0111-KDIB1-1.4010.109.2020.2.DK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), uzupełnionym 27 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy: przychody z tytułu odpłatnego licencjonowania oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe; przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do stworzenia oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT – jest prawidłowe; przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych części oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT – jest prawidłowe; przychody z tytułu sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta oraz ze sprzedaży usług bieżącego wparcia IT i utrzymywania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu – stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy: przychody z tytułu odpłatnego licencjonowania oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do stworzenia oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych części oprogramowania, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, przychody z tytułu sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta oraz ze sprzedaży usług bieżącego wparcia IT i utrzymywania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu – stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.109.2020.1.DK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 maja 2020 r. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe: Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest podmiotem działającym w branży IT, w modelu tzw. outsourcingu projektowego, tzn. realizuje kompleksowe zadania (projekty) definiowane przez klientów, poprzez zespół wysokokwalifikowanych programistów. Spółka jest odpowiedzialna za zarządzanie projektem i dostarczenie finalnych rozwiązań. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka tworzy i rozwija innowacyjne oprogramowanie komputerowe z wykorzystaniem m.in. sztucznej inteligencji oraz rozszerzonej rzeczywistości, usprawniające m.in. procesy produkcji, przeprowadzanie badań laboratoryjnych czy umożliwiające organizację kursów e-learningowych. Działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego oprogramowania z istniejącymi systemami, a następnie nadzór nad prawidłowym działaniem aplikacji. W ramach przyjętego modelu outsourcingu projektowego, Spółka realizuje na rzecz swoich klientów projekty polegające na samodzielnym opracowaniu i wytwarzaniu oprogramowania (oprogramowanie tworzone „od zera”). W tym celu Spółka świadczy usługi informatyczne, doradcze oraz rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania od podstaw i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania. W toku takich prac, Spółka tworzy oprogramowanie według koncepcji zgłoszonej przez klientów, tj. klient zgłasza pomysł na oprogramowanie, zaś rolą Spółki jest wówczas twórcze opracowanie oprogramowania, które spełniałoby oczekiwania danego klienta. Następnie Spółka sukcesywnie rozwija oprogramowanie zgodnie z potrzebami zgłaszanymi przez danego klienta w miarę rozwoju jego biznesu i związanych z tym potrzeb klienta. W związku z wytworzeniem oprogramowania, Spółka staje się właścicielem praw autorskich do oprogramowania, które następnie przenosi na rzecz klientów, zgodnie z zawartymi z nimi umowami w ramach usług świadczonych przez Spółkę. Poza outsourcingiem projektowym, Spółka sporadycznie podejmuje się tworzenia oprogramowania opartego na własnej koncepcji, które zamierza komercjalizować na własne ryzyko. W takim przypadku Spółka tworzy i rozwija oprogramowanie według własnego pomysłu, tj. tworzy oprogramowanie według własnych założeń. W takim przypadku, Spółka również staje się właścicielem praw autorskich do oprogramowania, niemniej prawa te nie są przez Spółkę zbywane i program pozostaje własnością Spółki. W przypadku znalezienia podmiotu zainteresowanego oprogramowaniem, Spółka udziela mu odpowiedniej licencji do korzystania z oprogramowania. Końcowo, w marginalnym zakresie, działalność Spółki może polegać również na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania nie będącego dziełem Spółki, ale należącego do jej klienta. Spółka świadczy wówczas usługi informatyczne, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania stworzonego pierwotnie przez klientów. Efektem prac są wówczas nowe części (tzw. moduły) oprogramowania, stanowiące dodatkowe funkcjonalności dla pierwotnej wersji oprogramowania. W toku takich prac w celu rozbudowy oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb zgłaszanych przez klienta. W ramach takich prac Wnioskodawca wytwarza kody źródłowe, algorytmy w językach programowania, w wyniku których powstają samodzielne części oprogramowania wzbogacające je, posiadające zindywidualizowany i twórczy charakter. Wytworzone w ten sposób elementy ze względu na ich poziom złożoności oraz opracowanie nowych zastosowań i funkcji, mogłyby stanowić odrębne oprogramowanie. Wskazane ulepszenia (rozwinięcia) oprogramowania klienta stanowią odrębny od tego oprogramowania przedmiot praw autorskich, tj. utwór, do którego autorskie prawa majątkowe przysługują pierwotnie Spółce. Podobnie jak w przypadku oprogramowania stworzonego „od zera” Spółka dokonuje przeniesienia tych praw autorskich na rzecz klienta w ramach usług świadczonych przez Spółkę. Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania oprogramowania realizowane są stopniowo w ramach etapów o stałej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) oprogramowania w ramach danego projektu. Co do zasady, autorskie prawa do przyrostów (części) oprogramowania wytworzonych w danym miesiącu świadczenia usług podlegają przeniesieniu na rzecz klienta z chwilą zapłaty wynagrodzenia za ten okres. Spółka zamierza realizować podobne prace również w latach następnych. Dynamicznie zmieniający się rynek sprawia, że Spółka będzie stale realizowała prace w obszarze projektowania i wytwarzania nowych narzędzi informatycznych oraz rozwoju istniejących narzędzi. W związku z prowadzonymi projektami, Spółka osiąga lub będzie osiągać następujące przychody: przychody z odpłatnego licencjonowania oprogramowania, w odniesieniu do którego Spółka zachowuje posiadane prawa autorskie; w niektórych przypadkach umowa z klientem, na podstawie której Spółka udziela licencji, obejmuje także świadczenie innych usług; przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania z chwilą zapłaty wynagrodzenia dla Spółki; przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania stworzonego pierwotnie przez klientów; usługi obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych części oprogramowania z chwilą zapłaty wynagrodzenia dla Spółki; przychody ze sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta (obejmujące stworzenie nowych i modyfikację istniejących rozwiązań informatycznych po stronie klienta, tak aby możliwe było wdrożenie wytworzonego przez Spółkę oprogramowania); przychody ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia i utrzymania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu. W związku z prowadzonymi projektami w odniesieniu do dochodów opisanych w punktach a)-e) powyżej, Wnioskodawca rozważa możliwość skorzystania z ulgi dla dochodu osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT (dalej: „Ulga na innowacje”). Wnioskodawca wskazuje, że uzyskał pozytywną interpretację indywidualną z dnia 20 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.463.2019.2.APO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że prace realizowane przez Spółkę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT. W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 maja 2020 r., Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że: oprogramowania, o których mowa we wniosku są przez Wnioskodawcę wytwarzane, rozwijane lub ulepszane w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka posiada autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw (w szczególności ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, w odniesieniu do efektów prac Spółki związanych z tworzeniem, rozwijaniem oraz ulepszaniem oprogramowania (tj. do przyrostów oprogramowania, o których mowa na s. 3 wniosku), Wnioskodawca nie zawarł odrębnej, pisemnej umowy licencyjnej na korzystanie z oprogramowania zaś podstawą prac nad oprogramowaniem klienta jest umowa o świadczenie usług przez Spółkę. Z kolei umowa o świadczenie usług zawarta z klientem zlecającym prace w zakresie rozwijania lub ulepszania oprogramowania nie zawiera postanowień przewidujących expressis verbis udzielenie Spółce licencji na to oprogramowanie. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, de facto posiada on prawo do korzystania z programu na podstawie licencji niewyłącznej, wynikającej pośrednio z umowy z klientem i ewentualnych dodatkowych ustaleń (ustnych/korespondencyjnych). W takich przypadkach bowiem klient, zlecając Spółce wykonanie prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania, zobowiązuje się do udostępnienia programu Wnioskodawcy w celu wykonania na nim prac polegających na jego rozwinięciu lub ulepszeniu (tj. najczęściej rozbudowaniu o określone przez klienta funkcjonalności). W ocenie Spółki uprawnienia do korzystania z programu przez Spółkę (w zakresie wyznaczonym treścią zlecenia) mają zatem naturę zbliżoną do licencji o charakterze niewyłącznym, Spółka nie jest stroną odrębnej umowy licencyjnej na korzystanie z oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy, korzysta on z programu na podstawie licencji niewyłącznej, wynikającej z umowy o świadczenie usług z klientem oraz ewentualnych dodatkowych ustaleń (ustnych/korespondencyjnych). Umowa o świadczenie usług ani inne ustalenia nie zastrzegają wyłączności korzystania przez Wnioskodawcę z programu komputerowego, rozwinięcie programu następuje na podstawie zawartej z klientem umowy o świadczenie usług oraz ewentualnych dodatkowych ustaleń (ustnych/korespondencyjnych). Zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 3 i 4, w ocenie Spółki, należy uznać, że korzysta ona z oprogramowania na podstawie licencji niewyłącznej, której zakres ograniczony jest do korzystania z oprogramowania celem wykonania przez Spółkę prac na tym oprogramowaniu. Rozwinięcie programu następuje na podstawie umowy o świadczenie usług i ustaleń z klientem, który określa jedynie kierunek, w jakim chciałby, żeby nastąpiło rozwinięcie programu, zaś twórcze i kreatywne spełnienie tych oczekiwań leży po stronie Wnioskodawcy, Wnioskodawca wyjaśnia, że spełnia (i będzie spełniać) obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca wyjaśnia, że prowadzi (i będzie prowadził) ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu ww. usług (tj. usług, bez których wykonania nie byłoby możliwe przekazanie praw autorskich do efektów prac) przysługuje w całości z tytułu przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego. Usługi świadczone przez Spółkę w ramach „usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania” (wskazanych w pkt b i c wyliczenia na s. 3 wniosku) obejmują wyłącznie tworzenie lub rozwijanie (ulepszanie) oprogramowania i ich efektem jest każdorazowo powstanie autorskiego prawa do programu komputerowego (stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT). W ramach zawartej umowy o świadczenie usług prawo to jest przenoszone na klienta Spółki, co bez wykonania tych usług nie byłoby możliwe. Poprzez wskazanie, że Wnioskodawca nie wydziela części wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych, ale wskazuje łącznie kwotę wynagrodzenia za świadczone usługi, Wnioskodawca chciał poinformować, że nie dzieli wynagrodzenia np. na część będącą wynagrodzeniem za usługi informatyczne oraz część będącą wynagrodzeniem za prawa autorskie, bo taki podział byłby niemożliwy - klient Spółki nie zamawia wykonania ww. usługi w oderwaniu od praw autorskich do rozwiniętego oprogramowania (ponieważ usługa polega na stworzeniu oprogramowania lub jego części i przeniesieniu ich własności na klienta wraz z autorskimi prawami majątkowymi, które przysługują Spółce w wyniku realizowanych przez Spółkę prac) i zarówno Spółka, jak i klient są zgodni, że całość wynagrodzenia za ww. prace informatyczne odpowiada wyłącznie wynagrodzeniu za prawa autorskie do programu komputerowego. Jednocześnie, wynagrodzenie z innych tytułów niż przeniesienie (sprzedaż) praw autorskich do oprogramowania jest uzyskiwane przez Spółkę w ramach innych prac, np. prac wskazanych w pkt d) i e) wyliczenia na s. 4 wniosku. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy przychody z tytułu odpłatnego licencjonowania oprogramowania, wskazane w pkt a) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT? Czy przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, wskazane w pkt b) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT? Czy przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych części oprogramowania, wskazane w pkt c) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT? Czy przychody wskazane w pkt d)-e) opisu stanu faktycznego, tj. z tytułu: sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta; ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia IT i utrzymywania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu -stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT? Ad 1 Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu odpłatnego licencjonowania oprogramowania, wskazane w pkt a) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Ad 2 Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na tworzeniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, wskazane w pkt b) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT. Ad 3 Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych części oprogramowania, wskazane w pkt c) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT. Ad 4 Zdaniem Wnioskodawcy, przychody wskazane w pkt d)-e) opisu stanu faktycznego, tj. z tytułu: sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta; ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia IT i utrzymywania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu -stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT. Wprowadzenie Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W rozumieniu przepisów ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, prawo z rejestracji topografii układu scalonego, dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432), autorskie prawo do programu komputerowego -podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Z kolei wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3/a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3, c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Aby zatem prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku, należy w pierwszej kolejności ustalić, jaka jest wartość dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Stosownie do art. 24d ust. 7 ustawy o CIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata): z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1 Spółka stoi na stanowisku, że dochody osiągane przez Spółkę, z odpłatnego licencjonowania oprogramowania, do którego Wnioskodawca posiada pełnię autorskich praw majątkowych, wskazane w pkt a) opisu stanu faktycznego, stanowią w całości dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Jak wynika z powołanych przepisów, za dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uważa się bowiem m.in. dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności rozwojowej wytwarza i rozwija oprogramowanie, do którego posiada pełnię autorskich praw majątkowych. Na podstawie zawieranych z klientami umów udziela im m.in. licencji na oprogramowanie, do którego autorskie prawa zachowuje Spółka. Jednocześnie, Spółka ustanawia określone wynagrodzenie z tytułu udzielania ww. licencji. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie należne mu z tytułu udzielenia klientowi licencji na oprogramowanie, określone w pkt a) opisu stanu faktycznego, dotyczy dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Wobec tego wyżej wskazane przychody osiągane przez Spółkę z tytułu udzielenia licencji na oprogramowanie mieszczą się w zakresie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, korzystających z preferencyjnego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 i 3 Stosownie do art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Spółka stoi na stanowisku, że dochody osiągane przez Spółkę z tytułu sprzedaży usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania, które polegają na stworzeniu lub rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do tak wytworzonego oprogramowania, stanowią w całości dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, tj. dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, w przypadku świadczenia usług sprzedaży usług, które polegają na stworzeniu lub rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania i obejmują przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, wynagrodzenie z tytułu ww. usług przewidziane w umowach z klientami obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę na klienta całości autorskich praw majątkowych do wytwarzanych przez Wnioskodawcę programów komputerowych lub wytwarzanych w związku z rozwojem/ulepszaniem oprogramowania nowych części oprogramowania. Spółka nie określa dodatkowego, odrębnego wynagrodzenia z tego tytułu, a jedynie wskazuje łączną kwotę, która uwzględnia wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na rzecz klienta. Zapłata wyżej wskazanego wynagrodzenia przez klienta jest równoznaczna z tym, że Spółka przenosi na klienta ogół przysługujących jej do oprogramowania (lub jego części) autorskich praw majątkowych, a Wnioskodawcy nie przysługują żadne dodatkowe roszczenia o zapłatę wynagrodzenia w związku z przeniesieniem na klientów autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca podkreśla, że wystawiając faktury na rzecz klientów również nie wydziela części wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych, a wskazuje jedynie łączną kwotę wynagrodzenia za świadczone usługi. Ewentualny podział na wynagrodzenie z tytułu praw autorskich oraz z tytułu innych świadczeń miałby charakter sztuczny, ponieważ wszystkie należności z tytułu sprzedaży ww. usług informatycznych są nierozerwalnie związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem oprogramowania przez Wnioskodawcę i stanowią wyłączne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na klienta autorskich praw majątkowych do oprogramowania, przysługujących Spółce w związku z wykonaniem usług. O nierozerwalnym związku wskazanych wyżej przychodów (w całości) z prawami autorskimi należącymi do Wnioskodawcy świadczy również fakt, że Wnioskodawca nie uzyskiwałby tych przychodów, gdyby świadczone przez niego usługi nie skutkowały powstaniem utworu w postaci zindywidualizowanego, dostosowanego do potrzeb klienta, programu komputerowego (lub jego części), do którego prawa autorskie nie zostałyby przeniesione na klienta. Usługi doradcze, tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania na zlecenie klientów mają dla klientów wartość zasadniczo tylko wtedy, gdy świadczenie tych usług wiąże się z późniejszym przeniesieniem na nich autorskich praw majątkowych do oprogramowania, przysługujących Wnioskodawcy wskutek zrealizowania usług. Wówczas bowiem oprogramowanie opracowane na potrzeby klienta staje się jego własnością, co wyklucza korzystanie z tego oprogramowania przez podmioty trzecie (co mogłoby mieć miejsce w przypadku udzielenia zaledwie licencji przez Spółkę). Wobec tego wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży ww. usług stanowi w istocie w całości wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na klienta, ponieważ to fakt przeniesienia autorskich praw majątkowych na klienta powoduje, że zleca on Wnioskodawcy wykonanie usług, z których Wnioskodawca osiąga przychody wskazane w pkt b)-c) powyżej. Spółka podkreśla, że w przypadku tworzenia dedykowanych, innowacyjnych rozwiązań programistycznych, dla klientów Spółki największą wartość ma właśnie kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci wytworzonego przez Spółkę oprogramowania; z perspektywy Spółki kluczowym świadczeniem jest zaś wówczas przeniesienie na klienta tych praw. Wskazany model świadczenia usług, opisanych w pkt b)-c) stanu faktycznego, w wyniku którego Wnioskodawca przenosi pełnię praw autorskich do wykonanego na zamówienie klienta oprogramowania jest pożądany przez klientów Spółki i zasadniczo często stosowany w branży IT. Zainteresowanie nabyciem praw autorskich przez klientów Spółki wynika m.in. z faktu, że co do zasady to nie Wnioskodawca jest autorem samego pomysłu na oprogramowanie, a klient. Sam pomysł klienta, na podstawie którego Wnioskodawca tworzy autorskie oprogramowanie często posiada znamiona innowacyjności, którego realizacja ma wyróżnić go na rynku i przyczynić się do zwiększenia jego zysków. Wobec tego, dla klienta ważne jest, aby w ostatecznym rozrachunku mieć wyłączne prawa majątkowe do wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania, z którego jednocześnie nie będą mogły korzystać podmioty konkurencyjne z tej samej branży. W związku z tym, przeniesienie praw autorskich na klienta jest kluczowe z perspektywy zabezpieczenia interesu klienta. Świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz klienta usług doradczych, usług tworzenia lub rozwijania oprogramowania, a następnie udzielanie mu jedynie licencji do wytworzonego w ramach usług oprogramowania byłoby niewystarczające. Dodatkowo, byłoby to nieefektywne finansowo dla klienta, który byłby zmuszony ponosić regularne koszty w związku z ewentualną licencją na oprogramowanie. Ponadto, taki model świadczenia usług jest atrakcyjny także dla Wnioskodawcy, ponieważ wytwarzane oprogramowanie w sposób opisany powyżej, wpływające na rozwój i uatrakcyjnienie działalności gospodarczej klienta, zasadniczo nie będzie znajdować zastosowania w działalności podmiotów z innych branż. Wnioskodawca stosując się do zaleceń klienta tworzy bardzo specyficzne, dedykowane oprogramowanie, które w związku z jego dostosowywaniem do indywidualnych oczekiwań klienta ma istotną wartość dla tego konkretnego podmiotu (a co za tym idzie Wnioskodawca otrzymuje z tytułu świadczonych usług należyte wynagrodzenie). Niemniej jednak, specyfika takiego oprogramowania i jego zindywidualizowany charakter, które są atutem dla danego klienta, powoduje, że w praktyce nie może ono zostać w prosty sposób zastosowane u innego podmiotu. Tym samym, możliwość uzyskiwania dalszych korzyści majątkowych z oprogramowania (np. w ramach licencjonowania) jest ograniczona. Wobec tego, również dla Wnioskodawcy nie jest ekonomicznie uzasadnione pozostawianie sobie autorskich praw majątkowych do takiego oprogramowania. Należy zauważyć, że zachowanie praw autorskich jest gospodarczo racjonalne w istocie tylko wówczas, gdy Spółka tworzy oprogramowanie według własnego, autorskiego pomysłu, które może zostać zastosowane u szerszego grona odbiorców. W takich przypadkach Spółka komercjalizuje oprogramowanie w modelu licencyjnym (jak w przypadku usług objętych pytaniem nr 1, wskazanych w pkt a) opisu stanu faktycznego) i uzyskuje wówczas przychody, opisane w pkt a) stanu faktycznego niniejszego wniosku. Ponadto, nie jest pewne, czy w przypadku braku przeniesienia na klientów praw autorskich do oprogramowania, Spółka w ogóle osiągałaby jakiekolwiek przychody ze sprzedaży usług tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania i w jakiej wysokości, tzn. czy kontrahenci byliby zainteresowani współpracą ze Spółką w takim samym zakresie, czy też skorzystaliby z usług oferowanych przez konkurencję, w ramach których uzyskaliby autorskie prawa majątkowe do oprogramowania wytworzonego na ich zlecenie. Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że dla Wnioskodawcy oraz jego klienta w ramach świadczenia usług tworzenia, rozwoju i ulepszania oprogramowania, o których mowa w pkt b)-c) stanu faktycznego wniosku, kluczową wartość ekonomiczną stanowi nie tyle samo świadczenie usług w postaci wytworzenia, rozwijania lub ulepszania oprogramowania (stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej), lecz przeniesienie tytułu prawnego do tego oprogramowania. W związku z tym, wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży ww. usług stanowi de facto wynagrodzenie za przeniesienie (sprzedaż) autorskich praw majątkowych do oprogramowania (będącego jednocześnie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej). W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że dochód ze sprzedaży usług informatycznych, wskazanych w pkt b)-c) opisu stanu faktycznego powinien zostać uznany w całości za dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, całość dochodów osiąganych przez Spółkę, z tytułu sprzedaży usług informatycznych, wskazanych w pkt b)-c) opisu stanu faktycznego stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT. Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, w analogicznych stanach faktycznych, m.in. w interpretacji z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.658.2019.2.GG (wydanej wprawdzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej przepis art. 30ca tej ustawy odpowiada brzmieniu art. 24d ustawy o CIT), w której organ stwierdził: „Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na Spółkę autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego i ulepszonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, może zostać uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi zastosować stawkę 5%”. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m. in. w: interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-3.4011.522.2019.2.MJ; interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.62.2019.2.MC; interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1; interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.65.2019.2.MW; interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.36.2019.2.IM; interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.676.2019.2.MG. Dodatkowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca w ramach realizacji usług opisanych w pkt c) stanu faktycznego, rozwija oprogramowanie, tj. świadczy usługi opracowania nowych części, wprowadzanych do oprogramowania należącego do klientów zlecających wykonanie ww. usług (mających na celu rozwinięcie lub ulepszenie oprogramowania adekwatnie do potrzeb klienta). W toku takich prac Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie, by wytworzyć dodatkowe, rozbudowane części składowe oprogramowania, stosownie do potrzeb zgłaszanych przez klienta. W ramach takich prac Wnioskodawca wytwarza kody źródłowe, algorytmy w językach programowania, w wyniku których powstają samodzielne części wzbogacające oprogramowanie, stanowiące zwykle jego nowe funkcjonalności posiadające zindywidualizowany i twórczy charakter. W związku z tym, Spółka uzyskuje prawa autorskie do takich części. Do momentu przeniesienia na rzecz klienta praw autorskich do wytworzonych przez Spółkę dodatkowych części oprogramowania, które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania, Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do tych części. Nowe części oprogramowania (moduły, kody, algorytmy) stanowią też osobny przedmiot obrotu, który podlega przeniesieniu na klienta po zakończeniu usług. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe świadczy o tym, że nowe części oprogramowania, do czasu przeniesienia ich własności na klienta, podlegają ochronie przewidzianej dla oprogramowania na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykonane przez Wnioskodawcę nowe części oprogramowania są więc odrębnym (od ulepszanego programu) przedmiotem prawa autorskiego. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, autorskie prawo do części oprogramowania, wytworzonych w związku z rozwojem lub ulepszaniem oprogramowania przez Wnioskodawcę, w ramach usług opisanych w pkt c) stanu faktycznego, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. W związku z tym, w ramach sprzedaży usług informatycznych, o których mowa w pkt c) stanu faktycznego, w ocenie Spółki dokonuje ona wyłącznie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Przychód ze sprzedaży tych usług jest więc w całości kwalifikowany do dochodu, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT. Powyższe zostało również potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in. w interpretacji z dnia 10 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.676.2019.2.MG (wydanej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), gdzie wskazano, że: „Z informacji przedstawionych w zdarzeniu przyszłym i w nadesłanym uzupełnieniu wynika jednak, że w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności w ramach ulepszenia, rozwoju oprogramowań zawsze powstaje odrębny utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Innymi słowy każde ulepszenie, rozwój oprogramowań kreuje nowy utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej) chroniony ustawowo, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na spółkę. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Spółki praw autorskich do wytwarzanego oraz rozwijanego oprogramowania kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania 5% stawki podatku do osiągniętego dochodu za 2019 r., ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i za lata kolejne, o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny oraz przepisy prawa regulujące preferencyjne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z praw własności intelektualnej”. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane, m. in. w: interpretacji z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-3.4011.536 2019.2.MT; interpretacji z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.632.2019.2.ISL; interpretacji z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.105.2019.2.WS; interpretacji z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.70.2019.2.AA; interpretacji z dnia 12 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.552.2019.3.EC; interpretacji z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.691.2019.2.DJD; interpretacji z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.700.2019.2.RK; interpretacji z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.11.2020.1.AC. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 Jak już wskazano wyżej, w świetle art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest w szczególności dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy też z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Bez wątpienia usługi wskazane powyżej pozostają w związku z wytwarzanym bądź rozwijanym lub ulepszanym przez Spółkę oprogramowaniem i przysługujących jej z tego tytułu autorskimi prawami majątkowymi (które podlegają licencjonowaniu lub przeniesieniu na klienta), jako że dotyczą wsparcia klientów w procesie wdrażania, modyfikacji lub utrzymywania oprogramowania, jak również bieżącego doradztwa (support) czy też hostingu związanego z oprogramowaniem. Niemniej jednak, świadczenie tego typu usług przez Spółkę nie wymaga od niej, aby być zaangażowanym w proces tworzenia lub rozwoju oprogramowania. Z tego względu, w ocenie Spółki, przychód z tytułu sprzedaży usług wskazanych w pkt d) i e) stanu faktycznego nie powinien zostać zakwalifikowany do żadnej z kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wymienionych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT. W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przychody uzyskiwane z tytułu: sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta; ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia IT i utrzymywania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu -stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Ad 1-3 Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box. Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d–24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”). Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są: patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, prawo z rejestracji topografii układu scalonego, dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432), autorskie prawo do programu komputerowego -podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus): (a+b)*1,3/a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3, c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ustawy o CIT). Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata): z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani: wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej; prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej– w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4. Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19. Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu. Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki: zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia, wynika m.in., że: Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży IT, w modelu tzw. outsourcingu projektowego, tzn. realizuje kompleksowe zadania, poprzez zespół wysokokwalifikowanych programistów. Spółka realizuje na rzecz swoich klientów i według ich koncepcji projekty polegające na samodzielnym opracowaniu i wytwarzaniu oprogramowania od zera, sporadycznie natomiast Spółka podejmuje się tworzenia oprogramowania opartego na własnej koncepcji. W marginalnym zakresie działalność Spółki może polegać również na rozwoju i ulepszaniu oprogramowania nie będącego dziełem Spółki, ale należącego do jej klienta. W wyniku prac ulepszeniowych powstają samodzielne części oprogramowania, które posiadają zindywidualizowany i twórczy charakter. Usługi świadczone przez Spółkę w ramach „usług informatycznych, doradczych i rozwoju oprogramowania” obejmują wyłącznie tworzenie lub rozwijanie (ulepszanie) oprogramowania i ich efektem jest każdorazowo powstanie autorskiego prawa do programu komputerowego (stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT). W ramach zawartej umowy o świadczenie usług prawo to jest przenoszone na klienta Spółki, co bez wykonania tych usług nie byłoby możliwe. Wnioskodawca posiada prawo do korzystania z programu na podstawie licencji niewyłącznej, wynikającej pośrednio z umowy z klientem i ewentualnych dodatkowych ustaleń, a tym samym klient zlecając Spółce wykonanie prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania, zobowiązuje się do udostepnienia programu Spółce w celu wykonania na nim prac polegających na jego rozwinięciu lub ulepszeniu. Uprawnienia do korzystania z programu przez Spółkę mają zatem naturę zbliżoną do licencji o charakterze niewyłącznym. Prace realizowane przez Spółkę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Wnioskodawca wskazuje, że osiąga i będzie osiągać przychody z odpłatnego licencjonowania oprogramowania oraz przychody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Rezultaty powstające w ramach prac nad oprogramowaniem podlegają ochronie prawnoautorskiej, gdyż spełniają przesłanki art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). W związku z wytworzeniem oprogramowania, Spółka staje się właścicielem praw autorskich do oprogramowania, które następnie przenosi na rzecz klientów, zgodnie z zawartymi z nimi umowami w ramach usług świadczonych przez Spółkę. Do przeniesienia praw autorskich na rzecz klienta dochodzi również w sytuacji, kiedy w wyniku ulepszenia i rozwinięcia oprogramowania klienta powstaje odrębny od tego oprogramowania przedmiot praw autorskich, do którego autorskie prawa majątkowe przysługują pierwotnie Spółce. Wnioskodawca spełnia (i będzie spełniać) obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 24e ustawy o CIT. Wnioskodawca prowadzi (i będzie prowadził) ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24e ustawy o CIT na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wątpliwości Wnioskodawcy zawarte w pytaniach 1-3, dotyczą poprawnej kwalifikacji przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tytułu odpłatnego licencjonowania oraz sprzedaży oprogramowania. Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu odpłatnego licencjonowania oprogramowania stanowią w całości przychody zaliczane do dochodu z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24 d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej zarówno w sytuacji gdy Spółka tworzy oprogramowanie „od zera” czy też rozwija i ulepsza już istniejące oprogramowanie i przenosi w całości majątkowe prawa autorskie do stworzonego oprogramowania oraz do wytworzonych części oprogramowania, które stanowią odrębne oprogramowanie będą stanowiły dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z opisu sprawy wynika, że jedną z podstaw uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu/dochodu jest zawierana umowa o świadczenie usług przez Spółkę, której postać zbliżona jest do licencji o charakterze niewyłącznym dotycząca ww. oprogramowania. Drugą podstawą uzyskania przychodu/dochodu jest dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej stworzonego oraz rozwiniętego i ulepszonego przez Wnioskodawcę. Tym samym odpowiednio Spółka udziela odpowiedniej licencji do korzystania z oprogramowania którego pozostaje właścicielem lub dochodzi do przeniesienia przez Spółkę w całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub wytwarzanych w związku z rozwojem/ulepszaniem oprogramowania nowych części oprogramowania stanowiących odrębne oprogramowanie. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że efekty prac wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, które spełniają wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego cechy (tj. są samoistne, są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej oraz powstają, są rozwijane lub ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej), stanowią w istocie oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co oznacza, że stanowią kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy dochody uzyskiwane przez Spółkę wynikające z odpłatnego licencjonowania oprogramowania oraz ze sprzedaży dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać za prawidłowe. Ad 4 W odniesieniu do wątpliwości przedstawionych przez Wnioskodawcę w pytaniu nr 4 dotyczących możliwości zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku programowym klienta oraz ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia IT i utrzymywania oprogramowania, w tym również bieżącego doradztwa i rozwiązywania problemów, oraz z tytułu hostingu, w całości do przychodów zaliczanych do dochodów osiąganych z innych źródeł przychodów, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, należy zauważyć, że zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata): z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. Podkreślić należy, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT – autorskie prawo do programu komputerowego. W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka dodatkowo osiąga przychody ze sprzedaży usług wdrożenia oprogramowania w środowisku klienta, jak również przychody ze sprzedaży usług bieżącego wsparcia i utrzymania oprogramowania (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz z tytułu hostingu. Wnioskodawca świadcząc tego typu usługi, nie jest zaangażowany w proces tworzenia i rozwoju oprogramowania, a co najistotniejsze wymienione powyżej usługi nie mieszczą się w katalogu dochodów z art. 24d ust 7 ustawy o CIT oraz nie dotyczą kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ww. ustawy. Reasumując, nie ulega wątpliwości, że po stronie Wnioskodawcy, w związku ze świadczeniem ww. usług powstanie dochód, jednakże dochód ten nie będzie stanowić dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, natomiast będzie zaliczony do dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a; w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.