0111-KDIB1-2.4010.488.2021.1.SK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie  art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2021 r. (data wpływu w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie  ustalenia, czy: strata podatkowa wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu: -       na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości lub -       na zasadach wskazanych w art. 38f ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, tj. poprzez jednorazowe obniżenie dochodu uzyskanego w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, a część straty nieodliczona na podstawie art. 38f ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT może podlegać rozliczeniu na zasadach ogólnych w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości rozliczenie straty podatkowej przez Wnioskodawcę, ma wpływ na ustalenie wskaźnika rentowności PGK,  o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, w danym roku podatkowym, w którym strata podatkowa jest rozliczana – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE   W dniu 21 września 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy: strata podatkowa wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu: -       na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości lub -       na zasadach wskazanych w art. 38f ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, tj. poprzez jednorazowe obniżenie dochodu uzyskanego w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, a część straty nieodliczona na podstawie art. 38f ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT może podlegać rozliczeniu na zasadach ogólnych w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości rozliczenie straty podatkowej przez Wnioskodawcę, ma wpływ na ustalenie wskaźnika rentowności PGK,  o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, w danym roku podatkowym, w którym strata podatkowa jest rozliczana.   We wniosku przedstawiono następując stan faktyczny i  zdarzenie przyszłe:   Podatkowa Grupa Kapitałowa X (dalej: „PGK” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze. zm. dalej: „Ustawa o CIT”). PGK została utworzona z dniem 1 lipca 2018 r., na podstawie decyzji właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonaniu rejestracji umowy o utworzeniu Podatkowej Grupy Kapitałowej X (dalej: „Umowa o PGK”). Zgodnie z powyższą umową, w skład PGK wchodzi A. S.A., jako spółka dominująca w rozumieniu przepisu art. 1a ust 2 pkt 1 lit. b) Ustawy o CIT (dalej: „A.”, „Spółka Dominująca”) oraz B. M. sp. z o.o., jako spółka zależna (dalej: „B. M.”, „Spółka Zależna”). Do podstawowej działalności podmiotów wchodzących w skład PGK należy między innymi: działalność ( ), obejmującą sprzedaż ( ), jak również działalność brokerska w zakresie sprzedaży reklamy, sponsoringu, akcji specjalnych, a także sprzedaży korporacyjnej dotyczącej organizacji konferencji w ( ) oraz sprzedaży kuponów. Umowa o PGK została zawarta na okres 3 lat podatkowych, od dnia 1 lipca 2018 r. do dnia 30 czerwca 2021 r. Wnioskodawca dopełnił również obowiązku identyfikacyjnego przewidzianego dla PGK zgodnie z przepisami ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników z dnia 13 października 1995 r. (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 170,) i w dniu 31 lipca 2018 r. PGK uzyskała potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej wydane przez właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. W dniu 13 maja 2021 r. pomiędzy A., a B. M. została zawarta umowa przedłużająca funkcjonowanie PGK do dnia 30 listopada 2024 r. Zgodnie z treścią umowy przedłużającej, nastąpiła zmiana przyjętego roku podatkowego w PGK, obejmującego po zmianie okres od 1 grudnia do 30 listopada w stosunku do uprzednio obowiązującego (obejmującego okres od 1 lipca do 30 czerwca). W konsekwencji powyższego, pierwszy rok PGK po przedłużeniu jej funkcjonowania rozpoczął się z dniem 1 lipca 2021 r. i będzie trwać do dnia 30 listopada 2022 r. (zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 Ustawy o CIT). W dniu 11 czerwca 2021 właściwy Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o przedłużeniu funkcjonowania PGK. Z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności, Wnioskodawca w roku podatkowym obejmującym okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. poniósł negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu wystąpienia w Polsce epidemii spowodowanej wirusem SARS-CoV-2. W konsekwencji, w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy obejmujący okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r, z uwagi na epidemię COVID-19 Wnioskodawca wykaże stratę w podatku dochodowym od osób prawnych oraz przychód niższy o co najmniej 50% od przychodu uzyskanego w roku podatkowym zakończonym w dniu 30 czerwca 2020 r. W zeznaniu podatkowym za rok podatkowy kończący się 30 czerwca 2020 r., Wnioskodawca wykazał podatek należny. Wysokość straty poniesionej przez PGK w roku podatkowym kończącym się 30 czerwca 2021 r. przekroczy kwotę 5 000 000 zł.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:   1.     Czy strata podatkowa wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu: na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości lub na zasadach wskazanych w art. 38f ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, tj. poprzez jednorazowe obniżenie dochodu uzyskanego w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, a część straty nieodliczona na podstawie art. 38f ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT może podlegać rozliczeniu na zasadach ogólnych w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości? 2.     Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest pozytywna, to czy rozliczenie straty podatkowej przez Wnioskodawcę, ma wpływ na ustalenie wskaźnika rentowności PGK,  o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, w danym roku podatkowym, w którym strata podatkowa jest rozliczana?   Zdaniem Wnioskodawcy, Ad. 1. W ocenie Wnioskodawcy, strata podatkowa wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu: -          na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości lub -          na zasadach wskazanych w art. 38f ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, tj. poprzez jednorazowe obniżenie dochodu uzyskanego w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, a część straty nieodliczona na podstawie art. 38f ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT może podlegać rozliczeniu na zasadach ogólnych w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości. Ad. 2. W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest pozytywna, to rozliczenie straty podatkowej przez Wnioskodawcę nie ma wpływu na ustalenie wskaźnika rentowności PGK, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, w danym roku podatkowym, w którym strata podatkowa jest rozliczana.   Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1. Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika CIT jest osiąganie przez nią za każdy rok podatkowy udział dochodów (określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy) w przychodach - w wysokości co najmniej 2%. Co do zasady, wykazanie przez podatkową grupę kapitałową straty podatkowej skutkuje naruszeniem warunku rentowności, o którym mowa powyżej, a tym samym utratą statusu podatnika CIT. Jednakże, zgodnie z przepisem art. 38n ustawy o CIT, dodanym przez art. 20 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2: (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 695) zmieniającej ustawę o CIT z dniem 18 kwietnia 2020 r.: 1. Warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. d lub pkt 4 uważa się za spełniony, jeżeli podatnik poniósł w 2020 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19. 2. Przepis ust 1. stosuje się do roku podatkowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. W związku z tym, że Wnioskodawca poniósł w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2020 do 30 czerwca 2021 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, warunek 2% udziału dochodu w przychodach przewidziany w art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT uważać się będzie za spełniony w odniesieniu do PGK. Zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: 1)        obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo 2)        obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Zgodnie z przepisem art. 38f ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy, którzy z powodu COVID-19, w rozumieniu ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tj. Dz. U. z późn. zm.; dalej: „Ustawa o COVID-19”): 1)    ponieśli stratę w roku podatkowym, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r, lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. oraz 2)    uzyskali w roku podatkowym, o którym mowa w pkt 1, przychody niższe o co najmniej 50% od przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1 -       mogą jednorazowo obniżyć o wysokość tej straty, nie więcej jednak niż o kwotę 5 000 000 zł, dochód uzyskany w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1. W przypadku upływu terminu do złożenia zeznania lub złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym dokonywane jest obniżenie na podstawie ust. 1, podatnik składa korektę zeznania (art. 38f ust. 2 Ustawy o CIT). Strata nieodliczona na podstawie ust. 1 podlega odliczeniu na podstawie art. 7 ust. 5. (art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT). Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż powyższe przepisy nie odnoszą się wprost do podatkowej grupy kapitałowej, to powinny one mieć do niej zastosowanie, ponieważ zgodnie z art. 1a ust 1 Ustawy o CIT, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”. Jednocześnie ani Ustawa o CIT ani inne przepisy podatkowe nie przewidują zasad szczególnych w zakresie rozliczania strat podatkowych przez podatkowe grupy kapitałowe (w tym te, których okres funkcjonowania został przedłużony), w szczególności nie zakazują rozliczania takich strat. W konsekwencji powyższego, strata wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości. Jednocześnie, biorąc pod uwagę, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca, z powodu COVID-19 w okresie od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021r., poniósł stratę oraz uzyskał w tym roku podatkowym przychód niższy o co najmniej 50% od przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy (tj. roku podatkowym kończącym się w dniu 30 czerwca 2020 r.), a zatem spełnione są warunki, o których mowa w art. 38f ust. 1 Ustawy o CIT, strata ta do kwoty 5 000 000 zł może zostać rozliczona poprzez korektę zeznania CIT za rok podatkowy Spółki kończący się w dniu 30 czerwca 2020 r. (art. 38f ust. 2 w zw. z ust. 1 Ustawy o CIT). Jednocześnie, w przypadku nierozliczenia pełnej wysokości straty na ww. zasadach, Wnioskodawca ma prawo na podstawie art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT w zw. z art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT: -          obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących latach podatkowych, na które okres funkcjonowania PGK został przedłużony lub zostanie potencjalnie przedłużony w przyszłości (nie dłużej jednak niż w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych), jednakże kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo -          obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących lat podatkowych, na które okres funkcjonowania PGK został przedłużony lub zostanie potencjalnie przedłużony w przyszłości (nie dłużej jednak niż w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych), o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 PLN, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego ww. okresu, jednak kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość rozliczania przez PGK straty poniesionej w okresie od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. na powyższych zasadach wynika wprost z literalnej wykładni przytoczonych przepisów Ustawy o CIT i zachowania przez Wnioskodawcę ciągłości istnienia podatnika po przedłużeniu okresu funkcjonowania PGK. Należy bowiem zauważyć, iż w związku ze skutecznym przedłużeniem PGK (zapewniającego ciągłość między „nową” i „starą” PGK) nie doszło do powstania nowej podatkowej grupy kapitałowej, co oznacza, iż PGK jest w dalszym ciągu tym samym podatnikiem, kontynuującym „historię podatkową” PGK (obejmującą np. prawo do rozliczenia straty wygenerowanej w roku podatkowym kończącym się w 30 czerwca 2021 r. na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT i art. 38f ust. 1-3 Ustawy o CIT). Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.288.2020.1.MS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.203.2020.5.MR.   Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2. Wnioskodawca podkreśla, że w przepisach Ustawy o CIT nie zostało uregulowane to, czy rozliczanie straty podatkowej przez podatkową grupę kapitałową w kolejnych latach podatkowych powinno być brane pod uwagę w tych latach przy określaniu wskaźnika rentowności podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, który stanowi, że warunkiem istnienia podatkowej grupy kapitałowej jest osiąganie za każdy rok podatkowy udział dochodów, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, w przychodach - w wysokości co najmniej 2%. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: -     obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo -     obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Zgodnie z art. 18 ust. 1 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu pozycji, o których mowa w art. 18 ust. 1 pkt 1 - 8 Ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę ww. przepisy, należy zauważyć, iż obniżanie dochodu o straty podatkowe z lat ubiegłych następuje nie na etapie ustalania dochodu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, ale dopiero na etapie ustalania podstawy opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, odliczanie straty podatkowej PGK w kolejnych latach podatkowych powinno być uwzględniane jedynie w celu określenia ostatecznego zobowiązania podatkowego PGK za dany rok podatkowy. Ustalenie rentowności PGK za dany rok jest bowiem niezależne od ustalenia dochodu PGK do opodatkowania w danym roku podatkowym. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, obniżenie dochodu o straty podatkowe z lat poprzednich nie stanowi elementu konstrukcyjnego tzw. wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w tych latach podatkowych, w których strata jest rozliczana. Należy zwrócić uwagę, że stanowisko zgodnie z którym określone modyfikacje dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie są brane pod uwagę przy obliczaniu rentowności podatkowej grupy kapitałowej znajduje w praktyce potwierdzenie np. w zakresie stosowania tzw. ulgi B+R. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.100.2020.2.MR, organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż: „(...) koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d Ustawy o CIT stanowią odrębną od dochodu pozycję rachunku podatkowego PGK, odliczaną od podstawy opodatkowania PGK. W celu więc określenia ostatecznego zobowiązania podatkowego PGK X za dany rok podatkowy, Wnioskodawca w pierwszej kolejności będzie obliczał podstawę opodatkowania PGK (tj. dochód skalkulowany zgodnie z art. 7a Ustawy o CIT), a następnie — w odrębnym, drugim kroku — od ustalonej w ww. sposób podstawy opodatkowania, Wnioskodawca będzie odliczał kwotę kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT poniesionych w związku z prowadzoną przez spółki wchodzące w skład PGK działalnością badawczo — rozwojową. Skoro więc, jak stanowi art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, dla celów obliczenia tzw. progu rentowności PGK, pod uwagę powinny zostać wzięte dochody określone zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, należy uznać, że ww. pozycja (tj. licznik proporcji) powinna obejmować łączną kwotę dochodów PGK, przed dokonaniem odliczenia kosztów kwalifikowanych poniesionych z tytułu prowadzonej działalności badawczo — rozwojowej. Tym samym, należy uznać, że koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT nie stanowią elementu konstrukcyjnego tzw. wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, tj. nie powinny być uwzględniane przy obliczaniu udziału dochodów w przychodach PGK, o którym mowa w ww. regulacji.”   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   W myśl art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi” (PGK). Jak stanowi art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop). Zgodnie z art. 7 ust. 5 updop, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Stosownie do art. 7a ust. 1 updop, w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3. Straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej (art. 7a ust. 2 updop). Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 2 pkt 4 updop, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika CIT jest osiąganie przez nią za każdy rok podatkowy udział dochodów (określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy) w przychodach - w wysokości co najmniej 2%.   Zgodnie jednak z przepisem art. 38n ustawy o CIT, dodanym przez art. 20 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2: (Dz.U. z 2020 r. poz. 695) zmieniającej ustawę o CIT z dniem 18 kwietnia 2020 r.: Warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. d lub pkt 4 uważa się za spełniony, jeżeli podatnik poniósł w 2020 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19. Przepis ust 1. stosuje się do roku podatkowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. W myśl natomiast art. 38na ustawy o CIT, warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 4 uważa się za spełniony w roku podatkowym, który zakończy się nie później niż dnia 31 grudnia 2021 r., jeżeli podatkowa grupa kapitałowa poniosła w 2021 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19.   Z powyższych przepisów wynika, że  omawiane regulacje mają zastosowanie nie tylko do roku podatkowego pokrywającego się rokiem kalendarzowym 2020, ale również uważa się za spełniony w roku podatkowym, który zakończy się nie później niż dnia 31 grudnia 2021 r.   Zgodnie natomiast z art. 38f ust. 1 updop, podatnicy, którzy z powodu COVID-19, w rozumieniu ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o COVID-19”: 1)    ponieśli stratę w roku podatkowym, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. oraz 2)    uzyskali w roku podatkowym, o którym mowa w pkt 1, przychody niższe o co najmniej 50% od przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1 - mogą jednorazowo obniżyć o wysokość tej straty, nie więcej jednak niż o kwotę 5 000 000 zł, dochód uzyskany w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1. W przypadku upływu terminu do złożenia zeznania lub złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym dokonywane jest obniżenie na podstawie ust. 1, podatnik składa korektę zeznania (art. 38f ust. 2) Natomiast w myśl art. 38f ust. 3 updop, strata nieodliczona na podstawie ust. 1 podlega odliczeniu na podstawie art. 7 ust. 5.   Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w dniu 13 maja 2021 r. pomiędzy Wnioskodawcą, a B. M. została zawarta umowa przedłużająca funkcjonowanie PGK do dnia 30 listopada 2024 r. Zgodnie z treścią umowy przedłużającej, nastąpiła zmiana przyjętego roku podatkowego w PGK, obejmującego po zmianie okres od 1 grudnia do 30 listopada w stosunku do uprzednio obowiązującego (obejmującego okres od  1 lipca do 30 czerwca). W konsekwencji powyższego, pierwszy rok PGK po przedłużeniu jej funkcjonowania rozpoczął się z dniem 1 lipca 2021 r. i będzie trwać do dnia 30 listopada 2022 r. Z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności, Wnioskodawca w roku podatkowym obejmującym okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. poniósł negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu wystąpienia w Polsce epidemii spowodowanej wirusem SARS-CoV-2. W konsekwencji, w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy obejmujący okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r, z uwagi na epidemię COVID-19 Wnioskodawca wykaże stratę w podatku dochodowym od osób prawnych oraz przychód niższy o co najmniej 50% od przychodu uzyskanego w roku podatkowym zakończonym w dniu 30 czerwca 2020 r. W zeznaniu podatkowym za rok podatkowy kończący się 30 czerwca 2020 r., Wnioskodawca wykazał podatek należny. Wysokość straty poniesionej przez PGK w roku podatkowym kończącym się 30 czerwca 2021 r. przekroczy kwotę 5.000.000 zł.   Mając na uwadze powyższe uregulowania zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że strata podatkowa wykazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu podatkowym za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. może podlegać odliczeniu: -          na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 7 ust. 5 Ustawy i CIT, w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości lub -          na zasadach wskazanych w art. 38f ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, tj. poprzez jednorazowe obniżenie dochodu uzyskanego w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, a część straty nieodliczona na podstawie art. 38f ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 38f ust. 3 Ustawy o CIT może podlegać rozliczeniu na zasadach ogólnych w kolejnych latach podatkowych, na które PGK została przedłużona lub zostanie potencjalnie przedłużona w przyszłości.   W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 uznano za prawidłowe.   Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, czy rozliczenie straty podatkowej przez Wnioskodawcę, ma wpływ na ustalenie wskaźnika rentowności PGK,  o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 updop wskazać należy, że art. 7 ust. 3 pkt 1- 3 updop, wskazuje, że przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: 1.    przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku; 2.    przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu; 2a. straty poniesionej ze źródła przychodów; 3.    kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład. Z powołanego ww. przepis wynika, że straty nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Ponadto zgodnie z art. 7a ust. 1-3 updop, w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3. Straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej. Z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy. Z powyższych regulacji wynika, że w zakresie każdego ze źródeł przychodów podatnik (także podatkowa grupa kapitałowa) sumuje wszystkie przychody i koszty zaliczane do tego źródła. Jeżeli w wyniku tych obliczeń podatnik uzyska dochód podatkowy z obu źródeł, to przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym będzie dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Jeżeli w zakresie któregokolwiek ze źródeł koszty uzyskania przychodów przekroczą sumę przychodów, to różnica będąca stratą z tego źródła przychodów nie będzie pomniejszała dochodu z drugiego ze źródeł, co wynika z art. 7 ust. 3 pkt 2a ustawy o CIT, do którego od 1 stycznia 2018 r. dodano zapis, że obliczając ogólny dochód nie uwzględnia się „straty poniesionej ze źródła przychodów”. Podstawą opodatkowania („ogólnym dochodem”) będzie  w takim przypadku dochód ze źródła generującego dodatni wynik podatkowy. Zatem w celu obliczenia właściwego udziału dochodów w przychodach, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 updop, dla podatkowej grupy kapitałowej, należy: ustalić dochód z danego źródła przychodów podatkowej grupy kapitałowej zgodnie z art. 7a ust. 1 (zdanie pierwsze), który stanowi, że dochodem w podatkowych grupach kapitałowych ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Obliczenie powinno być dokonane w celu ustalenia dochodu z tzw. zysków kapitałowych oraz odrębnie w celu ustalenia dochodu z innych źródeł przychodów. W przypadku wystąpienia straty z danego źródła przychodów, zgodnie z art. 7a ust. 1 (zdanie drugie), nie będzie ona uwzględniania w dalszych obliczeniach wskaźnika dochodowości, po dokonaniu ww. obliczeń na podstawie art. 7 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 2 pkt 4, należy zsumować dochód z zysków kapitałowych oraz dochód z innych źródeł przychodów. W przypadku wystąpienia straty z któregokolwiek źródła przychodów, straty tej nie uwzględnia się w sumie ogólnego dochodu, a podstawę opodatkowania (czyli sumę dochodów) w takim przypadku, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie stanowić tylko dochód z tego źródła, z którego osiągnięto dochód. W przypadku wystąpienia straty z obu źródeł, dalsze obliczenia mające na celu ustalenie wskaźnika dochodowości są nieuzasadnione, gdyż z oczywistych względów (tj. brak dochodu) należy przyjąć, że podatkowa grupa kapitałowa nie spełni warunku, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, ostatecznie, w celu obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, ustaloną w powyższy sposób sumę dochodów podatkowej grupy kapitałowej należy podzielić przez sumę jej przychodów, uzyskując w ten sposób wyrażony w postaci ułamka dziesiętnego procentowy udział dochodu podatkowej grupy kapitałowej w jej przychodach. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że rozliczenie straty podatkowej nie ma wpływu na ustalenie wskaźnika rentowności PGK, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT, w danym roku podatkowym, w którym strata podatkowa jest rozliczana uznano za prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a; w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.