0110-KSI2-2.442.20.2024.7.BŁ

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 19 marca 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR, określającej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa, transport i montaż wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…), klasyfikację do PKWiU 2015 – 43 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając: –    Przedmiot wniosku: towar (świadczenie kompleksowe) – dostawa, transport i montaż wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…) –    Opis usługi: Przedmiotem wniosku jest świadczenie polegające na dostawie, transporcie i montażu wiaty (altany) ogrodowej (…) o wymiarach (…). Główne elementy konstrukcyjne wiaty (altany) ogrodowej wykonane są z drewna, a pozostałe elementy – ze stali i aluminium. Wnioskodawca sprzedaje klientowi gotowy produkt, nabyty przez niego od producenta, który zgodnie ze zleceniem złożonym przez klienta w momencie składania zamówienia na stronie internetowej Wnioskodawcy, jest montowany przez montażystów działających na zlecenie Wnioskodawcy w miejscu wskazanym przez klienta. Wszystkie elementy składowe wiaty (altany) ogrodowej, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są w oryginalnym kartonie otrzymanym od producenta. Wnioskodawca nie nabywa innych materiałów do montażu wiaty ogrodowej niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Montaż wiaty będzie odbywał się na tarasach konstrukcyjnie trwale związanych z fundamentami obiektu budowlanego. Instalacja realizowana jest poprzez zakotwienie każdego ze słupów nośnych do stóp betonowych za pomocą specjalnych, stalowych kotew montażowych, które w sposób trwały wiążą instalowany obiekt z podłożem. Elementy wiaty są montowane w sposób trwały i solidny, co uniemożliwia ich odłączenie się od podłoża wskutek działania czynników atmosferycznych takich jak intensywne opady deszczu lub gradu, silne porywy wiatru czy oblodzenia. Instalacja wiaty ogrodowej zmienia funkcjonalność danej nieruchomości, jednocześnie zwiększając nie tylko jej walory estetyczne, ale przede wszystkim użytkowe, gdyż zapewnia ochronę przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, opadami atmosferycznymi, czy też wysoką temperaturą. –    Rozstrzygnięcie: CN 44 –    Stawka podatku od towarów i usług: 23% –    Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy –    Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług UZASADNIENIE W dniu 22 grudnia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, w zakresie sklasyfikowania świadczenia kompleksowego polegającego na dostawie, transporcie i montażu wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…) – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis: „Proponowana klasyfikacja: usługa (świadczenie kompleksowe) – montaż i dostawa pergoli wolnostojących, zadaszeń tarasowych wolnostojących lub altan ogrodowych jako usługa modernizacji obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca (dalej również jako „Spółka” jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka specjalizuje się w sprzedaży i imporcie pergoli tarasowych, zadaszeń tarasowych oraz altan ogrodowych, oferując również usługi instalacyjne. Te usługi obejmują montaż wolnostojących systemów osłonowych (pergoli i zadaszeń tarasowych wolnostojących oraz altan ogrodowych) na życzenie klienta, wraz z dostarczeniem niezbędnych do montażu elementów (tj. odpowiednio pergoli, zadaszeń lub altan oraz materiałów pomocniczych). Przedmiotem niniejszego pisma jest określenie stawki podatku od towarów i usług dla usługi związanej z modernizacją obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym poprzez instalację pergoli wolnostojących, zadaszeń wolnostojących lub altan ogrodowych, włączając w to transport i dostawę wszystkich materiałów niezbędnych do wykonania montażu. Ze względu na jedynie nieznaczne różnice konstrukcyjne między pergolami wolnostojącymi, zadaszeniami wolnostojącymi i altanami ogrodowymi (są to każdorazowo obiekty wznoszone na słupach z zadaszeniem, bez ścianek), podobną funkcjonalność oraz sposób montażu, a więc substytucyjność ww. produktów, wniosek dotyczy łącznie wymienionych grup produktowych wykorzystywanych zamiennie przy świadczeniu usługi. W ocenie Wnioskodawcy, opisana niżej usługa montażu i dostawa odpowiednio pergoli/zadaszeń/altan ogrodowych składają się na jedno świadczenie kompleksowe (usługę), gdyż są to tak ściśle ze sobą zintegrowane czynności, że z ekonomicznego punktu widzenia stanowią jedną całość, a więc rozdzielenie tych świadczeń do celów opodatkowania miałoby charakter sztuczny. Usługa instalacji tych systemów osłonowych jest świadczona równocześnie z ich sprzedażą, co oznacza, że klienci otrzymują kompleksowe świadczenie obejmujące zarówno dostawę towaru, jak i jego specjalistyczny montaż. Spółka podkreśla, że dla jej klientów najważniejszy jest rezultat końcowy, czyli poprawnie zamontowany produkt, a nie sam zakup towaru bez usługi montażu. Oferowane przez Spółkę produkty co do zasady nie są przeznaczone do samodzielnego montażu przez konsumentów, ponieważ ich instalacja jest zbyt skomplikowana, co oznacza, że bez oferowanej przez Spółkę usługi montażowej są one mniej wartościowe z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Klienci Spółki są zainteresowani otrzymaniem kompleksowej usługi modernizacji nieruchomości, obejmującej produkt wraz z usługą jego instalacji. Montaż pergoli, zadaszeń lub altan wolnostojących odbywa się poprzez instalację wybranego przez klienta produktu z elementów, które są dostarczane w oryginalnie zapakowanych paczkach odpowiednio na tarasie, balkonie, ogrodzie lub w innym podobnym miejscu, zgodnie ze wskazaniem klienta. Produkty te są instalowane przy lokalach mieszkalnych oraz przy budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. na balkonach, tarasach, ogrodach lub podobnych miejscach: –    przynależnych do lokali mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2; –    przynależnych do budynków mieszkalnych jednorodzinnych, szeregowych lub bliźniaków, sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2; Ze względu na potrzebę znacznej ingerencji w strukturę budynku, instalacja systemu osłonowego powierzana jest wykwalifikowanym montażystom. Pergole i zadaszenia wolnostojące są wykonane ze stali, aluminium lub z połączenia obu tych metali. Natomiast główne elementy konstrukcyjne altan ogrodowych wykonane są z drewna, a pozostałe elementy – ze stali i aluminium. Montaż odbywa się na odpowiednio przygotowanym podłożu betonowym, tj. na wylewce betonowej, bloczkach betonowych, kostce brukowej (uprzednio odpowiednio wzmocnionej) lub innym podłożu umożliwiającym wykonanie trwałego połączenia. Instalacja produktów realizowana jest poprzez zakotwienie każdego ze słupów nośnych (w zależności od wersji produktu występują 4 lub 6 słupów) do stóp betonowych za pomocą 4 specjalnych, stalowych kotew montażowych lub kotew chemicznych, które w sposób trwały wiążą instalowany obiekt z podłożem. Prawidłowa instalacja produktów wolnostojących wiąże się więc z naruszeniem struktury podłoża. Elementy pergoli, zadaszeń lub altan wolnostojących są montowane w sposób trwały i solidny, co uniemożliwia ich odłączenie się od podłoża wskutek działania czynników atmosferycznych takich jak intensywne opady deszczu lub gradu, silne porywy wiatru czy oblodzenia. Próby demontażu instalacji pociągają za sobą konsekwencje związane z uszkodzeniem podłoża, do którego przytwierdzone są stopy konstrukcji. W przypadku demontażu elementów montowanych do podłoża (słupów nośnych) konieczne będzie ich usunięcie poprzez wykucie kotew lub odcięcie za pomocą specjalistycznych narzędzi. W rezultacie demontażu na podłożu pozostają trwałe ślady (uszkodzenia), które wymagają naprawy przez wypełnienie, uzupełnienie, wymianę lub pomalowanie. Oznacza to potrzebę wykonania dodatkowych prac, aby przywrócić podłoże do pierwotnego stanu sprzed instalacji produktu. Instalacja pergoli wolnostojących, zadaszeń wolnostojących lub altan ogrodowych zmienia funkcjonalność danej nieruchomości, jednocześnie zwiększając nie tylko jej walory estetyczne, ale przede wszystkim użytkowe, gdyż ww. obiekty zapewniają ochronę przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, opadami atmosferycznymi, czy też wysoką temperaturą. Zamontowanie produktów oferowanych przez Spółkę buduje dodatkową przestrzeń użytkową. W ocenie Wnioskodawcy, opisane powyżej świadczenie spełnia cechy „modernizacji”. Słowo „modernizacja” zostało użyte w ustawie o VAT bez zamieszczenia w niej dodatkowej definicji, w związku z czym dla wykładni przepisów należy przyjąć jego znaczenie w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza „unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”. Dla uznania, że charakter danej usługi, polegającej na montażu pergoli, zadaszenia lub altany wolnostojącej odpowiada zakresowi znaczeniowemu pojęcia „modernizacji” istotne znaczenie ma więc sposób montażu, który powinien w sposób trwały łączyć montowane elementy z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, spełniając jako całość określoną funkcję użytkową. Połączenie pergoli wolnostojących, zadaszeń wolnostojących oraz altan ogrodowych wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku (podłożem betonowym) charakteryzuje się trwałością, co pozwala uznać wykonane prace za modernizację rozumianą jako podniesienie standardu obiektu budowlanego. Montaż ten sprawia, że zainstalowane elementy stają się integralną częścią danej nieruchomości, tworząc z nią całość. Warto zaznaczyć, że mimo iż łączenie produktu z podłożem nie jest permanentne, jego demontaż powoduje uszkodzenia zarówno podłoża, jak i produktu, co wymaga wykonania dodatkowych prac naprawczych względem podłoża. Dodatkowe wyjaśnienia (uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy): Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną do 8% stawkę VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego tj.: budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowane w PKOB w dziale 12 oraz, obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną. Na mocy art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się natomiast: –    budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; –    lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wyżej wymienione limity, preferencyjna stawka VAT 8% ma zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (z zastrzeżeniem dotyczącym robót konserwacyjnych). W związku z powyższym warunkiem zastosowania 8% stawki podatku VAT jest spełnienie dwóch przesłanek, tj.: 1)  zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. 2)  budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT. W ocenie Wnioskodawcy jednak, wszystkie przedstawione warunki do uznania czynności będącej przedmiotem wniosku za modernizację obiektu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym należy uznać za spełnione. W przedstawionym przypadku Spółka zajmuje się sprzedażą i montażem pergoli, zadaszeń i altan wolnostojących (świadczeniem kompleksowym z dominacją usługi). Należy podkreślić, że bez wmontowania w podłoże ww. produkty samodzielnie nie spełniają funkcji użytkowych. Pergole, zadaszenia lub altany tworzą dodatkową powierzchnię użytkową w budynku lub lokalu, co prowadzi do zmiany jego parametrów, co w ocenie Wnioskodawcy wypełnia znamiona pojęcia „modernizacji” obiektu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, którym posłużył się ustawodawca w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Za uznaniem czynności montażu pergoli wolnostojącej (a więc również i montażu zadaszeń wolnostojących i altan ogrodowych) za modernizację budynku lub lokalu przemawia również treść poniższego orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którego uzasadnieniu sąd odniósł się do świadczenia analogicznego do oferowanego przez Wnioskodawcę. W wyroku z dnia 9 maja 2023 r., sygn. akt I FSK 745/20, Sąd wskazał, co następujące: „Jak wskazuje Skarżący przy montażu używane są: prowadnice, kotwy, innego rodzaju stelaże, ponieważ bez tych elementów wspomniane urządzenia nie mogłyby zostać połączone z konstrukcją budynku. Nie ma więc mowy jedynie o kołkach i uchwytach montażowych, ale o kotwach. Wprawdzie zespolenie pergoli tarasowej oraz markizy z elementami konstrukcyjnymi budynku nie jest nieodwracalne, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu markiz stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Natomiast jak wynika z opisu stanu faktycznego pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje, które m.in. budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku. (…) Wszystkie z ww. elementów zostają stale połączone i powodują zwiększenie wartości nieruchomości. Co również istotne, skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu pergoli oraz markiz jest m.in. uzyskanie przez obiekty których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem. Zgodzić się zatem należało ze Skarżącym, że z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny, nieuprawnione było stanowisko organu, zgodnie z którym wykonywana przez Stronę usługa montażu pergoli ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz nie jest połączona w sposób trwały z elementami obiektu, a tym samym, że jej montaż nie może być uznany za modernizację budynku (lokalu)”. W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione powyżej argumenty odnoszące się do uznania usługi montażu pergoli wolnostojących za modernizację obiektu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym występują również w przedstawionym we wniosku opisie wykonywanego świadczenia. Instalacja produktów każdorazowo odbywa się za pomocą stalowych kotew montażowych lub kotew chemicznych trwale wiążących instalowany obiekt z podłożem. Mając na uwadze powyższe, wykonywane przez Wnioskodawcę świadczenie: –    stanowi świadczenie kompleksowe dostawy pergoli/zadaszenia lub altany wraz z usługą montażu (z dominacją usługi montażu); –    w wyniku trwałego połączenia komponentów produktu z podłożem stanowi „modernizację” w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT poprzez podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części; –    jest wykonywane w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (o powierzchni nieprzekraczającej limitów powierzchni, o których mowa w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT); W związku z powyższym, opisane świadczenie korzysta z 8%, preferencyjnej stawki VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy”. Pismem z dnia 1 lutego 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.1.IKR Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia wniosku poprzez: 1.  „Jednoznaczne wskazanie czy przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe składające się z transportu, dostawy i montażu: a)  pergoli wolnostojących b)  zadaszeń tarasowych wolnostojących c)  altan ogrodowych (…) 2.  Jednoznaczne wskazanie wszystkich czynności, które wykonuje Wnioskodawca w celu realizacji przedmiotu wniosku (zgodnie z odpowiedzią na pkt 1 niniejszego wezwania), ze szczególnym uwzględnieniem sposobu montażu oraz wskazaniem czy przygotowanie podłoża betonowego jest realizowane przez Wnioskodawcę i tym samym wchodzi w zakres przedmiotu wniosku (…). 3.  Jednoznaczne wskazanie miejsca montażu pergoli wolnostojącej/zadaszenia tarasowego wolnostojącego/altany ogrodowej (wskazanej w odpowiedzi na pkt.1 niniejszego wezwania). (…) 4.  Wskazanie jak skalkulowane jest wynagrodzenie za wykonywane świadczenie (czy cena obejmuje całość świadczenia, czy jest odrębna dla poszczególnych czynności), oraz jak kształtuje się wartość poszczególnych elementów świadczenia (w tym wartość dostarczanych towarów) w odniesieniu do całości świadczenia, 5.  Wskazanie konkretnej pergoli wolnostojącej/zadaszenia tarasowego wolnostojącego/altany ogrodowej (wskazanej w odpowiedzi na pkt.1 niniejszego wezwania) montowanej w ramach przedmiotu wniosku, a w szczególności określić rodzaj materiałów, z których jest wykonana oraz jej wymiary, itp. 6.  Wskazanie kto jest producentem towaru będącego elementem świadczenia kompleksowego (wskazanym w odpowiedzi na pkt. 1 niniejszego wezwania). Czy wszystkie materiały niezbędne do realizacji przedmiotowych czynności są nabywane przez Wnioskodawcę, czy część z nich jest produkowana przez Wnioskodawcę samodzielnie – jeśli tak, jakie? Czy Wnioskodawca dokonuje jakichś modyfikacji nabywanych materiałów niezbędnych do realizacji przedmiotu wniosku? 7.  Wskazanie czy Wnioskodawca udziela gwarancji w zakresie realizacji świadczenia (jeśli tak, co ona obejmuje). W przypadku gdy Wnioskodawca nie jest producentem, czy udzielona zostaje wyłącznie gwarancja na usługę montażu? 8.  Przedłożenie: –    przykładowej umowy zawartej przez Wnioskodawcę na wykonanie niniejszego świadczenia kompleksowego. W przypadku oświadczenia, że umowa w formie pisemnej nie została zawarta – innego dokumentu (np. zlecenia, zamówienia, protokołu, itp.), z których wynikają okoliczności towarzyszące wykonaniu świadczenia kompleksowego, –    innych dokumentów (np. katalogów, rysunków, atestów, itp. odnoszących się do konkretnej pergoli wolnostojącej/zadaszenia tarasowego wolnostojącego/altany wolnostojącej (wskazanej w odpowiedzi na pkt. 1 niniejszego wezwania), będącej przedmiotem niniejszego wniosku”. Wezwanie zostało doręczone w dniu 9 lutego 2024 r., zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Pismem z dnia 16 lutego 2024 r. (data wpływu: 16 lutego 2024 r. za pośrednictwem e-PUAP, 16 lutego 2024 r. za pośrednictwem poczty e-mail oraz 21 lutego 2024 r. za pośrednictwem e- PUAP) stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie Wnioskodawca wskazał: Ad. 1. „Powyżej wskazane produkty zdaniem Wnioskodawcy mają charakter substytucyjny (sposób ich montażu oraz związania z podłożem jest analogiczny). Niemniej jednak na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem montażu w ramach świadczenia kompleksowego jest wiata-altana ogrodowa (…) o wymiarach (…)”. Ad. 2. „Wnioskodawca wskazuje, że poprzez pojęcie „wolnostojąca” miał on na myśli brak przytwierdzenia nóg oraz zadaszenia produktu do ściany zewnętrznej budynku, a nie brak przytwierdzenia produktu do podłoża związanego z budynkiem, gdyż produkt jest montowany poprzez trwałe zakotwiczenie w podłożu betonowym (w tym przypadku tarasu). Wnioskodawca sprzedaje klientowi gotowy produkt, nabyty przez niego od producenta, który zgodnie ze zleceniem złożonym przez klienta w momencie składania zamówienia na stronie internetowej Wnioskodawcy, jest montowany przez montażystów działających na zlecenie Wnioskodawcy w miejscu wskazanym przez klienta. Podstawy, do której montowana jest altana nie ma w zestawie – altana montowana jest na podłożu występującym w miejscu wskazanym przez klienta, związanym z budynkiem. Montaż altany wymaga fundamentu i zainstalowania systemu kotwienia w miejscu montażu, dlatego też zatrudnieni przez Wnioskodawcę podwykonawcy wwiercają się w podłoże celem zainstalowania mocowania. Montaż odbywa się poprzez zakotwienie słupów do stóp betonowych z użyciem kotew stalowych dołączonych do zestawu. Altana będzie montowana na wylewce betonowej znajdującej się na tarasach, która będzie stanem zastanym (tzn. wylewka betonowa nie będzie wykonywana przez montażystów działających na zlecenie Wnioskodawcy, lecz podłoże te będzie istniało już w momencie montażu). Po wyznaczeniu miejsca, w których mają być osadzone kotwy, montażyści wywiercają otwory w betonie zgodnie z dobranymi parametrami (średnica i głębokość otworu) do elementów altany. Podstawa fundamentu powinna być o 10 cm większa niż wymiary podstawy altany (zalecana jest wylewka betonowa o grubości minimum 10 cm). Po wywierceniu otworu jest on czyszczony przez montażystów z pyłu i pozostałości po wierceniu (np. sprężonym powietrzem). Do montażu używane są kotwy stalowe dołączone do zestawu. Po wywierceniu otworu, w kolejnym kroku stalowa kotwa jest wkładana do otworu montażowego i dobijana młotkiem lub wkręcana. Końcowy montaż odbywa się poprzez dokręcenie nakrętki kotwy, co powoduje powstanie trwałego zakotwienia w podłożu. Wskutek ingerencji w podłoże, późniejszy ewentualny demontaż altany pozostawia trwałe uszkodzenia w wylewce betonowej. Pozostałe elementy konstrukcyjne altany (wiaty), w tym pokrycie dachowe, są montowane poprzez połączenie ze sobą za pomocą śrub dołączonych do zestawu. Szczegółowa instrukcja montażu pozostałych elementów altany (wiaty) ogrodowej została zilustrowana w załączniku do niniejszego pisma”. Ad. 3. „Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca wskazuje na wykonanie montażu na wylewce betonowej umiejscowionej na betonowym tarasie budynku mieszkalnego jednorodzinnego sklasyfikowanego według PKOB w dziale 11 o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2”. Ad. 4. „Z uwagi na to, że montaż altany ogrodowej u klienta odbywać się będzie przy współpracy z podwykonawcami, cena usługi montażu altany ogrodowej jest ustalana odrębnie od ceny sprzedaży samej altany (wiaty) ogrodowej (produktu). Podane ceny produktów dostępnych w sklepie internetowym nie zawierają kosztów ich montażu u klienta – koszt danego montażu jest klientowi wskazywany i doliczany do wartości zamówienia na etapie składania zamówienia. Natomiast końcowo wynagrodzenie należne Wnioskodawcy od klienta za całość świadczenia stanowiło będzie sumę wartości produktu (kompletnej altany ogrodowej), kosztów wykonania usługi montażu przez podwykonawców oraz narzuconej przez Wnioskodawcę marży na ww. świadczenia. W przypadku grupy produktowej altan ogrodowych koszt montażu będzie stanowił pomiędzy 25 a 75% wartości towaru. Dla altany (wiaty) ogrodowej (…), będącej przedmiotem niniejszego wniosku, cena sprzedaży produktu (wraz z marżą Wnioskodawcy) to (…) brutto (w promocji (…) brutto), (…) natomiast cena usługi montażu tej altany ogrodowej (wraz z narzutem Wnioskodawcy na koszty wykonania usługi przez podwykonawców) kalkulowana jest na kwotę od (…) brutto”. Ad. 5. „Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie poszczególne rodzaje altan ogrodowych wykorzystywane przy usługach montażowych mają charakter substytucyjny. Niemniej jednak, zgodnie z żądaniem Organu na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że złożone zapytanie dotyczy altany (wiaty) ogrodowej o następujących parametrach: Nazwa handlowa: (…) Materiały: •     Nogi stalowe (…), •     Panel dachowy (…) •     Rama: (…) grubość drewna jakości (…) •     Konstrukcja dachu wykonana z drewna (…)j •     Osprzęt kotwiący w zestawie Produkt jest gotowy do montażu. Wszystkie elementy, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są oryginalnym kartonie. Nie ma konieczności stosowania do montażu innych materiałów niż te, które zawiera oryginalne opakowanie”. Ad. 6. „Producentem wiaty ogrodowej (…) jest zewnętrzny dostawca. Wnioskodawca nabywa produkt gotowy do montażu – nie wytwarza żadnego z elementów altany ogrodowej we własnym zakresie, ani nie modyfikuje żadnych elementów nabytego produktu. Wszystkie elementy składowe altany ogrodowej, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są w oryginalnym kartonie otrzymanym od producenta. Wnioskodawca nie nabywa innych materiałów do montażu wiaty (altany) ogrodowej niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Natomiast za czynność technicznego mocowania altany ogrodowej do podłoża u klienta odpowiadają podwykonawcy, którzy zapewniają ewentualne maszyny i narzędzia niezbędne do wykonania usługi trwałego montażu altany (wiaty) do podłoża betonowego (np. wiertarki) we własnym zakresie”. Ad. 7. „W przypadku oferowanej przez Wnioskodawcę altany ogrodowej nie jest udzielana gwarancja, gdyż firma nie jest producentem tego produktu. Niemniej jednak, klientowi przysługuje prawo do skorzystania z uprawnień wynikających z rękojmi lub zgłoszenia reklamacji związanej z ewentualną niezgodnością towaru z umową. Natomiast gwarancja na usługę montażu będzie udzielana klientowi na okres 24 miesięcy, licząc od dnia prawidłowego odbioru przedmiotu danego zamówienia. Gwarancja obejmuje naprawę wadliwego montażu (usunięcie zaistniałych wad)”. Ad. 8. „Wnioskodawca informuje, że obecnie nie zawiera z klientami indywidualnych umów pisemnych na realizację kompleksowego świadczenia – usługi montażu wraz z dostawą altany ogrodowej. Natomiast spółka deklaruje, że w procesie składania zamówienia, klient będzie zobowiązany do akceptacji regulaminu sprzedaży, przygotowanego przez Wnioskodawcę, który będzie zawierał zapisy dotyczące zasad dostawy altan (wiat) ogrodowych wraz z usługą ich montażu w miejscu wskazanym przez klienta, które to świadczenie łącznie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka obecnie pracuje nad opracowaniem aktualizacji obowiązującego regulaminu sprzedaży, gdyż świadczenie, o którym mowa w niniejszym wniosku, jeszcze nie zostało wdrożone do oferty internetowej Spółki ze względu na wątpliwości dotyczące stawki VAT. Natomiast zasady świadczenia usługi montażu w miejscu wskazanym przez klienta spółka ustaliła z podwykonawcami, którzy będą odpowiedzialni za realizację tych świadczeń. Zasady te zostały uwzględnione w umowach dotyczących usług montażu, których zarys (tj. zapisy bez konkretnych danych podwykonawcy) został dołączony jako załącznik do niniejszego pisma”. Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył: 1.  Instrukcję montażu wiaty (altany) ogrodowej (…), 2.  Rysunek poglądowy wizualizujący produkt, 3.  Wzór umowy z podwykonawcami usługi montażowej. W piśmie z dnia 26 lutego 2024 r. (data wpływu 27 lutego 2024 r. za pośrednictwem e-PUAP) Wnioskodawca wskazał: „(…) w związku z błędnie wskazaną nazwą produktu oraz załączoną instrukcją, poniżej przesyłam odpowiedzi na przedstawione pytania. Pytanie 5: Organ prosi o wskazanie konkretnej altany ogrodowej (wraz z określeniem materiałów służących do jej wykonania) oraz wymiarów. Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie poszczególne rodzaje altan ogrodowych wykorzystywane przy usługach montażowych mają charakter substytucyjny. Niemniej jednak, zgodnie z żądaniem Organu na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że złożone zapytanie dotyczy altany (wiaty) ogrodowej o następujących parametrach: Nazwa handlowa: (…) Materiały: –    Nogi stalowe (…), –    Panel dachowy (…), –    Rama: (…)grubość drewna jakości (…), –    Konstrukcja dachu wykonana z drewna (…), –    Osprzęt kotwiący w zestawie. Produkt jest gotowy do montażu. Wszystkie elementy, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są w oryginalnym kartonie. Nie ma konieczności stosowania do montażu innych materiałów niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Pytanie 6: Wskazanie kto jest producentem towaru będącego elementem świadczenia kompleksowego (wskazanym w odpowiedzi na pkt 1 niniejszego wezwania). Czy wszystkie materiały niezbędne do realizacji przedmiotowych czynności są nabywane przez Wnioskodawcę, czy część z nich jest produkowana przez Wnioskodawcę samodzielnie – jeśli tak, jakie? Czy Wnioskodawca dokonuje jakichś modyfikacji nabywanych materiałów niezbędnych do realizacji przedmiotu wniosku? Odpowiedź: Producentem wiaty ogrodowej (…) jest zewnętrzny dostawca. Wnioskodawca nabywa produkt gotowy do montażu – nie wytwarza żadnego z elementów altany ogrodowej we własnym zakresie, ani nie modyfikuje żadnych elementów nabytego produktu. Wszystkie elementy składowe altany ogrodowej, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są w oryginalnym kartonie otrzymanym od producenta. Wnioskodawca nie nabywa innych materiałów do montażu wiaty (altany) ogrodowej niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Natomiast za czynność technicznego mocowania altany ogrodowej do podłoża u klienta odpowiadają podwykonawcy, którzy zapewniają ewentualne maszyny i narzędzia niezbędne do wykonania usługi trwałego montażu altany (wiaty) do podłoża betonowego (np. wiertarki) we własnym zakresie”. Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył instrukcję montażu wiaty (altany) ogrodowej (…) Postanowieniem z dnia 28 lutego 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.2.IKR Organ poinformował Wnioskodawcę o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, pismo zostało doręczone w dniu 7 marca 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Po przeprowadzeniu postępowania, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Organ w dniu 19 marca 2024 r. wydał wiążącą informację stawkową (WIS) nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR, w której określił dla usługi (świadczenia kompleksowego) – dostawa, transport i montaż wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…) klasyfikację do PKWiU 2015 – 43 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Organ wskazał, że „(…) warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wcześniej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. Zatem (…) usługa montażu wiaty-altany wolnostojącej będącej przedmiotem wniosku nie mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, co oznacza, że nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku”. Wiążąca informacja stawkowa została doręczona Wnioskodawcy w dniu 25 marca 2024 r. Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy w zakresie klasyfikacji przedstawionego świadczenia oraz określonej dla niego stawki podatku od towarów i usług. Powyższe wynikało z powzięcia przez Organ konieczności ustalenia (potwierdzenia bądź wykluczenia), czy usługa (świadczenie kompleksowe) realizowana przez Wnioskodawcę stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. W analizowanej sprawie zweryfikowania wymagał charakter wykonywanego świadczenia, klasyfikacja oraz określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 16 września 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.1.BŁ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej dnia 19 marca 2024 r. WIS nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 17 września 2024 r., zgodnie z Urzędowym Poświadczeniem Doręczenia e-US. W wyniku analizy materiału zgromadzonego w toku postępowania zakończonego wydaniem WIS z dnia 19 marca 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR ustalono, że nie pozwala on na wyeliminowanie powstałych wątpliwości oraz ocenę, czy wskazana w WIS klasyfikacja, a co za tym idzie stawka podatku VAT dla świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę jest prawidłowa. Mając na uwadze powyższe, w celu przeprowadzenia postępowania wszczętego z urzędu niezbędne stało się uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego. W konsekwencji, pismem z dnia 7 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.3.BŁ Organ wystosował do Wnioskodawcy wezwanie o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez: Sprecyzowanie opisu świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem wniosku z dnia 22 grudnia 2023 r., w tym: 1.  „Wskazanie jednego konkretnego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w którym wykonywane są czynności będące przedmiotem wniosku. 2.  Przedłożenie informacji oraz dokumentów umożliwiających weryfikację czy budynek, którego dotyczy świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku z dnia 22 grudnia 2023 r. stanowi obiekt budowlany zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, poprzez: a)  wskazanie całkowitej powierzchni użytkowej budynku (wskazanego w odpowiedzi na pkt. 2 niniejszego wezwania), zgodnie z zasadami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia, z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni – na poszczególnych kondygnacjach; b)  przesłanie (uwierzytelnionych za zgodność z oryginałem kopii): –    wypisu z kartoteki budynków lub projektu architektoniczno-budowlanego budynku, którego dotyczy świadczenie i kompletnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna; –    miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy; lub –    innych dokumentów umożliwiających stwierdzenie, że świadczenie realizowane jest w budynku zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. 3.  Doprecyzowanie czy taras, na którym montowana jest wolnostojąca wiata (altana) ogrodowa (…) stanowi element konstrukcyjny budynku. Odpowiedź na powyższą kwestię powinna zawierać dokumentacja przedmiotowego budynku mieszkalnego. Ww. okumenty należy przesłać wraz z wszystkimi załącznikami. 4.  Wskazanie czy zamontowanie wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…) zmienia funkcjonalność budynku mieszkalnego poprzez zmianę stopnia oświetlenia, nasłonecznienia, czy ma wpływ na współczynnik GTOT, ograniczenie energii elektrycznej, cieplnej”. Wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 7 listopada 2024 r., zgodnie z Urzędowym Poświadczeniem Doręczenia e-US. Pismem z dnia 13 listopada 2024 r. Wnioskodawca odpowiedział na ww. wezwanie Organu przekazując następujące informacje: Ad. 1. „Przedmiotem wniosku o wiążącą informację stawkową były usługi o charakterze powtarzalnym, wykonywane nie w konkretnym obiekcie budowlanym, ale w wielu obiektach określonego rodzaju. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie może wskazać wyłącznie jednego konkretnego budynku, gdyż taki stopień uszczegółowienia nie jest możliwy do osiągnięcia w przypadku świadczeń powtarzalnych, świadczonych na rzecz różnych podmiotów. W ocenie Wnioskodawcy, konkretyzacja miejsca montażu wiaty (altany) ogrodowej w treści wniosku jest wystarczająco precyzyjna dla wydania wiążącej informacji stawkowej. Wnioskodawca wskazał w treści wniosku jednoznacznie rodzaj obiektu, w którym będą montowane altany ogrodowe (budynki mieszkalne jednorodzinne, sklasyfikowane według PKOB w dziale 11 o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2). Sposób montażu altany ogrodowej będzie przebiegał według schematu opisanego we wniosku, a zakres podejmowanych czynności w ramach usługi będzie niezależny od lokalizacji wykonania usługi i odbiorcy danego świadczenia. Wnioskodawca będzie weryfikował każdorazowo status obiektu budowlanego, w którym będą świadczone usługi. W związku z powyższym, fakt, że usługa o opisanym we wniosku zakresie będzie świadczona w różnych obiektach budowlanych spełniających wskazane powyżej cechy nie powinien stanowić przeszkody dla pozostawienia w obiegu prawnym jednej wiążącej informacji stawkowej obejmującej czynności opisane we wniosku”. Ad. 2. „Przedmiotem wniosku było określenie stawki VAT dla usługi dostawy, transportu i montażu wolnostojącej altany ogrodowej (…) o charakterze powtarzalnym, tzn. usługi wykonywanej nie w konkretnym obiekcie budowlanym, ale w wielu obiektach określonego rodzaju (spełniających jednak kryteria opisane we wniosku – stanowiących obiekty zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). W związku z powyższym, występując o wiążącą informację stawkową Wnioskodawca nie ma możliwości przedłożenia dokumentacji wymaganej przez Organ (wypisu z kartoteki budynków, projektu architektonicznego budynku, pozwolenia na budowę budynku lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy), gdyż dokumenty te nie mają charakteru uniwersalnego, lecz są wydawane dla konkretnych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie może wskazać również konkretnych obmiarów powierzchni użytkowych budynku, gdyż będą to dane zmienne, w zależności od specyfikacji konkretnego budynku, w którym będą wykonywane usługi. Zakres wniosku ogranicza się wyłącznie do tych usług, które będą wykonywane w budynkach jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2. Obiektem prac opisanych we wniosku o WIS będą budynki jednorodzinne, w których ponad 50% powierzchni użytkowej jest przeznaczone na cele mieszkalne, sklasyfikowane według PKOB pod symbolem 1110. Będą to budynki mieszkalne stałego zamieszkania. Wnioskodawca będzie każdorazowo weryfikował status budynku, w tym jego powierzchnię użytkową, w momencie przystępowania do wykonania usługi, na podstawie dokumentów udostępnianych przez klienta. Jest to standardowa praktyka gospodarcza przy wszelkiego rodzaju usługach realizowanych na obiektach budowlanych o charakterze mieszkalnym, akceptowana powszechnie w doktrynie. Wnioskodawca nie oczekuje od Organu weryfikacji statusu obiektów budowlanych lub ich części pod kątem zakwalifikowania ich do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Weryfikacja taka, konieczna dla zastosowania odpowiedniej stawki podatku, będzie dokonywana przez Wnioskodawcę każdorazowo we własnym zakresie, w momencie przystąpienia do wykonania usługi w konkretnym obiekcie budowlanym. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem wydanej WIS jest usługa na nieruchomości, a nie towar (dostawa obiektu budowlanego). Kwalifikacja obiektów, w których będą montowane altany ogrodowe jako obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jest elementem opisu świadczenia we wniosku, a nie przedmiotem zapytania Wnioskodawcy skierowanego do Organu. Należy podkreślić, że żądanie organu dotyczące konieczności przedstawienia dokumentów związanych z konkretną nieruchomością, w sytuacji, gdy wniosek dotyczy świadczeń powtarzalnych w różnych lokalizacjach, w praktyce uniemożliwia wykorzystanie instytucji wiążącej informacji stawkowej do prawidłowej kwalifikacji wykonywanych świadczeń na potrzeby określenia stawki VAT w kontekście art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Ustalenie statusu obiektu budowlanego w świetle przepisów ustawy o VAT na potrzeby stosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz udowodnienie tego statusu ciąży na Wnioskodawcy i to Wnioskodawca ponosi ryzyko w sytuacji, gdy poczynione przez niego ustalenia będą błędne. Jeżeli przy realizacji konkretnej usługi status obiektu budowlanego, w którym będą świadczone usługi nie będzie odpowiadał temu, który został opisany przez Wnioskodawcę we wniosku o WIS, wydana dla Wnioskodawcy decyzja WIS w sprawie stawki VAT nie będzie miała zastosowania do takiego świadczenia i nie będzie chroniła Wnioskodawcy w tym zakresie”. Ad. 3. „Tarasy, na których montowane będą wiaty (altany) ogrodowe, stanowią architektoniczną część budynku, w związku z czym należy traktować je jako elementy konstrukcyjne tych obiektów. Opisany we wniosku montaż altan będzie odbywał się na tarasach konstrukcyjnie trwale związanych z fundamentami obiektu budowlanego. Jak wskazał Wnioskodawca w odpowiedzi na pozostałe pytania, świadczenie objęte wydaną WIS ma charakter powtarzalny. Nie jest ono realizowane wyłącznie w jednym, konkretnym obiekcie budowlanym, lecz w wielu obiektach o parametrach określonych we wniosku. Z tego względu, Wnioskodawca nie ma możliwości załączenia do niniejszego pisma wymaganej przez Organ dokumentacji”. Ad. 4. „Montaż wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej (…) ma wpływ na funkcjonalność budynku mieszkalnego, szczególnie w kontekście zmiany stopnia jego oświetlenia i nasłonecznienia. Materiały zastosowane w konstrukcji altany, w połączeniu z jej umiejscowieniem, wpływają na ograniczenie promieniowania słonecznego przedostającego się do wnętrza budynku. Cień rzucany przez konstrukcję altany zmniejsza stopień nasłonecznienia w pomieszczeniach znajdujących się w jej sąsiedztwie, co wpływa na wartość współczynnika GTOT. Siła tego wpływu będzie zależeć od odległości, w jakiej altana jest zamontowana względem okien budynku mieszkalnego. Dokładne zmierzenie tego wpływu przez Wnioskodawcę nie jest jednak możliwe. Uznając, że taras stanowi integralną część budynku mieszkalnego, montaż wiaty (altany) ogrodowej wpływa na jego funkcjonalność również poprzez stworzenie dodatkowej zadaszonej przestrzeń na zewnątrz. Zwiększa to komfort użytkowania tarasu, umożliwiając korzystanie z niego w różnych warunkach pogodowych, a także zapewnia ochronę przed szkodliwym promieniowaniem UV. Podkreślić należy, że altana ogrodowa jest nabywana przez Wnioskodawcę od zewnętrznego producenta, a nie przez niego produkowana, w związku z czym nie przeprowadza on we własnym zakresie badań nad montowanymi produktami, w tym w zakresie współczynnika GTOT. Wpływ montażu altany ogrodowej na efektywność energetyczną budynku będzie zależny od indywidualnych parametrów konkretnego budynku (np. od wielkości okien) oraz od odległości, w jakiej będzie znajdować się wiata ogrodowa od ścian zewnętrznych budynku. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma możliwości przedłożenia konkretnych badań , które w sposób wymierny ilustrowałyby wpływ montażu wiaty ogrodowej na wskazane przez organ parametry, przy czym nie oznacza to, że taki wpływ nie występuje”. Postanowieniem z dnia 20 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.4.BŁ, Organ poinformował Wnioskodawcę o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zgodnie z Urzędowym Poświadczeniem Doręczenia e-US, pismo zostało doręczone w dniu 21 listopada 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowieniem z dnia 29 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.5.BŁ Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że postępowanie wszczęte z urzędu nie zostanie załatwione w terminie wynikającym z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia 31 stycznia 2025 r. Zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, pismo zostało doręczone w dniu 4 grudnia 2024 r. Postanowieniem z dnia 28 stycznia 2025 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.6.BŁ Organ zawiadomił Wnioskodawcę, że postępowanie wszczęte z urzędu nie zostanie załatwione w terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 29 listopada 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.5.BŁ, i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia 28 lutego 2025 r. Postanowienie zostało doręczone w dniu 29 stycznia 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia e-US. Po zapoznaniu się z całokształtem materiału dowodowego zebranego w sprawie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 19 marca 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR, nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje. Identyfikacja świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4, 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. Natomiast w myśl art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)  szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, b)  (uchylona) c)  wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4. Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1)  towar albo usługa, albo 2)  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Z wniosku o wydanie WIS z dnia 22 grudnia 2023 r. oraz jego uzupełnień (pismo z dnia 16 lutego 2024 r. oraz pismo z dnia 26 lutego 2024 r.) wynika, że Wnioskodawca wykonuje świadczenie kompleksowe polegające na dostawie, transporcie i montażu wiaty (altany) ogrodowej (…). Wnioskodawca sprzedaje klientowi gotowy produkt, nabyty przez niego od producenta, który zgodnie ze zleceniem złożonym przez klienta w momencie składania zamówienia na stronie internetowej Wnioskodawcy, jest montowany przez montażystów działających na jego zlecenie (podwykonawców). Montaż odbywa się poprzez zakotwienie słupów do stóp betonowych z użyciem kotew stalowych dołączonych do zestawu. Altana będzie montowana na wylewce betonowej znajdującej się na tarasach. Po wyznaczeniu miejsca, w których mają być osadzone kotwy, montażyści wywiercają otwory w betonie zgodnie z dobranymi parametrami do elementów altany. Do montażu używane są kotwy stalowe dołączone do zestawu. W kolejnym kroku stalowa kotwa jest wkładana do otworu montażowego i dobijana młotkiem lub wkręcana. Końcowy montaż odbywa się poprzez dokręcenie nakrętki kotwy, co powoduje powstanie trwałego zakotwienia w podłożu. Pozostałe elementy konstrukcyjne altany (wiaty), w tym pokrycie dachowe, są montowane poprzez połączenie ze sobą za pomocą śrub dołączonych do zestawu. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy od klienta będzie stanowić sumę wartości produktu (kompletnej altany ogrodowej), kosztów wykonania usługi montażu przez podwykonawców oraz narzuconej przez Wnioskodawcę marży na ww. świadczenia. Wnioskodawca obecnie nie zawiera z klientami indywidualnych umów pisemnych na realizację kompleksowego świadczenia – usługi montażu wraz z dostawą altany ogrodowej. W procesie składania zamówienia, klient będzie zobowiązany do akceptacji regulaminu sprzedaży. Zauważyć należy, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – otrzymując wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej – nie dokonuje automatycznej akceptacji stanowiska wnioskodawcy w zakresie identyfikacji przedmiotu wniosku jako świadczenia kompleksowego. W rolę Organu wpisuje się samodzielna analiza charakteru świadczenia jako świadczenia złożonego, czego Organ dokona poniżej. Niemniej, ani regulacje prawa unijnego, ani też przepisy prawa krajowego, w tym także ustawy, nie zawierają definicji pojęcia „świadczenia kompleksowego”. Bezcelowe jest również poszukiwanie w tych przepisach definicji, czy wyjaśnień, które stanowiłyby pomoc w identyfikacji warunków, których występowanie pozwoliłoby rozpoznać takie świadczenie. Koncepcja świadczeń złożonych została bowiem wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z orzeczeniami TSUE jak i krajowych sądów administracyjnych przyjmuje się, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, gdy świadczenie jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności, świadczeń. Świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Świadczenie można identyfikować jako złożone, gdy istnieje ścisły związek funkcjonalny pomiędzy jego poszczególnymi elementami. Świadczenie kompleksowe – jak sama nazwa sugeruje – charakteryzuje się pewnym kompleksem czynności, ich złożonością. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kilka czynności, kilka towarów i/lub usług, które stanowią pewną całość, wykazują się związkiem ekonomicznym. Wszystkie zadania podejmowane w ramach świadczenia złożonego są niezbędne w celu osiągnięcia celu świadczenia oraz zaspokojenia potrzeb jego odbiorcy, konsumenta. Odrębna realizacja czynności składających się na świadczenie byłaby nieefektywna bądź nawet niemożliwa. Jednocześnie nie można jednak tracić z pola widzenia generalnej zasady niezależności i odrębności każdego świadczenia, na gruncie systemu podatku od towarów i usług. W świetle całości dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej istnieje bardzo niewiele wyjątków, w przypadku których można odstąpić od tej zasady. Termin świadczenia kompleksowego, jego istotę i cechy doskonale zobrazowano w opinii Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. w sprawie C‑581/19, Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, która zawiera swoiste podsumowanie dotychczasowego dorobku orzeczniczego, posiada wymierny walor dla oceny kompleksowości świadczeń. W punkcie 16 zwrócono uwagę, że „(…) każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT (…)”. Natomiast w ramach punktu 18 podkreślone zostało, że „(…) co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu (…)”. „Zasada niezależności każdego świadczenia nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Transakcji nie należy bowiem sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT (…). Opodatkowanie VAT zespołów świadczeń i czynności wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności świadczeń, a z drugiej zakazu sztucznego rozdzielania jednolitych transakcji” (punkt 20). „Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (…)” (punkt 23). „Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (…). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie” (punkt 25). „Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność i ustępują nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wówczas wyłącznie to jedno pojedyncze świadczenie w całości. Waga poszczególnych elementów świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia” (punkt 27). „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (…). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (…)” (punkt 30). „Kolejne odstępstwo od zasady niezależności każdego świadczenia jest konieczne, kiedy dane świadczenie stanowi jedynie niesamodzielne świadczenie o charakterze pomocniczym wobec świadczenia głównego (…). Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (…). Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (…). Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne” (punkt 34). Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, orzecznictwo sądów oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz uzupełnieniach wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na dostawie, transporcie i montażu wolnostojącej wiaty (altany) ogrodowej, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest sprzedaż altany ogrodowej wraz z usługą jej montażu. Z punktu widzenia nabywcy świadczenie stanowi jedną, nierozerwalną całość. Ewentualne rozdzielenie dostawy oraz montażu wiaty nosiłoby znamiona działania sztucznego. Klient nie jest bowiem zainteresowany realizacją wyłącznie części świadczenia, przykładowo dostawy wiaty (altany) bez jej montażu, z uwagi na brak niezależnego interesu wobec poszczególnych czynności. Istotne jest, że wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi jedną całość, a wszystkie czynności wchodzące w skład świadczenia oferowanego przez Wnioskodawcę spełniają kryterium wzajemnego powiązania w takim stopniu, że tworzą świadczenie złożone. Żadna z czynności wchodzących w skład świadczenie nie ma niezależnego, odrębnego charakteru. Tym samym, zdaniem Organu czynności przedstawione przez Wnioskodawcę stanowią świadczenie kompleksowe, co jest również zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy elementem głównym determinującym opodatkowanie całości świadczenia jest dostawa towarów, czy świadczenie usługi powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący. Wskazać przy tym należy, że przepisy ustawy, poza ogólną definicją dostawy towarów i świadczenia usług, nie zawierają dodatkowych, szczegółowych wskazówek, które pomogłyby w ustaleniu, w jakich okolicznościach dana czynność, obejmująca dostawę towarów i świadczenie usług, może zostać uznana za dostawę towarów, a w jakich za świadczenie usług. Pomocne przy ustaleniu czy elementem dominującym jest świadczenie usług czy dostawa towaru jest orzecznictwo TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych. Z orzeczeń TSUE wynika, że jeżeli podatnik dokonuje dostawy towarów i ich montażu, to dla określenia, czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy ze świadczeniem usług, zasadnicze znaczenie ma określenie głównego elementu (czynności) transakcji. Główny element (czynność) transakcji to ten, który ma przeważające znaczenie dla nabywcy świadczenia. W orzecznictwie TSUE wskazuje się na różne przesłanki, które pozwalają na określenie elementu stanowiącego główną czynność danego świadczenia. Mogą to być: •     zarówno elementy o charakterze bardziej subiektywnym, jak m.in. waga, jaką danej czynności przypisuje klient (wyrok TSUE z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procédé przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique, ECLI:EU:C:2010:76), jak i •     elementy bardziej obiektywne, w postaci ceny danych elementów świadczenia, choć w tym przypadku TSUE zaznaczył, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie posiadać decydującego znaczenia (wyrok TSUE z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, ECLI:EU:C:2007:195). W orzeczeniu z dnia 29 marca 2007 r. TSUE analizował świadczenie złożone z elementu towarowego (tj. dostawa kabla światłowodowego) i usługowego (montaż). TSUE uznał, że „(…) nawet jeśli instalacja kabla jest niezbędna, aby móc z niego korzystać, oraz nawet jeśli, jak to wynika z pkt 29 niniejszego wyroku, zwłaszcza ze względu na odległość i trudny teren, wkopanie kabla w grunt pociąga za sobą znaczne komplikacje i konieczność zaangażowania poważnych środków, to nie wynika z tego jednak, że świadczenie usług ma charakter dominujący względem dostawy towaru. Opis postanowień umowy zawarty w postanowieniu odsyłającym wskazuje bowiem, że prace, które mają być wykonane przez dostawcę, ograniczają się do ułożenia omawianego kabla, a ich celem ani skutkiem nie jest zmiana jego charakteru, czy też przystosowanie go do specyficznych potrzeb klienta (zob. analogicznie ww. wyrok w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 28 i 29)” (punkt 39). Podejmując próbę wyznaczenia elementu dominującego świadczenia pod uwagę należy zatem wziąć całokształt okoliczności w jakich następuje wykonanie świadczenia, ze szczególnym uwzględnieniem takich zależności jak punkt widzenia przeciętnego klienta, przewidywalność kwalifikacji transakcji złożonej dla przedsiębiorców, koszt poszczególnych elementów w relacji do całkowitego kosztu transakcji, wagę ilościową oraz jakościową poszczególnych świadczeń, zasadniczy cel świadczenia. Rozważeniu poddać należy również, co w danym świadczeniu ma większe znaczenie, który element tego świadczenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2502/21). Jednocześnie nie można zapominać, że sama niezbędność bądź użyteczność danego elementu świadczenia lub jego wartość, cena, nie stanowi okoliczności przesądzającej w ww. kwestii. Konieczne jest także poświęcenie uwagi takim zależnościom jak większe lub mniejsze znaczenie pracy w stosunku do znaczenia materiału, sposób wykonania czynności, w tym czas ich realizacji (por. opinia Rzecznika Generalnego Paola Mengozziego z dnia 12 września 2012 r. w sprawie C-395/11, BLV Wohn- und Gewerbebau GmbH przeciwko Finanzamt Lüdenscheid, ECLI:EU:C:2012:564). Istotną wskazówkę pomocną przy określeniu, czy dana jednolita transakcja jest dostawą czy usługą, może stanowić także uchwała NSA podjęta w poszerzonym składzie siedmiu sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, w której wskazano: „(...) o tym czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (...). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług”. W ramach powołanej uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r. udzielono odpowiedzi na pytanie czy świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji czy też jako dostawę towarów. Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale określił także, że „(…) jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części”. Równocześnie w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. dano wyraz temu, że „wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią”. Na podstawie przytoczonych fragmentów można wyprowadzić wniosek, że Naczelny Sąd Administracyjny, przy kwalifikacji świadczenia jako usługi bądź dostawy towaru, zwrócił uwagę na takie cechy jak czynność zaprojektowania oraz dopasowania, montaż komponentów, które wykonane zostały „na wymiar” oraz do konkretnego obiektu, jak również brak funkcjonowania komponentów w obrocie gospodarczym. Przechodząc natomiast do ustalenia, który z elementów świadczenia jest elementem dominującym wskazać należy, że altana ogrodowa sprzedawana jest jako gotowy produkt. Zgodnie z pismem z dnia 26 lutego 2024 r. „producentem wiaty ogrodowej (…) jest zewnętrzny dostawca. Wnioskodawca nabywa produkt gotowy do montażu – nie wytwarza żadnego z elementów altany ogrodowej we własnym zakresie, ani nie modyfikuje żadnych elementów nabytego produktu. Wszystkie elementy składowe altany ogrodowej, które są niezbędne do wykonania montażu zapakowane są oryginalnym kartonie otrzymanym od producenta. Wnioskodawca nie nabywa innych materiałów do montażu wiaty (altany) ogrodowej niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Natomiast za czynność technicznego mocowania altany ogrodowej do podłoża u klienta odpowiadają podwykonawcy, którzy zapewniają ewentualne maszyny i narzędzia niezbędne do wykonania usługi trwałego montażu altany (wiaty) do podłoża betonowego (np. wiertarki) we własnym zakresie”. Istotne jest, że z akt przedmiotowej sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca trudnił się projektowaniem wiaty (altany) ogrodowej. Zebrany materiał dowodowy nie wskazuje na przygotowywanie projektu lub szczególne dopasowywanie wiaty. We wniosku oraz jego uzupełnieniach brak także informacji, aby Wnioskodawca dokonywał szczegółowego pomiaru istotnych parametrów obiektu budowlanego, które miałyby posłużyć do dalszego projektowania, wykonania oraz zamontowania wiaty (altany). W ocenie Organu, trudno mówić o samym procesie projektowania wiaty biorąc pod uwagę jej całokształt. Jak wynika z akt sprawy, Wnioskodawca sprzedaje klientowi gotowy produkt, którym zainteresowany jest klient, w oparciu o dane prezentowane na stronie internetowej Wnioskodawcy. Zdaje się zatem, że decyzyjność klienta przy wyborze ww. rozwiązania będzie sprowadzać się do wyboru rozmiaru tego systemu czy rodzaju materiału, z którego jest wykonane. Na podstawie powyższej zależności Organ stwierdza, że w analizowanym świadczeniu klient nie posiada szerokiej decyzyjności, gdyż wyboru towaru dokonuje na podstawie już zaprezentowanych, gotowych rozwiązań, ofert dostępnych na stronie internetowej sklepu prowadzonego przez Wnioskodawcę. Powyższe, w ocenie Organu, potwierdza także załącznik nr 1 do umowy „Lista produktów wraz z określonym wynagrodzeniem należnym zleceniobiorcy”, który – na potrzeby zawieranej przez Wnioskodawcę z podwykonawcą umowy – ukazuje poszczególne produkty oraz ich dostępne wymiary. Klient w ramach przedmiotowego świadczenia będzie dokonywał wyboru produktu niejako „z katalogu”, na podstawie informacji zamieszczonych na stronie internetowej Wnioskodawcy. Klient wybiera zatem gotowy produkt, który najbardziej odpowiada jego preferencjom. W przedmiotowej sprawie nie ma jednak mowy o indywidualnym projektowaniu, dostosowanym do przekazanych przez klienta preferencji i pobranych wymiarów. Akta sprawy nie wskazują także, aby Wnioskodawca trudnił się doradzaniem klientowi, oferowaniem pomocy w wyborze wiaty (altany), jej dopasowaniu do specyficznego stanu faktycznego każdego budynku i jego tarasu. Nie sposób zatem mówić, aby między Wnioskodawcą a klientem dochodziło do szczególnej interakcji mającej znaczenie w opisanym świadczeniu. Jak przybliżono wcześniej, Wnioskodawca nie zawiera umów, klient akceptuje wyłącznie regulamin sprzedaży. Wnioskodawca nie jest także producentem wiaty, nie wytwarza żadnego z elementów towaru we własnym zakresie, ani nie dokonuje jakiejkolwiek modyfikacji. Dostawca zewnętrzny dostarcza bowiem produkt gotowy do montażu. Wszystkie elementy niezbędne do montażu zapakowane są oryginalnym kartonie. Wiata jest zatem sprzedawana jako elementy zestawu, gotowego produktu, towaru kompletnego do montażu. Powyższe zdaje się potwierdzać sam Wnioskodawca, który posługuje się takimi sformułowaniami jak „produkt” czy „zestaw”. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., w której Sąd wskazał, że elementem głównym świadczenia jest usługa montażu mowa o zgoła odmiennej sytuacji niż ta mająca miejsce w przedmiotowej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny skupił bowiem swoją uwagę na okoliczność, że przedmiotem dostawy były komponenty, które po całościowym połączeniu stworzyły zabudowę (towar). W przedmiotowym postępowaniu Wnioskodawca wskazuje na elementy, jednakże są to tylko części gotowego „rozmontowanego” produktu. Zewnętrzny dostawca oferuje zatem towar gotowy, który z uwagi na zamontowanie oraz konieczność wysyłki bądź transportu ulega rozmontowaniu. Jest to jednak w dalszym ciągu towar handlowy, gotowy, kompletny, który może zostać zamontowany w każdym innym miejscu, u innego klienta, jeżeli konkretny zamawiający zrezygnuje ze świadczenia. Taki towar Wnioskodawca – sprzedawca może przetrzymywać w swoim magazynie do czasu aż inny klient nie złoży zamówienia na wiatę o takich parametrach jak ta oczekująca w opakowaniu. Okoliczności w jakich dochodzi do wykonania analizowanego świadczenia nasuwają wniosek, że wiata będąca przedmiotem dostawy, transportu i montażu, przypomina inne, podobne, dostępne na rynku rozwiązania, zestawy, do montażu, a nie zbiór komponentów. Wiatę trudno zatem identyfikować jako indywidualnie projektowaną, dopasowywaną konstrukcję, powstającą z komponentów. Zdaniem Organu, wiatę, która wybierana jest samodzielnie przez klienta na podstawie strony internetowej Wnioskodawcy, cechuje względna uniwersalność. Produkt nie jest bowiem projektowany na indywidualne zamówienie, do ściśle sprecyzowanych potrzeb i preferencji klienta, ale jest dostępny w przewidzianych przez producenta wymiarach, które ukazuje także załącznik nr 1 do umowy. Wiata jest zatem sprzedawana w określonych, fabrycznych wymiarach. Powyższe okoliczności potwierdzają, że w przedmiotowym świadczeniu nie mamy do czynienia z indywidualnym zamówieniem, na konkretny, spersonalizowany wymiar. Produkt dostępny jest w sklepie internetowym, a więc dochodzi niejako do wyboru produktu z katalogu, a nie jego specjalnego zaprojektowania i zamówienia, a następnie stworzenia. Przedmiotowe świadczenie złożone polega na dostawie, transporcie i montażu gotowego, typowego, mającego standardowe wymiary, produktu nabytego wcześniej od producenta. Ważne jest także zwrócenie uwagi na sam montaż wiaty. Zgodnie bowiem z przekazanymi informacjami, Wnioskodawca nie modyfikuje żadnych elementów nabytego produktu oraz nie stosuje do montażu innych materiałów niż te, które zawiera oryginalne opakowanie. Czynność montażu wiaty realizowana przez podwykonawców ma zatem na celu wyłącznie połączenie samych elementów zestawu za pomocą śrub dołączonych do zestawu wg szczegółowej instrukcji montażu przygotowanej przez producenta oraz ich przytwierdzenie do tarasu. Toteż w ocenie Organu, dla klienta największe znaczenie będzie miał właśnie towar, który zamawia w sklepie internetowym wraz z usługą montażu. Proces montażu wiaty mimo, że jest konieczny do jej działania, to jednak nie jest celem wiodącym świadczenia. Samo bowiem sprawienie, że towar będzie mógł być użytkowany, poprzez montaż do tarasu, jest czynnością techniczną, nie mającą zasadniczego znaczenia. Stąd też w przedmiotowej sprawie większe znaczenie będzie miał towar niż nakłady pracy. Praca w postaci montażu stanowi bowiem tylko działanie służące do zamontowania wiaty, natomiast końcowym celem świadczenia będzie przeniesienie prawa własności do towaru. Wnioskodawca nie dokonuje bowiem jakichkolwiek czynności mających na celu przystosowanie wiaty (altany) do indywidualnych potrzeb klienta, nie zmienia charakteru tego rozwiązania, ani nie przygotowuje towaru do specyficznych potrzeb klienta. Co istotne, Wnioskodawca wskazał, że „dla altany (wiaty) ogrodowej (…), będącej przedmiotem niniejszego wniosku, cena sprzedaży produktu (wraz z marżą Wnioskodawcy) to (…) brutto (w promocji (…) brutto), (…) natomiast cena usługi montażu tej altany ogrodowej (wraz z narzutem Wnioskodawcy na koszty wykonania usługi przez podwykonawców) kalkulowana jest na kwotę od (…) brutto”. W rezultacie, również w zakresie ceny, wartości poszczególnych elementów świadczenia polegającego na dostawie, transporcie i montażu wiaty (altany) przeważa wartość towaru – wiata (altana) ogrodowa (…). Organ konstatuje, że w przedmiotowej sprawie elementem dominującym jest zatem dostawa towaru – altany ogrodowej, a czynności o charakterze usługowym obejmujące transport i montaż stanowią elementy pomocnicze. Dla klienta największe znaczenie będzie miał właśnie towar – altana ogrodowa, którą klient sam zamawia na stronie internetowej Wnioskodawcy. Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z elementem głównym. W związku z powyższym, w dalszej części decyzji Organ dokona klasyfikacji oraz określi stawkę podatku od towarów i usług dla (elementu dominującego), tj. dla towaru – altany (wiaty ogrodowej) (…). Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej Wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według: 1)  Nomenklatury scalonej (CN), 2)  Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo 3)  Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 ustawy. Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1). Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. W tym względzie należy zaznaczyć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C-362/07 i C-363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C-150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C-370/08, Data I/O, pkt 29; z dnia 20 października 2022 r. w sprawie C-542/21, Mikrotīkls, pkt 22 ).   Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L z dnia 31 października 2024 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2024/2522 z dnia 23 września 2024 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Rozporządzenie stosuje się od 1 stycznia 2025 r. Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również: 1.  Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli [World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4[1] 2.  Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także: –    rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego, –    wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, –    wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.). Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeśli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej. Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16). W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji towarów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN. W myśl reguły 2 a) Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Stosownie do reguły 3 b) Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, jeżeli stosując regułę 2 b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób: mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Według reguły 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. Zgodnie z tytułem, dział 44 Nomenklatury scalonej obejmuje „Drewno i artykuły z drewna, węgiel drzewny”. W uwagach ogólnych do działu 44 Nomenklatury scalonej wskazano: Artykuły z drewna występujące w postaci niezłożonej lub rozłożonej klasyfikowane są tak, jak odpowiadające im artykuły kompletne, pod warunkiem że ich części przedstawiane są razem. Podobnie dodatki lub części ze szkła, marmuru, metalu lub innego materiału przedstawiane razem z artykułami drewnianymi, do których należą, klasyfikowane są z takimi artykułami bez względu na to, czy są do nich przytwierdzone, czy nie. Zgodnie z tytułem pozycji 4418 Nomenklatury scalonej, obejmuje ona „Wyroby stolarskie i ciesielskie budowlane, z drewna, włącznie z drewnianymi płytami komórkowymi, połączonymi płytami podłogowymi, dachówkami i gontami”. Z Not wyjaśniających do poz. 4418 wynika, że pozycja ta obejmuje wyroby drewniane, również intarsje i mozaiki z drewna, używane w konstrukcjach budowlanych wszelkiego rodzaju itd., w postaci złożonej lub rozpoznawalne jako niezłożone części (np. przygotowane do zmontowania za pomocą wpustów, czopów, jaskółczych ogonów lub innych podobnych złączy), nawet z metalowym wyposażeniem, takim jak zawiasy, zamki itd. Określenie „wyroby stolarskie” dotyczy zwłaszcza budowlanego wyposażenia wewnętrznego (takiego jak drzwi, okna, okiennice, schody, framugi drzwi lub okien), natomiast określenie „wyroby ciesielskie” odnosi się do wyrobów drewnianych (takich jak belki, krokwie i zastrzały dachowe), używanych jako elementy konstrukcyjne lub w rusztowaniach, podporach łukowych itd. i obejmuje zmontowane szalunki do prac betoniarskich. Biorąc pod uwagę to, że altana (wiata ogrodowa) jest produktem złożonym, składającym się min. z drewna (…), panelu dachowego, wstępnie malowanej stali ocynkowanej, ramy (…), belki stalowej (…) oraz osprzętu kotwiącego w zestawie – zasadniczy charakter „altany ogrodowej” jest nadawany przez konstrukcję wykonaną z drewna. Uwzględniając powyższe, altana ogrodowa (…), stanowiąca element główny świadczenia kompleksowego, spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 44. Zatem właściwą klasyfikacją jest kod Nomenklatury scalonej (CN) 4418 99 00 00 tj. „Wyroby stolarskie i ciesielskie budowlane z drewna, włącznie z drewnianymi płytami komórkowymi, połączonymi płytami podłogowymi, dachówkami i gontami - Pozostałe”. Klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1, 2 a), 3 b) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz brzmienie kodu CN 4418. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 42a ustawy enumeratywnie wymienił elementy jakie zawiera WIS. Norma ta jednoznacznie wskazuje i wytycza schemat, a właściwie kolejność, postępowania organu wydającego WIS. Organ dokonując rozstrzygnięcia, w oparciu o zebrany materiał dowodowy dokonuje w pierwszej kolejności klasyfikacji towaru. Następstwem prawidłowej klasyfikacji towaru do odpowiedniego kodu CN jest określenie odpowiedniej stawki podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla towarów sklasyfikowanych do działu 44 Nomenklatury scalonej (CN). W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że towar (altana ogrodowa) sklasyfikowany do działu 44 Nomenklatury scalonej (CN) nie spełnia przesłanek do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT, jego dostawa, transport oraz montaż, podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.7.BŁ z dnia 18 lutego 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.7.BŁ z dnia 18 lutego 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR z dnia 19 marca 2024 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR z dnia 19 marca 2024 r. została doręczona, do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0111-KDSB1-2.440.421.2023.3.IKR z dnia 19 marca 2024 r. Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji (świadczenia kompleksowego) w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług można stosować stawkę podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy (Dz. U. z 2024 r., poz. 361). Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Wnioskodawcy. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.7.BŁ z dnia 18 lutego 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-2.442.20.2024.7.BŁ z dnia 18 lutego 2025 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja świadczenia kompleksowego według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) lub 2)  stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub 3)  podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji należy przesłać przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy korzystając z pisma dedykowanego WIS udostępnionego w e-Urzędzie Skarbowym tj. Pismo WIS, rodzaj pisma – Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej). [1] https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa_celna/