0110-KSI2-2.442.11.2024.7.BKD

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 30 maja 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH, określającej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa, transport oraz montaż markizy (…) klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, utrzymanej w mocy decyzją z dnia 21 sierpnia 2023 r. nr 0110-KSI2-2.441.32.2023.2.BKD, zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając: –    Przedmiot wniosku: towar (świadczenie kompleksowe) – dostawa, transport oraz montaż markizy (…). –    Opis usługi: Wnioskodawca wykonuje świadczenie kompleksowe polegające na dostawie, transporcie oraz montażu markizy (…). Markiza montowana jest do ścian, elementów konstrukcyjnych budynków. Montaż odbywa się na uchwytach do markizy, przez które łączy się markizę ze ścianą prętem gwintowym i kotwą chemiczną. Usługa montażu wykonywana jest do zewnętrznych ścian budynków mieszkalnych jednorodzinnych, sklasyfikowanych w PKOB w klasie 1110. Markizy są kupowane u polskich producentów, natomiast Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. –    Rozstrzygnięcie: CN 63 –    Stawka podatku od towarów i usług: 23% –    Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy –    Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług UZASADNIENIE W dniu 27 lutego 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, w zakresie sklasyfikowania świadczenia kompleksowego polegającego na dostawie, transporcie oraz montażu markizy (…) – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis: „Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży, montażu i serwisu produktów, które sprzedaje. Jednym ze świadczeń jakie może nabyć Klient Wnioskodawcy jest zakup i montaż markiz. Markizy są kupowane u polskich producentów. Nabywany jest gotowy element mocujący wraz z uchwytami. Markizy montowane są do ścian, elementów konstrukcyjnych budynków tj. strop. Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. Montaż odbywa się na uchwytach do markiz, przez które łączy się markizy ze ścianą prętem gwintowym i kotwą chemiczną. Montaż markiz na stałe łączy ją z budynkiem. Nie da się jej zdjąć bez uszkodzenia elewacji/ściany budynku. Montaż wykonywany jest na zewnątrz, do zewnętrznej ściany budynku. Powyższe czynności dokonywane są w domach jednorodzinnych, szeregowych lub bliźniakach”. We wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej wskazano również: –    w pozycji 52 – przedmiot wniosku – kwadrat nr 3: towar/y i/lub usługa/i; –    w pozycji 53 – liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek – 2. –    w pozycji 54 – klasyfikacja, według której mają zostać zaklasyfikowane towar lub usługa – kwadrat nr 3: Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Załączniki do ww. wniosku stanowią: (…) Pismem z dnia 21 marca 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.1.IH Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia wniosku poprzez udzielenie odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania. Odpowiadając na ww. wezwanie Wnioskodawca pismem z dnia 27 marca 2023 r. (data wpływu 5 kwietnia 2023 r.), udzielił m.in. następujących odpowiedzi: 1.  „Jednoznaczne wskazanie, z ilu elementów składa się świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszego wniosku. Świadczenie kompleksowe składka się z dwóch elementów tj. dostawy markiz oraz ich montażu. Wnioskodawcy chodzi tutaj o fakt, że dokonuje jednocześnie dostawy towaru jak i świadczenia usług. Świadczenie usług polega na samym montażu, zaś dostawa towarów na wbudowaniu markiz do stropu budynku. Mimo wszystko jego zdaniem temu świadczeniu bliżej do usługi. 2.  Uiszczenie brakującej opłaty do wniosku, będącej wielokrotnością kwoty 40 zł, zgodnej z ilością towarów lub/i usług składających się w ocenie Wnioskodawcy na jedno świadczenie złożone podlegające opodatkowaniu (z uwzględnieniem wcześniej złożonej opłaty). Wnioskodawca dołącza do wniosku potwierdzenie dokonania opłaty. 3.  Szczegółowe opisanie towarów lub/i usług składających się na przedmiotowe świadczenie kompleksowe. W przypadku usług należy wskazać, jakie konkretnie czynności będą w ich ramach wykonywane. Świadczenie kompleksowe składa się z dostawy towaru - markizy, która zostaje zamontowana oraz usługi będącej procesem jej montażu. Świadczenie kompleksowe polega na: nabyciu markiz, uchwytów, narzędzie służących do automatycznego albo ręcznego sterowania, następnie na usłudze polegającej pojawieniu się markiz w danym miejscu (montażu). Proces usługi to: rozpakowanie wszystkich elementów, wymierzenie powierzchni, przygotowanie otworów mocujących w ścianie oraz montaż właściwy. 4.  Jeśli w ramach świadczenia Wnioskodawca dokonuje również serwisu, dodatkowo należy wskazać, na jakiej podstawie się on odbywa? Czy jest to usługa świadczona cyklicznie, czy wyłącznie na zlecenie klienta? Serwis występuje na zlecenie klienta (brak cyklicznych przeglądów), serwis jest jako oddzielna usługa, chyba, że jest to świadczenie w ramach gwarancji. 5.  Wskazanie czy zdaniem Wnioskodawcy, usługa/i i/lub towar/y składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie. Zdaniem Wnioskodawcy usługa i dostawa towaru składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie. Nabycie oraz montaż markiz ma charakter wspólny. Klient nabywając dane świadczenie ma świadomość, że przy jego nieruchomości w najbliższym czasie pojawi się markiza oraz, że w tym zakresie niezbędne będzie dokonanie odpowiedniej usługi, która to spowoduje. Pojawiają się więc tutaj dwa zdarzenia dostawa towarów oraz świadczenie usług, które to muszą występować wspólne oraz są względem siebie niezbędne do pojawienia się markizy w danym miejscu na zlecenie klienta. 6.  Wskazanie, na czym konkretnie polega (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między usługą/ami i/lub towarem/ami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodująca, że usługa/i i/lub towar/y nie mogą być świadczone odrębnie. Świadczona usługa jaki i dostawa towarów nie mogą być świadczeniami odrębnymi, gdyż stanowią integralny element, istotnie ze sobą skorelowany. Brak markizy uniemożliwia dokonanie odpowiedniego montażu (usługi). Pojawienie się markiz wymaga zarówno dostarczenie jej w dane miejsce (dostawy towarów) jak i usługi montażowej. Brak elementów albo brak usługi powoduje, że markiza nie może być zamontowana w danym miejscu. Rozdzielenie tych czynności byłoby nieuzasadnione ekonomicznie. Wnioskodawca musiałby najpierw fakturować za sprzedaż markizy, a potem za usługę montażu. W realiach gospodarczych nie byłoby to uzasadnione działanie. 7.  Wskazanie, czy z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też odrębnie kilku poszczególnych składowych. Z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany nabyciem markiz, które mają zostać zamontowane u niego przy nieruchomości. Oznacza to, że zainteresowany jest jednym (złożonym świadczeniem) nie odrębnie kilkoma poszczególnymi. Nabywca kupując dane świadczenie nastawia się na: -pojawienie się markizy wmontowanej do nieruchomości oraz -usługę montażu, która spowoduje, że inna osoba wbuduje ten element do stropu. Chodzi tu więc o funkcjonalny charakter tego świadczenia, polegający na końcowym zaistnieniu markiz przyłączonych do nieruchomości nabywcy. 8.  Wskazanie, jak skalkulowane jest wynagrodzenie za wykonywane świadczenie. Czy cena obejmuje całość świadczenia? Cena obejmuje całość świadczenia, czyli zarówno nabycie markiz, pozostałych elementów niezbędnych do jej zamontowania, koszty pośrednie, usługę dotyczącą montażu oraz narzut zysku powodujący, że firma osiąga z danej transakcji dochód, a nie stratę. Kalkulacja skupia się na tym, aby cena zwróciła wydatki poniesione na markizę oraz wygenerowała odpowiedni zysk. 9.  Wskazanie, jak kształtuje się wartość poszczególnych elementów świadczenia (w tym wartość dostarczanego towaru) w odniesieniu do całości świadczenia. Nabycie samej markizy to od 60% do 80% wartości danej transakcji. Narzut zysku wynosi natomiast ok. 10%, a pozostałą część stanowią koszty pośrednie, pracownicy oraz elementy mocujące. Sama usługa montażu nie podlega wycenie, wynika to z całokształtu transakcji. Wnioskodawca kupuje wszystkie składniki poniżej ceny sprzedaży, aby uzyskać z niej zysk. Tym samym można stwierdzić, że usługa montażu jest elementem zysku tzn. wartość wydatków podlega zwrotowi, a sama usługa powoduje wygenerowanie zysku. 10.  Wskazanie, co zdaniem Wnioskodawcy będzie elementem dominującym (głównym) w ramach opisanego świadczenia. Jakie okoliczności przesądzają o ty m, że dany element świadczenia będzie miał charakter dominujący? Zdaniem Wnioskodawcy elementem dominującym (głównym) opisanego świadczenia będzie usługa polegająca na montażu markiz. Przesądza o tym fakt, że to markizy są kupowane u danego producenta, a Wnioskodawca dostarczając je dokonuje ich montażu. Czynności jakie wykonuje Wnioskodawca skupiają się więc przede wszystkim na usłudze montażu elementów. Sama dostawa towarów, pojawienie się markiz w danym miejscu ma jego zdaniem charakter uboczny. 11.  Wskazanie, które z elementów składających się na świadczenie kompleksowe, zdaniem Wnioskodawcy, mają charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania świadczenia głównego. Zdaniem Wnioskodawcy charakter pomocniczy niezbędny do wykonania świadczenia głównego w postaci montażu markiz ma dostawa towaru w postaci pojawienia się markiz przy budynku klienta. Według Wnioskodawcy fakt nabycia markizy oraz jej przetransportowanie na miejsce montażu nie może być świadczeniem głównym. Klient decydując się na nabycie markiz zakłada, że pojawi się ona w określonym miejscu będącym jego nieruchomością. Nie zmienia to jednak faktu, że odpowiednie przymocowanie takich markiz wymaga specjalistycznej wiedzy i tym samym to ten element jest kluczowy w powyższym świadczeniu, gdyż jest w pełni wykonywany przez Wnioskodawcę. 12.  Wskazanie, w jaki sposób elementy pomocnicze wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku przyczyniają się (służą) do efektywniejszego/lepszego wykonania świadczenia (elementu) głównego. Dostawa towaru w postaci pojawienia się w danym miejscu markiz jest niezbędnym elementem do wykonania usługi w postaci jej montażu. Charakter pomocniczy przejawia się w tym, że bez markiz nie możliwe jest dokonanie jej odpowiedniego montażu. Tym samym charakter pomocniczy przyczynia się do istnienia całej usługi tzn. jej montażu. W tym przypadku dostawa towaru nie wpływa na efektywniejsze/lepsze wykonania świadczenia głównego, lecz uzależnia swoje istnienie od wykonania świadczenia głównego. 13.  Wskazanie, czy poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu. Jeśli tak, to należy wskazać ten cel. Poszczególne, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest wykonanie świadczenia na rzecz klienta. Jest nim dokonanie takiego zespołu czynności, aby w danym miejscu wyznaczonym przez klienta pojawiła się zamontowana do budynku markiza. 14.  Wskazanie parametrów technicznych markiz, a w szczególności określenie rodzaju materiału, z którego są wykonane, wymiarów itp. Parametry techniczne markiz zostały dołączone do tego pisma w ramach specyfikacji (…) Markizy są wykonane z aluminium, tkaniny tekstylnej. Wymiary są różne w zależności od danej potrzeby klienta. 15.  Wskazanie, jak prezentowana jest, skierowana do klientów, oferta dotycząca przedmiotowego świadczenia oraz w zakresie jakich elementów klient dokonuje wyboru. Oferta dotycząca przedmiotowego świadczenia skierowana jest do klientów na stronie internetowej, gdzie wprowadzony został konfigurator ułatwiający dostosowanie markizy do potrzeb klienta. Elementy, które może wybrać klient to: model i typ markizy, szerokość markiz, długość markiz, kolory konstrukcji, typ napędu, rodzaj tkaniny (wodoodporna czy nie wodoodporna), kolory tkaniny. 16.  Wskazanie sposobu składanie zamówienia u producenta markiz wraz z wyszczególnieniem, jakie elementy podlegają zamówieniu. Zamówienie składane jest na podstawie danych technicznych dotyczących markizy przedstawionych przez klienta. Dokupowane poza tym są m.in. elementy mocujące oraz automatyka. 17.  Wskazanie, czy Wnioskodawca udziela gwarancji na przedmiotowe świadczenia? Jeśli tak, jakie elementy ona obejmuje? Wnioskodawca udziela gwarancji na przedmiotowe świadczenie zgodnie z przepisami prawa tzn. 1 rok dla firm oraz 2 lata dla konsumenta. Obejmuje ona montaż oraz sam produkt - przy czym na produkt Wnioskodawca posiada gwarancję u producenta. 18.  Wskazanie, w jaki sposób demontaż markiz uszkadza elewację/ściany budynku. Demontaż markiz uszkadza elewację poprzez pozostawienie otworów w ścianie np. stropie. Oznacza to, że niezbędne są do wykonania dodatkowe czynności tak aby budynek mógł wrócić do stanu sprzed zamontowania markizy. 19.  Wyjaśnienie, jak należy rozumieć sformułowanie: Montaż markiz na stałe łączy ją z budynkiem. To znaczy, że łączy się z elementem konstrukcyjnym budynku, ze ścianą nośną i/lub ze stropem i/lub z krokwią konstrukcji dachu i/lub balkonem. Śruby montują dane elementy bezpośrednio z budynkiem za pomocą kotwy chemicznej i/lub prętów i/lub uchwytów ściennych i/lub uchwytów krokwiowych i/lub uchwytów sufitowych. 20.  Wskazanie, czy demontaż markizy powoduje jej zniszczenia i czy nadaje się ona do powtórnego montażu. Demontaż powoduje zniszczenie elementów montażowych markizy oraz struktury obudowy. Te elementy muszą być wymienione, żeby zamontować ją ponownie. 21.  Wskazanie, gdzie będzie wykonywane świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku - w budynku mieszkalnym jednorodzinnym czy w lokalu mieszkalnym? Wraz ze wskazaniem całkowitej powierzchni użytkowej. Dodatkowo należy wskazać: Świadczenie kompleksowe będzie wykonywane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym. Odnosząc się natomiast do powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych jednorodzinnych kwestia ta zależy od konkretnego budynku. Wnioskodawca skonkretyzował, że chodzi o budynki mieszkalne jednorodzinne, czyli takie, których powierzchnia użytkowa w co najmniej połowie jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Jeżeli będzie ona przekraczać metraż wskazany w przepisach ustawy o VAT dotyczący 8% stawki, to Wnioskodawca od nadwyżki zastosuje standardową stawkę w wysokości 23%. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że niektóre WIS-y wydawane w tym zakresie same w sobie wskazują na możliwość stosowania stawki 8% w zależności od metrażu nie przerzucając jednocześnie ciężaru odpowiedzi na takie pytanie na Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli będzie ona poniżej 300 m2 to Wnioskodawca zastosuje do całości usługi niższą stawkę, a jeżeli będzie przekraczać ten metraż zastosuje ją proporcjonalnie (oczywiście zakładając uzyskanie pozytywnego WIS-u w tym zakresie). a)  czy powierzchnie budynku (również tego, w którym znajduje się lokal mieszkalny) przeznaczone na cele mieszkalne obejmują co najmniej połowę powierzchni użytkowej określonej według metodologii PKOB; Zgodnie z PKOB „Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.” Wnioskodawca powyżej wskazał, że wniosek dotyczy budynków mieszkalnych jednorodzinnych, tym samym aby mogły one być budynkami mieszkalnymi muszą spełniać przesłankę wskazaną w pytaniu. Odpowiadając jednak na pytanie: tak, powierzchnia budynku przeznaczona na cele mieszkalne obejmuje co najmniej połowię powierzchni użytkowej określonej według metodologii PKOB. Natomiast, odnosząc się do lokali mieszkalnych tutaj w odpowiedzi na pytanie 21 Wnioskodawca na prośbę organu podatkowego uściślił, że wniosek odnosi się do budynków mieszkalnych jednorodzinnych tym samym zakres pytania dotyczący lokali mieszkalnych staje się bezprzedmiotowy. b)  czy budynek jest przeznaczony do stałego czy okresowego zamieszkania; Wnioskodawca dokonując świadczenia kompleksowego nie otrzymuje informacji od swojego klienta czy jego budynek jest przeznaczony do stałego czy okresowego zamieszkania. Wykonuje on świadczenie opartą na montażu, tym samym jego klienci nie udzielają mu odpowiedzi na takie pytanie wchodzące w zakres ich życia prywatnego. Dodatkowo element ten nie jest istotny ani w zakresie PKOB tzn. ustalenia czy budynki są faktycznie mieszkalne oraz podatku VAT. Art. 41 ust. 12a nie uzależnia możliwości skorzystania z tej stawki od czynnika zadanego w pytaniu. c)  czy wskazany budynek spełnia kryteria zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych; Ponownie Wnioskodawca pragnie wskazać, że dokonując świadczenia kompleksowego montażu nie otrzymuje informacji od swojego klienta czy jego budynek jest przeznaczony do zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Wykonuje on świadczenie, gdzie jego klienci nie są zobowiązani do udzielenia mu takich odpowiedzi z zakresu ich życia prywatnego. Dodatkowo element ten nie jest istotny w zakresie PKOB tzn. ustalenia czy budynki są faktycznie mieszkalne oraz podatku VAT. Art. 41 ust. 12a nie uzależnia możliwości skorzystania z tej stawki od czynnika zadanego w pytaniu. Tutaj, jednak zdaniem Wnioskodawcy, skoro budynki, w których wykonuje usługi, są budynkami jednorodzinnymi mieszkalnymi może on przypuszczać, że spełniają kryteria zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. d)  czy wskazany budynek jest objęty społecznym programem mieszkaniowym; Przedmiotem WIS-u jest świadczenie kompleksowe, które jest wykonywane powtarzalnie, nie zaś jedna pojedyncza usługa. Wnioskodawcy chodzi tu o fakt, że świadczenie kompleksowe (jego zdaniem usługa montażu) dokonywane są powtarzalnie i elementem zmiennym tego świadczenia jest markiza i budynek na którym jest wykonywana. Odpowiadając jednak na pytanie budynki, na których wykonywane jest świadczenie wskazane we wniosku są objęte społecznym programem mieszkaniowym. e)  jeśli świadczenie kompleksowe jest wykonywane w lokalu mieszkalnym, to czy spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), tj. czy posiada stosowne zaświadczenie wydane przez starostę (art. 2 ust. 3 ww. ustawy) potwierdzające, że określony lokal stanowi lokal mieszkalny? Ze względu na fakt, iż organ poprosił na początku pytania 21 o wskazanie czy świadczenie jest wykonywane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym czy lokalu mieszkalnym Wnioskodawca zdecydował się skonkretyzować zakres wniosku do jednego z tych budynków. Tym samym świadczenie kompleksowe dotyczące wniosku nie obejmuje już swoim zakresem lokali mieszkalnych, a w konsekwencji pytanie te staje się bezprzedmiotowe. 22.  Wskazanie, jaka jest klasyfikacja jednego konkretnego budynku, którego dotyczy wniosek lub budynku, w którym znajduje się lokal mieszkalny, w którym wykonywane jest świadczenie kompleksowe mające być przedmiotem analizy, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Należy wskazać klasę PKOB jednego budynku - symbol PKOB czterocyfrowy. Ze względu na fakt, iż organ poprosił na początku pytania 21 o wskazanie czy świadczenie jest wykonywane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym czy lokalu mieszkalnym Wnioskodawca zdecydował się skonkretyzować zakres wniosku do jednego z tych budynków. Tym samym wniosek dotyczący świadczenia kompleksowego nie obejmuje już swoim zakresem lokali mieszkalnych, a w konsekwencji część pytania dotycząca lokalu mieszkalnej staje się bezprzedmiotowa. Odpowiadając na pozostałą część pytania wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku jest usługa wykonywana powtarzalnie nie jedna konkretna. Jest ona świadczona na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych Jego symbol PKOB czterocyfrowy to Sekcja 1 dział 11 grupa 111 klasa 1110, czyli jak zostało już wcześniej wskazane budynki mieszkalne jednorodzinne. 23.  Jeżeli Wnioskodawca oczekuje klasyfikacji na potrzeby stosowania art. 41 ust. 12 ustawy, proszę wskazać w ramach jakiej czynności, tj. budowy, remontu, modernizacji, przebudowy? Należy wskazać jedną kategorie prac, której dotyczy wniosek. Tak, Wnioskodawca oczekuje klasyfikacji na potrzeby stosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Świadczenie jakie on wykonuje mieści się w kilku czynnościach wymienionych w tym przepisie, jednakże najbliżej mu do modernizacji. Wynika to drogą eliminacji z tego, że dzięki temu świadczeniu pojawia się w danym miejscu przy budynku markiza. Nie jest to więc budowa nowej nieruchomości. Nie jest to także remont, gdyż nie powoduje to zmiany danych elementów składowych, a dodaniem nowego obiektu przyłączonego do nieruchomości. Trudno też mówić tutaj o przebudowie. 24.  Przedłożenie (uwierzytelnionej za zgodność z oryginałem): a)  przykładowej kopii lub wzoru umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą na wykonanie świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem złożonego wniosku, a w przypadku oświadczenia, że umowa w formie pisemnej nie została zawarta - innego dokumentu (np. zlecenia, zamówienia, protokołu, itp.), a także wskazania ustnych ustaleń, z których wynikają okoliczności towarzyszące wykonaniu usługi; Umowy dotyczące wniosku nie są zawierane w formie pisemnej, dlatego też Wnioskodawca dołącza fakturę pro forma, fakturę zaliczkową będące elementami składowymi danej transakcji, a także maila dotyczącego samej transakcji. Dokumenty te zostały poświadczone za zgodność z oryginałem oraz zanonimizowane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Ustne ustalenia, z których wynikają okoliczności towarzyszące wykonaniu usługi to: przyjęcie zamówienia do realizacji, ustalenie terminu realizacji, cena i termin zapłaty oraz wysyłka specyfikacji towaru (dołączone do wniosku). Wszystko to potwierdzane jest fakturą pro forma (także dołączona do wniosku). Następnie Wnioskodawca w ustalonym terminie przyjeżdża na miejsce i wykonuje dane świadczenie. W między czasie w zależności od danej sytuacji wystawiana jest faktura końcowa, a także faktura zaliczkowa. Potwierdzeniem wykonania danych usług są także zdjęcia, które zostały wcześniej dołączone do wniosku. b) karty technologicznej/specyfikacji towaru, innych dokumentów/dowodów dotyczących towaru np. atesty, certyfikaty, itp., z których wynikają wszelkie dane i parametry charakterystyczne dla markiz. Dokument zostaje dołączony do wniosku. 2 specyfikacje różnych markiz oraz deklaracja właściwości użytkowych. Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe, które zdaniem Wnioskodawcy jest usługą montażu. Montaż odbywa się w ramach różnych markiz, które wybiera klient, dlatego też Wnioskodawca przesyła różne markizy, gdyż są one zmienne w zależności od wymagań klienta.” Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył: (…) Pismem z dnia 14 kwietnia 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.2.IH Organ ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Odpowiadając na ww. wezwanie Wnioskodawca, pismem z dnia 18 kwietnia 2023 r. (data wpływu 26 kwietnia 2023 r.), przekazał następujące informacje: 1.  „Wskazanie jednego rodzaju markizy w chodzącej w skład przedmiotowego świadczenia kompleksowego. W związku z prośbą organu Wnioskodawca zawęża zakres wniosku jedynie do markiz (…). 2.  Wskazanie, czy transport markizy jest jednym z elementów przedmiotowego świadczenia kompleksowego. Tak, transport markiz jest jednym z elementów przedmiotowego świadczenia kompleksowego. 3.  Jednoznaczne wskazanie: a)  elementów polegających zamówieniu u producenta markiz; Zgodnie z wnioskiem o uzupełnienie organ podatkowy wskazał, że Wnioskodawca nie określił zamkniętego katalogu elementów podlegających zamówieniu stosując pojęcie m.in. Tym samym Wnioskodawca pragnie sprecyzować odpowiedź na te pytanie wskazując iż Zamówienie składane jest na podstawie danych technicznych dotyczących markizy przedstawionej przez klienta. Dokupowane są elementy mocujące oraz automatyka. b)  w jaki sposób demontaż markizy uszkadza elewację/ścianę budynku; Demontaż markiz uszkadza elewację/ścianę budynku poprzez pozostawienie otworów w ścianie, a także uszkodzenie warstwy ocieplenia. c)  sposobu połączenia markizy z budynkiem. Tutaj Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku jest określony rodzaj usługi. Zgodnie z art. 42b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług Wniosek o wydanie WIS zawiera: (...) 3) określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)  szczegółowy opis towaru lub usługi pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, (...) Zgodnie z powyższym przepisem szczegółowość opisu usługi powinna zostać dokonana w taki sposób, aby możliwa była jej identyfikacja i odpowiednia klasyfikacja. W przypadku przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku dokonuje on świadczenia kompleksowego związanego m.in. z montażem markiz. Usługa ta jest świadczona na różnych nieruchomościach, których opis został już wystarczająco opisany we wniosku i wcześniejszym wezwaniu. Wnioskodawca napisał wniosek w celu uzyskania informacji o stawce VAT świadczenia. Idąc logiką organu powodującą skonkretyzowanie nieruchomości (odpowiadając na to pytanie) Wnioskodawca w zasadzie musiałby występować o Wiążącą Informację Stawkową w odniesieniu do każdej sytuacji, gdy świadczy powyższe świadczenie kompleksowe. Założeniem tego świadczenia jest jego realizacja w stosunku do wielu klientów, gdzie czynnikiem różniącym się jest kwestia nieruchomości. Aby pozwolić na identyfikację oraz klasyfikację Wnioskodawca wskazał rodzaj nieruchomości oraz wskazał także sposób związania z nieruchomością oraz demontażu powodującym uszkodzenie. Jego zdaniem sama procedura montażu nie jest już istotna w tym zakresie (różni się ona w zależności od nieruchomości). Przepis art. 41 ust. 12 oraz 12a ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależnia tej kwestii od możliwości stosowania niższej stawki VAT. Wnioskodawcy zależy na uzyskaniu WIS, w kontekście usługi opisanej we wniosku dotyczącej różnych nieruchomości (wystarczająco skonkretyzowanych zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a) ww. ustawy) tzn. możliwości stosowania tej stawki w stosunku do różnych klientów, gdzie nieruchomość spełnia kryteria wskazane we wniosku i wcześniejszym uzupełnieniu. Informacje te są wystarczające do ustalenia czy usługa jest wystarczająco związana z nieruchomością oraz o na jakim rodzaju nieruchomości zgodnie z PKOB świadczenie kompleksowe będzie realizowane. Te dwie informacje są już dla organu wystarczające, aby określić stawkę VAT. Wnioskodawca nie zmienia więc wcześniejszej odpowiedni i wskazuje iż: Połączenie markiz z budynkiem polega na tym, że łączy się ona z elementem konstrukcyjnym budynku, ze ścianą nośną i/lub ze stropem i/lub z krokwią konstrukcji dachu i/lub balkonem. Śruby montują dane elementy bezpośrednio z budynkiem za pomocą kotwy chemicznej i/lub prętów i/lub uchwytów ściennych i/lub uchwytów krokwiowych i/lub uchwytów sufitowych. 4.  Wskazanie, jak kształtuje się wartość poszczególnych elementów świadczenia (w tym wartość dostarczanego towaru) w odniesieniu do całości świadczenia. Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie dzieli wynagrodzenia otrzymywanego za świadczenie kompleksowe względem elementów wchodzących w jego zakres. Celem dokonania wszystkich czynności jest uzyskanie zysku z danej transakcji. Wnioskodawca nabywa elementy, wlicza do tego transport, musi uwzględnić czynniki zewnętrzne, a także koszty pracowników i w ten sposób ustala cenę powodującą, że z danej transakcji uzyska zysk. Już sam fakt, że transport może odbyć się na drugi koniec Polski albo być dokonany kilka kilometrów od miejsca siedziby może wystarczająco zróżnicować te elementy. Wnioskodawcy trudno zrozumieć co organ miał na myśli używając „w odniesieniu do całości świadczenia”. Jeżeli założyć, że za świadczenie Wnioskodawca pobiera (…). Wartość usługi jest więc zyskiem (dostawa markizy równa się jej cenie nabycia), ale z tej wartości Wnioskodawca pokrywa wszystkie koszty pośrednie z tym związane. Kwota za transport ma natomiast faktycznie spowodować zwrot wydatków związanych z transportem. Pytanie zadane przez organ, zdaniem strony jest kompletnie nielogiczne. Jeżeli świadczenie te jest świadczeniem kompleksowym to nie można w ogóle powiedzieć tutaj o rozdzieleniu wartości tego świadczenia. Wnioskodawcy chodzi, aby sumarycznie wyjść na plus (uzyskać z transakcji zysk), nawet nie oblicza on wartości poszczególnych elementów. Może to tylko ustalić (i dokonał tego odpowiadając na powyższe pytanie) przy jednym ogólnym założeniu, że wartość dostawy markiz, równa się wartości nabycia markiz. Wtedy też obliczy wartość uzyskaną z usługi (jednocześnie zysk), jednak jest to bardzo duże uproszczenie. 5.  Wskazanie całkowitej powierzchni użytkowej budynku, w którym będzie wykonywane świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku, zgodnie z zasadami metodologii Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Ponownie Wnioskodawca pragnie powielić odpowiedź na pytanie 3 pkt c: Przedmiotem wniosku jest określony rodzaj usługi. Zgodnie z art. 42b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług Wniosek o wydanie WIS zawiera: (...) 3.  określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)  szczegółowy opis towaru lub usługi pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,(...) Zgodnie z powyższym przepisem szczegółowość opisu usługi powinna zostać dokonana w taki sposób, aby możliwa była jej identyfikacja i odpowiednia klasyfikacja. W przypadku przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku dokonuje on świadczenia kompleksowego związanego m. in. z montażem markiz. Usługa ta jest świadczona na różnych nieruchomościach, których opis został już wystarczająco opisany we wniosku i wcześniejszym wezwaniu. Wnioskodawca napisał wniosek w celu uzyskania informacji o stawce VAT świadczenia. Idąc logiką organu powodującą skonkretyzowanie nieruchomości (odpowiadając na to pytanie) Wnioskodawca w zasadzie musiałby występować o Wiążącą Informację Stawkową w odniesieniu do każdej sytuacji, gdy świadczy powyższe świadczenie kompleksowe. Założeniem tego świadczenia jest jego realizacja w stosunku do wielu klientów, gdzie czynnikiem różniącym się jest kwestia nieruchomości. Aby pozwolić na identyfikację oraz klasyfikację Wnioskodawca wskazał rodzaj nieruchomości oraz wskazał także sposób związania z nieruchomością oraz demontażu powodującym uszkodzenie. Jego zdaniem sama informacja dotycząca metrażu nieruchomości nie jest już istotna w tym zakresie (różni się ona w zależności od nieruchomości). Przepis art. 41 ust. 12 oraz 12a ustawy o podatku od towarów i usług uzależnia tę kwestię od możliwości stosowania niższej stawki VAT, jednak wskazuje, metraż poniżej którego możliwe jest stosowanie 8% stawki VAT, a powyżej którego niezbędna jest stawka 23%. Wnioskodawca nie widzi więc żadnej przeszkody, aby Organ podatkowy wydał właśnie taką Wiążącą Informację Stawkową, gdzie uzależni stawkę od metrażu (8% do określonego metrażu oraz 23% powyżej tej wartości). Wnioskodawcy zależy na uzyskaniu WIS, w kontekście usługi opisanej we wniosku dotyczącej różnych nieruchomości (wystarczająco skonkretyzowanych zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a) ww. ustawy) tzn. możliwości stosowania tej stawki w stosunku do różnych klientów, gdzie nieruchomość spełnia kryteria wskazane we wniosku i wcześniejszym uzupełnieniu. Informacje te są wystarczające do ustalenia czy usługa jest wystarczająco związana z nieruchomością oraz o na jakim rodzaju nieruchomości zgodnie z PKOB świadczenie kompleksowe będzie realizowane. Te dwie informacje są już dla organu wystarczające, aby określić stawkę VAT. Wnioskodawca nie zmienia więc wcześniejszej odpowiedni i wskazuje iż: Odnosząc się natomiast do powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych jednorodzinnych kwestia ta zależy od konkretnego budynku. Wnioskodawca skonkretyzował, że chodzi o budynki mieszkalne jednorodzinne, czyli takie, których powierzchnia użytkowa w co najmniej połowie jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Jeżeli będzie ona przekraczać metraż wskazany w przepisach ustawy o VAT dotyczący 8% stawki, to Wnioskodawca od nadwyżki zastosuje standardową stawkę w wysokości 23%. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że niektóre WIS-y wydawane w tym zakresie same w sobie wskazują na możliwość stosowania stawki 8% w zależności od metrażu nie przerzucając jednocześnie ciężaru odpowiedzi na takie pytanie na Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli będzie ona poniżej 300m2 to Wnioskodawca zastosuje do całości usługi niższą stawkę, a jeżeli będzie przekraczać ten metraż zastosuje ją proporcjonalnie (oczywiście zakładając uzyskanie pozytywnego WIS-u w tym zakresie).” Postanowieniem z dnia 10 maja 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.3.IH Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone w dniu 21 maja 2023 r. W odpowiedzi na ww. postanowienie Wnioskodawca w piśmie z dnia 23 maja 2023 r. (data wpływu 29 maja 2023 r.) wskazał: „Odpowiadając na postanowienie z dnia 10 maja 2023 roku Wnioskodawca pragnie wskazać, że świadczy on usługi sprzedaży, dostawy, transportu i montażu markizy (…). Markizy montowane są do ścian, elementów konstrukcyjnych budynków. Montaż odbywa się na uchwytach do markiz, przez które łączy się je ze ścianą prętem gwintowym i kotwą chemiczną - Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. Co istotne, montaż markizy na stale łączy ją z budynkiem - nie da się jej zdjąć bez uszkodzenia elewacji czy też zewnętrznej ściany budynku. Zgodnie z art. 42b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wniosek o wydanie WIS zawiera: „3) określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)  szczegółowy opis towaru lub usługi pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych”, Zgodnie z powyższymi wytycznymi, należy szczegółowo opisać usługę w taki sposób, aby możliwe było jej identyfikowanie i odpowiednie sklasyfikowanie. Usługa, która została opisana we wniosku przez Wnioskodawcę polega na kompleksowym świadczeniu usług związanych m.in. z instalacją markiz - co zostało wyraźnie wskazane we wniosku oraz jego uzupełnieniu. Wnioskodawcy zależy na uzyskaniu WIS w kontekście usługi opisanej we wniosku, dotyczącej różnych nieruchomości (wystarczająco skonkretyzowanych zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a) ww. ustawy) tzn. możliwości stosowania tej stawki w stosunku do różnych klientów, gdzie nieruchomość spełnia kryteria wskazane we wniosku i wcześniejszym uzupełnieniu. Informacje te są wystarczające do ustalenia czy usługa jest wystarczająco związana z nieruchomością oraz na jakim rodzaju nieruchomości zgodnie z PKOB świadczenie kompleksowe będzie realizowane. Te dwie informacje są już dla organu wystarczające, aby określić stawkę VAT. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że świadczone przez niego usługi opierają się na usługach sprzedaży, dostawy, transportu i montażu markizy (….) Markizy montowane są do ścian oraz elementów konstrukcyjnych budynków. Montaż odbywa się na uchwytach do markiz, przez które łączy się je ze ścianą prętem gwintowym i kotwą chemiczną - Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. Co istotne, montaż markizy na stałe łączy ją z budynkiem - nie da się jej zdjąć bez uszkodzenia elewacji czy też zewnętrznej ściany budynku. Według Wnioskodawcy zastosowanie w jego sprawie znajdzie art. 41 ust. 12 oraz 12a ustawy o podatku od towarów i usług, który uzależnia możliwość zastosowania niższej stawki VAT od metrażu, określając wartość graniczną, poniżej której można stosować 8% stawkę podatku, a powyżej której wymagana jest stawka 23% VAT. Wnioskodawca skonkretyzował bowiem, że chodzi o budynki mieszkalne jednorodzinne, czyli takie, których powierzchnia użytkowa w co najmniej połowie jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług, jeśli powierzchnia użytkowa będzie wynosić poniżej 300m2, Wnioskodawca będzie w stanie zastosować niższą stawkę VAT dla całej usługi - jeśli wartość ta zostanie przekroczona, stawkę będzie stosować proporcjonalnie. Zdaniem Wnioskodawcy wydanie przez organ Wiążącej Informacji Skarbowej pozwoli mu na zastosowanie wskazanej stawki w stosunku do wszystkich, adekwatnych do wskazanego we wniosku świadczeń. Założeniem wskazanego we wniosku świadczenia jest bowiem jego realizacja w stosunku do wielu klientów, gdzie czynnikiem różniącym się jest jedynie kwestia nieruchomości.” Po przeprowadzeniu postępowania, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Organ w dniu 30 maja 2023 r. wydał wiążącą informację stawkową (WIS) nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH, w której określił dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa, transport oraz montaż markizy (…) klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ea pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Decyzja została doręczona w dniu 31 maja 2023 r. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Organ wskazał, że „(…) warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wcześniej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. Zatem, (…) usługa montażu będąca przedmiotem wniosku nie mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, co oznacza, że nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku”. Wnioskodawca, nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, przy zachowaniu ustawowego terminu, pismem z dnia 6 czerwca 2023 r. (data nadania za pośrednictwem operatora pocztowego – 7 czerwca 2023 r.), złożył odwołanie od ww. decyzji. Postanowieniem z dnia 26 lipca 2023 r. nr 0110-KSI2-2.441.32.2023.1.BKD Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Postanowienie zostało doręczone w dniu 8 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca pismem z dnia 8 sierpnia 2023 r. skorzystał z przysługującego prawa, oświadczając: „(…) (zwany dalej: Wnioskodawcą) spełnia przesłanki uprawniające do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku, w wysokości 8%, wynikające z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Wspólnicy spółki cywilnej świadczą usługi kompleksowe dostawy, transportu oraz montażu markizy (…). Świadczenie składa się z czynności głównej oraz pomocniczych, które opodatkowane są jedną stawką podatku VAT, właściwą dla świadczenia głównego. Samą usługę kompleksową można nabyć tylko i wyłącznie jako całość, bez możliwości nabycia poszczególnych czynności, a cena należna określona jest jedną kwotą. Jak wynika z treści zawartej, zarówno w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ, Organ I Instancji), jak i z treści odwołania na decyzję, Wnioskodawca będzie wykonywał świadczenia w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, czyli takich, których powierzchnia użytkowa w co najmniej połowie wykorzystywana jest do celów mieszkalnych. Natomiast kwestia powierzchni użytkowej zależna jest od poszczególnych budynków, w których wykonywana będzie usługa. Jeżeli będzie ona przekraczać metraż wskazany w przepisach ustawy o VAT dotyczący 8% stawki, to Wnioskodawca od nadwyżki zastosuje standardową stawkę w wysokości 23%. Pozwala to w pełni na zakwalifikowanie, że jedna z przesłanek, która uprawnia do zastosowania preferencyjnej stawku podatku VAT, została spełniona. Jak wynika z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, koniecznym jest, aby zakres wykonywanych czynności obejmował dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Odnosząc się do obszernego uzasadnienia w odwołaniu od decyzji, usługi świadczone przez Wnioskodawcę kwalifikują się jako unowocześnienie oraz usprawnienie budynku. Poprzez montaż markiz znacznie podnosi się standard całego obiekt oraz jego funkcjonalność, co oznacza, iż nastąpiło jego ulepszenie i może mieć to wpływ na realny wzrost jego wartości. Markizy chronią również przed przegrzaniem obiektu, co wspomaga ograniczenie energii w okresie letnim, na utrzymanie niskiej temperatury. Niezaprzeczalnym jest fakt, że po dokonaniu instalacji markizy (…) staje się ona trwale zespojona z budynkiem, również dlatego, że wykonywana jest na podstawie konkretnych wymiarów danego obiektu i wykonania części na zamówienie. Nie można więc jej zespolić z innym lokalem po ewentualnym demontażu. W wyniku takiego działania doszłoby również do znacznego uszkodzenia elewacji budynku wraz z izolacją termiczną, samo przywrócenie stanu poprzedniego narażałoby na konieczność poniesienia dodatkowych nakładów, a lokal mógłby utracić walory estetyczne. Błędne jest więc stanowisko Organu, które uznaje, że instalacja markizy nie spełnia cechy trwałości, mimo, że jest w sposób stały połączona z budynkiem i staje się jego częścią. W ramach potwierdzenia Wnioskodawca kolejny raz przytacza opis instalacji: połączenie markiz z budynkiem polega na tym, że łączy się ona z elementem konstrukcyjnym budynku, ze ścianą nośną i/lub ze stropem i/lub z krokwią konstrukcji dachu i/lub balkonem. Śruby montują dane elementy bezpośrednio z budynkiem za pomocą kotwy chemicznej i/lub prętów i/lub uchwytów ściennych i/lub uchwytów krokwiowych i/lub uchwytów sufitowych. Na podstawie powyższych rozważań, można stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo zastosować do świadczonych przez siebie usług kompleksowych - dostawy, transportu oraz montażu markizy (…), stawkę 8% VAT ponieważ spełnia wymogi, które reguluje art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, co zostało również w sposób wyczerpujący uargumentowane w odwołaniu od decyzji Organu”. Decyzją z dnia 21 sierpnia 2023 r. nr 0110-KSI2-2.441.32.2023.2.BKD Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 23 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca nie wniósł skargi na powyższą decyzję. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy w zakresie klasyfikacji przedstawionego świadczenia oraz określonej dla niego stawki podatku od towarów i usług. Powyższe wynikało z powzięcia przez Organ konieczności ustalenia (potwierdzenia bądź wykluczenia), czy usługa (świadczenie kompleksowe) realizowana przez Wnioskodawcę stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. W analizowanej sprawie zweryfikowania wymagał charakter wykonywanego świadczenia, klasyfikacja oraz określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 16 września 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.1.BKD Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej dnia 30 maja 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH wiążącej informacji stawkowej. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 24 września 2024 r., zgodnie ze Zwrotnym Potwierdzeniem Odbioru. Postanowieniem z dnia 15 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.3.BKD Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że postępowanie wszczęte z urzędu nie zostanie załatwione w terminie wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej i wyznaczył nowy termin jego załatwienia do dnia 31 stycznia 2025 r. Pismo zostało doręczone – na podstawie Zwrotnego Potwierdzenia Odbioru – w dniu 21 listopada 2024 r. W wyniku analizy materiału zgromadzonego w toku postępowania zakończonego wydaniem WIS z dnia 30 maja 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH ustalono, że nie pozwala on na wyeliminowanie powstałych wątpliwości oraz ocenę, czy wskazana w WIS klasyfikacja, a co za tym idzie stawka podatku VAT dla świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę jest prawidłowa. Mając na uwadze powyższe, w celu przeprowadzenia postępowania wszczętego z urzędu niezbędne stało się uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego. W postanowieniu z dnia 16 września 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.1.BKD Organ poinformował Wnioskodawcę, iż wszelką korespondencję dotyczącą niniejszej sprawy należy składać i odbierać za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy. W tym celu wymagane jest, aby Wnioskodawca posiadał konto w e-Urzędzie Skarbowym, o którym mowa w art. 42b ust. 1a ustawy, jako użytkownik konta lub wyznaczył użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym oraz wyraził zgodę na doręczanie pism na to konto. Wnioskodawca nie dopełnił jednak tego obowiązku. Organ w piśmie tym wyjaśnił, że zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, pisma w sprawie WIS składa się i doręcza wyłącznie za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym, z zastrzeżeniem art. 35e ust. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r., poz. 615, z późn. zm.). Wnioskodawca mimo podjętych przez Organ czynności mających na celu utworzenie przez Niego konta w e-Urzędzie Skarbowym oraz wyrażenie zgody na korespondencję za pośrednictwem tego kanału komunikacji, nie wykonał powyższych czynności. Tym samym Organ pozbawiony został możliwości prowadzenia postępowania za pośrednictwem kanału komunikacji wymaganego przez ustawodawcę dla spraw dotyczących WIS. W związku z powyższym, powołując się na treść art. 157a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy, przed którym toczy się postępowanie podatkowe, może zwrócić się o dokonanie określonej czynności związanej z prowadzonym postępowaniem do innego organu podatkowego, jeżeli przyczyni się to do skrócenia czasu trwania lub obniżenia kosztów postępowania albo postępowanie prowadzone jest na podstawie art. 119g, Organ zwrócił się z prośbą o udzielenie pomocy prawnej do Naczelnika Urzędu Skarbowego (…), pismem z dnia 7 stycznia 2025 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.4.BKD przez: –    wezwanie Spółki do udzielenia informacji dotyczących świadczonej usługi (świadczenia kompleksowego) – opisanej we wniosku z dnia 22 lutego 2023 r. (data wpływu 27 lutego 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 27 marca 2023 r. (data wpływu 5 kwietnia 2023 r.) i 18 kwietnia 2023 r. (data wpływu 26 kwietnia 2023 r.), oraz –    przedłożenie dokumentów umożliwiających określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług. Organ w ramach pomocy prawnej poprosił o: I.    Wezwanie Wnioskodawcy celem udzielenia odpowiedzi na poniższe pytania: 1.  Sprecyzowanie świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem wniosku, w tym wskazanie: a)  czy markiza, którą Wnioskodawca montuje we wskazanym przez klienta miejscu nabywana jest od producenta jako gotowy do montażu produkt, czy może Wnioskodawca nabywa jedynie elementy tej markizy, które następnie sam składa? b)  czy elementy mocujące, uchwyty oraz narzędzia do sterowania automatycznego lub ręcznego, o których mowa we wniosku Wnioskodawca nabywa również u producenta markizy, czy u innych dostawców, ewentualnie czy elementy te dorabia samodzielnie? c)  czy przed złożeniem zamówienia u producenta, Wnioskodawca sam dokonuje pomiarów miejsca, w którym ma zostać zamontowana markiza? d)  czy w wyniku zamontowania markizy zmianie ulegną parametry użytkowe oraz techniczne budynku, jeśli tak należy wskazać jakie konkretnie? e)  czy zamontowanie markizy wpływa na funkcję przeciwsłoneczną oraz wskazanie, czy w wyniku montażu przedmiotowej markizy zmianie ulegnie współczynnik energii przenikającej do wnętrza budynku (współczynnik GTOT), jeśli tak należy wskazać w jaki sposób. 2.  Wskazanie jednego, konkretnego budynku, w którym wykonywane są czynności będące przedmiotem wniosku, wraz ze wskazaniem jego adresu. 3.  Wskazanie całkowitej powierzchni użytkowej budynku, w którym wykonywane jest świadczenie, zgodnie z zasadami metodologii Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia, z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni – na poszczególnych kondygnacjach. II.  Przedłożenie dokumentów umożliwiających weryfikację czy budynek w którym wykonywane jest świadczenie stanowi obiekt budowlany zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, poprzez: a)  przesłanie (uwierzytelnionych za zgodność z oryginałem kopii): –    wypisu z kartoteki budynków lub projektu architektoniczno-budowlanego budynku i kompletnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna; –    miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy; lub –    innych dokumentów umożliwiających stwierdzenie, że świadczenie realizowane jest w budynku zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (np. umowa dotycząca przedmiotu wniosku, zamówienie, faktura lub inny dokument, który pozwoli na weryfikację charakteru budynku). Ww. dokumenty należy przesłać wraz z wszystkimi załącznikami. Organ wskazał ponadto, że przesłane informacje oraz dokumenty powinny odpowiadać informacjom przedstawionym na wcześniejszych etapach wniosku oraz umożliwiać weryfikację spełnienia wszystkich przesłanek uprawniających do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Powyższe pismo w sprawie udzielenia pomocy prawnej zostało doręczone do Urzędu Skarbowego (…) w dniu 7 stycznia 2025 r. W dniu 21 stycznia 2025 r. do Organu wpłynęło pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) z dnia 20 stycznia 2025 r. będące odpowiedzią na pismo Organu z dnia 7 stycznia 2025 r. w sprawie pomocy prawnej. W załączeniu do pisma, Naczelnik Urzędu Skarbowego (…) przesłał pismo złożone do Urzędu przez (…) jako odpowiedź na wezwanie z dnia 10 stycznia 2025 r. Spółka w odpowiedzi na wezwanie wysłane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) do przedłożenia dokumentów i udzielenia odpowiedz wskazała: „Oświadczamy, że (…), nigdy nie dokonała sprzedaży z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 8% na produkty opisane we wniosku do Krajowej Informacji Skarbowej. Powodem niewykonania żadnej sprzedaży z zastosowaniem tej stawki, jest odrzucenie argumentacji przedstawionej przez naszą spółkę w tych sprawach przez Dyrektora KIS, co uniemożliwiło zastosowanie innej stawki niż 23%. W związku z powyższym, nie jesteśmy w stanie udzielić odpowiedzi na żadne z pytań szczegółowych, zadanych w korespondencji od Urzędu Skarbowego (…), ponieważ odnoszą się do produktów/montaży, które nigdy się nie odbyły. Spółka nie jest zainteresowana wydaniem WIS-u”. Postanowieniem z dnia 28 stycznia 2025 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.5.BKD Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że postępowanie wszczęte z urzędu nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 15 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.3.BKD i wyznaczył nowy termin jego załatwienia do dnia 28 lutego 2025 r. Pismo zostało doręczone – na podstawie Zwrotnego Potwierdzenia Doręczenia – w dniu 13 lutego 2025 r. Postanowieniem z dnia 17 lutego 2025 r. nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.6.BKD Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Postanowienie zostało doręczone w dniu 20 lutego 2025 r., co potwierdza Zwrotne Potwierdzenie Doręczenia. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa, nie wniesiono nowych dowodów w sprawie, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag. Po zapoznaniu się z całokształtem materiału dowodowego zebranego w sprawie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 30 maja 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH, nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje. Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4, 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. Natomiast w myśl art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)  szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, b)  (uchylona) c)  wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4. Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1)  towar albo usługa, albo 2)  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Z wniosku o wydanie WIS z dnia 22 lutego 2023 r. oraz jego uzupełnień (pismo z dnia 27 marca 2023 r. oraz pismo z dnia 18 kwietnia 2023 r.) wynika, że Wnioskodawca wykonuje świadczenie kompleksowe polegające na dostawie, transporcie i montażu markizy (…). Markizy są kupowane u polskich producentów. Nabywany jest gotowy element mocujący wraz z uchwytami. Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. Markizy montowane są do ścian, elementów konstrukcyjnych budynków. Montaż odbywa się na uchwytach do markiz, przez które łączy się je ze ścianą prętem gwintowym i kotwą chemiczną. Wnioskodawca samodzielnie dorabia śruby i kotwy do ich odpowiedniego przymocowania. Montaż markizy na stale łączy ją z budynkiem, nie da się jej zdjąć bez uszkodzenia elewacji czy też zewnętrznej ściany budynku. Cena obejmuje całość świadczenia, czyli zarówno nabycie markiz, pozostałych elementów niezbędnych do jej zamontowania, koszty pośrednie, usługę dotyczącą montażu oraz narzut zysku powodujący, że firma osiąga z danej transakcji dochód, a nie stratę. Kalkulacja skupia się na tym, aby cena zwróciła wydatki poniesione na markizę oraz wygenerowała odpowiedni zysk. Nabycie samej markizy to od 60% do 80% wartości danej transakcji. Zauważyć należy, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – otrzymując wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej – nie dokonuje automatycznej akceptacji stanowiska wnioskodawcy w zakresie identyfikacji przedmiotu wniosku jako świadczenia kompleksowego. W rolę Organu wpisuje się samodzielna analiza charakteru świadczenia jako świadczenia złożonego, czego Organ dokona poniżej. Niemniej, ani regulacje prawa unijnego, ani też przepisy prawa krajowego, w tym także ustawy, nie zawierają definicji pojęcia „świadczenia kompleksowego”. Bezcelowe jest również poszukiwanie w tych przepisach definicji, czy wyjaśnień, które stanowiłyby pomoc w identyfikacji warunków, których występowanie pozwoliłoby rozpoznać takie świadczenie. Koncepcja świadczeń złożonych została bowiem wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z orzeczeniami TSUE jak i krajowych sądów administracyjnych przyjmuje się, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, gdy świadczenie jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności, świadczeń. Świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Świadczenie można identyfikować jako złożone, gdy istnieje ścisły związek funkcjonalny pomiędzy jego poszczególnymi elementami. Świadczenie kompleksowe – jak sama nazwa sugeruje – charakteryzuje się pewnym kompleksem czynności, ich złożonością. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kilka czynności, kilka towarów i/lub usług, które stanowią pewną całość, wykazują się związkiem ekonomicznym. Wszystkie zadania podejmowane w ramach świadczenia złożonego są niezbędne w celu osiągnięcia celu świadczenia oraz zaspokojenia potrzeb jego odbiorcy, konsumenta. Odrębna realizacja czynności składających się na świadczenie byłaby nieefektywna bądź nawet niemożliwa. Jednocześnie nie można jednak tracić z pola widzenia generalnej zasady niezależności i odrębności każdego świadczenia, na gruncie systemu podatku od towarów i usług. W świetle całości dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej istnieje bardzo niewiele wyjątków, w przypadku których można odstąpić od tej zasady. Termin świadczenia kompleksowego, jego istotę i cechy doskonale zobrazowano w opinii Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. w sprawie C‑581/19, Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, która zawiera swoiste podsumowanie dotychczasowego dorobku orzeczniczego, posiada wymierny walor dla oceny kompleksowości świadczeń. W punkcie 16 zwrócono uwagę, że „(…) każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT (…)”. Natomiast w ramach punktu 18 podkreślone zostało, że „(…) co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu (…)”. „Zasada niezależności każdego świadczenia nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Transakcji nie należy bowiem sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT (…). Opodatkowanie VAT zespołów świadczeń i czynności wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności świadczeń, a z drugiej zakazu sztucznego rozdzielania jednolitych transakcji” (punkt 20). „Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (…)” (punkt 23). „Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (…). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie” (punkt 25). „Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność i ustępują nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wówczas wyłącznie to jedno pojedyncze świadczenie w całości. Waga poszczególnych elementów świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia” (punkt 27). „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (…). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (…)” (punkt 30). „Kolejne odstępstwo od zasady niezależności każdego świadczenia jest konieczne, kiedy dane świadczenie stanowi jedynie niesamodzielne świadczenie o charakterze pomocniczym wobec świadczenia głównego (…). Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (…). Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (…). Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne” (punkt 34). Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, orzecznictwo sądów oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz uzupełnieniach wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na dostawie, transporcie i montażu markizy (…), są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest sprzedaż markizy wraz z usługą jej montażu. Z punktu widzenia nabywcy świadczenie stanowi jedną, nierozerwalną całość. Ewentualne rozdzielenie dostawy oraz montażu markizy nosiłoby znamiona działania sztucznego. Klient nie jest bowiem zainteresowany realizacją wyłącznie części świadczenia, przykładowo dostawy markizy bez jej montażu, z uwagi na brak niezależnego interesu wobec poszczególnych czynności. Istotne jest, że wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi jedną całość, a wszystkie czynności wchodzące w skład świadczenia oferowanego przez Wnioskodawcę spełniają kryterium wzajemnego powiązania w takim stopniu, że tworzą świadczenie złożone. Żadna z czynności wchodzących w skład świadczenie nie ma niezależnego, odrębnego charakteru. Tym samym, zdaniem Organu czynności przedstawione przez Wnioskodawcę stanowią świadczenie kompleksowe, co jest również zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy elementem głównym determinującym opodatkowanie całości świadczenia jest dostawa towarów, czy świadczenie usługi powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący. Wskazać przy tym należy, że przepisy ustawy, poza ogólną definicją dostawy towarów i świadczenia usług, nie zawierają dodatkowych, szczegółowych wskazówek, które pomogłyby w ustaleniu, w jakich okolicznościach dana czynność, obejmująca dostawę towarów i świadczenie usług, może zostać uznana za dostawę towarów, a w jakich za świadczenie usług. Pomocne przy ustaleniu czy elementem dominującym jest świadczenie usług czy dostawa towaru jest orzecznictwo TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych. Z orzeczeń TSUE wynika, że jeżeli podatnik dokonuje dostawy towarów i ich montażu, to dla określenia, czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy ze świadczeniem usług, zasadnicze znaczenie ma określenie głównego elementu (czynności) transakcji. Główny element (czynność) transakcji to ten, który ma przeważające znaczenie dla nabywcy świadczenia. W orzecznictwie TSUE wskazuje się na różne przesłanki, które pozwalają na określenie elementu stanowiącego główną czynność danego świadczenia. Mogą to być: § zarówno elementy o charakterze bardziej subiektywnym, jak m.in. waga, jaką danej czynności przypisuje klient (wyrok TSUE z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procédé przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique, ECLI:EU:C:2010:76), jak i § elementy bardziej obiektywne, w postaci ceny danych elementów świadczenia, choć w tym przypadku TSUE zaznaczył, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie posiadać decydującego znaczenia (wyrok TSUE z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, ECLI:EU:C:2007:195). W orzeczeniu z dnia 29 marca 2007 r. TSUE analizował świadczenie złożone z elementu towarowego (tj. dostawa kabla światłowodowego) i usługowego (montaż). TSUE uznał, że „(…) nawet jeśli instalacja kabla jest niezbędna, aby móc z niego korzystać, oraz nawet jeśli, jak to wynika z pkt 29 niniejszego wyroku, zwłaszcza ze względu na odległość i trudny teren, wkopanie kabla w grunt pociąga za sobą znaczne komplikacje i konieczność zaangażowania poważnych środków, to nie wynika z tego jednak, że świadczenie usług ma charakter dominujący względem dostawy towaru. Opis postanowień umowy zawarty w postanowieniu odsyłającym wskazuje bowiem, że prace, które mają być wykonane przez dostawcę, ograniczają się do ułożenia omawianego kabla, a ich celem ani skutkiem nie jest zmiana jego charakteru, czy też przystosowanie go do specyficznych potrzeb klienta (zob. analogicznie ww. wyrok w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 28 i 29)” (punkt 39). Podejmując próbę wyznaczenia elementu dominującego świadczenia pod uwagę należy zatem wziąć całokształt okoliczności w jakich następuje wykonanie świadczenia, ze szczególnym uwzględnieniem takich zależności jak punkt widzenia przeciętnego klienta, przewidywalność kwalifikacji transakcji złożonej dla przedsiębiorców, koszt poszczególnych elementów w relacji do całkowitego kosztu transakcji, wagę ilościową oraz jakościową poszczególnych świadczeń, zasadniczy cel świadczenia. Rozważeniu poddać należy również, co w danym świadczeniu ma większe znaczenie, który element tego świadczenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2502/21). Jednocześnie nie można zapominać, że sama niezbędność bądź użyteczność danego elementu świadczenia lub jego wartość, cena, nie stanowi okoliczności przesądzającej w ww. kwestii. Konieczne jest także poświęcenie uwagi takim zależnościom jak większe lub mniejsze znaczenie pracy w stosunku do znaczenia materiału, sposób wykonania czynności, w tym czas ich realizacji (por. opinia Rzecznika Generalnego Paola Mengozziego z dnia 12 września 2012 r. w sprawie C-395/11, BLV Wohn- und Gewerbebau GmbH przeciwko Finanzamt Lüdenscheid, ECLI:EU:C:2012:564). Istotną wskazówkę pomocną przy określeniu, czy dana jednolita transakcja jest dostawą czy usługą, może stanowić także uchwała NSA podjęta w poszerzonym składzie siedmiu sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, w której wskazano: „(...) o tym czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (...). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług”. W ramach powołanej uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r. udzielono odpowiedzi na pytanie czy świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji czy też jako dostawę towarów. Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale określił także, że „(…) jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części”. Równocześnie w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. dano wyraz temu, że „wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią”. Na podstawie przytoczonych fragmentów można wyprowadzić wniosek, że Naczelny Sąd Administracyjny, przy kwalifikacji świadczenia jako usługi bądź dostawy towaru, zwrócił uwagę na takie cechy jak czynność zaprojektowania oraz dopasowania, montaż komponentów, które wykonane zostały „na wymiar” oraz do konkretnego obiektu, jak również brak funkcjonowania komponentów w obrocie gospodarczym. Przechodząc natomiast do ustalenia, który z elementów świadczenia jest elementem dominującym wskazać należy, że markiza (…) sprzedawana jest jako gotowy produkt. Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku oraz jego uzupełnieniach, markizy kupowane są u polskich producentów. Nabywany jest gotowy element mocujący wraz z uchwytami, a Wnioskodawca dostarczając je dokonuje ich montażu. Oferta dotycząca przedmiotowego świadczenia skierowana jest do klientów na stronie internetowej, gdzie wprowadzony został konfigurator ułatwiający dostosowanie markizy do potrzeb klienta. Elementy, które może wybrać klient to: model i typ markizy, szerokość markiz, długość markiz, kolory konstrukcji, typ napędu, rodzaj tkaniny (wodoodporna czy nie wodoodporna), kolory tkaniny. Markiza zamawiana jest u producenta markiz na podstawie danych technicznych dotyczących markizy przedstawionych przez klienta. Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że z akt przedmiotowej sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca trudnił się projektowaniem markizy (…). Zebrany materiał dowodowy nie wskazuje na przygotowywanie projektu lub szczególne dopasowywanie markizy. We wniosku oraz jego uzupełnieniach brak także informacji, aby Wnioskodawca dokonywał szczegółowego pomiaru istotnych parametrów obiektu budowlanego, które miałyby posłużyć do dalszego projektowania, wykonania oraz zamontowania przedmiotowej markizy. W ocenie Organu, trudno mówić o samym procesie projektowania markizy biorąc pod uwagę jej całokształt. Jak wynika z akt sprawy, Wnioskodawca sprzedaje klientowi gotowy produkt, w oparciu o dane prezentowane na stronie internetowej Wnioskodawcy. Zdaje się zatem, że decyzyjność klienta przy wyborze ww. rozwiązania będzie sprowadzać się do wyboru rozmiaru tego systemu czy rodzaju materiału, z którego jest wykonane. Na podstawie powyższej zależności Organ stwierdza, że w analizowanym świadczeniu klient nie posiada szerokiej decyzyjności, gdyż wyboru towaru dokonuje niejako „z katalogu” na podstawie już zaprezentowanych, gotowych rozwiązań, ofert dostępnych na stronie internetowej sklepu prowadzonego przez Wnioskodawcę. Klient wybiera zatem gotowy produkt, który najbardziej odpowiada jego preferencjom. W przedmiotowej sprawie nie ma mowy o indywidualnym projektowaniu, dostosowanym do przekazanych przez klienta preferencji i pobranych wymiarów. Akta sprawy nie wskazują także, aby Wnioskodawca trudnił się doradzaniem klientowi, oferowaniem pomocy w wyborze markizy, jej dopasowaniu do specyficznego stanu faktycznego każdego budynku. Nie sposób zatem mówić, aby między Wnioskodawcą a klientem dochodziło do szczególnej interakcji mającej znaczenie w opisanym świadczeniu. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie zawiera pisemnych umów z klientem. Zamówienie opiera się o ustne ustalenia, z których wynikają okoliczności towarzyszące wykonaniu usługi takie jak przyjęcie zamówienia do realizacji, ustalenie terminu realizacji, cena i termin zapłaty oraz wysyłka specyfikacji towaru (dołączone do wniosku). Wszystko to potwierdzane jest fakturą pro forma (także dołączona do wniosku). Następnie Wnioskodawca w ustalonym terminie przyjeżdża na miejsce i wykonuje dane świadczenie. W między czasie w zależności od danej sytuacji wystawiana jest faktura zaliczkowa, a następnie faktura końcowa. Wnioskodawca nie jest także producentem markizy, z wniosku nie wynika również aby dokonywał jakiejkolwiek modyfikacji markizy. Dostawca zewnętrzny – producent markizy, dostarcza bowiem produkt gotowy do montażu. Jak wskazano w opisie sprawy, usługa polega na rozpakowaniu wszystkich elementów, wymierzeniu powierzchni, przygotowaniu otworów mocujących w ścianie oraz montażu właściwego. Markiza jest zatem sprzedawana jako gotowy produkt, który ze względu na wygodę i bezpieczeństwo transportu jest sprzedawany w elementach, które przed montażem muszą zostać złożone, jednak nie zmienia to faktu, że jest to towaru kompletny do montażu. Wnioskodawca udziela gwarancji na przedmiotowe świadczenie. Obejmuje ona montaż oraz sam produkt, przy czym na produkt Wnioskodawca posiada gwarancję u producenta. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., w której Sąd wskazał, że elementem głównym świadczenia jest usługa montażu mowa o zgoła odmiennej sytuacji niż ta mająca miejsce w przedmiotowej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny skupił bowiem swoją uwagę na okoliczność, że przedmiotem dostawy były komponenty, które po całościowym połączeniu stworzyły zabudowę (towar). W przedmiotowym postępowaniu Wnioskodawca wskazuje na elementy, jednakże są to tylko części gotowego „rozmontowanego” produktu. Zewnętrzny dostawca oferuje zatem towar gotowy, który z uwagi na zamontowanie oraz konieczność wysyłki bądź transportu ulega rozmontowaniu. Jest to jednak w dalszym ciągu towar handlowy, gotowy, kompletny, który może zostać zamontowany w każdym innym miejscu, u innego klienta, jeżeli konkretny zamawiający zrezygnuje ze świadczenia. Taki towar Wnioskodawca – sprzedawca może przetrzymywać w swoim magazynie do czasu aż inny klient nie złoży zamówienia na markizę o takich parametrach jak ta oczekująca w opakowaniu. Okoliczności w jakich dochodzi do wykonania analizowanego świadczenia nasuwają wniosek, że markiza (…) będąca przedmiotem dostawy, transportu i montażu, przypomina inne, podobne, dostępne na rynku rozwiązania do montażu, a nie zbiór komponentów. Przedmiotową markizę trudno zatem identyfikować jako indywidualnie projektowaną, dopasowywaną konstrukcję, powstającą z części. Zdaniem Organu, markizę (…), która wybierana jest samodzielnie przez klienta na podstawie strony internetowej Wnioskodawcy, cechuje względna uniwersalność. Produkt nie jest bowiem projektowany na indywidualne zamówienie, do ściśle sprecyzowanych potrzeb i preferencji klienta, ale jest dostępny w przewidzianych przez producenta wymiarach. Powyższe okoliczności potwierdzają, że w przedmiotowym świadczeniu nie mamy do czynienia z indywidualnym zamówieniem, na konkretny, spersonalizowany wymiar. Produkt dostępny jest w sklepie internetowym, a więc dochodzi niejako do wyboru produktu „z katalogu”, a nie jego specjalnego zaprojektowania i zamówienia, a następnie stworzenia. Przedmiotowe świadczenie złożone polega na dostawie, transporcie i montażu gotowego, typowego, mającego standardowe wymiary, produktu nabytego wcześniej od producenta. Ważne jest także zwrócenie uwagi na sam montaż markizy. Zgodnie bowiem z przekazanymi informacjami, nabywany jest gotowy element mocujący wraz z uchwytami. Wnioskodawca rozpakowuje wszystkie elementy, wymierza powierzchnię, przygotowuje otwory mocujące w ścianie oraz montuje markizę. Z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca modyfikował jakiekolwiek elementy nabytego produktu. Czynność montażu przedmiotowej markizy ma zatem na celu wyłącznie połączenie samych elementów zestawu oraz ich przytwierdzenie do ściany budynku. W ocenie Organu, dla klienta największe znaczenie będzie miał właśnie towar, który zamawia w sklepie internetowym wraz z usługą montażu. Proces montażu markizy (…) mimo, że jest konieczny do jej działania, to jednak nie jest celem wiodącym świadczenia. Samo bowiem sprawienie, że towar będzie mógł być użytkowany, poprzez montaż do ściany budynku, jest czynnością techniczną, nie mającą zasadniczego znaczenia. Stąd też w przedmiotowej sprawie większe znaczenie będzie miał towar niż nakłady pracy. Praca w postaci montażu stanowi bowiem tylko działanie służące do zamontowania przedmiotowej markizy, natomiast końcowym celem świadczenia będzie przeniesienie prawa własności do towaru. Wnioskodawca nie dokonuje bowiem jakichkolwiek czynności mających na celu przystosowanie markizy (…) do indywidualnych potrzeb klienta, nie zmienia charakteru tego rozwiązania, ani nie przygotowuje towaru do specyficznych potrzeb klienta. Co istotne, Wnioskodawca wskazał, że „Jeżeli założyć, że za świadczenie Wnioskodawca pobiera (…). W rezultacie, również w zakresie ceny, w wartości całego świadczenia składającego się z poszczególnych elementów dostawy, transportu i montażu markizy (…) – przeważa wartość towaru – markizy. Organ konstatuje, że w przedmiotowej sprawie elementem dominującym jest zatem dostawa towaru – markizy (…), a czynności o charakterze usługowym obejmujące transport i montaż stanowią elementy pomocnicze. Dla klienta największe znaczenie będzie miał właśnie towar – przedmiotowa markiza, którą klient sam zamawia na stronie internetowej Wnioskodawcy. Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z elementem głównym. W związku z powyższym, w dalszej części decyzji Organ dokona klasyfikacji oraz określi stawkę podatku od towarów i usług dla elementu dominującego świadczenia, tj. dla towaru – markizy (…). Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej Wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według: 1)  Nomenklatury scalonej (CN), 2)  Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo 3)  Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 ustawy. Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1). Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. W tym względzie należy zaznaczyć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C-362/07 i C-363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C-150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C-370/08, Data I/O, pkt 29; z dnia 20 października 2022 r. w sprawie C-542/21, Mikrotīkls, pkt 22 ). Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L z dnia 31 października 2024 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2024/2522 z dnia 23 września 2024 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Rozporządzenie stosuje się od 1 stycznia 2025 r. Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również: 1.  Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli [World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4 2.  Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także: –    rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego, –    wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, –    wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.). Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeśli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej. Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16). W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji towarów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN. Zgodnie z tytułem, dział 63 Nomenklatury scalonej obejmuje „Pozostałe gotowe artykuły włókiennicze; zestawy; odzież używana i używane artykuły włókiennicze; szmaty”. Natomiast zgodnie z tytułem pozycji 6306 Nomenklatury scalonej, obejmuje ona „Brezenty, markizy i zasłony przeciwsłoneczne; namioty (włączając pawilony ogrodowe i podobne artykuły); żagle do łodzi, desek windsurfingowych lub pojazdów lądowych; wyposażenie kempingowe”. Stosownie do Not wyjaśniających do HS do pozycji 6306 CN: „Niniejsza pozycja obejmuje szereg artykułów zazwyczaj wykonanych z mocnych, ściśle tkanych płócien: (…) (3) Markizy, zasłony przeciwsłoneczne (do sklepów, kawiarni itp.). Przeznaczone są do ochrony przed słońcem; na ogół wykonane z mocnego grubego płótna lub pasków z grubego płótna i mogą być zamocowane na rolkach lub składanych mechanizmach. Klasyfikowane są do tej pozycji, nawet wtedy gdy są wyposażone w ramy, czasem jako zasłony przeciwsłoneczne”. Uwzględniając powyższe, markiza (…) stanowiąca element główny świadczenia kompleksowego, spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 63. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 42a ustawy enumeratywnie wymienił elementy jakie zawiera WIS. Norma ta jednoznacznie wskazuje i wytycza schemat, a właściwie kolejność, postępowania organu wydającego WIS. Organ dokonując rozstrzygnięcia, w oparciu o zebrany materiał dowodowy dokonuje w pierwszej kolejności klasyfikacji towaru. Następstwem prawidłowej klasyfikacji towaru do odpowiedniego kodu CN jest określenie odpowiedniej stawki podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla towarów sklasyfikowanych do działu 63 Nomenklatury scalonej (CN). W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że towar markiza (…) sklasyfikowana do działu 63 Nomenklatury scalonej (CN) nie spełnia przesłanek do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT, jej dostawa, transport oraz montaż, podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.7.BKD z dnia 28 lutego 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.7.BKD z dnia 28 lutego 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH z dnia 30 maja 2023 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH z dnia 30 maja 2023 r. została doręczona, do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0111-KDSB1-1.440.43.2023.4.IH z dnia 30 maja 2023 r. Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji (świadczenia kompleksowego) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług można stosować stawkę podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.). Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Wnioskodawcy. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.7.BKD z dnia 28 lutego 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.11.2024.7.BKD z dnia 28 lutego 2025 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja świadczenia kompleksowego według kodu Nomenklatury scalonej (CN) lub 2)  stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub 3)  podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).