0110-KSI2-1.442.14.2024.9.IC

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 1 w zw. z art. 42g ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 10 marca 2022 r. nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG określającej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – zarządzanie lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 1122, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki klasyfikację do PKWiU 2015 – 68 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, uchyla z urzędu wyżej wymienioną decyzję i odmawia wydania WIS. UZASADNIENIE W dniu 13 stycznia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek z dnia 13 stycznia 2022 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lutego 2022 r. (data wpływu 3 lutego 2022 r.), w którym doprecyzowano przedmiot wniosku oraz pismem z dnia 4 marca 2022 r. (data wpływu 4 marca 2022 r.), w którym wskazano cel wydania WIS. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis: „Spółka zamierza rozpocząć świadczenie usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych, które nie stanowią jej własności ani współwłasności, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki. Przedmiotowe lokale będą stanowić samodzielne lokale mieszkalne w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali (dalej jako: „Lokale”). Wyodrębnienie tych Lokali będzie mieć zatem charakter zarówno funkcjonalny, jak i prawny (odrębna nieruchomość). Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), budynki, w których będą znajdować się Lokale zarządzane przez Spółkę, stanowić będą budynki mieszkalne, jako że co najmniej połowa ich powierzchni użytkowej będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych. Budynki te będą klasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych do grupowania 112 „Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe”. Na usługę zarządzania Lokalami świadczoną przez Spółkę będzie składają się czynności, które swoim zakresem odpowiadają definicji „zarządzania nieruchomościami”, wskazanej w art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którą zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności w zakresie: 1)  właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości; 2)  bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości; 3)  właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego; 4)  bieżącego administrowania nieruchomością; 5)  utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem; 6)  uzasadnionego inwestowania w nieruchomość. W odniesieniu do wymienionych powyżej kategorii czynności składających się na racjonalną gospodarkę nieruchomościami, usługa zarządzania Lokalami świadczona przez Spółkę będzie obejmować: 1.  w zakresie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej Lokali (pkt 1 powyżej): a)  zarządzanie ofertą związaną z wynajmem Lokali, w szczególności poprzez ogłaszanie oferty Lokali na wynajem za pośrednictwem zróżnicowanych kanałów marketingowych, b)  pozyskiwanie i weryfikację Potencjalnych Najemców, c)  prowadzenie bazy danych Najemców oraz Potencjalnych Najemców, d)  opracowywanie wzorów umów najmu i dokumentacji związanej z najmem i jego zabezpieczeniem, w tym zabezpieczeń roszczeń, e)  negocjacje treści umów i dokumentacji z Potencjalnymi Najemcami, f)   realizację obsługi Najemców i Potencjalnych Najemców, zawieranie w imieniu właściciela Lokali umów najmu z Potencjalnymi Najemcami, przekazywanie i odbieranie Lokali Najemcom, g)  obsługa i rozliczanie płatności Najemców, w tym pobieranie opłat kaucyjnych oraz opłat za czynsz i media, monitorowanie terminowości wpłat i monitowanie zaległości, h)  egzekucja płatności, i)    koordynacja prowadzenia eksmisji Najemców i osób z nim zamieszkujących, oraz działań związanych z opróżnieniem Lokalu z Najemcy, osób z nim zamieszkujących i ich rzeczy, j)    dochodzenia w imieniu właściciela Lokali od Najemców naprawienia szkody, k)  wystawianie w imieniu właściciela Lokali faktur na rzecz Najemców, l)    przyjmowanie i dekretacja faktur dotyczących Lokali (media i usługi niezbędne do prawidłowego utrzymania Lokali), m)obsługa w zakresie kontrolingu obszaru najmu Lokali (sporządzanie planów zarządzania Lokalami i budżetów oraz kontrola ich realizacji), n)  wsparcie właściciela Lokali przy ubezpieczaniu poszczególnych Lokali, w zakresie OC i majątkowym oraz przy prowadzeniu likwidacji szkód majątkowych i OC, o)  prowadzenie list czynszowych (rent roll), p)  prowadzenie lub administrowanie bazami danych zawierającymi dane Najemców, q)  przygotowywanie deklaracji na podatek od nieruchomości od Lokali i obsługa płatności opłat przekształceniach oraz opłat za: użytkowanie wieczyste gruntów, adiacenckich, planistycznych, wyłączających nieruchomości z użytkowania rolnego, i tym podobnych, r)   zakładanie, utrzymywanie i zamykanie rachunków bankowych koniecznych do obsługi płatności Najemców. 2.  w zakresie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji Lokali (pkt 2 powyżej): a)  zapewnienie bieżącego funkcjonowania Lokali zgodnie z ich przeznaczeniem i przepisami obowiązującego prawa, w szczególności: •     zawieranie w imieniu i na rzecz właściciela Lokali umów z dostawcami mediów na potrzeby Lokali; •     monitowanie terminów wymaganych prawem przeglądów technicznych Lokali oraz urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach (np. systemów p.poż., itd.), •     przeprowadzanie okresowych przeglądów Lokali oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, •     monitowanie terminów przeglądów gwarancyjnych i konserwacyjnych dla Lokali oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, •     bieżące monitowanie Lokali oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, pod kątem usterek i awarii, •     przyjmowanie informacji od Najemców o występujących usterkach i awariach w Lokalach, oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, •     rozpatrywanie informacji od Najemców o występujących usterkach i awariach Lokali, oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, oraz udzielanie Najemcom informacji zwrotnej, •     zamawianie w imieniu i na rzecz właściciela Lokali od profesjonalnych podmiotów usług przeglądów, konserwacji, usunięcia usterek i awarii Lokali, •     uczestniczenie w komisji odbiorowej podczas odbioru danego, Lokali albo jej etapu do zarządzania, •     nadzorowanie usuwania awarii i usterek technicznych oraz udział w odbiorze prac w Lokalach, •     reprezentacja właściciela Lokali i egzekwowanie roszczeń wobec Generalnego Wykonawcy oraz innych podmiotów odpowiedzialnych, z tytułu gwarancji i rękojmi za wady Lokali, •     prowadzenie w imieniu właściciela Lokali odpowiedniej wymaganej prawem sprawozdawczości, np. do GUS, •     przygotowywanie wszelkich niezbędnych regulaminów, instrukcji użytkowania i uchwał koniecznych do prawidłowego funkcjonowania Lokali, b)  zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej, w tym w szczególności zgodnej z przepisami obowiązującego prawa, eksploatacji Lokali, w szczególności: •     bieżące monitowanie terminów wymaganych prawem przeglądów technicznych dla Lokali oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach (np. wentylacji, systemów p. poż., itd.), •     przeprowadzanie okresowych przeglądów Lokali, w tym prowadzenie i zgłaszanie w odpowiednich rejestrach, występujących w nieruchomości substancji mogących wpływać szkodliwie na warstwę ozonową (freony, CO2, itp.), •     monitowanie terminów przeglądów gwarancyjnych i konserwacyjnych dla Lokali oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, •     bieżące monitowanie Lokali pod kątem usterek i awarii, •     przyjmowanie informacji od Najemców o występujących usterkach i awariach w Lokalach, oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się w Lokalach, •     rozpatrywanie informacji od Najemców o występujących usterkach i awariach Lokali, oraz innych urządzeń technicznych znajdujących się na w Lokalach, oraz udzielanie Najemcom informacji zwrotnej, •     zamawianie w imieniu i na rzecz właściciela Lokali od profesjonalnych podmiotów usług przeglądów, konserwacji, usunięcia usterek i awarii Lokali, •     powiadamianie dostawców mediów o usterkach i awariach występujących w ich infrastrukturze obsługującej Lokale oraz koordynowanie prac związanych z ich usunięciem, •     natychmiastowe informowanie właściwych służb miejskich i porządkowych, w szczególności: Policji, Straży Miejskiej, Straży Pożarnej, Państwowej Inspekcji Sanitarnej, itp. w przypadkach bezpośredniego zagrożenia bezpieczeństwa osób przebywających w Lokalach, •     nadzorowanie usuwania awarii i usterek technicznych oraz udział w odbiorze prac w Lokalach, •     reprezentacja właściciela Lokali i egzekwowanie roszczeń wobec Generalnego Wykonawcy oraz innych podmiotów odpowiedzialnych, z tytułu gwarancji i rękojmi za wady Lokali, c)  gromadzenie i przechowywanie dokumentacji technicznej dotyczącej Lokali, d)  koordynowanie ubezpieczania Lokali oraz ich wyposażenia. 3.  w zakresie właściwej gospodarki energetycznej Lokali (pkt 3 powyżej) Spółka będzie, siłami własnymi lub przy wsparciu profesjonalnych usługodawców: a)  dokonywała analiz dotyczących: •     optymalizowanie zużycia energii elektrycznej, •     optymalizowania zużycia energii cieplnej. b)  zlecała projektowanie i/lub wykonawstwo: •     przebudowy układów zasilania i odbiorników energii w Lokalach. 4.  w zakresie bieżącego administrowania Lokalami (pkt 4 powyżej): a)  dokonywanie wyliczeń i rozliczenia zużycia mediów tj. wody i odprowadzania ścieków, energii cieplnej, gazu oraz prądu, na poszczególnych Najemców, b)  odpowiadanie na zapytania Najemców w zakresie zużycia mediów oraz obowiązujących stawek za media, c)  administrowanie stroną internetową stanowiącą platformę kontaktu pomiędzy właścicielem Lokali a Najemcami. 5.  utrzymania Lokali w stanie niepogorszonym zgodnie z ich przeznaczeniem (pkt 5 powyżej): a)  prowadzenie rejestru usterek i awarii, Lokali, b)  wyszukiwanie usługodawców w zakresie dostawy mebli, sprzętu AGD, RTV i innego wyposażenia Lokali, c)  nadzorowanie potrzeb remontowych, w tym zbieranie informacji od Najemców oraz przeprowadzanie oględzin Lokali zdawanych przez Najemców, d)  zamawianie w imieniu i na rzecz właściciela Lokali usług remontowych Lokali, e)  uzasadnionego inwestowania w Lokale w celu poprawy gospodarki ekonomicznej, ekologicznej i energetycznej. 6.  w zakresie czynności uzasadnionego inwestowania w Lokale (pkt 6 powyżej), Spółka będzie analizowała potrzeby i zlecała wykonywanie modernizacji Lokali w celu: a)  poprawy parametrów użytkowych, b)  ograniczania kosztów związanych z eksploatacją Lokali. Wnioskodawca zaznacza, że wskazując proponowaną klasyfikację dla wyżej opisanej usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) opiera się na: •     definicji normatywnej „zarządzania nieruchomościami", o której mowa w przepisach ustawy o gospodarce nieruchomościami, •     charakterze czynności, jakie będą podejmowane w ramach świadczenia usługi zarządzania, •     mieszkalnym charakterze Lokali, •     zasadach metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), •     wyjaśnieniach do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) - wersja z dnia 25.03.2019 r. Analiza dokonana w tym zakresie przez Wnioskodawcę wykazała, że ze względu na to, że przedmiotem usług zarządzania będą lokale o charakterze mieszkalnym, właściwą klasyfikacją PKWiU w analizowanym przypadku jest grupowanie: 68.32.1 Usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie, a w jego ramach grupowanie: 68.32.11.0 Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności, które – zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU – obejmuje m.in. usługi zarządzania domami i innymi nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie. W uzupełnieniu z dnia 3 lutego 2022 r. (data wpływu 3 lutego 2022 r.) Wnioskodawca uzupełnił opis świadczenia i wskazał, że: „(...) 1)  Przesłanie umowy dotyczącej przedmiotowego świadczenia bądź projektu takiej umowy. Spółka nie dysponuje jeszcze ani projektem umowy ani samą umową na świadczenie usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi, natomiast zakres świadczenia usługi w umowie będzie zbieżny z tym, który został przedstawiony przez Spółkę we wniosku o wydanie WIS. Z kolei wynagrodzenie należne Spółce za świadczone usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi w umowie będzie określone jako iloczyn powierzchni użytkowej Lokali i stawki za 1 m2. Stawka ta będzie obejmować wynagrodzenie za wszystkie czynności wchodzące w zakres świadczenia bez dzielenia jej na poszczególne czynności, tj. czynności składające się na realizowaną kompleksową usługę zarządzania lokalami mieszkalnymi nie będą odrębnie wyceniane, a częstotliwość ich podejmowania nie będzie miała wpływu na kwotę ustalonego wynagrodzenia przysługującego Spółce. 2)  Wskazanie jaki jest czterocyfrowy symbol klasyfikacji budynku, w którym świadczy się przedmiotową usługę, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie PKOB budynki, w których będą znajdować się Lokale zarządzane przez Spółkę, będą klasyfikowane do grupowania 112 „Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe”, a w jego ramach do klasy 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. 3)  Doprecyzowanie, czy w ramach świadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku świadczone są również usługi pomocnicze związane z utrzymaniem porządku w budynkach (z zakresu utrzymania czystości zarządzanych lokali). Wnioskodawca wskazuje, że Spółka może zapewniać tego rodzaju świadczenia swoim klientom, w tym poprzez angażowanie podwykonawców, ale nie traktuje ich jako element kompleksowej usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi, lecz jako odrębne świadczenia (usługi). Zatem tego typu świadczenia (usługi) nie będą częścią świadczonej przez Spółkę kompleksowej usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi. 4)  Określenie, czy zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wykonywane przez niego czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną całość realizowaną nierozłącznie. Tak, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie czynności wymienione we wniosku, tj. czynności z zakresu: 1.  właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości; 2.  bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości; 3.  właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego; 4.  bieżącego administrowania nieruchomością; 5.  utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem; 6.  uzasadnionego inwestowania w nieruchomość, stanowią z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zarządzanie lokalami mieszkalnymi wymaga podjęcia przez usługodawcę wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia (usługi). Ponadto nabywcy usług zarządzania lokalami mieszkalnymi są zainteresowani zapewnieniem przez usługodawcę wiązki świadczeń (czynności) adekwatnie do bieżących potrzeb, a nie tylko zapewnieniem poszczególnych z nich. 5)  Wskazanie sposobu ustalenia w umowie ceny za wykonanie świadczenia – czy cena obejmuje całość świadczenia, czy też ustalana jest cena za wykonanie poszczególnych czynności opisanych w umowie. Wynagrodzenie będzie należne Wnioskodawcy za kompleksowa usługę zarządzania lokalami mieszkalnymi i będzie kalkulowane jako iloczyn powierzchni użytkowej zarządzanych Lokali i uzgodnionej przez strony umowy stawki za 1 m2. Wnioskodawca zaznacza, że poszczególne czynności składające się na realizowaną przez niego usługę nie będą odrębnie wyceniane, a częstotliwość ich podejmowania nie będzie miała wpływu na kwotę ustalonego wynagrodzenia przysługującego Spółce. 6)  Doprecyzowanie, czy nabywca może skorzystać osobno z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Przedmiotem świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest kompleksowe zarządzanie lokalami mieszkalnymi, wobec czego nabywca nie może wybrać, że chce korzystać wyłącznie z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Powyższe nie wyklucza, że jedne czynności mogą być wykonywane przez Wnioskodawcę z większa częstotliwością niż pozostałe, zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem (...)”. W piśmie z dnia 4 marca 2022 r. (data wpływu 4 marca 2022 r.) Wnioskodawca doprecyzował cel wydania WIS, pisząc: „W związku ze złożeniem wniosku z dnia 13 stycznia 2022 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS) dotyczącej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi, które nie stanowią własności ani współwłasności wnioskodawcy, (...) niniejszym wskazuje, że żądanie sklasyfikowania tej usługi jest związane ze zwolnieniem z podatku VAT usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonych na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0), na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r. poz. 1722, ze zm.)”. W dniu 10 marca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG, w której dla usługi (świadczenia kompleksowego) – zarządzanie lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 1122, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki – określono: –    w rozstrzygnięciu: PKWiU 2015 – 68 –    w stawce podatku od towarów i usług: 23% –    w podstawie prawnej: art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy. Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 16 marca 2022 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD). Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy w zakresie możliwości wystąpienia w dniu jej wydania przesłanek do odmowy wydania WIS. Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 10 marca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 2 maja 2024 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia z e-US. Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanki powodującej nieprawidłowość WIS z dnia 10 marca 2022 r. nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG, tj. istnienia w dniu wydania ww. wiążącej informacji stawkowej przesłanek do odmowy wydania WIS. Pismem z dnia 3 czerwca 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.3.IK Organ na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Przedmiotowe postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 4 czerwca 2024 r. (data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia z e-US), zatem wyznaczony termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie upłynął z dniem 11 czerwca 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowieniem z dnia 26 czerwca 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.4.IK, Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. postępowanie nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK w sprawie zmiany albo uchylenia wiążącej informacji stawkowej wydanej dnia 10 marca 2022 r. nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG nie zostanie załatwione w terminie ustawowym wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wyznaczył nowy termin jego załatwienia do dnia 11 września 2024 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 26 czerwca 2024 r. Postanowieniem z dnia 10 września 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.5.IC, Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. postępowanie nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej dnia 10 marca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 26 czerwca 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.4.IK i wyznaczył nowy termin jego załatwienia – do dnia 11 listopada 2024 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 16 września 2024 r. Postanowieniem z dnia 5 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.6.IC, Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. postępowanie nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej dnia 10 marca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 10 września 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.5.IC i wyznaczył nowy termin jego załatwienia – do dnia 31 grudnia 2024 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 5 listopada 2024 r. Postanowieniem z dnia 24 grudnia 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.7.IC, Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. postępowanie nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej dnia 10 marca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 5 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.6.IC i wyznaczył nowy termin jego załatwienia – do dnia 28 lutego 2025 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 7 stycznia 2025 r. Postanowieniem z dnia 28 lutego 2025 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.8.IC, Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2024 r. postępowanie nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.1.IK w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej dnia 10 marca 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 24 grudnia 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.14.2024.7.IC i wyznaczył nowy termin jego załatwienia – do dnia 30 kwietnia 2025 r. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 3 marca 2025 r. Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchyla wiążącą informację stawkową z dnia 10 marca 2022 r. nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG oraz odmawia wydania WIS. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji wiążącej informacji stawkowej prawo podatnika do uzyskania decyzji nie ma charakteru absolutnego, jego realizacja nie jest bezwarunkowa – przeciwnie – obwarowana została przez ustawodawcę szczegółowymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie wiążącej informacji stawkowej. Warunki te normują przepisy ujęte w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa”, działu VIII „Wysokość opodatkowania” ustawy. Zgodnie z art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być towar albo usługa, albo towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Powołany przepis wyznacza zakres przedmiotowy wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, a tym samym wskazuje organowi podatkowemu, że klasyfikacji oraz określenia stawki podatku może dokonać jedynie gdy przedmiotem wniosku jest jeden towar bądź jedna usługa (art. 42b ust. 5 pkt 1 ustawy) bądź jedno świadczenie kompleksowe (art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy). Powyższy przepis posługuje się formą pojedynczą wyrażeń: „towar”, „usługa”, „towary lub usługi stanowiące w ocenie wnioskodawcy, jedną czynność podlegającą opodatkowaniu”. Taki sposób postrzegania przedmiotu wiążącej informacji stawkowej, ma swoje skutki. W decyzji WIS można dokonać klasyfikacji wyłącznie jednego towaru albo jednej usługi albo jednego świadczenia kompleksowego. Podobnie określił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 października 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 788/22, „Powyższe przepisy wskazują na to, że przedmiotem wniosku o WIS powinien być jeden towar albo jedna usługa, albo jedno świadczenie złożone – jedna czynność podlegająca opodatkowaniu (składająca się z kilku towarów i/lub usług), podobnie jak przedmiotem decyzji wydanej w wyniku rozpoznania takiego wniosku także powinien być jeden towar albo jedna usługa, albo jedno świadczenie złożone”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej otrzymując wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest zobowiązany w pierwszej kolejności zweryfikować czy zakres żądania, z którym wystąpił wnioskodawca spełnia warunki do jej uzyskania, czy w ramach złożonego wniosku rzeczywiście opisano jeden towar bądź jedną usługę bądź jedno świadczenie kompleksowe. Ten etap procedowania spraw o wydanie wiążącej informacji stawkowej, stanowi zagadnienie wstępne, bez którego nie jest możliwe dalsze, prawidłowe prowadzenie postępowania. Stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Na mocy art. 42g ust. 2 ustawy w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20. We wniosku o wydanie WIS z dnia 13 stycznia 2022 r. (data wpływu 13 stycznia 2022 r.) jako przedmiot wniosku Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy „towar/y i/lub usługa/i”. Natomiast jako klasyfikację, według której ma zostać zaklasyfikowany przedmiot wniosku wskazano Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU). Z kolei jako proponowaną przez wnioskodawcę klasyfikację wskazano PKWiU 68.32.11.0 „Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności”. Z materiału dowodowego, który został zebrany w toku postępowania wyjaśniającego stanowiącego podstawę do wydania WIS wynika, że przedmiotem wniosku było świadczenie kompleksowej usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Wnioskodawcy. Na przedmiotowe świadczenie składają się czynności, które – zdaniem Wnioskodawcy – swoim zakresem odpowiadają definicji „zarządzania nieruchomościami”, wskazanej w art. 184b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami, zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności: 1)  właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości; 2)  bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości; 3)  właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego; 4)  bieżące administrowanie nieruchomością; 5)  utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem; 6)  uzasadnione inwestowanie w nieruchomość. Z akt sprawy wynikają jednak dodatkowo poniższe – istotne dla wszczętego postępowania – informacje. Wnioskodawca określił, że w odniesieniu do wymienionych powyżej kategorii czynności składających się na racjonalną gospodarkę nieruchomościami (wskazanych w art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami), usługa zarządzania lokalami w zakresie gospodarki ekonomiczno-finansowej będzie obejmować: •     zarządzanie ofertą związaną z wynajmem Lokali, w szczególności poprzez ogłaszanie oferty Lokali na wynajem za pośrednictwem zróżnicowanych kanałów marketingowych, •     pozyskiwanie i weryfikację Potencjalnych Najemców, •     prowadzenie bazy danych Najemców oraz Potencjalnych Najemców, •     opracowywanie wzorów umów najmu i dokumentacji związanej z najmem i jego zabezpieczeniem, w tym zabezpieczeń roszczeń, •     negocjacje treści umów i dokumentacji z Potencjalnymi Najemcami, •     realizację obsługi Najemców i Potencjalnych Najemców, zawieranie w imieniu właściciela Lokali umów najmu z Potencjalnymi Najemcami, przekazywanie i odbieranie Lokali Najemcom, •     obsługę i rozliczanie płatności Najemców, w tym pobieranie opłat kaucyjnych oraz opłat za czynsz i media, monitorowanie terminowości wpłat i monitowanie zaległości, •     egzekucję płatności, •     koordynację prowadzenia eksmisji Najemców i osób z nim zamieszkujących, oraz działań związanych z opróżnieniem Lokalu z Najemcy, osób z nim zamieszkujących i ich rzeczy, •     dochodzenie w imieniu właściciela Lokali od Najemców naprawienia szkody, •     wystawianie w imieniu właściciela Lokali faktur na rzecz Najemców, •     przyjmowanie i dekretację faktur dotyczących Lokali (media i usługi niezbędne do prawidłowego utrzymania Lokali), •     obsługę w zakresie kontrolingu obszaru najmu Lokali (sporządzanie planów zarządzania Lokalami i budżetów oraz kontrola ich realizacji), •     wsparcie właściciela Lokali przy ubezpieczaniu poszczególnych Lokali, w zakresie OC i majątkowym oraz przy prowadzeniu likwidacji szkód majątkowych i OC, •     prowadzenie list czynszowych (rent roll), •     prowadzenie lub administrowanie bazami danych zawierającymi dane Najemców, •     przygotowywanie deklaracji na podatek od nieruchomości od Lokali i obsługę płatności opłat przekształcenia oraz opłat za: użytkowanie wieczyste gruntów, adiacenckich, planistycznych, wyłączających nieruchomości z użytkowania rolnego, i tym podobnych, •     zakładanie, utrzymywanie i zamykanie rachunków bankowych koniecznych do obsługi płatności Najemców. Wnioskodawca nie dysponuje jeszcze ani projektem umowy ani samą umową na świadczenie usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi, natomiast zakres świadczenia usługi w umowie będzie zbieżny z tym, który został przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie WIS. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za świadczone usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi w umowie będzie określone jako iloczyn powierzchni użytkowej Lokali i stawki za 1 m2. Stawka ta będzie obejmować wynagrodzenie za wszystkie czynności wchodzące w zakres świadczenia bez dzielenia jej na poszczególne czynności, tj. czynności składające się na realizowaną kompleksową usługę zarządzania lokalami mieszkalnymi nie będą odrębnie wyceniane, a częstotliwość ich podejmowania nie będzie miała wpływu na kwotę ustalonego wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy. Przedmiotem świadczonej usługi jest – zdaniem Wnioskodawcy – kompleksowe zarządzanie lokalami mieszkalnymi, wobec czego nabywca nie może wybrać, że chce korzystać wyłącznie z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Powyższe nie wyklucza, ze jedne czynności mogą być wykonywane przez Wnioskodawcę z większa częstotliwością niż pozostałe, zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – w ramach wszczętego z urzędu postępowania – biorąc pod uwagę dotychczasowe rozważania zauważa, że niezbędna jest weryfikacja czy wszystkie czynności wymienione przez Wnioskodawcę w zakresie gospodarki ekonomiczno-finansowej rzeczywiście stanowią jedno świadczenie złożone. Podkreślenia bowiem wymaga, że ocena Wnioskodawcy wskazująca, że wykonywane przez niego usługi stanowią świadczenie kompleksowe (złożone), nie jest dla Organu wiążąca. Powtórzyć należy za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 października 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 788/22 że: „z uwagi na regulacje ustawowe dotyczące WIS należało w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez Stronę, tj. czy będąca przedmiotem wniosku publikacja składająca się z trzech tomów, stanowi w istocie jeden towar, czy też stanowi odrębne towary albo świadczenie kompleksowe. Automatyczne przyjęcie, że sama ocena wnioskodawcy, jest wiążąca stanowiłaby działanie niezgodne z przyjętymi na potrzeby podatku od towarów i usług zasadami” (wyboldowanie Organu). Powyższe potwierdza także Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 października 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 224/23 wskazując, że: „Zgodnie z art. 42b ust. 5 pkt 2 VATU, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. W tym przypadku wniosek o wydanie WIS ma charakter o tyle szczególny, że wnioskodawca w istocie nie zmierza do sklasyfikowania towaru (usługi), tylko wnosi do organu podatkowego o ocenę, czy dostarczane przez niego świadczenia stanowią odrębne przedmioty opodatkowania, czy w istocie stanowią jedno świadczenie złożone (kompleksowe). W ramach takiej WIS organ powinien ocenić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, czy z wieloma, a jeśli z jednym - co jest jego elementem dominującym i jak w związku z tym sklasyfikować takie świadczenie jako całość (zob. A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XVII, Warszawa 2023, art. 42b)”. Pojęcie świadczeń złożonych nie zostało zdefiniowane ani w ustawie, ani w przepisach wykonawczych czy dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą VAT. Jednak w kwestii świadczeń kompleksowych wypowiedziały się już wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń). Świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany i efektywny mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Świadczenie można więc identyfikować jako złożone, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość. W przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu elementów i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana w celu określenia, czy do celów podatku od towarów i usług transakcja ta prowadzi do dwóch lub więcej odrębnych świadczeń, czy do jednego świadczenia. Jednocześnie świadczenie takie, jeśli może zostać uznane za świadczenie o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia głównego. Istotnym orzeczeniem obrazującym istotę świadczeń kompleksowych jest wyrok TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04[1] Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W uzasadnieniu tego orzeczenia TSUE zawarł uwagi pozwalające na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie uwzględniając, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich, ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Zaznaczenia wymaga, że jedną z podstawowych zasad stosowanych dla celów podatku od towarów i usług stanowi zasada nakazująca traktowanie każdego świadczenia za odrębne i niezależne. Reguła ta wielokrotnie była podkreślana w orzecznictwie TSUE (np. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2016 r. w sprawie C-432/15[2] Odvolací finanční ředitelství przeciwko Pavlínie Baštovej i wyrok z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C‑392/11[3] Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs). W powyższej kwestii zajął stanowisko także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 listopada 2015 r. sygn. akt I FSK 1164/14 oceniając, że łącząc poszczególne dostawy w jedno świadczenie nie można zapominać, że zasadą ustawową jest oddzielność i samodzielność poszczególnych dostaw. Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał również, że rozpoznawanie odrębnych świadczeń jako jednego kompleksowego świadczenia ma charakter wyjątkowy. Powyższą zasadę potwierdziła także Rzecznik Generalna TSUE Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19[4] Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira. Powyższa opinia Rzecznik Generalnej Juliane Kokott zawiera swoiste podsumowanie dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE, a zatem posiada wymierny walor dla oceny kompleksowości świadczeń. Powołana opinia zawiera istotne wskazówki, konieczne dla właściwego zrozumienia pojęcia „usługi złożonej”. Niemniej jednak każda sprawa dotycząca świadczenia o charakterze kompleksowym winna być rozstrzygana indywidualnie z uwzględnieniem charakteru przedmiotu świadczenia lub świadczeń, których dotyczy. W pkt 15 i 16 opinii, Rzecznik Generalna wskazała, że zasadniczo każdą dostawę lub usługę należy traktować jako niezależne świadczenie, a w świetle całości dotychczasowego orzecznictwa Trybunału istnieje bardzo niewiele wyjątków, w przypadku których można odstąpić od tej zasady. Trybunał zakłada w utrwalonym orzecznictwie, że każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT. Wniosek ten wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi oraz art. 2 dyrektywy VAT. Powyższe dowodzi, że uznanie zespołu różnych świadczeń za jedno, niepodzielne świadczenie kompleksowe jest bezsprzecznie sytuacją wyjątkową, gdyż powoduje zaniechanie stosowania zasady główniej jaka obowiązuje w zakresie podatku od towarów i usług, a mianowicie zasady nakazującej traktowania każdej dostawy lub usługi jako niezależne świadczenie dla celów opodatkowania tym podatkiem. Dalej w pkt 17 opinii, Rzecznik Generalna podnosi, że: „dyrektywa VAT przewiduje zróżnicowany system przepisów dotyczących miejsca świadczenia, zwolnień z podatku czy też stawki podatkowej. Jeżeli świadczenia podlegające osobnej kwalifikacji rozpatrywano by jednolicie dla celów VAT tylko z tego względu, że występuje między nimi pewien związek przestrzenny, czasowy lub przedmiotowy, stanowiłoby to obejście tego zróżnicowanego systemu”. W pkt 18 opinii Rzecznik Generalna rozwija swoją myśl i wskazuje, że: „co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu (9)[5]” (wyboldowanie Organu). Z kolei w pkt 19 Rzecznik Generalna stwierdza: „Bez znaczenia jest także dane uregulowanie umowne (10)[6]. Kwalifikacja transakcji do celów VAT nie może bowiem zależeć od możliwości jej umownego uregulowania, jakie oferuje dane krajowe prawo cywilne. Jeżeli zatem kilka świadczeń – jak ma to częściowo miejsce w niniejszym postępowaniu – jest wykonywanych na podstawie jednej umowy cywilnoprawnej, nie podważa to niezależności tych świadczeń do celów opodatkowania VAT (11)[7]” (wyboldowanie Organu). W pkt 29 opinii wskazuje, że: „Wskazówką świadczącą o nieistnieniu jednego świadczenia złożonego jest niezależna dostępność świadczeń. Okoliczność, że świadczenia są dostępne niezależnie od siebie, wskazuje w świetle orzecznictwa Trybunału na istnienie kilku niezależnych świadczeń w rozumieniu przepisów o VAT (23)[8]. Jeżeli natomiast świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym (24)[9]. Jedno świadczenie złożone występuje zatem, kiedy osoby odwiedzające park wodny, nabywając bilet wstępu, uzyskują dostęp do wszystkich urządzeń znajdujących się w kompleksie, niezależnie od tego, z jakiego urządzenia faktycznie korzystają (25)[10]” (wyboldowanie Organu). W pkt 34 natomiast: „Kolejne odstępstwo od zasady niezależności każdego świadczenia jest konieczne, kiedy dane świadczenie stanowi jedynie niesamodzielne świadczenie o charakterze pomocniczym wobec świadczenia głównego (34)[11]. Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (35)[12]. Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (36)[13]. Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne” (wyboldowanie Organu). W pkt 41 opinii: „Typowe dla niesamodzielnych świadczeń pomocniczych jest ponadto to, że świadczeniobiorca nie ma w odniesieniu do nich niezależnego interesu gospodarczego (44)[14]. Pod względem gospodarczym służą one wyłącznie dopełnieniu i uzupełnieniu świadczenia głównego, w związku z czym mają wobec nich zwykle charakter towarzyszący (45)[15]. Ich cel gospodarczy z punktu widzenia przeciętnego konsumenta można zrealizować jedynie w połączeniu ze świadczeniem głównym”. Należy zauważyć, że w myśl art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT przedmiotem opodatkowania VAT jest każda pojedyncza transakcja. Jednakże należy w tym miejscu powtórzyć za Rzecznik Generalną Juliane Kokott zdanie wyrażone w ww. opinii, że: „Czasami jednak poszczególne transakcje są tak ze sobą związane (tzw. zespół świadczeń i czynności), że nie jest jasne, czy należy je jeszcze kwalifikować jako pojedyncze, niezależne transakcje”. W pewnych okolicznościach bowiem formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie i odpowiednio prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (por. wyroki TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06[16] Ministero dell’Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl oraz z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09[17] Everything Everywhere Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs). Z takimi sytuacjami mamy do czynienia nie tylko w przypadku, gdy jedno lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe za świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, ale przede wszystkim wówczas, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. wyroki TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04[18] Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën oraz z dnia 4 października 2017 r. w sprawie C-273/16[19] Agenzia delle Entrate przeciwko Federal Express Europe Inc.). Jednocześnie transakcji złożonej z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie należy sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Dlatego właśnie jedno świadczenie ma miejsce, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. wyrok z dnia 2 lipca 2020 r. w sprawie C-231/19[20] Blackrock Investment Management (UK) Limited przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs). Tym samym podstawową cechą jednego świadczenia kompleksowego jest jego nierozerwalność. Wszystkie poszczególne czynności składające się na to świadczenie tworzą jedność, w związku z czym są postrzegane jako pojedyncze świadczenie. Na istnienie jednego świadczenia złożonego wskazuje m.in. brak dostępności poszczególnych świadczeń niezależnie od siebie (wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12[21] Město Žamberk przeciwko Finanční ředitelství v Hradci Králové, obecnie Odvolací finanční ředitelství). W sytuacji natomiast, gdy świadczenia są dostępne niezależnie od siebie, jak wynika z orzecznictwa TSUE, istnieje kilka odrębnych świadczeń (wyrok TSUE z dnia 16 lipca 2015 r. w sprawie C-584/13[22] Directeur général des finances publiques przeciwko Mapfre asistencia compañia internacional de seguros y reaseguros SA oraz Mapfre warranty SpA przeciwko Directeur général des finances publiques). W tym względzie z orzecznictwa TSUE wynika, że w przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu elementów i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy do celów podatku od towarów i usług transakcja ta prowadzi do dwóch lub więcej odrębnych świadczeń, czy do jednego świadczenia (wyrok TSUE z dnia 18 października 2018 r. w sprawie C-153/17[23] Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs przeciwko Volkswagen Financial Services (UK) Ltd. Przechodząc do orzeczeń sądów krajowych przykładowo powołać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 474/11, gdzie sąd wskazał, że świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa i to niezależnie opodatkowane. W wyroku z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 647/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze, tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług każde świadczenie należy poddać indywidualnej, odrębnej analizie. Uwzględniając powyższe rozważania w zakresie cech charakterystycznych świadczeń złożonych, nie sposób dojść do wniosku, że w ścisłym związku z usługą zarządzania nieruchomością, o której mowa w art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami, pozostają czynności wykonywane w ramach pośrednictwa w wynajmie nieruchomości polegające na: •     zarządzaniu ofertą związaną z wynajmem Lokali, w szczególności poprzez ogłaszanie oferty Lokali na wynajem za pośrednictwem zróżnicowanych kanałów marketingowych, •     pozyskiwaniu i weryfikacji Potencjalnych Najemców, •     prowadzeniu bazy danych Najemców oraz Potencjalnych Najemców, •     opracowywaniu wzorów umów najmu i dokumentacji związanej z najmem i jego zabezpieczeniem, w tym zabezpieczeń roszczeń, •     negocjacji treści umów i dokumentacji z Potencjalnymi Najemcami, •     realizacji obsługi Najemców i Potencjalnych Najemców, zawieraniu w imieniu właściciela Lokali umów najmu z Potencjalnymi Najemcami, przekazywaniu i odbieraniu Lokali Najemcom. Wymienione wyżej czynności składające się na usługę pośrednictwa w wynajmie lokali mieszkalnych mają charakter samoistny, mogą być wykonywane przez osoby trzecie (tj. podmiot inny niż świadczący usługę zarządzania lokalami mieszkalnymi). Wykonywane czynności zarządzania nieruchomością oraz pośrednictwa w nieruchomościach nie są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zarówno usługa zarządzania lokalami mieszkalnymi może zostać – bez uszczerbku dla tego świadczenia – realizowana bez usługi pośrednictwa w wynajmie lokali mieszkalnych, jak i odwrotnie. Czynności te nie są także niezbędne do uzyskania celu świadczenia kompleksowego (zarządzania lokalami mieszkalnymi). Nawet jeżeli wszystkie wymienione czynności są realizowane w ramach jednej umowy, czynności polegające na pośrednictwie w wynajmie lokali mieszkalnych, można wyłączyć z usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi, nie pozostają one bowiem w ścisłym związku z tą usługą. Nie można także uznać wykonywanych czynności polegających na pośrednictwie w wynajmie lokali mieszkalnych za czynności pomocnicze względem świadczenia głównego jakim jest zarządzanie lokalami mieszkalnymi. Cel gospodarczy, czyli świadczenie kompleksowe w zakresie zarządzania nieruchomością jest wynikiem ustaleń umownych stron transakcji, aby współpraca między nimi przebiegała prawidłowo. Cel ten jednakże nie realizuje założeń funkcjonalności systemu VAT. Usługę zarządzania lokalami mieszkalnymi oraz usługę pośrednictwa w wynajmie lokali mieszkalnych można oddzielić i mogą one występować (i występują) w obrocie gospodarczym odrębnie. Warto przywołać w tym miejscu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 1164/14, w którym sąd uznał, że: „kwestia sformułowania umowy z kontrahentem, czy ustalenia sposobu wynagrodzenia za wszystkie przewidziane umową i wykonane czynności nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym. Łącząc poszczególne dostawy czy świadczone usługi w jedno świadczenie nie można zapominać, że zasadą ustawową jest oddzielność i samodzielność poszczególnych dostaw czy świadczonych usług. Rozpoznawanie odrębnych świadczeń jako jednego kompleksowego świadczenia ma więc charakter wyjątkowy”. Należy zauważyć także, że charakter czynności polegających na pośrednictwie w wynajmie lokali mieszkalnych jest zupełnie różny od usługi polegającej na zarządzaniu lokalami mieszkalnymi. Wskazać należy, że pojęcie zarządzania nieruchomościami również nie zostało zdefiniowane w ustawie od podatku od towarów i usług. Jak już wyżej zaznaczono, zagadnienie to zostało uregulowane w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 184b tej ustawy zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności: 1)  właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości; 2)  bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości; 3)  właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego; 4)  bieżące administrowanie nieruchomością; 5)  utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem; 6)  uzasadnione inwestowanie w nieruchomość. Na podstawie przywołanego wyżej przepisu należy wskazać, że w ramach zarządzania nieruchomościami nie mieszczą się usługi pośrednictwa w zakresie wynajęcia nieruchomości. Powołując się na literaturę w tematyce zarządzania nieruchomościami można przywołać stwierdzenie, zgodnie z którym zarządzanie nieruchomościami jest elementem procesu, którym jest gospodarowanie nieruchomościami. Pojęcie gospodarowania nieruchomościami to ogół czynności faktycznych i prawnych, które składają się na zarządzanie, dysponowanie, zajmowanie się nieruchomościami. Procesy gospodarowania nieruchomościami rozumiane są jako system, zespół relacji i procedur zachodzących między podmiotami a przedmiotem gospodarowania, a więc określoną nieruchomością. Do elementów tego systemu należą podmioty, a więc właściciele nieruchomości, użytkownicy wieczyści, osoby, którym przysługują ograniczone prawa rzeczowe, najemcy oraz podmioty obsługujące rynek nieruchomości: pośrednicy, zarządcy nieruchomości, rzeczoznawcy oraz deweloperzy. Do elementów systemu gospodarowania nieruchomościami zalicza się również, m.in.: regulacje lokalne i centralne, poziom i możliwość inwestowania, zagospodarowanie przestrzenne, charakter rynku nieruchomości[24]. Wśród czynności zarządzania nieruchomością występuje cały szereg czynności o charakterze faktycznym, niebędących czynnościami prawnymi, które stanowią o istocie tej działalności. Ten aspekt jest doskonale oddany w ujęciu ekonomicznym, w którym zarządzanie prowadzić ma do określonego celu, związanego z nieruchomością, oraz stanowi proces podzielony na fazy. Cele strategiczne określa właściciel nieruchomości, a dla ich realizacji muszą zostać określone sposoby – a więc metody i środki. Z kolei pojęcie administrowania, jako mające charakter węższy, mieści się w pojęciu zarządzania. W zasadzie obejmuje ono czynności faktyczne, do których należy: utrzymanie porządku i czystości w obrębie nieruchomości, ściąganie czynszów, rejestrowanie awarii i ich usuwanie oraz prowadzenie korespondencji (por. wyrok SN z dnia 19 stycznia 2006 r., sygn. akt IV CK 343/05). Usługi zarządzania nieruchomością sprowadzają się do podejmowania takich działań związanych z nieruchomością, aby owa nieruchomość była zachowana w dobrym stanie technicznym, była monitorowana pod względem ewentualnych remontów oraz nie traciła wartości materialnej. Natomiast, w tak rozumianym zarządzie nieruchomościami, nie mieszczą się usługi pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Na powyższe może wskazywać, iż zagadnienie to pomimo, że zostało uregulowane, tak jak i zagadnienie zarządzania nieruchomością, w tym samym Dziale V ustawy o gospodarce nieruchomościami zatytułowanym „Działalność zawodowa w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami” – to pośrednictwu został poświęcony rozdział 2 tego Działu: „Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami”, natomiast zarządzaniu nieruchomościami – rozdział 3 tego Działu, zatytułowany „Zarządzanie nieruchomościami”. Ponadto zgodnie z art. 179b pkt 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami polega – między innymi – na odpłatnym wykonywaniu czynności zmierzających do zawarcia przez inne osoby umów najmu lub dzierżawy nieruchomości lub ich części. Dodatkowo pośrednikowi przysługują uprawnienia, których nie posiada zarządca nieruchomościami (por. art. 181a ustawy o gospodarce nieruchomościami). Ponadto pośrednika wiąże wymóg niekaralności, co nie znajduje zastosowania w przypadku zarządcy (por. art. 180a ustawy o gospodarce nieruchomościami). Tak więc zasadnym wydaje się odrębne traktowanie usług związanych z pośrednictwem w obrocie nieruchomościami od usług zarządzania nieruchomościami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 415/24, podkreślił, że: „Z istoty rzeczy zarządzanie nieruchomościami, jako usługa, nie polega na wykonywaniu pojedynczej czynności, lecz wielu czynności na rzecz zlecającego. Zgodnie z art. 184b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (...) zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności: 1) właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości; 2) bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości; 3) właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego; 4) bieżące administrowanie nieruchomością; 5) utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem; 6) uzasadnione inwestowanie w nieruchomość. Jak zaś stanowi art. 185 ust. 2 u.g.n., zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności. Co istotne w sprawie, powierzenie zarządcy zarządzania nieruchomością zwalnia właściciela (właścicieli) nieruchomości z ww. obowiązków, których celem jest zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością. Orzecznictwo sądowe (także sądów powszechnych) wypracowało pogląd, że przez zarząd, administrację, prowadzenie cudzych spraw rozumie się zazwyczaj kierowanie sprawami majątkowymi innej osoby w taki sposób, w jaki czyni to sam uprawniony. Czynności zwykłego zarządu obejmują wszelkie działania, których celem jest zarówno zarządzana nieruchomość, również w aspekcie jej stanu technicznego, jak gospodarka ekonomiczno-finansowa. Zarządzanie nieruchomością polega więc na zastępowaniu właściciela w jego uprawnieniach i obowiązkach mieszczących się w pojęciu zarządu własną nieruchomością”. Z powyższego nie wynika, aby usługi pośrednictwa w obrocie nieruchomościami mogły zostać potraktowane jako czynności zwykłego zarządu, a tym samym jako usługa zarządzania nieruchomością. Wskazać należy zatem, że na gruncie podatku od towarów i usług, usługa zarządzania nieruchomościami i usługa pośrednictwa w wynajmie nieruchomości to odrębne świadczenia, które w obrocie gospodarczym mogą funkcjonować niezależnie, samodzielnie. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby każde z tych świadczeń realizowane było odrębnie przez różne podmioty. Między poszczególnymi świadczeniami nie zachodzi bowiem taka zależność, ani związek funkcjonalny, aby realizowanie usługi zarządzania nieruchomościami było bezpośrednio uzależnione od realizacji usługi pośrednictwa w wynajmie nieruchomości, bądź na odwrót. Zgodnie z powyższym, w skład usługi kompleksowej zarządzania lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 1122, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki, nie wchodzą czynności związane z pośrednictwem w wynajmie nieruchomości, takie jak: •     zarządzanie ofertą związaną z wynajmem Lokali, w szczególności poprzez ogłaszanie oferty Lokali na wynajem za pośrednictwem zróżnicowanych kanałów marketingowych, •     pozyskiwanie i weryfikacja Potencjalnych Najemców, •     prowadzenie bazy danych Najemców oraz Potencjalnych Najemców, •     opracowywanie wzorów umów najmu i dokumentacji związanej z najmem i jego zabezpieczeniem, w tym zabezpieczeń roszczeń, •     negocjacje treści umów i dokumentacji z Potencjalnymi Najemcami, •     realizacja obsługi Najemców i Potencjalnych Najemców, zawieranie w imieniu właściciela Lokali umów najmu z Potencjalnymi Najemcami, przekazywanie i odbieranie Lokali Najemcom. Świadczenia złożonego nie tworzy usługa zarządzania nieruchomością wraz z usługą pośrednictwa w wynajmie nieruchomości. W opinii Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przedmiotem wniosku z dnia 13 stycznia 2022 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej, nie jest zatem jedno świadczenie kompleksowe. W niniejszej sprawie można mówić o różnego rodzaju świadczeniach: –    zarządzaniu lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 1122, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki; –    pośrednictwie w wynajmie lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 1122, które nie stanowią własności ani współwłasności Wnioskodawcy, tj. ani lokale, ani budynki, w których te pierwsze się znajdują nie będą stanowić własności Spółki, które, w przypadku chęci uzyskania wiążącej informacji stawkowej, winny być przedmiotem dwóch, odrębnych wniosków. Skoro więc zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca – jak wskazano wyżej – nie dotyczy jednego świadczenia kompleksowego, to wniosek z dnia 13 stycznia 2022 r. wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 ustawy, a tym samym nie spełnia warunków do uzyskania wiążącej informacji stawkowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zobligowany jest do odmowy wydania WIS na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy. Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 24 października 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 593/23 wskazując, że „brak przesłanek uznania świadczenia za kompleksowe determinuje prawną sytuację podmiotu, który nie uzyskuje informacji istotnej dla wskazania prawidłowej stawki podatku VAT” oraz aprobując odmowę wydania WIS w przypadku gdy żądanie zawarte we wniosku wykracza poza art. 42b ust. 5 ustawy. Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 5 ustawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS, w przypadku gdy nie jest ona zgodna z przepisami prawa z powodu istnienia w dniu jej wydania przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania WIS, odmowy wydania WIS albo umorzenia postępowania. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu uchylić ją w dowolnym czasie. W świetle powyższego należało z urzędu uchylić wiążącą informację stawkową z dnia 10 marca 2022 r. nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem oraz odmówić wydania decyzji. Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji. Informacje dodatkowe W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r. przed jej uchyleniem, przepisy art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2c ustawy, który stanowi, że w przypadku uchylenia WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 5 i 6, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do uchylonej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o uchyleniu WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powyższe uregulowania powodują, że Strona w okresie rozliczeniowym przypadającym od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r. została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o uchyleniu WIS, może stosować ww. WIS. Strona ma również prawo wyboru stosowania WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r. do końca stosowanego okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o uchyleniu WIS. Fakt zastosowania się przez Stronę do WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawno-podatkowych dla Strony. Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie w ww. okresach rozliczeniowych WIS przed jej uchyleniem, wówczas dla przedmiotu decyzji, tj. świadczenia kompleksowego stosować może wynikającą z ww. WIS stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) i nie poniesie z tego tytułu negatywnych niekorzystnych skutków prawno-podatkowych. Podkreślić należy, że podmiot, na rzecz którego wydano WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r., może ją stosować we wskazanych powyżej okresach rozliczeniowych wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem tej decyzji. WIS nr 0111-KDSB2-2.440.2.2022.2.KG z dnia 10 marca 2022 r. traci ważność z dniem następującym po dniu doręczenia niniejszej decyzji o uchyleniu WIS. Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej). [1] ECLI:EU:C:2005:649, pkt 20. [2] ECLI:EU:C:2016:855, pkt 68. [3] ECLI:EU:C:2012:597, pkt 14. [4] ECLI:EU:C:2020:855. [5] (9) Zobacz wyrok z dnia 4 września 2019 r., KPC Herning (C-71/18, EU:C:2019:660, pkt 44, podobnie również wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r., BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, pkt 42), za: opinia Rzecznik Generalnej Juliane Kokott w sprawie C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira (ECLI:EU:C:2020:855). [6] (10) Wyroki: z dnia 4 września 2019 r., KPC Herning (C-71/18, EU:C:2019:660, pkt 47); z dnia 6 maja 2010 r., Komisja/Francja (C-94/09, EU:C:2010:253, pkt 33), za: ibidem. [7] (11) Tak w wyroku z dnia 4 września 2019 r., KPC Herning (C-71/18, EU:C:2019:660, pkt 47), za: ibidem. [8] (23) Wyroki: z dnia 16 lipca 2015 r., Mapfre asistencia i Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, pkt 56); z dnia 17 stycznia 2013 r., BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, pkt 43), za: ibidem. [9] (24) Wyroki: z dnia 8 grudnia 2016 r., Stock ’94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, pkt 33); z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk (C‑18/12, EU:C:2013:95, pkt 32), za: ibidem. [10] (25) Wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk (C‑18/12, EU:C:2013:95, pkt 32), za: ibidem. [11] (34) Wyroki: z dnia 2 lipca 2020 r., Blackrock Investment Management (UK) (C‑231/19, EU:C:2020:513, pkt 34); z dnia 18 stycznia 2018 r., Stadion Amsterdam (C‑463/16, EU:C:2018:22, pkt 23); z dnia 10 listopada 2016 r., Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, pkt 71); z dnia 10 marca 2011 r., Bog i in. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 i C‑502/09, EU:C:2011:135, pkt 54); z dnia 21 lutego 2008 r., Part service (C‑425/06, EU:C:2008:108, pkt 52); z dnia 27 października 2005 r., Levob Verzekeringen i OV Bank (C‑41/04, EU:C:2005:649, pkt 21); z dnia 15 maja 2001 r., Primback (C‑34/99, EU:C:2001:271, pkt 45); z dnia 25 lutego 1999 r., CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, pkt 30), za: ibidem. [12] (35) Wyroki: z dnia 18 stycznia 2018 r., Stadion Amsterdam (C‑463/16, EU:C:2018:22, pkt 23); z dnia 10 listopada 2016 r., Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, pkt 71); z dnia 21 lutego 2008 r., Part service (C‑425/06, EU:C:2008:108, pkt 52); z dnia 15 maja 2001 r., Primback (C‑34/99, EU:C:2001:271, pkt 45); z dnia 25 lutego 1999 r., CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, pkt 30), za: ibidem. [13] (36) Wyroki: z dnia 2 lipca 2020 r., Blackrock Investment Management (UK) (C‑231/19, EU:C:2020:513, pkt 29); z dnia 19 lipca 2012 r., Deutsche Bank (C‑44/11, EU:C:2012:484, pkt 19); z dnia 27 października 2005 r., Levob Verzekeringen i OV Bank (C‑41/04, EU:C:2005:649, pkt 21); z dnia 15 maja 2001 r., Primback (C‑34/99, EU:C:2001:271, pkt 45); z dnia 25 lutego 1999 r., CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, pkt 32), za: ibidem. [14] (44) Wyroki: z dnia 18 października 2018 r., Volkswagen Financial Services (UK) (C‑153/17, EU:C:2018:845, pkt 33); z dnia 8 grudnia 2016 r., Stock ’94 [C‑208/15, EU:C:2016:936, pkt 29 z odesłaniem do wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r., Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (C‑42/14, EU:C:2015:229, pkt 35)], za: ibidem. [15] (45) Zobacz na przykład wyrok Bundesfinanzhof (federalnego trybunału finansowego, Niemcy) z dnia 15 stycznia 2009 r., VR 91/07, DStRE 2009, 615: Zwolniona z podatku dostawa energii elektrycznej wraz z długoterminowym wynajmem miejsca kempingowego, za: ibidem. [16] ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51. [17] ECLI:EU:C:2010:730, pkt 23. [18] ECLI:EU:C:2005:649, pkt 22. [19] ECLI:EU:C:2017:733, pkt 38. [20] ECLI:EU:C:2020:513. [21] ECLI:EU:C:2013:95. [22] ECLI:EU:C:2015:488. [23] ECLI:EU:C:2018:845. [24] A. Sikorska-Lewandowska, Status prawny zarządcy nieruchomości, Warszawa 2023.