III SA/Wr 336/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Barbara Ciołek, Tomasz Świetlikowski, Protokolant Katarzyna Kiermacka, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 16 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi "A" Spółka akcyjna Spółka komandytowa we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...]2019 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji ; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi [..] S.A. Sp.k. z/s we [..] (dalej: strona, skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we [..] (dalej: organ II instancji, DIAS) z dnia [..] r. nr [..] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [..] Urzędu Celno-Skarbowego w [..] (dalej: NŚUCS, organ I instancji) z dnia [..] r. nr [..] wymierzającą karę pieniężną w kwocie [..] zł z tytułu niewykonania obowiązków przewoźnika, wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2332 ze zm., dalej: u.o.s.m.). Z akt sprawy wynika, że w dniu [..]r. na drodze krajowej nr [..] w miejscowości [..], funkcjonariusze [..] Urzędu Celno-Skarbowego w [..] przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego dokonywanego pojazdem marki [..] wraz z przyczepą ciężarową kierowanego przez B. W. Przedmiotem przewozu był [..] (1000 l). Według zgłoszenia [..] podmiotem wysyłającym towar była strona a odbiorcą [..] W. i A. J. [..]. W trakcie kontroli stwierdzono, że w zgłoszeniu [..] wpisano nieprawidłowy adres miejsca załadunku towaru. Do protokołu kontroli nie zostały zgłoszone zastrzeżenia. Postanowieniem z dnia [..]r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej w związku z naruszeniem obowiązku przewoźnika w wynikających z u.o.s.m. Decyzją z [..] r. organ I instancji wymierzył stronie karę pieniężną w kwocie [..] zł z tytułu niewykonania obowiązków przewoźnika, wynikających z art. 5 ust. 2 pkt 6 u.o.s.m. W wyniku rozpoznania odwołania strony, w którym strona argumentowała, że stwierdzony błąd jest następstwem oczywistej omyłki, DIAS utrzymał ww. decyzję w mocy. W uzasadnieniu wskazał organ II instancji, że w sprawie nie można mówić o oczywistej omyłce, ponieważ ta powinna być możliwa do poprawienia bez odwoływania się do innych dokumentów, a w sprawie było to niemożliwe. Ponadto uznał, że w sprawie nie ma do czynienia z umożliwiającym odstąpienie od nałożenia kary ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) zarzuciła strona naruszenie: - naruszenie art. 24 ust. 1 pkt 2 u.o.s.m. poprzez uznanie, że popełnienie przez podmiot wysyłający oczywistej omyłki pisarskiej w zgłoszeniu [..] może być uznane za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym; - art. 24 ust. 3 u.o.s.m. przez jego bezpodstawne niezastosowanie i uznanie, że nie ma podstaw do odstąpienia od nałożenia kary; - art. 120, art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm., dalej: O.p.) przez przeprowadzenie postępowania w sposób niestaranny z pominięciem zasady zaufania do organów; - art. 122 i art. 191 O.p. z których wynika obowiązek organu wszechstronnego zbadania sprawy i bezpodstawne przyjęcie, że strona nie popełniła oczywistej omyłki; - art. 210 § 4 O.p. przez wadliwie uzasadnienie decyzji; - art. 221a § 2 O.p. przez wydanie decyzji odwoławczej przez organy niewłaściwy miejscowo, co skutkuje nieważnością decyzji. Wniosła strona o stwierdzenie nieważności organu II instancji względnie o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi strona omówiła brak właściwości miejscowej organu II instancji, jak również podtrzymała stanowisko, że w sprawie doszło do oczywistej omyłki, która nie powinna skutkować nałożeniem kary pieniężnej. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn., Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd administracyjny nie rozstrzyga więc merytorycznie, lecz ocenia zgodność decyzji z przepisami prawa. W myśl art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zastosowanie względem całości lub części decyzji sankcji nieważności następuje, jeżeli sąd stwierdzi, że zachodzą przyczyny określone w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm.) – zwanej dalej "K.p.a" – lub w innych przepisach. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we [..] dotknięta jest wadą nieważności, o której stanowi art. 247 § 1 pkt 1 O.p., została bowiem wydana z naruszeniem przepisów o właściwości. Kwestia właściwości miejscowej organu odwoławczego w postępowaniu prowadzonym w trybie u.o.s.m. była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Sąd w niniejszym składzie podziela poglądy wyrażone m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 7 sierpnia 2019 r. II GSK 395/19, WSA w Lublinie z 21 listopada 2019 III SA/Lu 241/19, WSA w Opolu z 10 grudnia 2019 r. II SA/Op 412/19 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA). Do tez zawartych w ww. orzeczeniach Sąd odwoła się w dalszych rozważaniach. Zgodnie z art. 26 ust. 2 u.o.s.m. karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów, z wyjątkiem art. 30. Przepis art. 26 ust. 2 u.o.s.m. ustala zatem właściwość miejscową organu I instancji według kryterium terytorialnego wyznaczonego nie siedzibą podmiotu (przedsiębiorcy), lecz miejscem kontroli przewozu towarów. Innymi słowy łączy właściwość organu z kontrolowaną czynnością, a nie z kontrolowanym podmiotem. Z kolei art. 26 ust. 5 u.o.s.m. stanowi, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p. W art. 17 § 1 O.p. określono właściwość miejscową organów podatkowych stanowiąc, że jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. Istotnym w sprawie jest, że przepis art. 26 ust. 2 u.o.s.m., zastrzegając właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli odmienną od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 O.p., stanowi lex specialis względem unormowania art. 17 § 1 O.p. Powyższa regulacja wpływa również na sposób określenia właściwości instancyjnej organów w tego typu sprawach (organu właściwego do rozpatrzenia odwołania). Zgodnie z art. 221a § 2 O.p., w przypadku wydania w I instancji przez naczelnika urzędu celno-skarbowego decyzji innej niż decyzja, o której mowa w § 1, odwołanie od tej decyzji służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Należy podkreślić, że postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów ustawy o systemie monitorowania nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego jedynie odpowiednio stosuje się przepisy O.p., a nie wprost. Sformułowanie "stosuje się odpowiednio" oznacza, że część przepisów stosowanych będzie wprost, część trzeba będzie stosować z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania, a więc z odpowiednimi modyfikacjami, a stosowanie niektórych przepisów zostanie całkowicie wyłączone. Skoro art. 26 ust. 2 u.o.s.m. wyklucza stosowanie art. 17 § 1 O.p. w postępowaniu przed naczelnikiem urzędu celno-skarbowego w sprawach o wymierzenie kary pieniężnej, to użytego w art. 221a § 2 O.p. zwrotu "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego" nie można odnosić do zasady wynikającej z art. 17 § 1 O.p. Poza tym art. 221a § 2 O.p. nawiązuje do właściwości obowiązującej w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Dniem zakończenia postępowania podatkowego jest dzień wydania decyzji podatkowej. W realiach niniejszej sprawy byłaby to decyzja wymierzająca karę pieniężną. W dacie jej wydania obowiązywała zasada wynikająca z art. 26 ust. 2 u.o.s.m., ustalająca właściwość miejscową według miejsca kontroli przewozu towarów - miejsca kontrolowanej czynności. Innymi słowy punktem wyjścia dla rekonstrukcji normy kompetencyjnej dla ustalenia właściwego organu drugiej instancji w tego typu sprawach jest art. 26 ust. 2 i 5 u.o.s.m. Przez pryzmat tych przepisów należy patrzeć na treść art. 221a § 2 i 3 O.p. Odpowiednie zastosowanie tego ostatniego przepisu oznacza, że zastosowanie znajdzie jego § 2, ale nie znajdzie zastosowania § 3, gdyż jego zastosowanie jest zbędne właśnie z uwagi na brzmienie przepisu bazowego, którym w tym przypadku jest art. 26 ust 2 i 5 u.o.s.m. Jak wskazał NSA w wyroku II GSK 395/19 od decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wydanej na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę organu (naczelnika urzędu celnego lub celno-skarbowego), który wydał decyzję w I instancji. Wobec powyższego, skoro właściwy miejscowo dla kontrolowanego podmiotu na dzień zakończenia postępowania (wydania decyzji w I instancji) był Naczelnik [..] Urzędu Celno-Skarbowego w [..] podległy instancyjnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w [..] i pozostający w jego zasięgu terytorialnym, to Dyrektor tej Izby Administracji Skarbowej był właściwy do rozpatrzenia odwołania (por. rozporządzenie Ministra Finansów i Rozwoju z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - Dz. U. 2019 r. poz. 393). Działanie DIAS w sprawie jest tym samym dotknięte wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 1 O.p., Wobec stwierdzenia przez Sąd powyższej wady przedwczesna stała się merytoryczna ocena zarzutów podniesionych w skardze. Sąd w świetle powyższego działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.