gdy postanowienie to nie weszło do obrotu prawnego przez doręczenie, 2) sprawa została rozpoznana i rozstrzygnięta ostatecznie, 3) sprawa jest rozpoznawana i rozstrzygana w postępowaniu jednoinstancyjnym, 4) sprawa nie była rozstrzygnięta w drodze postanowienia. Ponadto w ujęciu przedmiotowym niedopuszczalnym jest zażalenie na postanowienie, co do którego ustawodawca nie przewidział uprawnienia do jego zaskarżenia. Zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie, zachodzi właśnie ta ostatnia przesłanka. Podniesiono w tym miejscu, że stosownie do treści art. 216 § 2 Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania organ wydaje postanowienie. Nie wszystkie jednak postanowienia wydane w trybie art. 216 § 2 Ordynacji podatkowej podlegają zaskarżeniu w samodzielnym trybie, lecz tylko te, o których mowa w art. 236 § 1 ustawy. Wskazano, że Ordynacja podatkowa w art. 178 zawiera przepisy gwarancyjne dotyczące zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, poprzez wgląd do akt sprawy, poprzez możliwość sporządzenia z nich notatek, kopii lub odpisów, a także poprzez żądanie wydania z akt uwierzytelnionych odpisów a także, poprzez uwierzytelnienie posiadanych przez stronę odpisów lub kopii akt sprawy. Niemniej art. 178 Ordynacji podatkowej nie zawiera norm przewidujących wniesienie zażalenia na odmowę spełnienia wskazanych wyżej żądań. Instytucję zażalenia ustawa przewiduje w przypadku dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a objętych ochroną tajemnicy państwowej a także dokumentów wyłączonych z akt przez organ podatkowy ze względu na interes publiczny (art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej). W razie odmowy zapoznania się z takimi dokumentami, a także w razie odmowy sporządzenia z tych dokumentów notatek, kopii, odpisów, uwierzytelnienia odpisów i kopii, wydania uwierzytelnionych odpisów, stronie przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia (art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej). Podniesiono, że jednakże przepis art. 179 § 3 Ordynacji podatkowej nie ma w rozpatrywanej sprawie zastosowania, skoro odmowa wydania żądanych dokumentów nie była uzasadniona okolicznościami, o których mowa w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej. Z powołaniem na orzecznictwo wskazano, że z przepisów art. 178 i 179 Ordynacji podatkowej wynika, że na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej nie przysługuje zażalenie. Podkreślono, w związku z powyższej, że organ I instancji w postanowieniu prawidłowo powołał art. 178 Ordynacji podatkowej, zaś wskazywany przez pełnomocnika - jako jedyna prawidłowa podstawa w sprawie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej - nie mógł znaleźć tu zastosowania. Zatem prawidłowo pouczono stronę o braku prawa do złożenia zażalenia. Skoro organ działał zgodnie z przepisami prawa nie można także mówić o naruszeniu wyrażone w art. 120 Ordynacji podatkowej - zasady praworządności. Wskazano, że brak dopuszczalności zażalenia nie oznacza braku kontroli instancyjnej (i w rezultacie sądowej) w ramach badania prawidłowości aktu kończącego postępowanie w sprawie przed organem podatkowym, stosownie do art. 237 Ordynacji podatkowej (z uwzględnieniem art. 239 tej ustawy). Zatem strona kwestionując postanowienie odmawiające wydania i przesłania kopii dokumentu może powołać się na tę okoliczność w odwołaniu. Dlatego, mając na względzie brzmienie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa, stwierdzono niedopuszczalność zażalenia. Strona, zastępowana przez pełnomocnika, złożyła skargę. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1. rażące naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, poprzez bezzasadne zastosowanie w sytuacji, gdy kwestionowane orzeczenie organu I instancji wydane zostało bez jakiejkolwiek materialnej podstawy prawnej, to jest przy oczywistym naruszeniu art. 120 Ordynacji podatkowej (zasada praworządności), czym doprowadzono do pozostawienia w obrocie prawnym orzeczenia nielegalnego i nieznanego w procedurze. Nadto także naruszenie art. 178 § 1 i § 2 tej samej ustawy, poprzez nieuzasadnione zastosowanie ich do wniosków strony opartych o art. 178 § 3 tej ustawy; 2. naruszenie art. 179 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie w sprawie, mimo iż stanowią one jedyną znaną w procedurze podstawę do wydania orzeczeń takich jak kwestionowane, czyli odmawiających stronie prawa do zapoznania się z dokumentami zgromadzonymi w postępowaniu w formie wybranej przez stronę, a proceduralnie dozwolonej. Mając na uwadze powyższe, wniosła o stwierdzenie nieważności kwestionowanego rozstrzygnięcia oraz rozstrzygnięcia wydanego w I instancji (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), ewentualnie o uchylenie w całości postanowień obu instancji, a nadto o nakazanie organom wydania odpisów dokumentów żądanych przez stronę. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na tle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2014 r., poz. 1647 z późn. zm.), 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270; zwanej dalej "p.p.s.a.") sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest według kryterium zgodności z prawem. Gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.) zaskarżone rozstrzygnięcie podlega wówczas wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżone postanowienie według kryterium zgodności z prawem, Sąd nie znalazł podstaw prawnych do wyeliminowania kwestionowanego rozstrzygnięcia ze zbioru legalnych aktów administracji publicznej. Postępowanie będące przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie zostało zainicjowane wnioskiem strony z dnia [...].07.2015 r. o sporządzenie i dostarczenie odpisu (kserokopii) protokołów przesłuchań świadków w dniu [...].11.2014 r. Organy celne obu instancji oparły swoje rozstrzygnięcia na przepisach art. 178 i 179 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2015, poz. 613) – w wersji obowiązującej w dacie rozstrzygania. Zgodnie z art. 178 § 1 tej Ordynacji podatkowej, strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. W myśl art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej (także w wersji obowiązującej w dacie rozstrzygania), strona może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. Wskazanych przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z takimi dokumentami, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 179 Ordynacji podatkowej). Wskazany art.178 Ordynacji podatkowej nie przewiduje natomiast zażalenia. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że przepisy Ordynacji podatkowej zawierają w treści art. 178 gwarancje dotyczące zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym - poprzez wgląd do akt sprawy, poprzez możliwość sporządzenia z nich notatek, kopii lub odpisów a także poprzez żądanie wydania z akt uwierzytelnionych odpisów a także poprzez uwierzytelnienie posiadanych przez stronę odpisów lub kopii akt sprawy. Nie przewidują sporządzania i doręczania opisu (kserokopii ) dokumentów – jak chce skarżący. Co istotne w sprawie, wskazany przepis (art. 178) nie zawiera norm przewidujących wniesienie zażalenia na odmowę spełnienia żądań, o których w nim mowa. Instytucję zażalenia ustawa przewiduje jedynie w przypadku dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a zawierających informację niejawne, a także dokumentów wyłączonych z akt przez organ podatkowy ze względu na interes publiczny. Dowodzi tego wprost treść art. 179 Ordynacji podatkowej. W razie odmowy zapoznania się z takimi dokumentami, a także w razie odmowy sporządzenia z tych dokumentów notatek, kopii, odpisów, uwierzytelnienia odpisów i kopii, wydania uwierzytelnionych odpisów, stronie przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia. W niniejszym stanie faktycznym nie chodziło o dokumenty zawierające informację niejawne, lub dokumenty wyłączone z akt ze względu na interes publiczny. Niewątpliwie nie maja takiego statusu żądane przez stronę odpisy protokołu przesłuchania świadków, w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem. Z powyższego wynika, że na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 i 3 tej ustawy nie przysługuje zażalenie. Taki kierunek wykładni znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 21 lipca 2007 r., sygn..akt I FSK 1070/05 oraz z 6 grudnia 2012 r., II FSK 898/11; postanowienie NSA z 7 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 754/09 - publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W realiach rozpoznawanej sprawy organ pierwszej instancji nie był uprawnione do merytorycznego rozpoznania sprawy i wydania aktu administracyjnego na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. I zasadnie pouczył o braku zażalenia na wydane postanowienie. Tym samym, właściwą formą rozstrzygnięcia niniejszego przypadku przez organ odwoławczy było, na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, postanowienie stwierdzające niedopuszczalność wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...].09.2015 r. Nie trafne są więc w tym stanie zarzuty skargi. Z podanych przyczyn skarga podlegała oddaleniu na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a.