0110-KSI2-2.441.38.2022.14.PS

DECYZJA Na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 5 lipca 2022 r. (data wpływu 7 lipca 2022 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 14 czerwca 2022 r. nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG określającej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) – klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 grudnia 2024 r.), uchyla decyzję Organu pierwszej instancji w całości i określa: –    przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) –    opis usługi: Usługa kompleksowa polegająca na doradztwie w doborze formy zadaszenia, dokonaniu pomiarów w miejscu realizacji, wyborze projektu, dostawie kompozytów do realizacji zlecenia oraz odpowiednim montażu wszystkich składowych z wykorzystaniem elementów nośnych budynku, zgodnie ze sztuką budowlaną. Świadczenie jest realizowane z wykorzystaniem istniejących elementów budynku, tj. ścian i wylewki fundamentowej tarasu. Świadczenie realizowane jest po zakończeniu budowy budynku i dotyczy budynku już wybudowanego. Usługa będąca przedmiotem wniosku jest realizowana w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, sklasyfikowanych pod symbolem 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Elementy przyścienne kotwione są do nośnych ścian budynku za pomocą kotwy chemicznej oraz specjalnie przygotowanych prętów gwintowanych z odpowiednią przekładką termiczną. Kotwa osadzona jest w cegle, pustaku lub drewnie w zależności od materiału, z którego zbudowany jest budynek. Cena obejmuje całość świadczenia, a nie poszczególne czynności. –    rozstrzygnięcie: modernizacja obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym –    stawka podatku od towarów i usług: 8% –    podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy, –    cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług. UZASADNIENIE Dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 11 marca 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek z dnia 3 marca 2022 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W pozycji 57 formularza WIS-W „Szczegółowy opis towaru/usługi” wskazano: „(…) (dalej również jako Spółka lub Wnioskodawca), czynny podatnik VAT, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą m.in. na montażu/budowie pergoli przydomowych, stanowiących element tarasu lub balkonu. Jest to usługa kompleksowa polegająca na doradztwie w doborze formy zadaszenia, dokonaniu pomiarów w miejscu realizacji, wyborze projektu, dostawie kompozytów do realizacji zlecenia oraz odpowiednim montażu wszystkich składowych z wykorzystaniem elementów nośnych budynku, zgodnie ze sztuką budowlaną. W zależności od życzenia klienta usługa może obejmować tylko zadaszenie (najczęściej realizowane nad balkonem w lokalu mieszkalnym), zadaszenie ze ściankami działowymi (przednią i bocznymi) lub zadaszenie ze ściankami i podłogą – taras (najczęściej realizowane w mieszkaniach parterowych lub w domach jednorodzinnych). Głównym celem budowy pergoli jest stworzenie przydomowej strefy relaksu, która pozwoli użytkownikowi spędzić czas na świeżym powietrzu, jednocześnie zapewniając ochronę przed działaniem czynników zewnętrznych takich jak deszcz, wiatr czy nasłonecznienie. Wszystkie montowane pergole służą do użytku przez cały rok, bez względu na warunki pogodowe. Ich konstrukcja jest tak zaprojektowana, aby były odporne na działanie silnego wiatru i obfitych opadów śniegu. Pergole, których dotyczy wniosek są zależne od istnienia budynku – nie są to pergole wolnostojące. Mogą być budowane zarówno wraz z budową budynku, montowane do nowowybudowanych budynków jako ostatni etap realizacji inwestycji lub do budynków już zamieszkałych. Usługa opisana we wniosku realizowana jest w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m. kw. oraz w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m. kw. (budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym). Usługa wykonywana jest w budynkach sklasyfikowanych w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych obejmującym budynki mieszkalne zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia z 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Etapy realizacji usługi: 1.  Jak każda usługa, także i montaż pergoli zaczyna się od zgłoszenia zapotrzebowania przez klienta. Następnie następuje proces doradczy, w trakcie którego po zapoznaniu się z oczekiwaniami klienta oraz analizą warunków montażu na konkretnej nieruchomości, klient wybiera rodzaj pergoli, kolorystykę oraz ustala indywidualne warunki realizacji. 2.  Projektant dokonuje szczegółowych pomiarów miejsca, w którym będzie zamontowana pergola. 3.  Klient składa zamówienie. Przedmiotem zamówienia jest: wykonanie elementów do budowy pergoli, zgodnie z dokonanymi pomiarami; dostarczenie zamówionych elementów oraz ich montaż do budynku, zgodnie z przepisami prawa budowlanego; uprzątnięcie terenu po dokonanych pracach budowlanych. Termin realizacji zamówienia zależy od czasu oczekiwania na dostarczenie materiałów przez ich producentów. Wszystkie elementy zamówienia stanowią jedno świadczenie kompleksowe. Klient nie może zamówić tylko dostawy części do produkcji pergoli, nie może też zamówić tylko usługi montażu z własnym dostarczeniem materiałów. Cena usługi obejmuje wszystkie elementy realizacji wskazane w pkt 1-3. 4.  Na podstawie zamówienia, w oparciu o przeprowadzone pomiary zamawiane są u producenta materiały, z których wykonana będzie pergola. Po otrzymaniu materiałów zaczyna się etap realizacji: montaż pergoli na nieruchomości klienta. 5.  Proces budowy pergoli: a)  Elementy przyścienne kotwione są do nośnych ścian budynku za pomocą kotwy chemicznej oraz specjalnie przygotowanych prętów gwintowanych z odpowiednią przekładką termiczną. Kotwa osadzona jest w cegle, pustaku lub drewnie w zależności od materiału, z którego zbudowany jest budynek. Jeśli budynek posiada warstwę ociepleniową, kotwa przechodzi przez tą warstwę. W zależności od wielkości zadaszenia, ilość elementów mocujących dobierana jest w odległościach według schematu: (…). Jest to najczęściej kilkanaście punktów plus liniowe połączenie uszczelniające po całej długości. Pergola musi być zamontowana do ściany budynku w sposób trwały i solidny, uniemożliwiający jej odłączenie od budynku wskutek intensywnych opadów atmosferycznych, silnego wiatru, oblodzenia lub innych trudnych warunków atmosferycznych. Pergola musi też być odporna na standardowe działania ludzkie występujące w tego typu miejscach (np. opieranie się). Nieodpowiedni montaż pergoli (brak zakotwiczenia/zamocowania w stałych elementach budynku) może skutkować niebezpieczeństwem dla jej użytkowników lub uszkodzeniem pergoli i budynku. b)  Słupy zadaszeń kotwione są za pomocą kotew montażowych do płyty fundamentowej tarasu, płyty balkonowej lub murów attyki budynku – w zależności od tego, czy montaż jest przeprowadzany na balkonie, czy na tarasie. c)  Wszystkie zadaszenia wyposażone są w mechanizmy elektryczne sterowane pilotem, takie jak: funkcja otwierania dachu, wbudowane oświetlenie. Instalacja elektryczna wyprowadzona jest z budynku najczęściej na wysokości montowanych elementów, a ewentualne przejścia są dodatkowo izolowane i ocieplane. Do ich przeprowadzenia i podłączenia wycinane są elementy elewacji, które później zasłaniane są przez konstrukcję pergoli. Dodatkowo styk każdego elementu konstrukcyjnego uszczelniany jest poprzez obróbki blacharskie. Blacha wcinana jest w elewacje, a połączenie silikonowane i uszczelniane specjalistycznymi uszczelniaczami dekarskimi. d)  Każda konstrukcja wyposażona jest w rynny odprowadzające wodę. Woda odprowadzana jest na taras lub odprowadzenie przyłączane jest do systemu rynnowego budynku – co jest kolejnym elementem trwale powiązanym z budynkiem. e)  Waga niektórych montowanych konstrukcji przekracza (…), dlatego do montażu używane są (…), co uniemożliwia ich montaż przez osoby niewykwalifikowane. f)   W niektórych przypadkach (pergole tarasowe) konstrukcja posadowiona jest na wylewce betonowej, która jest konstrukcyjnie powiązana z budynkiem i nie ma możliwości jej usunięcia, bez znacznego uszkodzenia fundamentów. Zamontowana pergola tworzy z budynkiem całość funkcjonalno – użytkową podnosząc jednocześnie walory funkcjonalne i estetyczne budynku. Klienci zyskują w ten sposób dodatkową przestrzeń, z której mogą korzystać bez względu na pogodę. Dodatkowo montaż pergoli ma wpływ na termomodernizację budynku: znacząco ogranicza użycie klimatyzacji latem oraz ogrzewania zimą. Latem zadaszenie tarasowe typu pergola reguluje wpływ promieni słonecznych na nagrzewanie pomieszczeń. Pergole wyposażane są w ściany szklane lub materiałowe, które zimą zatrzymują wiatr oraz przenikanie zimna do zadaszonej strefy. Po rozbudowaniu budynku o pergolę zmieniają się również parametry użytkowe oraz techniczne. Zabudowane tarasy stają się zatem całoroczne, co znacząco wpływa na podniesienie standardu i wartości nieruchomości. Ewentualny demontaż pergoli spowodowałby trwałe uszkodzenie ścian nośnych budynku, elewacji, orynnowania oraz instalacji elektrycznej, zaś samą pergolę czyni zupełnie niesprawną i nieużyteczną. Z uwagi na to, że pergola jest na trwale połączona z budynkiem, jej usunięcie spowoduje powstanie dziur po kotwach w ścianach (kotwy w takim przypadku trzeba wyciąć), zerwanie elewacji w miejscach mocowania, ubytki w orynnowaniu, a w niektórych przypadkach także uszkodzenie dachu. Pergola zawsze jest budowana na indywidualne zamówienie: jej demontaż, nawet jeśli jest wykonany przez wykwalifikowanych fachowców, powoduje, że nie nadaje się ona do przeniesienia w inne miejsce i zainstalowania na innym obiekcie. W zależności od tego, na jakim etapie istnienia budynku montowana jest pergola i jaki rodzaj zadaszenia jest stosowany, Wnioskodawca zaklasyfikował swoje usługi kompleksowe jako: •     budowę budynku mieszkalnego – w przypadku, gdy pergola montowana jest w trakcie powstawania budynku lub jako ostatni etap wykończenia budynku; •     rozbudowę budynku mieszkalnego – w sytuacji, gdy pergola jest montowana do budynku użytkowanego i dotyczy pergoli tarasowych wyposażonych w ścianki szklane lub materiałowe (przegrody); •     modernizację budynku – jeśli pergola montowana jest do budynku użytkowanego, ale pergola nie posiada przegród (najczęściej ta usługa dotyczy balkonów). Końcowo należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. usługa doradcza, projektowa, dostawa pergoli oraz jej montaż tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, a wszystkie czynności, z których składa się to świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane. Przedmiotem zamówienia klienta są roboty budowlano – montażowe wraz z wszelkimi pracami dodatkowymi, przy czym ich realizacja odbywa się z użyciem materiałów dostarczonych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca dostarcza towar z montażem. Elementem dominującym będzie usługa montażu, natomiast realizowana w powiązaniu z tą usługą dostawa towaru ma charakter pomocniczy, ponieważ klient nie jest w stanie samodzielnie dokonać prawidłowego montażu dostarczonej pergoli. Co do zasady nie jest świadczona przez Wnioskodawcę sama usługa montażu pergoli dostarczonych przez zewnętrzny podmiot, ani nie są dostarczane pergole bez montażu. Co istotne wynagrodzenie Wnioskodawcy określone jest poprzez zbiorczą kwotę z materiałami wliczonymi w cenę usługi. W konsekwencji w ramach wykonywanych czynności usługi montażowe mają charakter podstawowy (wydanie towaru nie jest elementem dominującym)”. Pismem z dnia 11 kwietnia 2022 r. nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.1.AZG Organ pierwszej instancji wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 29 kwietnia 2022 r., co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru. W odpowiedzi na wezwanie Strona, pismem z dnia 5 maja 2022 r. (data wpływu 11 maja 2022 r.), poinformowała: 1.  „Jednoznaczne wskazanie czy przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe polegające: –    na dostawie i montażu tylko zadaszenia (najczęściej realizowane nad balkonem w lokalu mieszkalnym), –    na dostawie i montażu zadaszenia ze ściankami działowymi, –    na dostawie i montażu zadaszenia ze ściankami i podłogą – taras (najczęściej realizowane w mieszkaniach parterowych lub domach jednorodzinnych)”. „Ad. 1. Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe polegające na dostawie i montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) – bez ścianek działowych i bez podłoża. Świadczenie jest realizowane z wykorzystaniem istniejących elementów budynku, tj. ścian i wylewki fundamentowej tarasu. (…) 2.  „Jednoznaczne wskazanie na jakim etapie istnienia budynku dokonywana jest dostawa i montaż przedmiotowego świadczenia (wybrana przez Wnioskodawcę na podstawie pytania nr 1.). Czy jest to: –    budynek w trakcie budowy, czy –    budynek już wybudowany”. „Ad. 2. Ww. świadczenie realizowane jest po zakończeniu budowy budynku i dotyczy budynku już wybudowanego”. 3.  „Wskazanie klasyfikacji budynku, w którym Wnioskodawca wykonuje usługę będącą przedmiotem złożonego wniosku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.). Należy wskazać klasę PKOB jednego budynku – symbol PKOB czterocyfrowy”. „Ad. 3. Usługa będąca przedmiotem wniosku jest realizowana w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, sklasyfikowanych pod symbolem 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych”. 4.  „Wskazanie, czy czynności z zakresu doradztwa, projektu i przyjęcia zamówienia są usługami odrębnymi od przedmiotu wniosku, czy też są czynnościami niezbędnymi, pomocniczymi, wkalkulowanymi w cenę tego świadczenia kompleksowego (usługi)”. „Ad. 4. Czynności z zakresu doradztwa i projektu są czynnościami pomocniczymi i niezbędnymi, bowiem bez nich nie jest możliwe wykonanie świadczenia. Są one wkalkulowane w cenę świadczenia kompleksowego. Zaś przyjęcie samego zamówienia to czynność techniczna, która jest niezbędna do tego, żeby przedsiębiorca wiedział, że klient będzie z nim współpracował przy realizacji swojego projektu, oraz że akceptuje uzgodnione warunki współpracy. Przyjęcie zamówienia polega na odebraniu oświadczenia woli złożonego przez klienta i jest efektem wyżej wskazanych usług doradczych i projektowych, samo w sobie nie stanowi usługi, za którą pobierane jest wynagrodzenie”. 5.  „Wskazanie, czy czynności wykonywane w ramach świadczenia z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość?” „Ad. 5. Czynności objęte przedmiotem wniosku, wykonywane w ramach świadczenia złożonego tworzą z punktu widzenia nabywcy jedną całość”. 6.  „Wskazanie sposobu ustalenia w umowie ceny za wykonanie świadczenia, czy dostarczane towary są wliczone w wartość świadczonej usługi? Czy cena obejmuje całość świadczenia, czy też ustalana jest cena za wykonanie poszczególnych czynności opisanych w umowie?” „Ad. 6. Wynagrodzenie z tytułu wykonania świadczenia jest ustalane jako suma cen jednostkowych elementów oferty Wnioskodawcy. W ofercie są wyszczególnione używane materiały (…) wraz z ceną oraz wykonywane usługi (typu: montaż i podłączenie pergoli, przygotowanie podłoża) wraz z ceną. Przedmiot umowy jest określany następująco: „dostarczenie pergoli i wykonanie robót w postaci montażu na nieruchomości (tu adres)”. Zaś wynagrodzenie określane jest w umowie jako jedna kwota obejmująca całość świadczenia. Do wartości świadczonej usługi wliczane są dostarczane towary. Cena obejmuje całość świadczenia, a nie poszczególne czynności”. Strona podała także adresy stron internetowych, na których można zapoznać się ze zdjęciami realizowanych projektów oraz określiła, że liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek wynosi 4 (świadczenie kompleksowe obejmujące usługę doradztwa, projektu, dostawę towarów oraz usługę montażu), a przedmiot wniosku powinien zostać zaklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Do powyższej odpowiedzi Strona dołączyła formularz WIS-W wraz ze skorygowanym zgodnie z pismem z dnia 5 maja 2022 r. opisem przedmiotu wniosku, (…). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 czerwca 2022 r. wydał wiążącą informację stawkową nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG określającą dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy. Decyzja została doręczona w dniu 24 czerwca 2022 r., na podstawie Urzędowego Poświadczenia Doręczenia. Strona, nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, pismem z dnia 5 lipca 2022 r. (data wpływu 7 lipca 2022 r.) złożyła odwołanie. W efekcie analizy złożonego odwołania, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z dnia 13 października 2022 r. nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.4.PS utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. Decyzja, zgodnie z datą wskazaną w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia, została doręczona w dniu 28 października 2022 r. Nie zgadzając się z decyzją Organu odwoławczego Strona, pismem z dnia 23 listopada 2022 r. (data wpływu 30 listopada 2022 r.), wniosła skargę. Zarzuty jakie zawierała skarga odpowiadały tym wskazanym w odwołaniu z dnia 5 lipca 2022 r. Strona ponownie dała wyraz temu, że usługa (świadczenie kompleksowe) sprowadza się do modernizacji obiektu budowlanego. W odpowiedzi na ww. skargę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał zarzuty w niej podniesione za bezzasadne i podtrzymał w całości stanowisko przedstawione w decyzji z dnia 13 października 2022 r. nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.4.PS. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 orzekł, że skarga zasługuje na uwzględnienie i uchylił decyzję Organu odwoławczego z dnia 13 października 2022 r. nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.4.PS. Pismem z dnia 3 sierpnia 2023 r. nr 0110-KWR4.444.5.2023.2.DJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – uważając, że stanowisko Sądu jest nieprawidłowe – złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarga kasacyjna została jednak wycofana pismem z dnia 30 lipca 2024 r. nr 0110-KWR4.4021.444.5.2023.3.DJ. Mając jednak na uwadze kształtujące się orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych w tym temacie, Organ pismem z dnia 30 lipca 2024 r. nr 0110-KWR4.4021.444.5.2023.3.DJ wycofał z NSA skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 31 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1701/23 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne. Ww. postanowienie zostało sprostowane postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2024 r. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 grudnia 2024 r. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.), zwanej dalej Prawem o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskutek zapadłego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22, odwołanie Strony z dnia 5 lipca 2022 r. wymaga ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22, stwierdza co następuje. Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą decyzję oparto na przepisach prawa obowiązujących w dacie jej wydania, stanowi ona realizację wytycznych zawartych w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22. Przedmiotem postępowania jest usługa (świadczenie kompleksowe) polegająca na dostawie i montażu zadaszenia tarasowego (pergoli). Spór jaki zaistniał między Organem a Stroną koncentrował się na klasyfikacji usługi (świadczenia kompleksowego), a w rezultacie na wskazaniu stawki podatku od towarów i usług, jaką powinna zostać opodatkowana powyższa usługa. Organ w toku postępowania pierwszoinstancyjnego prezentował stanowisko, zgodnie z którym dostawa i montaż zadaszenia tarasowego nie stanowi modernizacji obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Ocena ta stała w przeciwieństwie do stanowiska Strony, która uważała, że ww. usługa (świadczenie kompleksowe) prowadzi do unowocześnienia budynku i powinna zostać objęta stawką preferencyjną podatku. W zaskarżonej wiążącej informacji stawkowej z dnia 14 czerwca 2022 r. nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG określono dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) – klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, że „w ponownie prowadzonym postępowaniu, Dyrektor KIS winien ocenić prawidłowość dokonanej przez organ I instancji w wiążącej informacji stawkowej klasyfikacji usługi w postaci dostawy i montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) według PKWiU oraz określenia stawki podatku od towarów i usług dla tejże usługi kompleksowej, mając na względzie poczynione przez Sąd rozważania oraz zaprezentowaną ocenę prawną (…)”. W wyniku ponownego rozpatrzenia odwołania z dnia 5 lipca 2022 r. od wiążącej informacji stawkowej, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22, należy ocenić, że ww. decyzja WIS jest nieprawidłowa w zakresie identyfikacji usługi oraz określenia stawki podatku od towarów i usług. W konsekwencji Organ odwoławczy, po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego oraz uwzględniając tezy płynące z orzeczenia zapadłego w niniejszej sprawie, postanowił uchylić zaskarżoną decyzję w całości i orzec co do istoty sprawy. Zasadne jest w tym miejscu powołanie przepisów regulujących instytucję wiążącej informacji stawkowej. Bez tego bowiem rozważania w płaszczyźnie materialnoprawnej mogłyby okazać się utrudnione. Wiążąca informacja stawkowa została uregulowana w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa” ustawy. Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. W ramach wiążącej informacji stawkowej dokonuje się m.in. klasyfikacji towaru do Nomenklatury scalonej lub do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług bądź do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, usługi natomiast – do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, która jest niezbędna do określenia stawki podatku od towarów i usług dla towaru lub usługi będącego przedmiotem decyzji (art. 42a pkt 2 lit. a ustawy). W przypadku, gdy stawka podatku nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (Nomenklatury scalonej, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania prowadzonego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie. 1.  Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług Do pisma z dnia 5 maja 2022 r., będącego odpowiedzią na wezwanie, dołączono formularz WIS-W. Strona poprzez zaznaczenie kwadratu nr 3 w pozycji 52 „Przedmiot wniosku” określiła, że przedmiotem klasyfikacji są towar/y lub usługa/i, które w Jej ocenie razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Natomiast w pozycji 53 „Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek” wskazano liczbę 4. Zgodnie z materiałem dowodowym, Strona w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku doradza klientowi, analizuje warunki montażu zadaszenia tarasowego, dokonuje szczegółowych pomiarów miejsca montażu, projektuje, dostarcza oraz końcowo montuje elementy tworząc zadaszenie tarasowe. Przedmiotem wniosku jest w rezultacie świadczenie – w ocenie Strony – kompleksowe, które składa się zwłaszcza z dwóch czynności, dostawy i montażu. Regulacje prawa unijnego oraz przepisy prawa krajowego, w tym także ustawy, nie zawierają definicji pojęcia „świadczenia kompleksowego”. Bezcelowe jest również poszukiwanie w tych przepisach definicji, czy wyjaśnień, które stanowiłyby pomoc w identyfikacji warunków, których występowanie pozwoliłoby rozpoznać takie świadczenie. Koncepcja świadczeń złożonych została bowiem wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z orzeczeniami TSUE jak i krajowych sądów administracyjnych przyjmuje się, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, gdy świadczenie jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności, świadczeń. Świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Świadczenie można identyfikować jako złożone, gdy istnieje ścisły związek funkcjonalny pomiędzy jego poszczególnymi elementami. Świadczenie kompleksowe – jak sama nazwa sugeruje – charakteryzuje się pewnym kompleksem czynności, ich złożonością. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kilka czynności, kilka towarów i/lub usług, które stanowią pewną całość, wykazują się związkiem ekonomicznym. Wszystkie zadania podejmowane w ramach świadczenia złożonego są niezbędne w celu osiągnięcia celu świadczenia oraz zaspokojenia potrzeb jego odbiorcy, konsumenta. Odrębna realizacja czynności składających się na świadczenie byłaby nieefektywna bądź nawet niemożliwa. Jednocześnie nie można jednak tracić z pola widzenia generalnej zasady niezależności i odrębności każdego świadczenia, na gruncie systemu podatku od towarów i usług. W świetle całości dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej istnieje bardzo niewiele wyjątków, w przypadku których można odstąpić od tej zasady. Termin świadczenia kompleksowego, jego istotę i cechy doskonale zobrazowano w opinii Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. w sprawie C-581/19, Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, która zawiera swoiste podsumowanie dotychczasowego dorobku orzeczniczego, posiada wymierny walor dla oceny kompleksowości świadczeń. W punkcie 16 zwrócono uwagę, że „(…) każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT (…)”. Natomiast w ramach punktu 18 podkreślone zostało, że „(…) co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu (…)”. „Zasada niezależności każdego świadczenia nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Transakcji nie należy bowiem sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT (…). Opodatkowanie VAT zespołów świadczeń i czynności wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności świadczeń, a z drugiej zakazu sztucznego rozdzielania jednolitych transakcji” (punkt 20). „Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (…)” (punkt 23). „Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (…). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie” (punkt 25). „Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność i ustępują nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wówczas wyłącznie to jedno pojedyncze świadczenie w całości. Waga poszczególnych elementów świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia” (punkt 27). „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (…). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (…)” (punkt 30). „Kolejne odstępstwo od zasady niezależności każdego świadczenia jest konieczne, kiedy dane świadczenie stanowi jedynie niesamodzielne świadczenie o charakterze pomocniczym wobec świadczenia głównego (…). Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (…). Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (…). Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne” (punkt 34). Ocena świadczenia jako kompleksowego, złożonego wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności każdej czynności na gruncie podatku od towarów i usług oraz jednocześnie zasady braku stosowania sztucznego podziału wobec elementów, które wykazują nierozerwalny związek oraz zmierzają do osiągnięcia jednego celu. Identyfikacja świadczenia jako złożonego musi zostać poprzedzona każdorazowo analizą samych elementów danego świadczenia, jak i związku jaki między nimi zachodzi. Jak określono wcześniej, Strona początkowo otrzymuje zgłoszenie zapotrzebowania od klienta, w wyniku którego następuje proces doradczy, w trakcie którego – po zapoznaniu się z oczekiwaniami klienta oraz analizą warunków montażu na konkretnej nieruchomości – klient wybiera rodzaj pergoli, kolorystykę oraz ustala indywidualne warunki realizacji. Projektant dokonuje szczegółowych pomiarów miejsca montażu, a klient składa zamówienie. Przedmiotem zamówienia, zgodnie ze wskazaniem, jest wykonanie elementów do budowy pergoli. Na podstawie zamówienia, w oparciu o przeprowadzone pomiary, Strona zamawia u producenta materiały, z których wykonane będzie zadaszenie tarasowe (pergola). Po otrzymaniu materiałów następuje proces montażu, budowy zadaszenia na nieruchomości klienta, składający się z całego katalogu czynności. W ocenie Organu, czynności realizowane przez Stronę, składające się na przedmiot wniosku z dnia 3 marca 2022 r., wykazują wzajemne powiązanie zarówno pod względem funkcjonalnym, jak i ekonomicznym. Wszystkie czynności takie jak doradztwo, zaprojektowanie, dostawa oraz montaż zadaszenia zmierzają do osiągnięcia jednego celu i zaspokojenia potrzeby klienta. Ewentualne rozdzielenie dostawy oraz montażu zadaszenia nosiłoby znamiona działania sztucznego. Klient nie jest bowiem zainteresowany realizacją wyłącznie części świadczenia, przykładowo dostawy zadaszenia bez jego montażu, z uwagi na brak niezależnego interesu wobec poszczególnych czynności. Dostawa zadaszenia nie może odbyć się bez montażu, zadaszenie byłoby w takim przypadku bezużyteczne. Natomiast sama usługa montażu bez dostawy zadaszenia utraciłaby swój zasadniczy sens, cel. Istotne jest, że wszystkie czynności wykonywane przez Stronę objęte są jednym zamówieniem klienta, a wynagrodzenie za świadczenie określone jest zbiorczą kwotą. Dodatkowo, stosownie do informacji jakie zawiera materiał dowodowy, nie jest świadczona przez Stronę sama usługa montażu pergoli, ani nie są dostarczane pergole bez usługi montażu. Innymi słowy, żadna z czynności, która wchodzi w zakres przedmiotowy świadczenia nie jest realizowana bez drugiej, innej. Świadczenie polegające na dostawie i montażu zadaszenia objęte jest jedną umową (…). W przekonaniu Organu, podkreślone wyżej okoliczności sprawy oraz zapisy umowy przemawiają za przyjęciem, że wszystkie czynności wykonywane przez Stronę spełniają kryterium wzajemnego powiązania w takim stopniu, że tworzą świadczenie złożone. Żadna z czynności wchodzących w skład świadczenie nie ma niezależnego, odrębnego charakteru. Przedmiotem wniosku jest w rezultacie świadczenie kompleksowe. W celu prawidłowego dokonania klasyfikacji oraz określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług wykonywanego przez Stronę świadczenia kompleksowego należy również wyznaczyć, która z czynności wchodzących w skład świadczenia polegającego na dostawie i montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) stanowi jego element główny. Podejmując próbę wyznaczenia elementu dominującego świadczenia pod uwagę należy wziąć punkt widzenia przeciętnego klienta, przewidywalność kwalifikacji transakcji złożonej dla przedsiębiorców, koszt poszczególnych elementów w relacji do całkowitego kosztu transakcji, wagę ilościową oraz jakościową poszczególnych świadczeń, zasadniczy cel świadczenia. Rozważeniu poddać należy również, co w danym świadczeniu ma większe znaczenie, który element tego świadczenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2502/21). Jednocześnie nie można zapominać, że sama niezbędność bądź użyteczność danego elementu świadczenia lub jego wartość, cena, nie stanowi okoliczności przesądzającej w ww. kwestii. Konieczne jest także poświęcenie uwagi takim zależnościom jak większe lub mniejsze znaczenie pracy w stosunku do znaczenia materiału, sposób wykonania czynności, w tym czas ich realizacji (por. opinia Rzecznika Generalnego Paola Mengozziego z dnia 12 września 2012 r. w sprawie C-395/11, BLV Wohn- und Gewerbebau GmbH przeciwko Finanzamt Lüdenscheid, ECLI:EU:C:2012:564). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22, powołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, w ramach której udzielono odpowiedzi na pytanie czy świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, należy traktować jako usługę modernizacji czy też jako dostawę towarów. Zgodnie z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w uchwale wskazano m.in., że „(…) jeśli czynności polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi. Element dominujący stanowi bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku podkreślił również, że uchwała z dnia 24 czerwca 2013 r. określa także, że „wykonane w odniesieniu do indywidualnego wymiaru i przystosowane do konkretnego budynku lub lokalu, trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią”. Na podstawie przytoczonych fragmentów można wyprowadzić wniosek, że Naczelny Sąd Administracyjny przy kwalifikacji świadczenia jako usługi bądź dostawy towaru, zwrócił uwagę na takie cechy jak czynność zaprojektowania oraz dopasowania, montaż komponentów, które wykonane zostały „na wymiar” oraz do konkretnego obiektu, jak również brak funkcjonowania komponentów w obrocie gospodarczym. Zestawiając realia w jakich dochodzi do dostawy i montażu zadaszenia tarasowego z rozważaniami poczynionymi w zakresie determinantów świadczenia głównego, należy zająć stanowisko, że rolę świadczenia dominującego w przedmiotowej sprawie przyjmuje usługa montażu zadaszenia, zaś pozostałe czynności takie jak doradztwo, projektowanie oraz dostawa elementów pergoli mają jedynie charakter pomocniczy. Zdaniem Organu, patrząc z perspektywy przeciętnego klienta największe znaczenie będzie miał montaż zadaszenia, to ten element stanowi główny cel całego świadczenia. Wszystkie czynności jakich podejmuje się Strona, począwszy od samego kontaktu z klientem (zgłoszenia zapotrzebowania), wykonania projektu, aż do zamontowania zadaszenia, zmierzają do zaspokojenia potrzeby klienta jaką jest właściwe oraz trwałe zamontowanie zadaszenia. Kluczowa dla rozpoznania elementu głównego świadczenia jest okoliczność, że Strona nie dostarcza klientowi gotowego towaru, a wyłącznie poszczególne elementy, materiały, zamówione od producenta. Zadaszenie jako przydomowa strefa relaksu powstanie dopiero na nieruchomości klienta, po przeprowadzeniu procesu montażu. Stosownie do uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r., Strona dostarcza do klienta komponenty, które nie funkcjonują w sposób samodzielny w obrocie gospodarczym. Strona trudni się także procesem doradczym, w trakcie którego ustalane są indywidualne warunki realizacji świadczenia. Strona dokonuje także szczegółowych pomiarów miejsca montażu, co odpowiada cechom świadczenia głównego w postaci usługi, wymienionym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego. W świadczeniu jakie oferuje Strona przeważają zatem elementy usługowe, praca wykonywana przez Stronę polegająca na montażu zadaszenia tarasowego. Za powyższym stanowiskiem przemawia także obszerny proces montażu jaki został przedstawiony w formularzu WIS-W dołączonym do pisma z dnia 5 maja 2022 r. Czynności składające się na montaż zadaszenia nie stanowią czynności prostych, standardowych, lecz zadania praco- i czasochłonne, wymagające specjalnej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, którymi to w znacznej mierze będzie zainteresowany klient. Zasadą jest, że świadczenia pomocnicze pod względem klasyfikacji oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług podążają za świadczeniem głównym. Stąd też klasyfikacja oraz stawka podatku od towarów i usług zostanie określona dla usługi montażu zadaszenia tarasowego (pergoli). 2.  Uzasadnienie klasyfikacji usługi (świadczenia kompleksowego) Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczeń należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: –    niniejszych zasad metodycznych, –    uwag do poszczególnych sekcji, –    schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: –    symbole grupowań, –    nazwy grupowań. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. Na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: –    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, –    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, –    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „Obiekty budowlane i roboty budowlane”. W sekcji F mieszczą się: –    budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej, –    roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym, –    opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych, –    realizację projektów budowlanych do sprzedaży. W sekcji F zawarty został dział 43 „Roboty budowlane specjalistyczne” obejmujący: –    specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp., –    wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, –    roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych. W dziale 43 „Roboty budowlane specjalistyczne” znajduje się klasa 43.29 „Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji” oraz grupowanie 43.29.19.0 „Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”, które zawiera: –    specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację, –    roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, –    roboty związane z instalowaniem rolet i markiz, –    roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych, –    roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych, –    roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego. Uwzględniając powyższe, usługa montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) – będąca przedmiotem niniejszej decyzji spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem 43 PKWiU 2015 „Roboty budowlane specjalistyczne”. 3.  Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4. W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4% (art. 146aa ust. 1 ustawy). Jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym: 1)  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz 2)  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% (art. 146aa ust. 1a ustawy). W okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4% (art. 146ef ust. 1 ustawy). Stosownie do art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. W art. 41 ust. 12b ustawy dodano jednak zastrzeżenie zgodnie, z którym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1)  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2)  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wywiódł, że „w przedmiotowej sprawie dla oceny charakteru usług świadczonych przez Skarżącą kluczowe znaczenie ma wykładnia użytego w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. terminu „modernizacja”. Wobec braku ustawowej definicji w ustawie podatkowej użytego w ww. przepisie terminu „modernizacja”, przy jego interpretacji należało posiłkować się jego znaczeniem w języku powszechnym. (…) Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego za „modernizację” uważa się unowocześnienie, ulepszenie czegoś (tu obiektu budowlanego lub jego części)”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku podkreślił, że w orzecznictwie przyjmuje się, że o tym, czy usługa montażu jest usługą modernizacji budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy, decyduje charakter tej czynności. „Zgodnie z przyjętym stanowiskiem modernizacja zachodzić będzie zatem, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność budynku, ale również są tak montowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją tego budynku jedną całość”. Zdaniem WSA w Gdańsku, w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, „(…) dla oceny, czy charakter świadczonych usług, polegający na montażu pergol odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia modernizacja istotne znaczenie ma charakter tego montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową”. W wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. wskazano, powołując się na ww. uchwałę, że „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). (…) w omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową”. Naczelny Sąd Administracyjny w ramach ww. uchwały o sygn. I FPS 2/13 podkreślił też, że montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego nie korzysta z obniżonej stawki podatku. W wyniku trwałego połączenia komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy. W rezultacie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 wymienił przede wszystkim dwie przesłanki kwalifikacji usługi jako modernizacji, stosowny montaż oraz skutki funkcjonalne takiego montażu w postaci unowocześnienia, ulepszenia obiektu budowlanego. Do modernizacji dochodzi gdy montaż nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, a po wykonaniu montażu zwiększony zostanie standard obiektu budowlanego. W uzasadnieniu wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r., celem rozpatrzenia skargi Strony, przytoczono najistotniejsze informacje wynikające z akt sprawy. Zgodnie z informacjami zawartymi w formularzu dołączonym do uzupełnienia wniosku, elementy przyścienne zadaszenia kotwione są do nośnych ścian budynku za pomocą kotwy chemicznej oraz specjalnie przygotowanych prętów gwintowanych z odpowiednią przekładką termiczną. Kotwa osadzona jest w cegle, pustaku lub drewnie w zależności od materiału, z którego zbudowany jest budynek. Słupy zadaszeń kotwione są za pomocą kotew montażowych do murów attyki budynku oraz płyty fundamentowej. Ewentualny demontaż pergoli spowodowałby trwałe uszkodzenie ścian nośnych budynku, elewacji, orynnowania oraz instalacji elektrycznej, zaś samą pergolę czyni zupełnie niesprawną i nieużyteczną. Z uwagi na to, że pergola jest na trwale połączona z budynkiem, jej usunięcie spowoduje powstanie dziur po kotwach w ścianach (kotwy w takim przypadku trzeba wyciąć), zerwanie elewacji w miejscach mocowania, ubytki w orynnowaniu, a w niektórych przypadkach także uszkodzenie dachu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ocenił, że „(…) połączenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalając na kwalifikację wykonywanych przez Skarżąca usług jako czynności modernizacji. Wskazać w tym miejscu należy, że pergola zależna od budynku jest montowana po jego zewnętrznej stronie. Musi być ona zamontowana do ściany budynku w sposób trwały i solidny, uniemożliwiający jej odłączenie się od budynku wskutek intensywnych opadów atmosferycznych, silnego wiatru, oblodzenia lub innych trudnych warunków atmosferycznych”. W wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. dano wyraz także temu, że „pergola powinna także być odporna na inne fizyczne oddziaływania takie jak opieranie się osób, opieranie drabiny lub złożonych mebli tarasowych/ogrodowych i innych standardowych działań ludzkich występujących w tego typu miejscach. Dlatego też pergole są instalowane za pomocą różnego rodzaju kotew trwale przytwierdzonych do ścian budynku. Nieodpowiedni montaż pergoli (brak jej zakotwiczenia lub zamocowania w stałych elementach budynku) może bowiem skutkować niebezpieczeństwem dla jej użytkowników lub uszkodzeniem pergoli i budynku”. Toteż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dosadnie podkreślił, że „demontaż pergoli jest możliwy na tej samej zasadzie jak jest możliwy demontaż zwykłych okien, płytek tarasowych czy parapetów, ale jego nieumiejętne przeprowadzenie może spowodować uszkodzenia budynku i samej pergoli. Pergole zależne są więc trwale zintegrowane z bryłą budynku, za pomocą kotew przymocowanych do ścian lub podłoża (…)”. Zdaniem składu orzekającego, „(…) w wyniku przeprowadzonego przez Stronę montażu pergoli naruszona zostaje substancja budynku, montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość (montaż jest bowiem związany z ingerencją w strukturę nieruchomości, a elementy przyścienne przymocowane są do ściany za pomocą specjalnych kotw i prętów). Wprawdzie zespolenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku nie ma nieodwracalnego charakteru, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu pergoli stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 u.p.t.u.”. W ramach wiążącej informacji stawkowej z dnia 14 czerwca 2022 r. Organ doszedł do przekonania, że wykonywana usługa (świadczenie kompleksowe) – nawet jeżeli wymaga ingerencji w obiekt budowlany – nie prowadzi do trwałego połączenia montowanych elementów z konstrukcją budynku. Pergola jest bowiem tylko elementem wyposażenia budynku, nie stanowi jego substancji, może zostać poddana demontażowi. Z takim stanowiskiem nie zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który wskazał, że „(…) że z uwagi na opisany we wniosku, a niepodważony skutecznie przez organ, stan faktyczny, nieuprawnione było stanowisko Dyrektora KIS, zgodnie z którym wykonywana przez Stronę usługa montażu pergoli nie skutkuje połączeniem jej w sposób trwały z elementami obiektu, a tym samym, że jej montaż nie może być uznany za modernizację budynku”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, ponownie rozpatrując odwołanie z dnia 5 lipca 2022 r., stwierdza, że cechy i właściwości zadaszenia tarasowego pozwalają twierdzić, że montaż systemu spełnia cechę trwałości. Oferowane przez Stronę zadaszenie niewątpliwie będzie zdatne do użytku przez dłuższy czas. W wyniku zamontowania zadaszenia do budynku powstaje całość mająca sprecyzowaną funkcję użytkową, co dodatkowo potwierdzają załączone do uzupełnienia wniosku zdjęcia. Poprzez zastosowanie takich materiałów jak kotwy chemiczne, specjalnie przygotowane pręty gwintowane z odpowiednią przekładką termiczną nastąpi trwałe zespolenie zadaszenia z konstrukcją budynku, które będzie wiązać się z ingerencją w jego strukturę. W takich okolicznościach chęć demontażu zadaszenia bez uszkodzenia jego samego oraz budynku jest działaniem niemożliwym. Trwały montaż w przypadku zadaszenia o wadze mogącej przekraczać (…) jest podstawą zapewnienia jego bezpiecznego użytkowania. Skutkiem prac, które przeprowadzane są przez Stronę niewątpliwie będzie osiągnięcie wymaganej normami stabilności konstrukcji. Zadaszenie zostanie zamontowane zgodnie ze sztuką budowlaną, co doprowadzi do stworzenia stabilnej konstrukcji, całości, zintegrowanej z budynkiem. Za przyjęciem, że montaż zadaszenia wykazuje cechę trwałości przemawiają także specjalistyczne urządzenia jakie wykorzystywane są do tego procesu, przykładowo (…), oraz cechy samego zadaszenia jako stabilnej konstrukcji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku poczynił także rozważania na temat samej funkcji zadaszenia wskazując, że „(…) skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu jest m.in. uzyskanie przez obiekty, których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem. Tym samym, wbrew stanowisku organu, uznać należy, że montaż pergoli zwiększa funkcjonalność i użyteczność obiektu budowlanego”. W wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. zaznaczono także – w kontekście specyfiki postępowania prowadzonego celem wydania wiążącej informacji stawkowej oraz stanowiska jakie zajął Organ – że wobec braku innych materiałów dowodowych oraz ustalonych okoliczności faktycznych, które mogłyby podważyć stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz uzupełnieniu przez Stronę, należało przyjąć zaprezentowany stan za zaistniały. Potrzebne jest więc przypomnienie, że w formularzu dołączonym do uzupełnienia wniosku Strona określiła, że głównym celem budowy pergoli jest stworzenie przydomowej strefy relaksu, która pozwoli użytkownikowi spędzić czas na świeżym powietrzu, jednocześnie zapewniając ochronę przed działaniem czynników zewnętrznych takich jak deszcz, wiatr czy nasłonecznienie. Wszystkie montowane pergole służą do użytku przez cały rok, bez względu na warunki pogodowe. Zamontowana pergola tworzy z budynkiem całość funkcjonalno-użytkową podnosząc jednocześnie walory funkcjonalne i estetyczne budynku. Klienci uzyskują w ten sposób dodatkową przestrzeń, z której mogą korzystać bez względu na pogodę. Dodatkowo montaż pergoli ma wpływ na termomodernizację budynku: znacząco ogranicza użycie klimatyzacji latem oraz ogrzewania zimą. Latem zadaszenie typu pergola reguluje wpływ promieni słonecznych na nagrzewanie pomieszczeń. Po rozbudowaniu budynku o pergolę zmieniają się również parametry użytkowe oraz techniczne, co znacząco wpływa na podniesienie standardu i wartości nieruchomości. Biorąc pod uwagę zdjęcia pergoli, można także wskazać, że zadaszenie poniekąd zwiększa powierzchnię użytkową budynku, w którym jest zamontowane. W opinii Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zadaszenie stanowi obszerną konstrukcję, której montaż powoduje powstanie zewnętrznej strefy rekreacyjnej, ściśle zintegrowanej z bryłą budynku. Zadaszenie bezpośrednio przylega do budynku, jego ściany. Zależność ta niewątpliwie skutkuje uzyskaniem przez budynek nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, tak jak zaznaczyła to Strona. Nowe parametry użytkowe budynku mogą objawiać się poprzez użytkowanie obiektu w odmienny sposób niż dotychczas. Właściciel budynku zyskuje nową, zewnętrzną przestrzeń, do codziennego użytku, wykorzystania, spędzania czasu. Zadaszenie przyjmuje formę pomieszczenia przylegającego do budynku o określonej funkcji użytkowej. Nabycie nowych parametrów technicznych przez budynek można zaś wiązać z takimi właściwościami zadaszenia jak ochrona budynku przed przegrzaniem, zbytnim nasłonecznieniem oraz pozostałymi, niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi. W wyniku zamontowania zadaszenia można także bezsprzecznie mówić o podwyższeniu samej wartości oraz standardu budynku. Funkcją zadaszenia tarasowego jest również ochrona przed niszczeniem w wyniku płowienia od słońca elementów wnętrza obiektu (meble, podłogi, tkaniny), a także zmniejszenie stopnia niszczenia tarasu pod wpływem panujących warunków atmosferycznych. Zadaszenie tarasowe to zatem nie tylko ochrona samego budynku, ale i jego części zewnętrznych oraz elementów wyposażenia. W konsekwencji, Organ – ponownie rozpatrując odwołanie z dnia 5 lipca 2022 r. oraz uwzględniając ocenę prawną oraz faktyczną dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 – stwierdza, że usługa (świadczenie kompleksowe) polegająca na dostawie i montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) wpisuje się w pojęcie modernizacji wymienione w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy. Powyższa ocena odpowiada stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który określił, że „(…) przyjąć należało konstatacje przedstawione powyżej przez Sąd w przedmiocie ziszczenia się przesłanki trwałości połączenia pergoli z budynkiem, prowadzącego do powstania całości techniczno-użytkowej i skutku dokonania tejże usługi w postaci zwiększenia użyteczności i funkcjonalności obiektu budowlanego, a co za tym idzie uznania przedmiotowej usługi montażu pergoli za modernizację obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 u.p.t.u.”. Z akt niniejszej sprawy wynika dodatkowo, że „usługa opisana we wniosku realizowana jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m. kw. (budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym). Usługa wykonywana jest w budynkach sklasyfikowanych w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, symbol 1110 obejmujący budynki mieszkalne jednorodzinne zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia z 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.)”. Zważywszy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż zadaszenia tarasowego (pergoli) – mieści się w zakresie znaczeniowym terminu modernizacji i dotyczy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to tym samym objęta jest hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy. Oznacza to, że do ww. usługi (świadczenia kompleksowego) ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy. Ponowna analiza zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 doprowadziła Organ odwoławczy do wniosku, że w wiążącej informacji stawkowej z dnia 14 czerwca 2022 r. nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG dokonano nieprawidłowej identyfikacji usługi, a tym samym nieprawidłowo określono stawkę podatku. W rezultacie, konieczne stało się uwzględnienie odwołania Strony z dnia 5 lipca 2022 r., co doprowadziło do uchylenia w całości zaskarżonej wiążącej informacji stawkowej oraz orzeczenia co do istoty sprawy zgodnie z zapadłym wyrokiem. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2024 r. sygn. akt I OSK 344/23 oceniono, że „(…) przepis art. 153 p.p.s.a. (…) ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie”. Dlatego też końcowo Organ jeszcze raz pragnie podkreślić, że niniejsza decyzja została wydana na skutek orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22, którym – stosownie do art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest związany. Warto także podkreślić, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 181/14 „(…) przedmiot postępowania odwoławczego wyznacza tożsamość pod względem przedmiotowym i podmiotowym sprawy rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji, co oznacza, że organ odwoławczy nie może rozszerzyć rozstrzygnięcia na zakres nieobjęty decyzją organu pierwszej instancji, gdyż naruszałoby to zasadę dwuinstancyjności”. Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.14.PS z dnia 21 stycznia 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Strona może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem tej decyzji. Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.14.PS z dnia 21 stycznia 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do świadczenia kompleksowego wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG z dnia 14 czerwca 2022 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2b ustawy, który stanowi, że w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powołane przepisy stanowią, że Strona może stosować WIS nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG z dnia 14 czerwca 2022 r. od dnia następującego po jej doręczeniu do końca stosowanego przez Nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję. Fakt zastosowania się przez Stronę do WIS nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG z dnia 14 czerwca 2022 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawnopodatkowych dla Strony. Tym samym, Strona w ww. okresach rozliczeniowych ma prawo wyboru, czy zastosuje niniejszą decyzję czy też WIS nr 0111-KDSB2-1.440.66.2022.3.AZG z dnia 14 czerwca 2022 r. Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej uchyleniem niniejszą decyzją, wówczas dla świadczenia kompleksowego w ww. okresach rozliczeniowych w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.). Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.14.PS z dnia 21 stycznia 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.441.38.2022.14.PS z dnia 21 stycznia 2025 r., wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja świadczenia kompleksowego według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, lub 2)  stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub 3)  podstawa prawna wskazanej stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).