III SA/Wr 229/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Anna Moskała Sędziowie: sędzia WSA Anetta Chołuj sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca) Protokolant: starszy inspektor sądowy Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 3 lipca 2018 r. sprawy ze skargi "A" w L. na decyzję samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] lutego 2018 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu i uchylenia decyzji w zakresie nakazania dokonania zwrotu oddala skargę w całości. Decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. Starosta L. (organ I instancji) ustalił "A" z siedzibą w L. (dalej również jako: Stowarzyszenie, skarżący) kwotę dotacji przypadającą do zwrotu w wysokości 39.613,84 zł. Skarżący otrzymał z budżetu Powiatu L., za 2015 r., dotację na prowadzone przez siebie "B" w L. oraz na "C" w L., na zasadach określonych w art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm.; dalej również jako: "u.s.o.") oraz w odpowiednich uchwałach Rady Powiatu w L. Podczas przeprowadzonej kontroli finansowej stwierdzono, że wydatki z dotacji poniesiono niezgodnie z przeznaczeniem, zaś część tej dotacji pobrano w nadmiernej wysokości. Jak wskazał organ I instancji, Stowarzyszenie w 2015 r. wykazało zawyżoną o 10 osób liczbę uczniów "C" w L. (dalej również jako: Liceum), co skutkowało pobraniem dotacji w nadmiernej wysokości. Jak wskazał organ I instancji, przepisy u.s.o. (art. 90 ust. 3f, art. 90 ust. 3 i ust. 3d) wykluczały pobranie dotacji na osoby, które nie osiągnęły wymaganej frekwencji obecności na zajęciach edukacyjnych oraz które nie były uprawnione do zapisania bezpośrednio na semestr wyższy, co miało miejsce w sprawie. Starosta L. stwierdził również wykorzystanie części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem oraz nieprawidłowe jej udokumentowanie. Stowarzyszenie jako organ prowadzący Liceum rozliczyło z dotacji wynagrodzenie W. M., wynikające z umowy zlecenia obejmującej zadania polegające na sprawowaniu nadzoru oraz koordynowaniu procesu dydaktycznego Liceum. Jednocześnie ustalono, że W. M., wobec powołania go przez Zarząd Stowarzyszenia do pełnienia funkcji dyrektora Liceum, sprawował tę funkcję nieodpłatnie. Na podstawie materiałów zgromadzonych podczas kontroli stwierdzono także, że W. M. nie wykonywał innych czynności, niż czynności dyrektora szkoły. Z dokumentacji zgormadzonej w sprawie wynikało, że zadania objęte w/w umową zlecenia w istocie pokrywały się z zadaniami dyrektora szkoły, sprawującego tę funkcję nieodpłatnie. Organ poddał również w wątpliwość prawidłowość zawarcia w/w umowy zlecenia stwierdzając, że zgodnie z treścią KRS, do reprezentowania Stowarzyszenia uprawnionych było dwóch członków zarządu łącznie, pod umową zaś widniał podpis jednego członka zarządu – P. H. Zdaniem organu powyższe świadczyło o braku podstaw do uznania kwoty w/w wynagrodzenia, jako wydatku związanego z realizacją zadań szkoły zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. Organ dalej wywodził, że ustawodawca dokonał nowelizacji art. 90 ust. 3d u.s.o., która miała na celu m.in. przeciwdziałanie nadużyciom polegającym na wydatkowaniu dotacji na cele gospodarcze osób prowadzących szkoły i placówki oraz oddzielenie przepływów finansowych organów prowadzących szkoły od gospodarki finansowej szkół. Organ zakwestionował również: część wynagrodzenia z listy płac nr [...] w wysokości 4.734,38 zł gdyż nie udokumentowano, że wydatek został poniesiony na zadania szkoły; wynagrodzenie z listy płac nr [...], które zostało niezasadnie rozliczone z uwagi na to, że Liceum przeprowadziło egzaminy kwalifikacyjne 2 uczniów w zakresie kierunku "[...]", który nie był dotowany w 2015 r.; zakup używanych map, kalkulatorów, słowników, książek i szkła laboratoryjnego z uwagi na nieokazanie przez Stowarzyszenie wykazu zakupionych książek (które nie były odpowiednio opieczętowane, ani też nie istniał dowód na okoliczność ich wypożyczania przez uczniów - brak kart bibliotecznych; ustalono także, że Liceum korzysta z bazy dydaktycznej "D" w L.); zakup mebli i wyposażenia sal lekcyjnych oraz używanych materiałów biurowych z uwagi na udostępnienie przez "D" w L. bazy dydaktycznej oraz wobec okoliczności, iż okazane wyposażenie nie było odpowiednio oznaczone tj. w sposób świadczący o tym, iż stanowi własność Liceum. W tym zakresie ustalono również, że nabywcą części mebli i rozliczonych z dotacji było Stowarzyszenie nie Liceum. Powyższa decyzja, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Stowarzyszenie, została uchylona w całości przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. (decyzja z dnia [...] września 2017 r. nr [...]). Sprawa zaś została przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że z treści decyzji Starosty L. nie wynikało którzy z uczniów nie spełnili kryterium 50% frekwencji obecności podczas zajęć obowiązkowych i tym samym niemożliwym było dokonanie weryfikacji prawidłowości ustaleń organu w tym zakresie. Ponadto SKO w L. zwróciło uwagę, że w decyzji pierwszoinstancyjnej nie wskazano z jakich przyczyn (skreślenie z listy słuchaczy bądź brak promocji) kwota dotacji przekazana na osoby wskazane w protokole kontroli, została pobrana w nadmiernej wysokości. Odnośnie ustaleń organu I instancji w zakresie wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem i nieprawidłowego jej udokumentowania SKO w L. uznało za prawidłowe ustalenia Starosty L. w zakresie finansowania wynagrodzenia dyrektora Liceum – W. M. W ocenie organu odwoławczego prawidłowymi były również ustalenia dotyczące wydatku na wynagrodzenia związane z egzaminem na kierunku "[...]". Organ podzielił natomiast zarzut odwołania dotyczący dokumentowania wynagrodzenia nauczycieli wynikającego z listy płac nr [...]. Ponadto SKO w L. wskazało, że argumentacja organu I instancji w zakresie wykorzystania dotacji na zakup materiałów dydaktycznych, była niespójna. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Starosta L., decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r., Nr [...] ustalił Stowarzyszeniu kwotę dotacji przypadającą do zwrotu w wysokości 39.613,84 zł. Odnośnie ustaleń dotyczących 3 słuchaczy Liceum, w stosunku do których stwierdzono pobranie dotacji w nadmiernej wysokości organ wskazał, że liczba ta jest różnicą pomiędzy zapisami ujawnionym w dokumentacji przebiegu nauczania (436 słuchaczy) a liczbą słuchaczy (439) wskazaną przez Stowarzyszenie w comiesięcznych sprawozdaniach dot. wykorzystania dotacji. Różnica wynikała z nieprawidłowego i nierzetelnego wyliczenia przez Stowarzyszenie liczby słuchaczy, którzy nie spełnili kryterium 50% frekwencji podczas obowiązkowych zajęć. Zdaniem organu, lista słuchaczy w stosunku do których stwierdzono pobranie dotacji w nadmiernej wysokości, była znana Stowarzyszeniu. W trakcie postępowania kontrolnego, pismem z dnia [...] marca 2017 r., zatytułowanym "pytania do Pana W. M., Dyrektora "C" w L. w związku z prowadzoną kontrolą" wskazano imienną listę słuchaczy w stosunku do których powzięto wątpliwości w toku kontroli (braki w dokumentacji). Braki dokumentacji dotyczące poszczególnych słuchaczy (K. W., C. S., A. W., P. B., M. S., M. S., K. S.), nie zostały jednak uzupełnione przez Stowarzyszenie. Analizując sprawę ponownie w zakresie zagadnienia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem lub nieprawidłowego jej udokumentowania, Starosta L. podtrzymał stanowisko zajmowane dotychczas w sprawie. W zakresie wynagrodzenia dyrektora Liceum W. M., wskazał na problematykę zakresu obowiązków wynikających z zawartej umowy zlecenia, kwestię prawidłowości jej zawarcia, a także na okoliczność, że W. M. sprawował funkcję dyrektora nieodpłatnie na podstawie powołania przez Zarząd Stowarzyszenia. Odnośnie wynagrodzenia z listy płac nr [...] organ I instancji argumentował, że Stowarzyszenie nie wnosiło w tym przedmiocie żadnych zastrzeżeń do protokołu kontroli, zaś ustaleń w tej kwestii dokonano na podstawie dzienników lekcyjnych i podpisanych przez słuchaczy list obecności (tj. ustalono prowadzących zajęcia edukacyjne w poszczególnych dniach). W oparciu o porównanie wypłaconych wynagrodzeń i ich kwot przewidzianych w umowach z poszczególnymi prowadzącymi zajęcia edukacyjne ustalono, że wypłacone wynagrodzenie było wyższe niż należne w świetle umów lub też nienależnie wypłacone, gdyż w poszczególnych dniach określone osoby nie prowadziły zajęć. Co do niezasadnego rozliczenia wynagrodzenia z listy płac nr [...] organ wskazał, że kierunek nauczania pn. "[...]" nie był dotowany w 2015 r. Odnosząc się zaś do kwestii zakupu używanych map, kalkulatorów, słowników, książek, szkła laboratoryjnego oraz zakupu mebli i wyposażenia sal lekcyjnych, organ I instancji podniósł że zakwestionował nie sam fakt zakupu w/w przedmiotów, a jego celowość. Zakupiono bowiem zdezaktualizowane podręczniki w zakresie zawodów nieprzystających do programu nauczania Liceum. Ustalono, że szkło laboratoryjne jest stare, zakurzone i najprawdopodobniej nie używane od wielu lat. Stowarzyszenie nie przedstawiło żadnych dowodów na potwierdzenie wykorzystywania zakupionych materiałów dydaktycznych w procesie edukacyjnym. Nie wykazano również celowości zakupu mebli, Wielkiej Encyklopedii OXFORD, używanych materiałów biurowych. Konkludując organ stwierdził, że Stowarzyszenie nie wykazało związku pomiędzy dokonanymi zakupami a celami działalności szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, których ostatecznym beneficjentem miał być słuchacz. Starosta L. podkreślił, że to do beneficjenta dotacji należy obowiązek należytego udokumentowania poniesionych wydatków i przedłożenia dowodów je potwierdzających. Od powyższej decyzji Stowarzyszenie wniosło odwołanie zarzucając: 1) naruszenie art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez błędne przyjęcie, że dokonane wydatki nie stanowiły wydatku bieżącego oraz zostały dokonane niezgodnie z przeznaczeniem; 2) art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.; dalej również jako: "u.f.p.") poprzez błędne przyjęcie, że Stowarzyszenie nie przedłożyło dowodów potwierdzających wykorzystanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem; 3) wydanie decyzji nastąpiło bez podstawy prawnej wobec okoliczności, że stwierdzenie obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nie wymaga - wobec regulacji ustawowej - wydania decyzji w tym przedmiocie; 4) wydanie decyzji z naruszeniem art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.; dalej również jako: "k.p.a."), art. 107 § 1 i § 3 k.p.a., art. 7 k.p.a. i art. 10 k.p.a. Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., nr [...] uchyliło decyzję organu I instancji w zakresie dotyczącym nakazania Stowarzyszeniu zwrotu do Starostwa Powiatowego w L. dotacji w kwocie 39.613,84 zł wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych w terminie 15 dni od dnia doręczenia decyzji, zaś w pozostałym zakresie utrzymało decyzję Starosty L. w mocy. Organ odwoławczy wskazał, że podstawowym kryterium udzielenia dotacji jest liczba uczniów, ustalana w oparciu o dane o planowanej liczbie uczniów, które wynikają z wniosku o przydzielenie dotacji, zatem o dane szacunkowe. W myśl art. 90 ust. 3 u.s.o. dotacje przypadają na każdego ucznia, uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych. Liczba uczniów Liceum została ustalona na podstawie dokumentacji nauczania (436 słuchaczy). W comiesięcznych sprawozdaniach dotyczących rozliczenia dotacji, Stowarzyszenie podało zaś liczbę 439 słuchaczy, przy czym różnica w danych dotyczyła trzech miesięcy roku (styczeń, luty, grudzień) i słuchaczy, którzy nie spełnili kryterium 50% frekwencji podczas obowiązkowych zajęć w danym miesiącu. Zdaniem SKO w L., po stronie organu nie zaistniał obowiązek imiennego wskazania słuchaczy, których dotyczyły wyliczenia, gdyż samo Stowarzyszenie nie powoływało się na tego rodzaju dane. Odnośnie pobrania dotacji w nadmiernej wysokości na 7 słuchaczy, którzy nie otrzymali promocji na wyższy semestr organ odwoławczy, powołując się na regulacje rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 kwietnia 2017 r. w sprawie warunków i sposobu oceniania, klasyfikowania i promowania uczniów i słuchaczy oraz przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów w szkołach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 83, poz. 562 ze zm.) wskazał, że rozróżnienia wymaga pojęcie ucznia w znaczeniu formalnymi i w znaczeniu rzeczywistym. O promocji na kolejny semestr lub jej braku stanowią obiektywne przesłanki wskazane w przepisach prawa, nie zaś uchwała rady pedagogicznej, która powinna stwierdzać stan faktyczny i prawny. Organ I instancji w treści decyzji podał natomiast, że Stowarzyszenie nie przedstawiło dokumentacji z przebiegu nauczania K. W., C. S., A. W., P. B., M. S., M. S., przyjętych na następny semestr, którzy następnie zostali skreśleni lub zrezygnowali. Organ zakwestionował również pobranie dotacji na K. S., który powtarzał ten sam semestr. Ponadto, w związku z okolicznością, że Stowarzyszenie nie przedstawiło w odniesieniu do w/w osób dokumentacji z przebiegu nauczania za miarodajne (wobec braku innych dowodów), należało przyjąć ustalenia zawarte w protokole kontroli. Organ odwoławczy wskazał również, że art. 90 ust. 3d u.s.o. był kilkukrotnie zmieniany celem jego doprecyzowania tj. wskazania wydatków, które mogą być pokrywane z dotacji (zmiany wprowadzone na mocy ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw Dz. U. z 2013 r., poz. 827 ze zm. oraz ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw Dz. U. z 2015 r., poz. 357). Dla oceny wydatków poczynionych przez Stowarzyszenie, właściwym było zatem zastosowanie przepisu art. 90 ust. 3d w jego znowelizowanym brzmieniu. Wobec powyższego, odnośnie wydatkowania dotacji na wynagrodzenie dyrektora szkoły organ wskazał, że zarząd Stowarzyszenia powołał W. M. do pełnienia funkcji Liceum nieodpłatnie. Jednocześnie zawarto z w/w osobą umowę zlecenia, na mocy której do jej obowiązków należało koordynowanie procesu dydaktycznego. W ocenie organu odwoławczego umowę niniejszą zawarto z naruszeniem zasady łącznej reprezentacji stowarzyszenia, co powodowało kwalifikowaną jej wadliwość. W tym stanie rzeczy uznać należało, że do zawarcia umowy zlecenia w ogóle nie doszło, a tym samym, że kwota dotacji na zapłatę wynagrodzenia wynikającego z powyższej umowy została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. SKO w L. podzieliło także argumentację Starosty L. w zakresie listy płac związanej z przebiegiem egzaminów kwalifikacyjnych na kierunku "[...]", który to kierunek w 2015 r. nie był dotowany. Podobnie, organ II instancji podzielił argumentację w zakresie listy płac [...] oraz w zakresie zakupu szkła laboratoryjnego, map, kalkulatorów, słowników, innych książek, mebli, wyposażenia sal lekcyjnych oraz używanych materiałów biurowych. Zakup w/w przedmiotów nie był związany z koniecznością zapewnienia niezbędnego kształcenia słuchaczy, cele zaś zakupów były inne. Bez poniesienia przedmiotowych wydatków Liceum mogło prowadzić bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą, szczególnie uwzględniając okoliczność, że Stowarzyszenie zawarło z "D" w L. umowę dotyczącą najmu pomieszczeń i sal lekcyjnych, udostępniając tym samym bazę do prowadzenia zajęć dydaktycznych i egzaminów. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów Stowarzyszenia dotyczących naruszeń art. 10, art. 7, art. 8, art. 80 oraz art. 107 § 1 i 3 k.p.a. Od powyższej decyzji SKO w L. Stowarzyszenie wniosło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie: 1) art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wydatki wskazane w decyzji nie stanowiły wydatku bieżącego i zostały poczynione niezgodne z przeznaczeniem; 2) art. 252 u.f.p. poprzez przyjęcie że skarżący nie przedłożył dowodów potwierdzających wykorzystanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem oraz 3) wydanie decyzji z naruszeniem art. 7, 8, 10, 80, 107 § 1 i 3 k.p.a. Skarżący wywodził, że zaskarżona w sprawie decyzja niedostatecznie wyjaśnia zagadnienie wykorzystania dotacji. W sprawie nie dokonano również zawiadomienia, o którym mowa w art. 10 k.p.a., co uniemożliwiło skarżącemu przedstawienie w postępowaniu stosownych dokumentów m.in. pełnomocnictwa udzielonego przez zarząd Stowarzyszenia P. H., wskazującego na prawidłowość umocowania do zawarcia spornej umowy zlecenia. Skarżący nie zgodził się z oceną organów co do poczynionych wydatków wskazując, że służyły działalności dydaktycznej Liceum. Skarżący wskazał, że wypłacone wynagrodzenia dotyczyły nie tylko prowadzenia zająć dydaktycznych (na którą to okoliczność powoływały się organy), a także innych czynności prowadzących zajęcia (m.in. sprawdzenia prac semestralnych, prowadzenia ustnych i pisemnych egzaminów semestralnych, przygotowanie słuchaczy do egzaminu maturalnego). Skarżący nie podzielił ustaleń w zakresie listy płac związanej z prowadzeniem egzaminu dotyczącego kierunku [...], który w ocenie Stowarzyszenia był dotowany. Zmiany legislacyjne art. 90 ust. 3d u.s.o. na które powoływały się organy w sprawie, nie mogły mieć wpływu na jej ocenę. Dlatego też nie było zasadnym m.in. kwestionowanie przez organ rozliczenia z dotacji wynagrodzenia osoby pełniącej funkcję dyrektora szkoły. W zakresie ustaleń organów, dotyczących zawyżenia przez Stowarzyszenie liczby słuchaczy, skarżący podniósł, że nie sposób zweryfikować ich prawidłowość. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o oddalenie skargi w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skargę należało oddalić. W ocenie Sądu, decyzja stanowiąca przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie jest prawidłowa, zaś zarzuty podniesione przez stronę skarżącą są bezzasadne. Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 3d u.s.o. (w wersji obowiązującej do dnia 31 grudnia 2013 r. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 tj. ze zm.), dotacje mogły być przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Przepis niniejszy był sformułowany w ogólny sposób i operował m.in. pojęciem "bieżących wydatków". Regulacja ta uległa następnie zmianom. I tak, od dnia 1 stycznia 2014 r., w wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 827), przepis niniejszy otrzymał nowe brzmienie, w myśl którego przeznaczenie dotacji powiązano z realizacją zadań placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i wskazywał wyraźnie, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Kolejna zmiana przedmiotowej regulacji została wprowadzona na mocy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 357). W wyniku nowelizacji, zmianie uległa m.in. treść art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o., który otrzymał brzmienie: "3d. Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;". Jak słusznie zauważył organ w zaskarżonej decyzji, w uzasadnieniach do powyższych nowelizacji wskazano, że wprowadzane zmiany mają charakter doprecyzowujący i co szczególnie istotne - stanowią potwierdzenie dotychczas funkcjonującej interpretacji przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. w tym w przedmiocie możliwości wykorzystywania kwot dotacji na wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego daną placówkę (vide: uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 2957; dostępny na stronie internetowej Sejmu RP). Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz niebudzącą wątpliwości intencję Ustawodawcy w przedmiocie dokonanych zmian, za słuszne uznać należało stanowisko przedstawione przez organ w zaskarżonej decyzji. Interpretacja pojęcia "bieżących wydatków" w zasadzie została przeniesiona na grunt ustawowy, nowelizacji dokonano zaś zasadniczo w oparciu o funkcjonującą praktykę i rozumienie w/w pojęcia. Odnosząc powyższe do spornego w sprawie zagadnienia pokrycia z kwoty dotacji wynagrodzenia dyrektora Liceum wskazać należy, iż ustalenia organu w tym przedmiocie były prawidłowe. Jak wynika z akt sprawy (m.in. protokołu kontroli, umowy zlecenia z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...]), pomiędzy Dyrektorem a Stowarzyszeniem reprezentowanym przez członka zarządu – P. H., została zawarta umowa dotycząca sprawowania przez Dyrektora nadzoru oraz koordynowania procesu dydaktycznego Liceum, za wynagrodzeniem w kwocie 23.880,00 zł, płatnym jednorazowo po wykonaniu całości zadań objętych umową. Spór pomiędzy stronami sprowadzał się zasadniczo do zagadnienia ważności zawartej umowy, jako podstawy wypłaty w/w wynagrodzenia oraz następczo - do możliwości pokrycia tego wynagrodzenia z dotacji. Podkreślenia wymaga, iż pomiędzy Stowarzyszeniem a organem bezsporną okolicznością był wymóg reprezentacji Stowarzyszenia przez dwóch członków zarządu działających łącznie celem złożenia oświadczeń woli (czyli m.in. zawarcia spornej umowy zlecenia). Jak wywodziło Stowarzyszenie, P. H. był uprawniony do podpisania umowy w imieniu Stowarzyszenia, gdyż działał jako jej pełnomocnik, która to okoliczność nie była wiadoma organom z uwagi na to, że nie zgromadziły w sprawie odpowiedniego materiału dowodowego. Co więcej, Skarżący wywodził, że na wcześniejszych etapach postępowania, organ nie kwestionował ważności niniejszej umowy, co uniemożliwiło Stowarzyszeniu przedłożenie stosownych dokumentów wskazujących na umocowanie P. H. do reprezentacji Stowarzyszenia. Zdaniem Skarżącego, organ uchybiając przepisom art. 10 k.p.a. w istocie uniemożliwił przedłożenie pełnomocnictwa potwierdzającego umocowanie P. H. do zawarcia w/w umowy. W ocenie Sądu, twierdzenia Skarżącego w tym przedmiocie nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Przede wszystkim należy wskazać, że kwestia nieprawidłowej reprezentacji Stowarzyszenia, została odnotowana już na etapie przeprowadzonej kontroli, o czym świadczy treść, protokołu kontroli (str. 48 protokołu). Zagadnienie nieprawidłowej reprezentacji podnoszono także od początku postępowania prowadzonego w przedmiocie zwrotu części dotacji tj. już w decyzji organu I instancji z dnia [...] lipca 2017 r. Nie może ujść uwadze, że przed wydaniem pierwszej decyzji w sprawie, Stowarzyszenie zostało zawiadomione, w myśl art. 10 k.p.a., o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w jego przedmiocie (zawiadomienie z dnia [...] czerwca 2017 r.). Zatem już wówczas Stowarzyszenie - wobec treści protokołu kontroli - miało możliwość przedstawienia stosownych dokumentów świadczących o prawidłowości zawartej z dyrektorem szkoły umowy zlecenia. Nie sposób również pominąć treści samej umowy zlecenia. W jej komparycji, jako reprezentującego Stowarzyszenie wskazano P. H. Pod umową widnieje również podpis tej osoby wraz z pieczęcią "członek zarządu". Z umowy wynika zatem, że P. H. działał jako członek zarządu, nie jako pełnomocnik Stowarzyszenia. Brak jest jakiejkolwiek wzmianki o innym dokumencie (np. pełnomocnictwie) na mocy którego byłby uprawniony do zawarcia umowy w imieniu Stowarzyszenia. Umowa nie wymienia chociażby żadnych załączników w tym przedmiocie. Twierdzenia Skarżącego odnośnie umocowania P. H. do reprezentacji Stowarzyszenia są zatem niewiarygodne i nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym. Sekwencja czynności dokonanych przez organy administracji, oraz prezentowana przez nie w kolejnych decyzjach argumentacja, pozwalała Stowarzyszeniu na ewentualne podejmowanie odpowiednich czynności dowodowych w toku całego postępowania. Nie można zgodzić się więc z twierdzeniem skarżącego, że niezawiadomienie go przez organ, w trybie art. 10 k.p.a., przed wydaniem decyzji stanowiącej przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie, spowodowało pozbawienie go prawa do przedłożenia dowodów świadczących o skutecznym zawarciu umowy zlecenia z dyrektorem Liceum, a tym samym wykazanie, że kwotę dotacji w tym zakresie wydatkowano w sposób prawidłowy. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, naruszenie art. 10 § 1 k.p.a. oceniać należy z punktu widzenia uniemożliwienia stronie podjęcia konkretnie wskazanej czynności procesowej oraz wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. To na stronie stawiającej zarzut spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przepisów postępowania, a wynikiem sprawy, (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II OSK 1185/16, LEX nr 2495762). Szczególne wątpliwości budzi również sam fakt powoływania się przez skarżącego na dokument pełnomocnictwa dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, tj. niejako wobec konieczności zakwestionowania twierdzeń organu wysłowionym wprost w treści zaskarżonej decyzji. W związku z okolicznością ustalenia przez organy kwalifikowanej wadliwości umowy zlecenia dotyczącej wynagrodzenia dyrektora Liceum, rozstrzygnięcie zaskarżonej w sprawie decyzji w tym przedmiocie było prawidłowe. Należy również dodać, że w aktach sprawy znajduje się uchwała zarządu Stowarzyszenia z dnia [...] września 2011 r., na mocy której W. M. został powołany do pełnienia funkcji dyrektora Liceum nieodpłatnie. Brak jest jakichkolwiek danych, które pozwalałyby na stwierdzenie, że uchwała niniejsza utraciła moc, lub została uchylona bądź zmieniona. Jak podnosił w toku postępowania skarżący, zawarcie umowy zlecenia, jako zdarzenie późniejsze, uchylało skutki ww. uchwały. W ocenie Sądu nie sposób przyjąć powyższego twierdzenia przede wszystkim dlatego, ze względu na nieprawidłową reprezentację Stowarzyszenia, umowa obarczona była kwalifikowaną wadliwością. Nie jest ponadto zasadnym stanowisko, że późniejsze zawarcie umowy w przedmiocie wynagrodzenia uchylałoby skutki podjętej uchwały. Umowa tak byłaby bowiem sprzeczna z podjętym wcześniej i obowiązującym aktem wewnętrznym Stowarzyszenia. Prawidłowymi były również ustalenia organów w zakresie pobrania przez Stowarzyszenie kwoty dotacji w nadmiernej wysokości, w związku z nieosiągnięciem przez 3 słuchaczy Liceum wymogu 50% frekwencji na zajęciach. Należy wskazać, że Skarżący nie kwestionował zastosowanych przez organ w tej materii przepisów a jedynie dokonane ustalenia, wskazując że z decyzji stanowiącej przedmiot zaskarżenia nie wynikają dane, na podstawie których organ stwierdził zawyżenie liczby słuchaczy Liceum w spornych miesiącach. Jak wskazał sam skarżący w piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi z dnia [...] czerwca 2018 r. (data wpływu do WSA: [...] czerwca 2018 r.) w styczniu 2015 r. w istocie Stowarzyszenie zawyżyło liczbę słuchaczy o 1 osobę. W tym zakresie skarżący uznał zatem ustalenia organu za prawidłowe. Stowarzyszenie nie podzieliło jednak ustaleń organu co do zawyżenia liczby słuchaczy, którzy nie osiągnęli 50% frekwencji za miesiące luty i grudzień 2015 r. Uzasadniając swoje stanowisko w przedmiocie ustaleń za miesiąc luty 2015 r. skarżący podniósł, że w odniesieniu do dziennika za semestr VI (okres od [...].02.2015 r.- [...].04.2015 r.), każdy ze słuchaczy miał do zrealizowania 34 godziny zajęć. Podniesiono, że organ błędnie ustalił ilość uczniów spełniających kryterium frekwencji, na liczbę 19 osób, zamiast 20 osób. Z powyższym twierdzeniem nie sposób się zgodzić. Jak wynika z akt sprawy, na 21 uczniów ww. semestru w lutym 2015 r. odnotowano stałą nieobecność słuchacza K. F. (nr 7 w dzienniku). Ponadto, kryterium frekwencji nie spełniła również A. Z., gdyż była nieobecna na zajęciach [...] w dniach [...] i [...] lutego 2015 r. (łącznie 13 h) oraz na zajęciach z [...] w dniach [...] i [...] lutego 2015 r. (łącznie 6 h). Powyższa okoliczność wynika m.in. z dokumentacji przedłożonej przez skarżącego wraz z pismem stanowiącym uzupełnienie skargi tj. z załączonych kopii dziennika zajęć szkoły zaocznej na rok szkolny 2014/2015 semestr VI. W dzienniku brak jest bowiem podpisów A. Z. na zajęciach [...] pod pozycją 21, natomiast w wykazie uczęszczania słuchaczy na zajęciach [...] w dniach [...] i [...] lutego 2015 r. pod pozycją 21 w dzienniku, zamiast podpisów A. Z. widnieją podpisy P. G. Konkluzja dotycząca złożenia podpisów przez inną osobę wynika z prostego porównania podpisów uczniów widniejących w w/w dzienniku w lutym 2015 r. Okoliczność ta została ustalona już w toku kontroli i znalazła odzwierciedlenie w protokole kontroli (str. 15 protokołu). Tym samym organ słusznie przyjął, że w lutym 2015 r. doszło do zawyżenia liczby uczniów o 1 osobę. Skoro A. Z. w ogóle nie potwierdziła swoim podpisem obecności w odniesieniu do części zajęć, a w odniesieniu do pozostałych godzin w miejsce A. Z. podpis złożyła inna osoba, należało uznać, że brak jest dowodów na spełnienie przez nią wymaganej frekwencji na zajęciach. Również w odniesieniu do liczby uczniów w grudniu 2015 r. ustalenia organu były prawidłowe. Skarżący zakwestionował wyliczenia dotyczące słuchaczy semestru V klasa III (okres od 1 września 2015 r. do stycznia 2016 r.) wskazując, że liczba słuchaczy powinna być ustalona na 11 osób, nie zaś jak wskazał organ na 10 uczniów w grudniu 2015 r. Argumentacji skarżącego nie potwierdza jednak materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w tym również dokumentacja załączona do pisma skarżącego z dnia [...] czerwca 2018 r. Bezspornym było, że słuchacze w/w klasy, w grudniu 2015 r., mieli do zrealizowania program zajęć obejmujący [...] i [...] tj. łącznie 20 h zajęć lekcyjnych. Z kserokopii dziennika zajęć lekcyjnych, załączonej do pisma skarżącego z dnia [...] czerwca 2018 r. wynika jednak, że słuchacz R. S. nie spełnił kryterium 50% obecności na zajęciach, gdyż łącznie opuścił 11 godzin zajęć ([...] - 4 h nieobecności w dniach [...] i [...] grudnia 2015 r., [...] - 5 h nieobecności w dniu [...] grudnia 2015 r., [...] - 2 h nieobecności w dniu [...] grudnia 2015 r.), zatem nie osiągnął minimalnej 50% frekwencji. W tym zakresie ustalenia organów były prawidłowe i znalazły odzwierciedlenie już w treści protokołu kontroli (str. 24 protokołu). W tym miejscu podkreślenia wymaga, że organy administracji orzekające w przedmiocie zwrotu części dotacji wielokrotnie podnosiły, że Stowarzyszenie nie kwestionowało ustaleń dokonanych w protokole kontroli, na którym oparto ustalenia w sprawie. Z protokołu niniejszego wynikały szczegółowe dane dotyczące ilości uczniów. W tym zakresie podzielić należy stanowisko organów, iż skarżący miał możliwość zweryfikowania ustaleń w sprawie i odniesienia się do nich i znał dane uczniów co do których organy powzięły wątpliwości. W ocenie Sądu, nie ma racji skarżący, że wadliwość wydanej w sprawie decyzji polega na braku imiennego wskazania kwestionowanych uczniów, szczególnie że sam skarżący dokonując korekt w tym przedmiocie również nie podawał danych osobowych uczniów, których dotyczyły. Nie ma przy tym znaczenia, że system informatyczny nie pozwalał Stowarzyszeniu na podanie takich danych, gdyż mogło w tym przedmiocie przedstawić swoje stanowisko w innej formie (np. pisemnych wyjaśnień). Pomijając jednak kwestię technicznych możliwości skarżącego do przedstawienia danych słuchaczy, co do których dokonano korekty należy wskazać, że skarżący w toku całego postępowania dysponował informacjami pozwalającymi na weryfikację ustaleń organów. Nie sposób pominąć, że Stowarzyszenie na etapie postępowania sądowoadministracyjnego odniosło się do konkretnych ustaleń poczynionych w sprawie za miesiące styczeń, luty i grudzień 2015 r. Powyższe było możliwe również w postępowaniu zarówno przed organem I jak i II instancji. Bezzasadnym był również zarzut Skarżącego, dotyczący nieprawidłowych ustaleń organu w odniesieniu do pozostałych 7 osób co do których ustalono pobranie dotacji w nadmiernej wysokości. Jak podnosiły organy, w stosunku do słuchaczy K.W. W., C. S., A. W., P. B., M.M. S., M.A. S., K. S., Stowarzyszenie nie przedłożyło dokumentacji, która świadczyłaby o uprawnionym zapisaniu w/w osób bezpośrednio na III semestr (brak dokumentacji zgodnej z §37 Statutu Liceum tj. dokumentacji pozwalającej na stwierdzenie prawidłowego przyjęcia do Liceum), lub jak w przypadku K. S. - o uprawnionym dwukrotnym zapisaniu ucznia na ten sam semestr. Skoro skarżący nie przedłożył w tym zakresie żadnych dowodów, które pozwoliłyby na dokonanie przeciwnych ustaleń, nie może czynić organowi w tym przedmiocie zarzutów. Odnotować w tym miejscu należy, że w dokumentacji nauczania prowadzonej przez Stowarzyszenie w toku kontroli stwierdzono liczne nieprawidłowości, niektóre z nich o charakterze rażącym, co nie mogło pozostawać bez znaczenia dla oceny rzetelności Stowarzyszenia jako organu prowadzącego. Zdaniem Sądu, w postępowaniu administracyjnym dokonano prawidłowych ustaleń w zakresie nieprawidłowego przeznaczenia kwoty dotacji na pokrycie wynagrodzeń egzaminatorów "B" w L., dotyczących egzaminów kwalifikacyjnych na kierunku [...]. Jak wynika z protokołu kontroli, w 2015 r. (badany okres), aktywnym był jedynie jeden kierunek pn. [...]. Dlatego też słusznie uznano za niezgodne przeznaczeniem, pokrycie z kwoty dotacji wynagrodzeń egzaminatorów za przeprowadzenie egzaminów kwalifikacyjnych dla innego niż dotowany kierunku. Nie sposób także zarzucić organowi błędnych ustaleń w przedmiocie listy płac za grudzień 2015 r. ([...]). Podkreślenia wymaga, że organ wyraźnie podkreślił, iż treść umów zawartych z prowadzącymi zajęcia uznał jedynie wyjątkowo z uwagi na dostrzeżony związek wydatku z działalnością szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wątpliwości budziła bowiem forma zawartych z nauczycielami umów. Dokonując obliczenia kwoty, która została w sposób prawidłowy przeznaczona na w/w wynagrodzenia, organ za miarodajny słusznie przyjął fakt prowadzenia zajęć edukacyjnych w grudniu 2015 r. Ustalono m.in., że część nauczycieli ujęta w zakwestionowanej liście płac, w ogóle nie przeprowadziła zajęć edukacyjnych w tym okresie. Tym samym, w oparciu o obiektywne dane i o postanowienia umów zawartych z poszczególnymi osobami, organ dokonał wyliczenia za zajęcia przeprowadzone, uwzględniając liczbę godzin lekcyjnych dla osób które przeprowadziły zajęcia edukacyjne w grudniu 2015 r. W tym przedmiocie, w ocenie skarżącego, organ dokonał błędnego wyliczenia co do ilości godzin lekcyjnych na podstawie której następnie dokonano obliczenia wynagrodzeń za grudzień 2015 r., pokrytych z kwoty dotacji. Zdaniem skarżącego organ zamiast 33 godzin, uwzględnił 32 godziny zajęć, wbrew dokumentacji zgromadzonej w sprawie (dzienniki lekcyjne 2014/2015 semestru IV i III wraz z planami zajęć i listami obecności w poszczególnych dniach). Odnosząc się do powyższego wyliczenia należy wskazać, że ze znajdujących się w aktach sprawy planów zajęć w w/w dniach, że w dniach [...] i [...] grudnia 2015 r., przeprowadzono łącznie 33 h zajęć. Niemniej jednak, nie może pozostawać bez znaczenia fakt, że w obydwu dziennikach, w odniesieniu do przedmiotowych dni, pojawiają się skreślenia dotyczące dat przeprowadzonych zajęć (dziennik 2014/2015 semestru IV od [...].02.2015 r. do [...].06.2015 r.: skreślenia w 13 i 18 pozycji wykazu uczęszczania słuchaczy na zajęcia z [...], dotyczące wpisów w dniach [...] i [...] grudnia 2015 r.; dziennik 2014/2015 semestru III od [...].09.2015 r. do stycznia 2016 r.: skreślenia od 15 do 18 pozycji wykazu uczęszczania słuchaczy na zajęcia z [...], dotyczące wpisów w dniach [...] grudnia 2015 r.). Mając powyższe na uwadze, w odniesieniu do 33 godzin lekcyjnych przeprowadzonych w dniach [...] i [...] grudnia 2015 r., aż 6 wpisów może budzić wątpliwości co do ich prawidłowości i zgodności ze stanem faktycznym. Tym samym, uwzględnienie przez organ 32 zamiast 33 godzin lekcyjnych w rozliczeniu spornej listy płac nie stanowi uchybienia, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności, iż organ przyjął ustalenia na korzyść skarżącego, pomimo oczywistej nierzetelności prowadzonej dokumentacji nauczania, na co wielokrotnie zwracały uwagę organy administracji. Chybioną jest ponadto argumentacja skarżącego, że kwota przeznaczona na wynagrodzenia nauczycieli, wynikająca z listy płac za grudzień 2015 r. została poniesiona w całości na zadania szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki. Nauczyciele bowiem oprócz prowadzenia zajęć lekcyjnych wykonują także inne czynności tj. chociażby prowadzenie egzaminów, sprawdzanie prac uczniów. Zdaniem Sądu, tak ogólne stwierdzenie nie jest wystarczające dla uznania, że dotacja została wydana zgodnie z jej przeznaczeniem. Stowarzyszenie nie przedstawiło w tym przedmiocie żadnych miarodajnych dowodów. Samo przekonanie Stowarzyszenia, że o słuszności zajętego stanowiska świadczy dokumentacja sprawy nie jest zaś wystarczające. W ocenie Sądu prawidłowymi były także ustalenia organów dotyczące dokonanych przez Stowarzyszenie zakupów szkła laboratoryjnego, map, kalkulatorów, słowników i innych książek, a także mebli i wyposażenia sal lekcyjnych oraz używanych materiałów biurowych. Nie może ujść uwadze, że wydatki powyższe nie były związane z koniecznością zapewnienia niezbędnego kształcenia uczniów. W zasadzie trudno jest ustalić jaki cel miało dokonanie powyższych zakupów w obliczu faktu, że Stowarzyszenie dla celów prowadzenia Liceum i "B" zawarło z "D" umowy, na mocy których udostępniono mu całą bazę dydaktyczną. Ponadto, zakupy dotyczyły rzeczy używanych, o znikomej przydatności dydaktycznej, co dodatkowo poddaje w wątpliwość celowość poczynionych wydatków szczególnie, że zostały one pokryte ze środków publicznych - dotacji. Sąd nie stwierdził również naruszeń art. 7, 8, 10, 80, 107 § 1 i 3 k.p.a., ani art. 252 u.f.p. Postępowanie organów zostało przeprowadzone w oparciu o obowiązujące przepisy, z poszanowaniem wszelkich zasad postępowania, w którego toku podjęto niezbędne czynności zmierzające do wyjaśnienia sprawy i zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu. W świetle powyższego Sąd skargę oddalił, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 t.j.).