0110-KSI2-2.442.18.2024.6.PS

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej z dnia 15 czerwca 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS określającej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – montaż wraz z dostawą przyściennych zadaszeń tarasowych (pergoli), stanowiących aluminiową konstrukcję, montowanych na stałe (trwale) z elementami konstrukcyjnymi budynku, klasyfikację do PKWiU 2015 – 43 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając: –    przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – montaż wraz z dostawą przyściennego zadaszenia tarasowego (pergoli), stanowiącego aluminiową konstrukcję, montowanego na stałe (trwale) z elementami konstrukcyjnymi budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego przy (…), sklasyfikowanego w klasie 1110 PKOB, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym –    opis usługi: Wnioskodawca wykonuje montaż przyściennego zadaszenia tarasowego, polegający na zainstalowaniu zadaszenia do budynku według indywidualnych potrzeb klienta oraz z uwzględnieniem specyfiki konstrukcji jego domu. Przyścienne zadaszenie tarasowe jest trwale połączone z budynkiem, stając się jego integralną częścią. Nie jest możliwy demontaż zamontowanego zadaszenia tarasowego bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Zadaszenie tarasowe poprawia komfort termiczny budynku, ochrania przed wpływem warunków atmosferyczny, ogranicza koszty związane z klimatyzacją pomieszczeń oraz zmniejsza zapotrzebowanie na energię do ogrzewania wnętrza. Przedmiotem umowy jest (…). Cena (…) obejmuje całość świadczenia i jest określona jedną, uzgodnioną kwotą za wykonanie usługi montażu, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna itp.). Świadczenie wykonywane jest w budynku mieszkalnym jednorodzinnym zlokalizowanym przy (…), sklasyfikowanym w klasie 1110 PKOB, zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. –    rozstrzygnięcie: modernizacja obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym –    stawka podatku od towarów i usług: 8% –    podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 pkt 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy –    cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług. UZASADNIENIE W dniu 10 marca 2021 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) – montaż wraz z dostawą przyściennych zadaszeń tarasowych (pergoli), stanowiących aluminiową konstrukcję, montowanych na stałe (trwale) z elementami konstrukcyjnymi budynku – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług. We wniosku złożonym na formularzu WIS-W zaznaczono: –    w pozycji 52 – „Przedmiot wniosku” – kwadrat nr 2: usługa; –    w pozycji 54 – „Klasyfikacja, według której mają zostać zaklasyfikowane towar lub usługa” – kwadrat nr 3: Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); –    w pozycji 55 – „Proponowana przez wnioskodawcę klasyfikacja towaru lub usługi według Nomenklatury scalonej (CN)/ Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)/ Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)”: „PKWiU: 43.29.19.0 Pozost. roboty instalacyjne”. Natomiast w pozycji 57 formularza WIS-W – „Szczegółowy opis towaru/usługi” – wskazano: „1. WSTĘP I OPIS USŁUGI Wnioskodawca wykonuje montaż przyściennych zadaszeń tarasowych dla osób prywatnych (nieprowadzących działalności gospodarczej) w ramach indywidualnych zleceń, polegających na zainstalowaniu owych zadaszeń do budynków mieszkalnych według indywidualnych potrzeb danego klienta oraz z uwzględnieniem specyfiki konstrukcji jego domu. Zadaszenie tarasowe oferowane przez Wnioskodawcę stanowi aluminiową konstrukcję przyścienną, która podczas montażu zostaje na stałe (trwale) przytwierdzona do elementów konstrukcyjnych budynku oraz, ewentualnie, do podłoża. Montaż przyściennego zadaszenia tarasowego przez Wnioskodawcę realizowany jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 lub w lokalach mieszkalnych których metraż nie przekracza 150 m2 – objętych społecznym programem mieszkaniowym. Wykonanie dedykowanego montażu przyściennego zadaszenia tarasowego obejmuje następujące czynności: 1.  wykonanie pomiarów budynku oraz tarasu klienta połączone z indywidualną analizą warunków montażowych specyficznych dla danego zlecenia; 2.  opracowanie indywidualnego projektu przyściennego zadaszenia tarasowego pod konkretny wymiar dostosowany do oczekiwań klienta i specyfiki konstrukcji budynku; 3.  zamówienie półproduktów od dostawców zewnętrznych (Spółka kupuje elementy konstrukcyjne aluminiowe i stalowe od sprzedających w stawce VAT 23%, stanowiące towary handlowe i/lub materiały podstawowe służące do realizacji świadczonych usług), w tym: (…) (…), opcjonalnych dodatkowych elementów przyściennego zadaszenia tarasowego (zob. szerzej pkt 4. niniejszej części WIS; poniżej); 4.  opcjonalny montaż dodatkowych elementów w ramach konkretnego zadaszenia tarasowego, wykonanego na konkretny wymiar, obejmującego (…); 5.  montaż i połączenie dedykowanych elementów zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz, ewentualnie, z podłożem, na posesji klienta. 2. KOMPLEKSOWOŚĆ USŁUGI Wnioskodawca świadczy usługi montażu przyściennych zadaszeń tarasowych na podstawie umowy regulującej kompleksowe świadczenie usług budowlanych. Świadczenie to jest oferowane przez Wnioskodawcę w całości, nie jest możliwe zatem zakupienie przez klienta odrębnie poszczególnych elementów świadczenia (wskazanych w punktach 1-5 powyżej), ponieważ usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego wymaga dokonania odpowiednich pomiarów oraz dostosowania rozwiązania do konstrukcji danego budynku. Spółka samodzielnie dokonuje montażu i połączenia elementów zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz, ewentualnie, z podłożem, sprzedając usługę bezpośrednio klientom indywidualnym. Cena za wykonanie montażu przyściennego zadaszenia tarasowego jest określona jedną kwotą. Przedmiotem sprzedaży jest usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego, wobec czego nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi montażu, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna itp.). Koszty poszczególnych etapów prac oraz zużywanych materiałów nie są przedstawiane klientowi – mają one istotne znaczenie informacyjne przy wewnętrznym ustalaniu ceny usługi, jednak wyliczenie to nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów objętych usługą dla celów podatkowych (zgodnie z indywidualną interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dotyczącą stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 9 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 maja 2016 r. (data wpływu 4 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku). Według orzecznictwa istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie kompleksowe, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie kompleksowe, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro. Dodatkowo w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał określa, że aby zweryfikować czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą również kilka świadczeń pomocniczych. W przypadku, gdy istotą transakcji będą czynności inne niż dostawa towaru, to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że realizowane przez Wnioskodawcę czynności w ramach wykonania konstrukcji przyściennego zadaszenia tarasowego, zakończone jego montażem, są ze sobą ściśle powiązane. Obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, a cena określona jest wyłącznie jedną kwotą bez wyszczególnienia poszczególnych składowych świadczenia. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności składają się więc na świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu ww. montażu zadaszenia tarasowego. Przy czym elementem dominującym i jednocześnie oczekiwanym przez nabywcę jest usługa w zakresie montażu przyściennego zadaszenia tarasowego, natomiast pozostałe czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w powiązaniu z ww. usługą mają zasadniczo charakter pomocniczy. W sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanego montażu przyściennego zadaszenia tarasowego decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów konstrukcji z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego w sposób uniemożliwiający jego przesunięcie w inne miejsce lub zastosowanie w innym budynku, natomiast po usunięciu konstrukcja ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez ich trwałego przymocowania do budynku) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu zadaszenia tarasowego – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie montażu zadaszenia, podlegająca opodatkowaniu 8% stawką VAT. 3. BUDOWA, REMONT, MODERNIZACJA, TERMOMODERNIZACJA LUB PRZEBUDOWA Usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego realizowana jest przez Wnioskodawcę w ramach usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym i, zdaniem Wnioskodawcy powinna być opodatkowana stawką VAT 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 i art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności, w zależności od warunków zastanych (stanu faktycznego budynku przed realizacją usługi) usługę tę należy rozpatrywać jako przebudowę, modernizację, remont lub budowę. Każdorazowo usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego, w połączeniu z zespołem innych czynności, o których mowa powyżej, podnosi (lub przywraca) stan faktyczny oraz wartość użytkową budynku (lub je przywraca), w ramach którego jest wykonywana. W wyniku realizacji usługi montażu przyściennego zadaszenia tarasowego budynek zawsze ulega zarówno unowocześnieniu (staje się bardziej nowoczesny), jak i usprawnieniu (poprawie ulega jego funkcjonowanie i zwiększa się jego wartość użytkowa, bądź w przypadku remontów cechy te są przywracane do stanu pierwotnego), a dodatkowo podnoszone są jego parametry użytkowe i techniczne, w tym poprzez: 3.1. Zmiana parametrów użytkowych •     zwiększenie ciężaru budynku oraz jego rozkładu (poprzez mocowanie konstrukcji zadaszenia do ściany budynku); •     poprawę komfortu termicznego budynku (regulacja dostępu światła słonecznego w zależności od zapotrzebowania stanowi zabezpieczenie przed nadmiernym przenikaniem promieni słonecznych, zarówno w obrysie zadaszenia, jak i wewnątrz budynku); •     zmniejszenie kosztów użytkowania budynku (poprzez ograniczenie kosztów związanych z klimatyzacją pomieszczeń oraz zmniejszenie zapotrzebowania na energię do ogrzewania wnętrza); •     dodatkową ochronę przed wpływem warunków atmosferycznych, w szczególności deszczu i wiatru, a w konsekwencji zwiększenie trwałości elewacji oraz nawierzchni tarasu (w tym poprzez odprowadzenie wody poza powierzchnię tarasu); •     zwiększenie poziomu bezpieczeństwa pożarowego w budynku (poprzez zwiększenie zacienienia tarasu, ale także, w przypadku wymiany istniejącego zadaszenia drewnianego na rozwiązanie aluminiowe, poprzez zwiększenie odporności ogniowej konstrukcji); •     ograniczenie przenikania hałasu do wnętrza budynku. 3.2. Dedykowany i trwały montaż Usługę Firmy wyróżnia dedykowany i trwały sposób montażu zadaszenia tarasowego do budynku. Zadaszenie tarasowe zawsze jest instalowane pod elewacją, do elementu konstrukcyjnego domu klienta (sposób instalacji każdorazowo ustalany indywidualnie po oględzinach budynku klienta przez przedstawiciela Wnioskodawcy). Ponadto, w przypadkach wymagających dodatkowego montażu do podłoża, zadaszenie tarasowe jest na stałe (trwale) przytwierdzone do fundamentów tarasu. W konsekwencji przyścienne zadaszenie tarasowe stanowi integralną część budynku, tworząc z nim jednolitą całość, bez wyraźnego rozróżnienia pomiędzy zainstalowanym zadaszeniem tarasowym a innymi elementami konstrukcyjnymi budynku. Zamontowane elementy w postaci przyściennego zadaszenia tarasowego podnoszą użyteczność i funkcjonalność budynku, w szczególności w zakresie poprawy komfortu termicznego, zmniejszenia kosztów użytkowania, dodatkowej ochrony przed niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi, zwiększenia bezpieczeństwa pożarowego czy ograniczenia poziomu hałasu. Na wysoki stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów przyściennego zadaszenia tarasowego i elementów konstrukcyjnych bryły budynku lub jego części mają wpływ następujące przesłanki: •     przyścienne zadaszenie tarasowe wykonane jest pod konkretny wymiar i dostosowane do specyfiki konstrukcji domu, jego elementy składowe są wykonywane na zlecenie klienta; •     zadaszenie jest instalowane na stałe (trwale) pod elewację budynku klienta, do jego elementów konstrukcyjnych, w sposób uniemożliwiający jego przesunięcie w inne miejsce lub zastosowanie do innego domu; •     przyścienne zadaszenie tarasowe wraz z budynkiem spełnia jako całość określoną funkcję użytkową, a same poszczególne części konstrukcji, bez ich montażu do budynku nie spełniają celu pod względem użytkowym; •     zadaszenia tarasowe nierzadko uwzględniane są przez architektów już na etapie projektowania danego budynku i stanowią jego integralną i spójną część; usługi Wnioskodawcy mają niejednokrotnie na celu modernizację istniejącego już przyściennego zadaszenia poprzez jego wymianę na konstrukcję nowszą, o wyższej funkcjonalności oraz lepszych parametrach użytkowych. 3.3. Demontaż Przyścienne zadaszenie tarasowe powstające w wyniku realizacji usług Wnioskodawcy jest trwale połączone z budynkiem, stając się jego integralną częścią. Nie jest możliwy demontaż zamontowanego zadaszenia tarasowego bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Ewentualne usunięcie przyściennego zadaszenia wymaga wykonania dalszych prac budowlano-remontowych w wyniku których przywraca się poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku (przy czym jest to wartość niższa w porównaniu ze stanem sprzed usunięcia zadaszenia) – brak realizacji prac po-demontażowych powoduje utratę wartości użytkowej budynku w wyniku zniszczenia jego elewacji oraz uszkodzenia jego elementów konstrukcyjnych. W wyniku usunięcia przyściennego zadaszenia tarasowego zmianie ulegają parametry użytkowe i techniczne budynku, w szczególności w zakresie zmniejszenia komfortu termicznego, zwiększenia kosztów użytkowania, mniejszej ochrony przed niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi i hałasem. Jednocześnie samo przyścienne zadaszenie tarasowe, które zostaje usunięte z budynku, całkowicie traci swoją podstawową funkcjonalność, która nie może być realizowana bez budynku, do którego jest mocowane. Powyższe ma zastosowanie zarówno do konstrukcji montowanych wyłącznie do ścian budynku (które bez budynku i dodatkowych słupów podtrzymujących nie mogą spełniać swojej roli) jak i do przyściennych zadaszeń tarasowych montowanych zarówno do budynku, jak i do podłoża (słupy montowane po jednej stronie zadaszenia przyściennego nie są w stanie samodzielnie, bez budynku, utrzymać zadaszenia). Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku usunięcia przyścienne zadaszenie tarasowe nie będzie w pełni funkcjonalne, a poszczególne jego składowe będą stanowiły zestaw niepełnowartościowych półproduktów. Przyścienne zadaszenie tarasowe jest przygotowane pod indywidualny wymiar według konkretnych oczekiwań danego klienta (uwzględniając przy tym specyfikę danego budynku, dlatego też pasuje jedynie do konkretnego miejsca, dla którego złożono zamówienie) i trwale łączone z elementami konstrukcyjnymi budynku. Nie jest możliwe, aby po usunięciu przyścienne zadaszenie tarasowe było przedmiotem powtórnej instalacji w innym budynku bez jego rozdzielenia na podstawowe elementy konstrukcyjne, przy czym część z nich w wyniku odłączania od budynku ulegnie trwałemu uszkodzeniu. 4. BUDOWNICTWO W SPOŁECZNYM PROGRAMIE MIESZKANIOWYM Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na budowie, remoncie, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowie obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12. Wnioskodawca realizuje indywidualne zlecenia klientów, dokonując montażu przyściennych zadaszeń tarasowych w: 1.  budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2; 2.  lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione okoliczności, Wnioskodawca uważa, że czynności polegające na realizacji indywidualnych zleceń klientów dotyczących montażu przyściennych zadaszeń tarasowych wykonywane są w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budowlanych lub ich częściach, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Tym samym przedmiotowa usługa powinna być opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. 5. PODSUMOWANIE Zgodnie z interpretacją indywidualną nr 0461-ITPP1.4512.1005.2016.1.EA wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w odpowiedzi na wniosek z dnia 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 22 grudnia 2016 r.), warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zauważa się, że: 1.  Wnioskodawca, na podstawie umowy regulującej kompleksowe świadczenie usług budowlanych, świadczy usługi (1) obejmujące zestaw ściśle powiązanych ze sobą, niemożliwych do wyodrębnienia czynności, (2) wykonywane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budowlanych lub ich częściach; 2.  usługi Wnioskodawcy świadczone są w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Wobec powyższego należy uznać, że obie wskazane powyżej przesłanki warunkujące zastosowanie stawki VAT 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, są spełnione, tym samym stawka VAT 8% jest właściwa dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług”. Pismem z dnia 21 kwietnia 2021 r. (data wpływu 21 kwietnia 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej o poniższe informacje: 1.  „Określenie jaka jest klasyfikacja jednego konkretnego obiektu budowlanego, w którym wykonywana jest usługa, będąca przedmiotem analizy, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, wprowadzoną rozporządzeniem. Należy wskazać klasę PKOB jednego budynku – symbol PKOB czterocyfrowy. Klasy budynków, w ramach których realizowane są/będą usługi (https://stat.gov.pl/Klasyfikacje/doc/pkob/pdf/pkob.pdf str. 11): a.  Klasa: 1110 – Budynki mieszkalne jednorodzinne – dotychczas usługi świadczyliśmy wyłącznie dla tej kategorii domów, ale w najbliższym miesiącu zapewne zdarzać się będą również budynki z klas poniżej b.  Klasa: 1121 – Budynki o dwóch mieszkaniach c.   Klasa: 1122 – Budynki o trzech i więcej mieszkaniach d.  Docelowo również planujemy instalować zadaszenia w hotelach czy restauracjach. 2.  Sprawdzenie poprawności uzupełnienia poz. 52 wniosku o wydanie WIS, w przypadku jeśli przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe powinna być zaznaczona opcja: 3. towar/y i/lub usługa/i, jednocześnie w poz. 53 wniosku: Liczba towarów i usług, których dotyczy wniosek – należy wpisać dokładną liczbę odpowiadającą liczbie towarów lub usług, składających się na świadczenie złożone. A zatem, w przypadku gdy przedmiotem wniosku są towary lub usługi, które w ocenie Wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność złożoną podlegającą opodatkowaniu, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania opłaty (wielokrotności kwoty 40 zł) odpowiadającej ilości ww. towarów i usług. W poz. 52 wniosku powinna być zaznaczona opcja 3. towar/y i/lub usługa. W poz. 53 powinna być liczba 2 – na świadczenie składają się bowiem usługa montażu oraz towar (pergola). Dopłacono 40 zł do złożonego wniosku. (...)”. Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca załączył (…) szczegółowy opis sposobu montażu zadaszeń, który wskazuje następująco: „Montaż i połączenie przyściennego zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz, ewentualnie, z podłożem obejmuje najczęściej następujące etapy: 1.  wyznaczenie punktów mocowania stóp, sprawdzenie wymiarów kontrolnych, 2.  wypoziomowanie słupów podtrzymujących konstrukcję zadaszenia, 3.  trwałe mocowanie stóp zadaszenia tarasowego chemicznie do elementów konstrukcyjnych (fundamentów) tarasu*, 4.  uzbrojenie słupów podtrzymujących konstrukcję w dodatkowe elementy montażowe, 5.  zamocowanie słupów podtrzymujących konstrukcję do wsporników stóp, 6.  wyposażenie dźwigara przyściennego w dodatkowe elementy montażowe, 7.  osadzenie w odpowiednich pozycjach dźwigara przyściennego oraz dźwigarów bocznych za pomocą podnośników towarowych, 8.  regulacja poziomu i wysokości dźwigarów, 9.  połączenie dźwigarów i słupów podtrzymujących konstrukcję, 10.  trwałe połączenie dźwigara przyściennego z elementami konstrukcyjnymi budynku (…)*, 11.  montaż rynien spadowych, 12.  montaż lameli dachowych do dźwigarów bocznych, 13.  montaż cięgna do blach zamykających lameli dachowych, 14.  instalacja siłownika do dźwigara oraz wodzika, 15.  regulacja zakresu pracy siłownika, 16.  montaż okapu, 17.  montaż instalacji elektrycznej. * Szczegółowy sposób trwałego połączenia konstrukcji z budynkiem oraz, ewentualnie, z podłożem, każdorazowo ustalany jest indywidualnie po oględzinach Miejsca montażu przez przedstawiciela Wnioskodawcy, z uwzględnieniem wytycznych wskazanych przez eksperta budowlanego (projektanta konstrukcji budowlanych)”. Pismem z dnia 5 maja 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.1.MS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 17 maja 2021 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia. Wnioskodawca odpowiadając na ww. wezwanie – pismem z dnia 24 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.) – w pozycji 52 „Przedmiot wniosku” formularza WIS-W zaznaczył kwadrat nr 3 „towar/y i/lub usługa/i”, w pozycji 53 „Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek” wskazał liczbę 2. Pozycje 54 oraz 55 pozostawione zostały bez zmian. Wnioskodawca odpowiedział także na poniższe pytania: 1.  „Należy wymienić w sposób nie budzący wątpliwości wszystkie czynności, które składają się na przedmiotowe świadczenie kompleksowe i szczegółowo opisać każde z nich. Montaż i połączenie przyściennego zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz, ewentualnie, z podłożem obejmuje najczęściej następujące etapy: 1.  Wyznaczenie punktów mocowania stóp, sprawdzenie wymiarów kontrolnych. (…) 2.  Wypoziomowanie słupów podtrzymujących konstrukcję zadaszenia. (…) 3.  Trwałe mocowanie stóp zadaszenia tarasowego chemicznie do elementów konstrukcyjnych (fundamentów) tarasu. (…) 4.  Uzbrojenie słupów podtrzymujących konstrukcję w dodatkowe elementy montażowe. (…) 5.  Zamocowanie słupów podtrzymujących konstrukcję do wsporników stóp. (…) 6.  Wyposażenie dźwigara przyściennego w dodatkowe elementy montażowe. (…) 7.  Osadzenie w odpowiednich pozycjach dźwigara przyściennego oraz dźwigarów bocznych za pomocą podnośników towarowych. (…) 8.  Regulacja poziomu i wysokości dźwigarów (…) 9.  Połączenie dźwigarów i słupów podtrzymujących konstrukcję (…) 10.  Trwałe połączenie dźwigara przyściennego z elementami konstrukcyjnymi budynku (…). 11.  Montaż rynien spadowych. (…) 12.  Montaż lameli dachowych do dźwigarów bocznych. (…) 13.  Montaż cięgna do blach zamykających lameli dachowych. (…) 14.  Instalacja siłownika do dźwigara oraz wodzika. (…) 15.  Regulacja zakresu pracy siłownika. (…) 16.  Montaż okapu. (…) 17.  Montaż instalacji elektrycznej. (…) 2.  Czy Wnioskodawca będzie opracowywał dokumentację – „projekt przyściennego zadaszenia tarasowego pod konkretny wymiar dostosowany do oczekiwań klienta i specyfiki konstrukcji budynku” we własnym zakresie? Wnioskodawca każdorazowo we własnym zakresie opracowuje projekt przyściennego zadaszenia tarasowego dostosowany do oczekiwań klienta i specyfiki konstrukcji budynku. Klient każdorazowo akceptuje przygotowany indywidualnie projekt przyściennego zadaszenia tarasowego, który stanowi punkt odniesienia wobec finalnego efektu usługi. 3.  Wskazanie sposobu ustalenia w umowie ceny za wykonanie świadczenia, czy cena obejmuje całość świadczenia, czy też ustalana jest cena za wykonanie poszczególnych czynności opisanych w umowie. Jaki jest stosunek ceny towaru w stosunku do ceny usługi? (…) Świadczenie jest oferowane przez Wnioskodawcę w całości, nie jest możliwe zatem zakupienie przez klienta odrębnie poszczególnych elementów świadczenia. Stosunek ceny towaru w stosunku do ceny usługi jest różny w zależności od rozmiaru zadaszenia tarasowego i trudny do jednoznacznego określenia (zdeterminowany jest rozmiarem owego zadaszenia, często zmieniającą się ceną półproduktów (…), aczkolwiek jednoznacznie można stwierdzić, iż cena zakupu towaru stanowi mniej aniżeli połowę ceny finalnej, za jaką świadczona jest usługa, której dotyczy niniejszy WIS. Nakłady pracy związane z przygotowaniem przyściennego zadaszenia tarasowego oraz jego montażem na Miejscu Montażu w sposób znaczący przewyższają nakłady poniesione na zakup towarów handlowych i/lub materiałów podstawowych służących do realizacji świadczonych usług. (…). 4.  Czy wynagrodzenie za wykonane czynności jest uzależnione od ilości wykonanych poszczególnych czynności (prac) wymienionych w umowie, czy też jest wypłacane od całego wykonanego świadczenia (czy wystawiana będzie jedna faktura na całość wykonanych prac)? (…) świadczenie jest oferowane przez Wnioskodawcę w całości i wynagrodzenie dla Wnioskodawcy wypłacane jest od całego wykonanego świadczenia. W konsekwencji wystawiana jest jedna faktura na całość wykonanych prac. 5.  Czy wszystkie czynności będą wykonywane przez jednego wykonawcę, czy też będą wykonywane przez innych wykonawców? Zgodnie z przedstawionym uprzednio stanowiskiem „Spółka samodzielnie dokonuje montażu i połączenia elementów zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz, ewentualnie, z podłożem”. 6.  Czy Wnioskodawca jest producentem towarów dostarczanych w ramach realizacji przedmiotowego świadczenia? Jeżeli nie, to kto jest producentem tych towarów? – należy wskazać odrębnie producentów dla każdego z towarów dostarczanych w ramach świadczenia. Wnioskodawca wykonuje montaż przyściennych zadaszeń tarasowych dla osób prywatnych (nieprowadzących działalności gospodarczej), nie będąc w dosłownym tego słowa znaczeniu producentem żadnego z elementów składowych świadczenia. Wnioskodawca nabywa półprodukty od dostawców zewnętrznych (Spółka kupuje elementy konstrukcyjne aluminiowe i stalowe od sprzedających w stawce VAT 23%, stanowiące towary handlowe i/lub materiały podstawowe służące do realizacji świadczonych usług. Wnioskodawca w ramach dostaw poszczególnych półproduktów współpracuje z następującymi podmiotami gospodarczymi: (…) 7.  W jaki sposób następuje połączenie przedmiotowego zadaszenia tarasowego ze ścianą budynku? (wskazanie czy są montowane np. za pomocą kotew) (…) Jednocześnie należy jednoznacznie podkreślić, że nie ma możliwości wskazania jednej uniwersalnej metody połączenia zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi każdego budynku, ponieważ szczegółowy sposób trwałego połączenia konstrukcji z budynkiem każdorazowo ustalany jest indywidualnie po oględzinach Miejsca montażu przez przedstawiciela Wnioskodawcy, z uwzględnieniem rzeczywistej struktury budynku oraz wytycznych wskazanych przez eksperta budowlanego (projektanta konstrukcji budowlanych). (…). Celem połączenia dźwigara przyściennego z elementami konstrukcyjnymi budynku jest zapewnienie stabilności konstrukcji i przeciwdziałanie czynnikom zewnętrznym, mogącym zniszczyć przyścienne zadaszenie tarasowe lub spowodować jego przesunięcie lub przemieszczenie w inne miejsce. Przyścienne zadaszenie tarasowe powstające w wyniku realizacji usług Wnioskodawcy jest trwale łączone z budynkiem, stając się jego integralną częścią. Nie jest możliwy demontaż zamontowanego zadaszenia tarasowego bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Ewentualne usunięcie przyściennego zadaszenia wymaga wykonania dalszych prac budowlano-remontowych, w wyniku których przywraca się poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku. 8.  Wskazanie jednoznacznej klasyfikacji budynku, w którym Wnioskodawca wykonuje zadaszenie tarasowe będące przedmiotem złożonego wniosku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.); Wnioskodawca wykonuje zadaszenie tarasowe będące przedmiotem złożonego wniosku w ramach budynków mieszkalnych wskazanych w ramach Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji I, Dział II: –    Grupa 111, Klasa 1110 (budynki mieszkalne jednorodzinne). Ponadto Wnioskodawca nie wyklucza również, jeżeli klient będzie zainteresowany, wykonywania zadaszeń tarasowych w ramach budynków mieszkalnych wskazanych w ramach Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji I, Dział II: –    Grupa 112, Klasa 1121 (budynki o dwóch mieszkaniach), –    Grupa 112, Klasa 1122 (budynki o trzech i więcej mieszkaniach). 9.  W ramach jakiej konkretnej czynności z wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych – jest wykonywana świadczona przez Wnioskodawcę usługa złożona, której dotyczy niniejszy wniosek? Zgodnie z wcześniej przedstawionym stanowiskiem, usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego realizowana jest przez Wnioskodawcę w ramach usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym i zdaniem Wnioskodawcy zawsze ma charakter modernizacji, rozumianej jako unowocześnienie i usprawnienie budynku, w ramach którego jest realizowana usługa – obiekt budowlany zawsze w wyniku realizacji usługi staje się bardziej nowoczesny, a także poprawie ulega jego funkcjonowanie i zwiększa się jego wartość użytkowa. Dodatkowo, w większości przypadków usługę należy rozpatrywać jako przebudowę. Zgodnie z art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji. W wyniku realizacji usługi montażu przyściennego zadaszenia tarasowego każdorazowo podnoszone są parametry użytkowe i techniczne budynku, w tym poprzez: •     zwiększenie ciężaru budynku oraz jego rozkładu (poprzez mocowanie konstrukcji zadaszenia do ściany budynku); •     poprawę komfortu termicznego budynku (regulacja dostępu światła słonecznego w zależności od zapotrzebowania stanowi zabezpieczenie przed nadmiernym przenikaniem promieni słonecznych, zarówno w obrysie zadaszenia, jak i wewnątrz budynku); •     zmniejszenie kosztów użytkowania budynku (poprzez ograniczenie kosztów związanych z klimatyzacją pomieszczeń oraz zmniejszenie zapotrzebowania na energię do ogrzewania wnętrza); •     dodatkową ochronę przed wpływem warunków atmosferycznych, w szczególności deszczu i wiatru, a w konsekwencji zwiększenie trwałości elewacji oraz nawierzchni tarasu (w tym poprzez odprowadzenie wody poza powierzchnię tarasu); •     zwiększenie poziomu bezpieczeństwa pożarowego w budynku (poprzez zwiększenie zacienienia tarasu, ale także, w przypadku wymiany istniejącego zadaszenia drewnianego na rozwiązanie aluminiowe, poprzez zwiększenie odporności ogniowej konstrukcji); •     ograniczenie przenikania hałasu do wnętrza budynku. Ponadto stwierdza się, że czynności będące przedmiotem niniejszego wniosku są świadczeniem kompleksowym, na które składa się usługa montażu pergoli oraz sama pergola”. W ramach wiążącej informacji stawkowej z dnia 15 czerwca 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS określono dla usługi (świadczenia kompleksowego) – montaż wraz z dostawą przyściennych zadaszeń tarasowych (pergoli), stanowiących aluminiową konstrukcję, montowanych na stałe (trwale) z elementami konstrukcyjnymi budynku, klasyfikację do PKWiU 2015 – 43 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust.1 pkt 1 i ust. 1a ustawy. Decyzja została doręczona – zgodnie z Urzędowym Poświadczeniem Doręczenia – w dniu 17 czerwca 2021 r. Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy, w zakresie uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość w wyniku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Postanowieniem z dnia 16 września 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.1.PS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 15 czerwca 2021 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 20 września 2024 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Doręczenia. Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS z dnia 15 czerwca 2021 r., albowiem pojawiły się wątpliwości po stronie Organu dotyczące prawidłowości zawartego w WIS rozstrzygnięcia oraz wskazanej stawki podatku od towarów i usług. Pismem z dnia 28 października 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.3.PS Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia materiału dowodowego sprawy będącej przedmiotem postępowania. Wezwanie zostało doręczone – stosownie do Urzędowego Poświadczenia Doręczenia – w dniu 30 października 2024 r. Postanowieniem z dnia 15 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.4.PS Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że postępowanie wszczęte z urzędu nie zostanie załatwione w terminie wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej i wyznaczył nowy termin jego załatwienia do dnia 31 stycznia 2025 r. Pismo zostało doręczone – na podstawie Urzędowego Poświadczenia Doręczenia – w dniu 18 listopada 2024 r. Postanowieniem z dnia 27 grudnia 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.5.PS Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone w dniu 3 stycznia 2025 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Doręczenia. Wnioskodawca skorzystał z przysługującego prawa i pismem z dnia 9 stycznia 2025 r. (data wpływu 10 stycznia 2025 r.) wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższe pismo przybrało jednak formę odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 października 2024 r. Wnioskodawca wskazał bowiem następująco: 1.  „Sprecyzowanie świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem wniosku z dnia 10 marca 2021 r., w tym: a)  wskazanie czy wniosek dotyczy zadaszenia tarasowego bez słupów podpierających konstrukcję czy wraz ze słupami (należy wybrać jedną opcję); Wniosek dotyczy zadaszenia tarasowego z trzema słupami podtrzymującymi konstrukcję. b)  opisanie jednego, konkretnego sposobu montażu zadaszenia tarasowego, wskazanego w punkcie 1a niniejszego wezwania, bez stosowania jakichkolwiek alternatyw, opcji, wariantów; Montaż i połączenie przyściennego zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz z podłożem w ramach niniejszego Projektu odbył się w sposób obejmujący następujące po sobie etapy: Etap 1: Wyznaczenie punktów mocować stóp, sprawdzenie wymiarów kontrolnych. (…) Etap 2: Wypoziomowanie słupów podtrzymujących konstrukcję zadaszenia. (…) Etap 3: Trwałe mocowanie stóp zadaszenia tarasowego chemicznie do elementów konstrukcyjnych (fundamentów) tarasu. (…) Etap 4: Uzbrojenie słupów podtrzymujących konstrukcję w dodatkowe elementy montażowe. (…) Etap 5: Zamocowanie słupów podtrzymujących konstrukcję do wsporników stóp. (…) Etap 6: Wyposażenie dźwigara przyściennego w dodatkowe elementy montażowe. (…) Etap 7: Osadzenie w odpowiednich pozycjach dźwigara przyściennego oraz dźwigarów bocznych za pomocą podnośników towarowych. (…) Etap 8: Regulacja poziomu i wysokości dźwigarów. (…) Etap 9: Połączenie dźwigarów i słupów podtrzymujących konstrukcję. (…) Etap 10: Trwałe połączenie dźwigara przyściennego z elementami konstrukcyjnymi budynku (…) Etap 11: Montaż rynien spadowych. (…) Etap 12: Montaż lameli dachowych do dźwigarów bocznych. (…) Etap 13: Montaż cięgna do blach zamykających lameli dachowych. (…) Etap 14: Instalacja siłownika do dźwigara oraz wodzika. (…) Etap 15: Regulacja zakresu pracy siłownika. (…) Etap 16: Montaż okapu. (…) Etap 17: Montaż instalacji elektrycznej. (…) c)  wskazanie jednego, konkretnego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w którym wykonywane są czynności będące przedmiotem wniosku Czynności będące przedmiotem wniosku zostały wykonane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym zlokalizowanym pod adresem: (…) d)  wskazanie czy świadczenie realizowane jest w ramach modernizacji czy przebudowy budynku (należy wybrać jedną opcję) Świadczenie wykonywane było w ramach modernizacji budynku”. Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 15 czerwca 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje. 1.  Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług Instytucja wiążącej informacji stawkowej – o którą Wnioskodawca wystąpił wnioskiem z dnia 10 marca 2021 r. – uregulowana została w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa” ustawy. Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. Stosownie do art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1)  towar albo usługa, albo 2)  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Powołana wyżej jednostka redakcyjna wskazuje, że przedmiotem żądania wnioskodawcy – w ramach wiążącej informacji stawkowej – może być wyłącznie towar, usługa lub świadczenie złożone. Decyzja, zgodnie z art. 42a ustawy, wydawana jest bowiem na potrzeby opodatkowania dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru oraz świadczenia usługi. Zauważyć trzeba, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – otrzymując wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej – nie dokonuje automatycznej akceptacji stanowiska wnioskodawcy w zakresie identyfikacji przedmiotu wniosku jako świadczenia kompleksowego. W rolę Organu wpisuje się samodzielna analiza charakteru świadczenia jako świadczenia złożonego, czego Organ dokona poniżej. W piśmie z dnia 24 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, Wnioskodawca poprzez zaznaczenie kwadratu nr 3 w pozycji 52 „Przedmiot wniosku” formularza WIS-W określił, że przedmiotem klasyfikacji są towar/y i/lub usługa/i, które w Jego ocenie razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Natomiast w pozycji 53 „Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek” Wnioskodawca wskazał liczbę 2. Zgodnie z materiałem dowodowym, Wnioskodawca w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku wykonuje pomiar budynku oraz tarasu połączony z indywidualną analizą warunków montażowych, opracowuje projekt zadaszenia pod konkretny wymiar dostosowany do oczekiwań klienta i specyfiki konstrukcji budynku, zamawia półprodukty od dostawców zewnętrznych oraz montuje i łączy elementy zadaszenia z elementami konstrukcyjnymi budynku. Przedmiotem wniosku jest w rezultacie świadczenie – w ocenie Wnioskodawcy – kompleksowe, które składa się z dwóch czynności, dostawy i montażu. Regulacje prawa unijnego oraz przepisy prawa krajowego, w tym także ustawy, nie zawierają definicji pojęcia „świadczenia kompleksowego”. Bezcelowe jest również poszukiwanie w tych przepisach definicji, czy wyjaśnień, które stanowiłyby pomoc w identyfikacji warunków, których występowanie pozwoliłoby rozpoznać takie świadczenie. Koncepcja świadczeń złożonych została bowiem wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z poszczególnymi orzeczeniami przyjmuje się, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, gdy świadczenie jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności, świadczeń. Świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Świadczenie można identyfikować jako złożone, gdy istnieje ścisły związek funkcjonalny pomiędzy jego poszczególnymi elementami. Świadczenie kompleksowe – jak sama nazwa sugeruje – charakteryzuje się pewnym kompleksem czynności, ich złożonością. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kilka czynności, kilka towarów i/lub usług, które stanowią pewną całość, wykazują się związkiem ekonomicznym. Wszystkie zadania podejmowane w ramach świadczenia złożonego są niezbędne w celu osiągnięcia celu świadczenia oraz zaspokojenia potrzeb jego odbiorcy, konsumenta. Odrębna realizacja czynności składających się na świadczenie byłaby nieefektywna bądź nawet niemożliwa. Jednocześnie nie można jednak tracić z pola widzenia generalnej zasady niezależności i odrębności każdego świadczenia, na gruncie systemu podatku od towarów i usług. W świetle całości dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej istnieje bardzo niewiele wyjątków, w przypadku których można odstąpić od tej zasady. Termin świadczenia kompleksowego, jego istotę i cechy doskonale zobrazowano w opinii Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. w sprawie C-581/19, Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, która zawiera swoiste podsumowanie dotychczasowego dorobku orzeczniczego, posiada wymierny walor dla oceny kompleksowości świadczeń. W punkcie 16 zwrócono uwagę, że „(…) każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT (…)”. Natomiast w ramach punktu 18 podkreślone zostało, że „(…) co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu (…)”. „Zasada niezależności każdego świadczenia nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Transakcji nie należy bowiem sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT (…). Opodatkowanie VAT zespołów świadczeń i czynności wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności świadczeń, a z drugiej zakazu sztucznego rozdzielania jednolitych transakcji” (punkt 20). „Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (…)” (punkt 23). „Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (…). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie” (punkt 25). „Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność i ustępują nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wówczas wyłącznie to jedno pojedyncze świadczenie w całości. Waga poszczególnych elementów świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia” (punkt 27). „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (…). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (…)” (punkt 30). „Kolejne odstępstwo od zasady niezależności każdego świadczenia jest konieczne, kiedy dane świadczenie stanowi jedynie niesamodzielne świadczenie o charakterze pomocniczym wobec świadczenia głównego (…). Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (…). Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (…). Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne” (punkt 34). Ocena świadczenia jako kompleksowego, złożonego wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności każdej czynności, na gruncie podatku od towarów i usług, oraz jednocześnie zasady braku stosowania sztucznego podziału wobec elementów, które wykazują nierozerwalny związek oraz zmierzają do osiągnięcia jednego celu. Identyfikacja świadczenia jako złożonego musi zostać poprzedzona każdorazowo analizą samych elementów danego świadczenia, jak i związku jaki między nimi zachodzi. Przez pryzmat powyższych uwag należy – dla oceny czy w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym – przeanalizować poszczególne czynności składające się na świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę. Jak określono wcześniej, Wnioskodawca wykonuje pomiar budynku oraz tarasu klienta połączony z indywidualną analizą warunków montażowych, opracowuje indywidualny projekt przyściennego zadaszenia tarasowego pod konkretny wymiar dostosowany do oczekiwań klienta i specyfiki konstrukcji budynku. Następnie Wnioskodawca zamawia półprodukty od dostawców zewnętrznych. Ostatecznie realizowany jest sam montaż i połączenie dedykowanych elementów zadaszenia tarasowego z elementami konstrukcyjnymi budynku, który składa się z szeregu czynności. W ocenie Organu, czynności realizowane przez Wnioskodawcę, składające się na przedmiot wniosku z dnia 10 marca 2021 r. wykazują wzajemne powiązanie zarówno pod względem funkcjonalnym, jak i ekonomicznym. Wszystkie czynności takie jak pomiar, zaprojektowanie, dostawa oraz montaż zadaszenia zmierzają do osiągnięcia jednego celu i zaspokojenia potrzeby klienta. Ewentualne rozdzielenie dostawy oraz montażu zadaszenia tarasowego nosiłoby znamiona działania sztucznego. Klient nie jest bowiem zainteresowany realizacją wyłącznie części świadczenia, przykładowo dostawy zadaszenia bez jego montażu, z uwagi na brak niezależnego interesu wobec poszczególnych czynności. Dostawa zadaszenia nie może odbyć się bez montażu, zadaszenie byłoby w takim przypadku bezużyteczne. Natomiast sama usługa montażu bez dostawy zadaszenia utraciłaby swój zasadniczy sens, cel. Istotne jest, że wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę objęte są jedną umową, wynagrodzenie za świadczenie kalkulowane jest jako całość oraz wystawiana jest jedna faktura na całość wykonanych prac. Dodatkowo, stosownie do informacji jakie zawiera materiał dowodowy, świadczenie jest oferowane przez Wnioskodawcę w całości, nie jest możliwe zakupienie przez klienta odrębnie poszczególnych elementów świadczenia, ponieważ montaż przyściennego zadaszenia tarasowego wymaga dokonania odpowiednich pomiarów oraz dostosowania rozwiązania do konstrukcji danego budynku. We wniosku z dnia 10 marca 2021 r. podkreślono także, że ze świadczenia nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonego świadczenia, bez względu na jego poszczególne elementy (materiały, robocizna). Koszty poszczególnych etapów prac oraz zużywanych materiałów nie są przedstawiane klientowi – mają one istotne znaczenie informacyjne przy wewnętrznym ustalaniu ceny świadczenia. Innymi słowy, żadna z czynności, która wchodzi w zakres przedmiotowy świadczenia nie jest realizowana bez drugiej, innej. (…) W przekonaniu Organu, podkreślone wyżej okoliczności sprawy (…) przemawiają za przyjęciem, że wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają kryterium wzajemnego powiązania w takim stopniu, że tworzą świadczenie złożone. Żadna z czynności wchodzących w skład świadczenie nie ma niezależnego, odrębnego charakteru. Przedmiotem wniosku jest w rezultacie świadczenie kompleksowe. W celu prawidłowego dokonania klasyfikacji oraz określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług wykonywanego przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego, należy również wyznaczyć, która z czynności wykonywanych w ramach tego świadczenia stanowi jego element główny. Podejmując próbę wyznaczenia elementu dominującego świadczenia pod uwagę należy wziąć punkt widzenia przeciętnego klienta, przewidywalność kwalifikacji transakcji złożonej dla przedsiębiorców, koszt poszczególnych elementów w relacji do całkowitego kosztu transakcji, wagę ilościową oraz jakościową poszczególnych świadczeń, zasadniczy cel świadczenia. Rozważeniu poddać należy również, co w danym świadczeniu ma większe znaczenie, który element tego świadczenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2502/21). Jednocześnie nie można zapominać, że sama niezbędność bądź użyteczność danego elementu świadczenia lub jego wartość, cena, nie stanowi okoliczności przesądzającej w ww. kwestii. Konieczne jest także poświęcenie uwagi takim zależnościom jak większe lub mniejsze znaczenie pracy w stosunku do znaczenia materiału, sposób wykonania czynności, w tym czas ich realizacji (por. opinia Rzecznika Generalnego Paola Mengozziego z dnia 12 września 2012 r. w sprawie C-395/11, BLV Wohn- und Gewerbebau GmbH przeciwko Finanzamt Lüdenscheid, ECLI:EU:C:2012:564). Niezwykle istotnych wskazówek w powyższej materii dostarcza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 w ramach, której udzielono odpowiedzi na pytanie czy świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji czy też jako dostawę towarów. Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale określił, że „(…) jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części”. Równocześnie w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. dano wyraz temu, że „wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią”. Na podstawie przytoczonych fragmentów można wyprowadzić wniosek, że Naczelny Sąd Administracyjny, przy kwalifikacji świadczenia jako usługi bądź dostawy towaru, zwrócił uwagę na takie cechy jak czynność zaprojektowania oraz dopasowania, montaż komponentów, które wykonane zostały „na wymiar” oraz do konkretnego obiektu, jak również brak funkcjonowania komponentów w obrocie gospodarczym. Zestawiając realia w jakich dochodzi do dostawy i montażu zadaszenia tarasowego z rozważaniami poczynionymi w zakresie determinantów świadczenia głównego, należy zająć stanowisko, że rolę świadczenia dominującego w przedmiotowej sprawie przyjmuje usługa montażu zadaszenia, zaś pozostałe czynności takie jak pomiar, projektowanie oraz dostawa elementów montażowych mają jedynie charakter pomocniczy. Zdaniem Organu, patrząc z perspektywy przeciętnego klienta największe znaczenie będzie miał montaż zadaszenia, to ten element stanowi główny cel całego świadczenia. Wszystkie czynności jakich podejmuje się Wnioskodawca, począwszy od samego pomiaru, wykonania projektu, aż do zamontowania zadaszenia, zmierzają do zaspokojenia potrzeby klienta jaką jest właściwe oraz trwałe zamontowanie zadaszenia. Kluczowa dla rozpoznania elementu głównego świadczenia jest okoliczność, że Wnioskodawca nie dostarcza klientowi gotowego towaru, a wyłącznie poszczególne elementy, półprodukty, które uprzednio zamawia od producentów zewnętrznych. Zadaszenie jako rozwiązanie do codziennego użytku powstanie dopiero na nieruchomości klienta, po przeprowadzeniu procesu montażu. Stosownie do uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r., Wnioskodawca dostarcza do klienta komponenty na wymiar, które nie funkcjonują w sposób samodzielny w obrocie gospodarczym. Wnioskodawca trudni się także pomiarem, indywidualną analizą warunków montażowych specyficznych dla danego zlecenia oraz projektowaniem zadaszenia, co odpowiada cechom świadczenia głównego w postaci usługi, wymienionym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego. W świadczeniu jakie oferuje Wnioskodawca przeważają zatem elementy usługowe, praca wykonywana przez Wnioskodawcę, polegająca na montażu zadaszenia tarasowego. Dodatkowo, zgodnie z informacją zawartą w piśmie z dnia 24 maja 2021 r., cena zakupu towaru stanowi mniej aniżeli połowę ceny finalnej, za jaką wykonywane jest świadczenie. Nakłady pracy związane z przygotowaniem przyściennego zadaszenia tarasowego oraz jego montażem na miejscu montażu w sposób znaczący przewyższają nakłady poniesione na zakup towarów handlowych i materiałów podstawowych służących do realizacji świadczenia. Za powyższym stanowiskiem przemawia także obszerny proces montażu jaki został przedstawiony w piśmie z dnia 9 stycznia 2025 r. Czynności składające się na montaż zadaszenia nie stanowią czynności prostych, standardowych, lecz zadania praco- i czasochłonne, wymagające specjalnej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, którymi to w znacznej mierze będzie zainteresowany klient. Zasadą jest, że świadczenia pomocnicze pod względem klasyfikacji oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług podążają za świadczeniem głównym. Stąd też klasyfikacja oraz stawka podatku od towarów i usług zostanie określona dla usługi montażu zadaszenia tarasowego (pergoli). 2.  Uzasadnienie klasyfikacji usługi (świadczenia kompleksowego) W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczeń należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: –    niniejszych zasad metodycznych, –    uwag do poszczególnych sekcji, –    schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: –    symbole grupowań, –    nazwy grupowań. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. Na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: –    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, –    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, –    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „Obiekty budowlane i roboty budowlane”. W sekcji F mieszczą się: –    budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej, –    roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym, –    opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych, –    realizację projektów budowlanych do sprzedaży. W sekcji F zawarty został dział 43 „Roboty budowlane specjalistyczne” obejmujący: –    specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp., –    wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, –    roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych. W dziale 43 „Roboty budowlane specjalistyczne” znajduje się klasa 43.29 „Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji” oraz grupowanie 43.29.19.0 „Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”, które zawiera: –    specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację, –    roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, –    roboty związane z instalowaniem rolet i markiz, –    roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych, –    roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych, –    roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego. Uwzględniając powyższe, usługa montażu przyściennego zadaszenia tarasowego (pergoli) – będąca przedmiotem niniejszej decyzji spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem 43 PKWiU 2015 „Roboty budowlane specjalistyczne”. 3.  Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4. W okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4% (art. 146ef ust. 1 ustawy). Stosownie do art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Lektura ww. przepisów pozwala na stwierdzenie, że stawka obniżona podatku – na podstawie art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy – znajduje zastosowanie po spełnieniu dwóch warunków, tj.: a.  zakres wykonywanych czynności winien wpisywać się w dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację, przebudowę lub roboty konserwacyjne; b.  obiekty budowlane lub ich części – których dotyczą ww. czynności – muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zakres czynności Poszczególne czynności wymienione w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy nie zostały w większości zdefiniowane przez ustawodawcę w ramach ustawy. Celem odkodowania znaczenia takich pojęć jak budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja czy przebudowa zasadne jest posłużenie się wykładnią literalną. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), budowa oznacza budowanie domu, mostu, drogi. Remont to doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności. Modernizacja stanowi unowocześnienie i usprawnienie czegoś. W myśl Wielkiego Słownika Języka Polskiego PAN (www.wsjp.pl), termomodernizacja to zaś ogół prac, które zmniejszają straty ciepła w budynku, a przebudowa to dokonywanie zmian w budowie jakichś obiektów. Ostatnie z wymienionych pojęć – roboty konserwacyjne – oznaczają roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części, inne niż remont (art. 41 ust. 12d ustawy). W niniejszej sprawie szczególnej analizie należy poddać czy usługa montażu zadaszenia tarasowego (pergoli) – stanowi modernizację obiektu budowlanego, w związku ze wskazaniem Wnioskodawcy w piśmie z dnia 24 maja 2021 r., że przedmiotowe świadczenie „(…) zawsze ma charakter modernizacji (…)”. Nie budzi bowiem wątpliwości, że ww. usługa (świadczenie kompleksowe) nie wpisuje się w pojęcie budowy, remontu, termomodernizacji, przebudowy, ani robót konserwacyjnych. Istotnych wskazówek w aspekcie modernizacji dostarcza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13. Zgodnie z ww. aktem, „(…) modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”. W ramach uchwały zaakcentowano również, że „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje (…) zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). (…) Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu”. Skład orzekający w przedmiocie uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r. wymienił przede wszystkim dwie przesłanki kwalifikacji usługi jako modernizacji, stosowny montaż oraz skutki funkcjonalne takiego montażu w postaci unowocześnienia, ulepszenia obiektu budowlanego. Do modernizacji dochodzi gdy montaż nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, a po wykonaniu montażu zwiększony zostanie standard obiektu budowlanego. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 20 października 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 799/23 wskazując, że „(…) rozstrzygnięcie powyższej kwestii zależne jest przede wszystkim od tego, czy montaż opisanej przez Spółkę konstrukcji prowadzi do jej trwałego połączenia z budynkiem. W dalszej zaś kolejności istotnym jest, czy na skutek montażu zmianie ulegną parametry użytkowe oraz techniczne budynku”. W rezultacie, sama usługa montażu czy też instalacji poszczególnych towarów nie może być traktowana jako modernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się wartość użytkowa budynku, można usługę tę traktować jako usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy. Niezbędne jest zatem omówienie ww. przesłanek w kontekście stanu faktycznego będącego przedmiotem sprawy. Trwałe połączenie z obiektem skutkujące powstaniem całości funkcjonalno-użytkowej W zakresie pierwszej z przesłanek – sposobu montażu – celem stwierdzenia czy miejsce ma trwałe połączenie rozwiązania z obiektem budowlanym, należy badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanego systemu i obiektu budowlanego. Nie chodzi jednak o badanie powiązania elementów w rozumieniu techniki budowlanej, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową. Istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku. Świadczenia polegające na dostawie oraz montażu zadaszeń tarasowych niezwykle często były przedmiotem rozważań krajowych sądów administracyjnych, co doprowadziło do wykształcenia się jednolitej linii orzeczniczej w zakresie identyfikacji ww. świadczeń, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z orzecznictwa sądowego można wysnuć, że o trwałym połączeniu zadaszenia z budynkiem stanowi cecha trwałości, to jest zdatność do użytku ww. rozwiązania przez dłuższy czas. Instalowany system winien trwale łączyć się z budynkiem, poprzez zastosowanie odpowiedniej techniki budowlanej oraz stosownych rozwiązań budowlanych. Zgodnie z definicją zawartą w Wielkim Słowniku Języka Polskiego PAN (www.wsjp.pl), wyrażenie „na trwałe” oznacza dany stan lub wynik czynności, który istnieje stale i się nie zmienia. W wyroku z dnia 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 835/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zajął jednak stanowisko, że „(…) sama możliwość zdemontowania markizy nie przesądza o braku jej trwałego połączenia z budynkiem”. Orzecznictwo sądowe zwraca także uwagę na skutki montażu systemu oraz potencjalnego demontażu, naruszenie substancji budynku, zintegrowanie systemu z budynkiem, które w wyniku przeprowadzenia procesu montażu staje się odporne na fizyczne oddziaływania. W orzecznictwie dano wyraz temu, że ewentualny demontaż zadaszenia może powodować naruszenie elewacji budynku. Organ wywodzi powyższe z następujących orzeczeń sądowych. Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 20 października 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 799/23 ocenił, że „(…) połączenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Spółkę usług jako czynności modernizacji”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w ramach wyroku z dnia 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1430/22 wskazał zaś, że „(…) dla oceny, czy charakter świadczonych usług, polegający na montażu pergol odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia modernizacja istotne znaczenie ma charakter tego montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową”. Z kolei w wyroku z dnia 19 kwietnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 191/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zaakcentował, że „(…) Naczelny Sąd Administracyjny krytycznie odniósł się do poglądu, że warunek trwałości uznaje się za zrealizowany jedynie wówczas, gdy w przypadku rozłączenia owej konstrukcji następuje nieodwracalne zniszczenie zamontowanych komponentów lub elementów konstrukcyjnych budynku. (…). Zdaniem Sądu trwałość połączenia ma zatem miejsce nie tylko gdy demontaż części łączy się ze zniszczeniem budynku, a także nie tylko gdy łączy się on z uszkodzeniem elementów konstrukcyjnych budynku”. W realiach, których dotyczy niniejsza decyzja, montaż i połączenie zadaszenia tarasowego, zgodnie z pismem z dnia 9 stycznia 2025 r., obejmowało następujące etapy: 1.  wyznaczenie punktów mocowania stóp, sprawdzenie wymiarów kontrolnych; 2.  wypoziomowanie słupów podtrzymujących konstrukcję zadaszenia; 3.  trwałe mocowanie stóp zadaszenia tarasowego chemicznie do elementów konstrukcyjnych (fundamentów) tarasu. (…) 4.  uzbrojenie słupów podtrzymujących konstrukcję w dodatkowe elementy montażowe; 5.  zamocowanie słupów podtrzymujących konstrukcję do wsporników stóp; 6.  wyposażenie dźwigara przyściennego w dodatkowe elementy montażowe; 7.  osadzenie w odpowiednich pozycjach dźwigara przyściennego oraz dźwigarów bocznych za pomocą podnośników towarowych; 8.  regulacja poziomu i wysokości dźwigarów; 9.  połączenie dźwigarów i słupów podtrzymujących konstrukcję; 10.  trwałe połączenie dźwigara przyściennego z elementami konstrukcyjnymi budynku (…) 11.  montaż rynien spadowych; 12.  montaż lameli dachowych do dźwigarów bocznych; 13.  montaż cięgna do blach zamykających lameli dachowych; 14.  instalacja siłownika do dźwigara oraz wodzika; 15.  regulacja zakresu pracy siłownika; 16.  montaż okapu; 17.  montaż instalacji elektrycznej. Opis montażu, jaki przedstawia materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, oraz cechy i właściwości zadaszenia tarasowego pozwalają twierdzić, że montaż systemu spełnia cechę trwałości. Oferowane przez Wnioskodawcę zadaszenie niewątpliwie będzie zdatne do użytku przez dłuższy czas. W wyniku zamontowania zadaszenia do budynku powstaje całość mająca sprecyzowaną funkcję użytkową, co dodatkowo potwierdzają załączone zdjęcia. Poprzez zastosowanie takich materiałów jak (…) następuje trwałe zespolenie zadaszenia z konstrukcją budynku, które wiąże się z ingerencją w jego strukturę. W takich okolicznościach chęć demontażu zadaszenia bez uszkodzenia jego samego oraz budynku jest niemożliwa. Skutkiem prac Wnioskodawcy jest osiągnięcie wymaganej normami stabilności konstrukcji. Stosownie do wskazania Wnioskodawcy, które zawarte zostało we wniosku, świadczenie wyróżnia dedykowany i trwały sposób montażu zadaszenia tarasowego do budynku. Zadaszenie tarasowe zawsze jest instalowane pod elewacją, do elementu konstrukcyjnego domu klienta. W konsekwencji przyścienne zadaszenie tarasowe stanowi integralną część budynku, tworząc z nim jednolitą całość, bez wyraźnego rozróżnienia pomiędzy zainstalowanym zadaszeniem tarasowym a innymi elementami konstrukcyjnymi budynku. We wniosku nakreślono też, że zadaszenie tarasowe jest zainstalowane w sposób uniemożliwiający jego przesunięcie w inne miejsce. Nie jest możliwy demontaż zamontowanego zadaszenia tarasowego bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Ewentualne usunięcie przyściennego zadaszenia wymaga wykonania dalszych prac budowlano-remontowych, w wyniku których przywraca się poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku. Brak realizacji prac po-demontażowych powoduje utratę wartości użytkowej budynku w wyniku zniszczenia jego elewacji oraz uszkodzenia jego elementów konstrukcyjnych. Nie tylko na podstawie opisu jaki przedstawił Wnioskodawca, ale i w oparciu o zdjęcia zadaszenia można dojść do przekonania, że zadaszenie wykazuje się odpornością na oddziaływania fizyczne, niekorzystne warunki atmosferyczne. Zadaszenie jest zamontowane zgodnie ze sztuką budowlaną sprawiając, że tworzy stabilną konstrukcję, całość, zintegrowaną z budynkiem. Wszystkie z przybliżonych przez Organ cech samego zadaszenia oraz procesu jego montażu pozwalają sądzić, że miejsce ma trwałe połączenie zadaszenia z budynkiem. Zwiększenie użyteczności i funkcjonalności obiektu – unowocześnienie budynku Ustawodawca krajowy wprowadził termin modernizacji do obowiązującego prawa w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym, a więc jako unowocześnienie, ulepszenie czy również uwspółcześnienie budynku. Biorąc pod uwagę znaczenie modernizacji, najważniejszym aspektem przy kwalifikacji czynności jako modernizacji budynku winien być efekt, wpływ jaki dana czynność wywiera na obiekt budowlany, czy dochodzi do jego unowocześnienia. W ramach doktryny sądowej wykreowane zostało stanowisko, zgodnie z którym modernizacja budynku może przejawiać takie cechy jak uzyskanie przez budynek nowych parametrów użytkowych i technicznych, ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim, ochrona osłoniętego pomieszczenia przed przegrzaniem, zmiennymi warunkami atmosferycznymi, podwyższenie wartości, standardu obiektu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 25 września 2019 r. sygn. akt I SA/Op 142/19 opowiedział się „(…) za szerszym rozumieniem pojęcia „modernizacja”, z akcentowaniem takich istotnych cech obiektu budowlanego po wykonaniu usług instalacyjnych, jak podniesienie standardu obiektu budowlanego, m.in. przez jego ulepszenie lub unowocześnienie”. Natomiast w wyroku z dnia 9 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 745/20 Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że „(…) skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu pergoli oraz markiz jest m.in. uzyskanie przez obiekty których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem”. We wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej oceniono m.in., że w wyniku zamontowania zadaszenia tarasowego następuje poprawa komfortu termicznego budynku (regulacja dostępu światła słonecznego w zależności od zapotrzebowania stanowi zabezpieczenie przed nadmiernym przenikaniem promieni słonecznych); zmniejszenie kosztów użytkowania budynku (poprzez ograniczenie kosztów związanych z klimatyzacją pomieszczeń oraz zmniejszenie zapotrzebowania na energię do ogrzewania wnętrza); ochrona przed wpływem warunków atmosferycznych. Z zebranego materiału dowodowego wynika także, że poprzez realizację przedmiotowego świadczenia budynek ulega zarówno unowocześnieniu (staje się bardziej nowoczesny), jak i usprawnieniu (poprawie ulega jego funkcjonowanie i zwiększa się jego wartość użytkowa), a dodatkowo podnoszone są jego parametry użytkowe i techniczne. Zgodnie z oceną Wnioskodawcy, zadaszenia tarasowe nierzadko uwzględniane są przez architektów już na etapie projektowania danego budynku i stanowią jego integralną i spójną część. Stosownie do przesłanych zdjęć oraz przedstawionego opisu, zadaszenie stanowi obszerną konstrukcję, która składa się z dachu oraz słupów podpierających. Instalacja zadaszenia powoduje powstanie zewnętrznej strefy rekreacyjnej, ściśle zintegrowanej z bryłą budynku. Zadaszenie bezpośrednio przylega do budynku, jego ściany. Zależność ta skutkuje uzyskaniem przez budynek nowych parametrów użytkowych oraz technicznych. Nowe parametry użytkowe budynku mogą objawiać się poprzez użytkowanie obiektu w odmienny sposób niż dotychczas. Właściciel budynku zyskuje nową, zewnętrzną przestrzeń, do codziennego użytku, wykorzystania, spędzania czasu. Zadaszenie przyjmuje formę pomieszczenia przylegającego do budynku o określonej funkcji użytkowej. Nabycie nowych parametrów technicznych przez budynek można zaś wiązać z takimi właściwościami zadaszenia jak ochrona budynku przed przegrzaniem, zbytnim nasłonecznieniem oraz pozostałymi, niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi jak deszcz, śnieg czy wiatr. W wyniku zamontowania zadaszenia można także bezsprzecznie mówić o podwyższeniu samej wartości oraz standardu budynku. Funkcją zadaszenia tarasowego jest również ochrona przed niszczeniem w wyniku płowienia od słońca elementów wnętrza obiektu (meble, podłogi, tkaniny), a także zmniejszenie stopnia niszczenia tarasu pod wpływem panujących warunków atmosferycznych. Zadaszenie tarasowe to zatem nie tylko ochrona samego budynku, ale i jego części zewnętrznych oraz elementów wyposażenia. Usługa (świadczenie kompleksowe) polegająca na montażu wraz z dostawą przyściennego zadaszenia tarasowego (pergoli) prowadzi do unowocześnienia budynku, co oznacza, że winna zostać zidentyfikowana jako modernizacja obiektu budowlanego. Zakres czynności realizowanych przez Wnioskodawcę mieści się w zakresie znaczeniowym terminu modernizacji. Budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym Jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia niniejszej decyzji stawka preferencyjna podatku – na podstawie art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy – znajduje zastosowanie po spełnieniu dwóch warunków. W niniejszej sprawie pierwsze z kryterium jest spełnione, usługa (świadczenie kompleksowe) stanowi modernizację budynku. Druga z przesłanek koncentruje się wokół rodzaju obiektu, w którym realizowane jest świadczenie. W myśl art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, wyłącznie dla modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewidziano przywilej w postaci preferencji podatkowej. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy). Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1)  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2)  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W świetle art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Stosownie do przywołanych regulacji, budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym to m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego. Normodawca uzależnił jednak przyznanie budynkowi statusu obiektu budownictwa mieszkaniowego od dwóch kryteriów, klasyfikacji budynku do działu 11 „Budynki mieszkalne” Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych oraz rodzaju budynku jako obiektu stałego zamieszkania. Podobnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 7 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Op 315/24, „aby budynek stanowił obiekt budownictwa mieszkaniowego muszą być spełnione dwa warunki zaklasyfikowanie budynku do działu 11 PKOB oraz budynek musi być budynkiem stałego zamieszkania”. Powyższa teza została również powtórzona w wyroku z dnia 31 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Op 227/24. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona została rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.). Zgodnie z punktem 5 „Wskazówki dotyczące klasyfikowania obiektów budowlanych” ww. rozporządzenia, za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany (np. budynek, drogę, linie przesyłowe itp.). Punkt 2 „Pojęcia podstawowe” wskazuje, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. „Pojęcia podstawowe” różnicują budynki na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów; powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych; powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Zasady klasyfikowania obiektów budowlanych zawarte w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wskazują, że kryterium pozwalającym na właściwą klasyfikację budynku jest jego charakter – mieszkalny bądź niemieszkalny, wyznaczany przez stosunek powierzchni wykorzystywanej do celów mieszkalnych, do całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Część II Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zawiera podział obiektów budowlanych na sekcje i działy, zgodnie z którym ww. klasyfikacja dzieli się na dwie sekcje – Sekcja 1 „Budynki”, Sekcja 2 „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” – oraz sześć działów, tj. między innymi dział 11 „Budynki mieszkalne” i dział 12 „Budynki niemieszkalne”. Kolejno w części IV zawarty został „Schemat klasyfikacji z objaśnieniami” wskazujący, że w dziale 11 „Budynki mieszkalne” mieści się klasa 1110 „Budynki mieszkalne jednorodzinne”. Klasa 1110 obejmuje samodzielne budynki takie jak pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie. W ww. klasie mieszczą się też domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Z akt niniejszej sprawy wynika, że obiekt, w którym realizowana jest usługa (świadczenie kompleksowe) stanowi budynek mieszkalny jednorodzinny, który winien podlegać klasyfikacji do działu 11 „Budynki mieszkalne”. Jak przybliżono wcześniej, nadanie budynkowi statusu obiektu budownictwa mieszkaniowego uzależnione zostało jednak, poprzez brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, od dwóch kryteriów. Pierwszego – klasyfikacji budynku do działu 11 „Budynki mieszkalne” Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, drugiego – charakteru budynku jako obiektu stałego zamieszkania. Kryterium stałego zamieszkania, wskazane w art. 2 pkt 12 ustawy, nie zostało zdefiniowane przez normodawcę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 31 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Op 227/24 ocenił, że Organ prawidłowo, dążąc do odkodowania znaczenia pojęcia stałego zamieszkania, słusznie przyjął, że dla oceny cechy stałości istotne są przede wszystkim kryteria związane z czasem pobytu (krótkoterminowy bądź długoterminowy) oraz jego celem (pobyt związany z pracą, studiami, turystyką czy zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych). Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zasadnie posiłkował się językowym znaczeniem (według Słownika Języka Polskiego PWN) terminu „zamieszkanie”, przeciwstawiając mu termin „zakwaterowanie”, który według w/w słownika oznacza „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”; „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”. Wykładnia literalna ww. terminów nasuwa wniosek, że przez budynek stałego zamieszkania należy rozumieć obiekt, w którym dana osoba przebywa z zamiarem stałego zamieszkania oraz celem zaspokajania stałych potrzeb mieszkaniowych. Budynek stałego zamieszkania to obiekt, który z góry przeznaczony jest do stałego zapewniania dachu nad głową, wiąże się wyłącznie z koniecznością posiadania przez daną osobę miejsca stałego zamieszkania, a nie innymi, pobocznymi okolicznościami. W powyższej materii warto także nawiązać do celów, efektów jakie ustawodawca pragnął osiągnąć wprowadzając do porządku prawnego pojęcie „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” oraz „obiektu budownictwa mieszkaniowego”. Cel ten odzwierciedlony został w wyroku Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 214/18, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2023 r. sygn. akt I FSK 411/19 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 1144/21. Z ww. orzecznictwa wynika, że wprowadzenie stawki preferencyjnej dla obiektów budownictwa mieszkaniowego miało na celu zwiększenie dostępności do budynków stałego zamieszkania, zapewniających stałe miejsce pobytu. Konieczność zamieszkania stanowi bowiem jedną z podstawowych potrzeb życiowych każdego człowieka. Zdaniem Organu, kryterium stałości zamieszkania jest spełnione gdy budynek przeznaczony jest do stałego zamieszkania. Spełnienie ww. przesłanki należy ustalić na podstawie okoliczności, które są obiektywne i weryfikowalne. Z tego powodu niedopuszczalne jest uzależnianie statusu budynku jako obiektu stałego zamieszkania od czynników subiektywnych i zmiennych, takich jak przykładowo sposób wykorzystywania budynku. Przeznaczenie budynku do stałego zamieszkania w sposób obiektywny definiuje dokumentacja budowlana taka jak projekt budowlany, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego czy decyzja udzielająca pozwolenia na budowę. Powyższe dokumenty odzwierciedlają faktyczne przeznaczenie budynku, poprzez identyfikację jego charakteru już na początku inwestycji. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 25 września 2024 r. sygn. akt I SA/Op 570/24 oceniając, że „dokumentacja budowlana – taka jak projekt budowlany, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja zatwierdzająca projekt budowlany oraz udzielająca pozwolenia na budowę – stanowi materiał, który w sposób najbardziej precyzyjny oraz obiektywny charakteryzuje przedmiot inwestycji, budynek. (…) Decydujące jest bowiem jego obiektywne przeznaczenie. Ocenie w ramach wydawania wiążącej informacji stawkowej podlega ustalony przez organ zobiektyzowany stan faktyczny, a nie wyłącznie zamiar strony wykorzystania budynku niezgodny z jego przeznaczeniem wynikającym z dokumentacji architektoniczno- budowlanej i zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego”. Przez pryzmat powyższych rozważań należy zweryfikować czy budynek mieszkalny jednorodzinny przy (…) odpowiada obiektom budownictwa mieszkaniowego. Z zebranego materiału dowodowego wynikają poniższe – istotne dla podejmowanego rozstrzygnięcia – informacje: „Wnioskodawca realizuje indywidualne zlecenia klientów, dokonując montażu przyściennych zadaszeń tarasowych w: 1.  budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2; 2.  lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2” (wniosek o wydanie WIS). W piśmie z dnia 24 maja 2021 r. doprecyzowano jednak, że „Wnioskodawca wykonuje zadaszenie tarasowe będące przedmiotem złożonego wniosku w ramach budynków mieszkalnych wskazanych w ramach Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji I, Dział II: Grupa 111, Klasa 1110 (budynki mieszkalne jednorodzinne)”. (…) W piśmie z dnia 9 stycznia 2025 r. potwierdzono, że czynności będące przedmiotem wniosku dotyczą budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego pod adresem: (…). W ww. piśmie Wnioskodawca przypomniał także, że (…). Z ogólnodostępnych systemów – chociażby takich jak serwis Geoportal oraz System Informacji Przestrzennej (…) – wynika, że adres: (…). Lokalizując zaś ww. adres w portalu Mapy Google, Organ dostrzegł, że pod ww. adresem w istocie mieści się obiekt budowlany zlokalizowany w obrębie innych budynków przypominających zabudowę jednorodzinną. Z kolei, z danych zawartych w serwisie Geoportal wynika, że działka nr (…) znajduje się na terenie oznaczonym symbolem (…). Z uchwały (…) można wyczytać, że przeznaczeniem ww. terenu, stosownie do (…) ww. uchwały, jest zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna. Mając na uwadze całokształt zebranego materiału dowodowego należy wskazać, że dokonana przez Organ weryfikacja charakteru budynku wykazała, że budynek mieszkalny jednorodzinny, zlokalizowany na działce nr (…) stanowi obiekt budownictwa mieszkaniowego. W rezultacie, usługa (świadczenie kompleksowe) dotyczy obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z uwagi, że usługa (świadczenie kompleksowe) została zidentyfikowana jako modernizacja obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to tym samym objęta jest hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy. Oznacza to, że do ww. usługi (świadczenia kompleksowego) ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie. W świetle powyższego należało z urzędu zmienić wiążącą informację stawkową z dnia 15 czerwca 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem, co nastąpiło poprzez błędne zidentyfikowanie usługi (świadczenia kompleksowego) oraz ustalenie stawki podatku. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.6.PS z dnia 14 stycznia 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem tej decyzji. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.6.PS z dnia 14 stycznia 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS z dnia 15 czerwca 2021 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS z dnia 15 czerwca 2021 r. została doręczona, do końca stosowanego przez niego okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0111-KDSB2-1.440.103.2021.2.MS z dnia 15 czerwca 2021 r. Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji (świadczenia kompleksowego) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług można stosować stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust.1 pkt 1 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.). Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Wnioskodawcy. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.6.PS z dnia 14 stycznia 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.18.2024.6.PS z dnia 14 stycznia 2025 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja świadczenia kompleksowego według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług lub 2)  stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub 3)  podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).