0111-KDIB1-3.4010.433.2021.2.BM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie  art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 września 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-puap tego samego dnia), uzupełnionym 22 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy: ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie I stanu faktycznego wniosku, tj. koszty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) lub WNiP-ów nabytych od podmiotów powiązanych, w takiej części w jakiej ŚT/WNiP-y są wykorzystywane do działalności B+R, jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane także do innej działalności niż B+R, lub w całości - jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane tylko do działalności B+R - jest prawidłowe, ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy CIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie II stanu faktycznego wniosku, w części dotyczącej: -   nabycia usług modyfikacji form przez osoby trzecie - jest nieprawidłowe, -   w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.     UZASADNIENIE   W dniu 1 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy: ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie I stanu faktycznego wniosku, tj. koszty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) lub WNiP-ów nabytych od podmiotów powiązanych, w takiej części w jakiej ŚT/WNiP-y są wykorzystywane do działalności B+R, jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane także do innej działalności niż B+R, lub w całości - jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane tylko do działalności B+R, ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie II stanu faktycznego wniosku, tj. koszty zakupu form i innych elementów wykonywanych na zamówienie od podmiotów trzecich oraz koszty ich modyfikacji przez podmioty trzecie (koszty wykonania zmodyfikowanej formy). Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 listopada 2021 r. Znak (...) wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 22 listopada 2021 r.   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:   Wnioskodawca (dalej zwany: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych specjalizującym się w wytwarzaniu specjalistycznych elementów dla branży automotive (m.in. systemów antywibracyjnych, wyprasek technicznych z gumy, amortyzatorów skrętnych) na rynek międzynarodowy, dla różnych marek samochodów. Wnioskodawca wchodzi w skład grupy, światowego lidera w dostarczaniu komponentów dla sektora motoryzacyjnego. W celu utrzymania konkurencyjności, Spółka oprócz standardowej działalności produkcyjnej realizuje prace badawczo-rozwojowe w zakresie rozwoju produktów i procesów w przedsiębiorstwie. Przedmiotowe prace koncentrują się między innymi w obszarach opracowania technologii wytwarzania nowych wyrobów i wprowadzania do przedsiębiorstwa nowych technologii, które istnieją ale nie funkcjonowały dotychczas w przedsiębiorstwie przyczyniających się m.in. do zwiększania wydajności produkcji. Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej zwana: „uCIT”). W związku z wprowadzeniem od dnia 1 stycznia 2016 r. regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca korzysta z ww. ulgi badawczo-rozwojowej w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową. Ponadto, Wnioskodawca oświadcza, iż: -        Spółka wyodrębnia koszty kwalifikowane w sposób umożliwiający realne określenie wysokości nakładów poniesionych na realizowane prace badawczo-rozwojowe; -        Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Spółka nie korzysta również ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT; -        Spółka nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową w stosunku do przychodów z zysków kapitałowych; -        Koszty kwalifikowane nie zostały i nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie. Koszty nie zostały również odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym - były jedynie rozliczane jako „standardowe” koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15 uCIT); -        Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.   I.          Amortyzacja środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych zakupionych od podmiotów powiązanych. Spółka przeznacza część środków finansowych na realizację prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej zwanej także: „B+R”) określonej w art. 4a pkt 26 uCIT. Prace B+R realizowane przez Spółkę wykonywane są zarówno przez pracowników Spółki, jak i w ramach współpracy z podmiotami zewnętrznymi, w tym z podmiotem/ami powiązanymi w rozumieniu art. 11a pkt 4 uCIT. W ramach prowadzonej obecnie działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca wykorzystuje urządzenia i prawa o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, spełniające definicje środków trwałych (dalej zwanych także: „ŚT”) lub wartości niematerialnych i prawnych (dalej zwanych także: „WNIP”), które uprzednio są nabywane od podmiotów powiązanych. Wnioskodawca ujmuje nabywane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku ŚT i WNiP-ów, których wartość początkowa nie przekracza kwoty 10 000,00 zł (słownie: dziesięciu tysięcy złotych), Wnioskodawca dokonuje jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT. W zakresie opisanych powyżej WNiP-ów mieszczą się przykładowo nabyte od podmiotu powiązanego, o którym mowa powyżej, know-how (WNiP), które są wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby realizacji działalności badawczo-rozwojowej. W przyszłości Wnioskodawca planuje wykorzystywać ŚT oraz WNiP-y zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, a także do innej działalności - niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową. W tym zakresie Wnioskodawca planuje stosować odpowiednie klucze alokacji, pozwalające na określenie, w jakiej części ŚT/WNiP jest wykorzystywany na potrzeby prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, a więc jaka część odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ŚT/WNiP-ów dotyczy działalności badawczo-rozwojowej.   II. Koszty związane z zakupem oraz z modyfikacjami narzędzi (form) wykorzystywanych do B+R. Wytwarzane przez Wnioskodawcę prototypy nie występują powszechnie na rynku, ponieważ ich specyfika polega na ścisłym dopasowaniu do wymagań stawianych przez projekt/zleceniodawcę (klienta Wnioskodawcy) oraz muszą zostać wytworzone zgodnie z opracowaną przez Wnioskodawcę technologią. Tym samym, innowacyjny charakter tego obszaru działalności B+R prowadzonej przez Wnioskodawcę powoduje konieczność zakupu niezbędnych do realizacji prac B+R specjalistycznych narzędzi (form) bądź elementów wykonywanych na zamówienie. Kupowane przez Wnioskodawcę formy i inne elementy wykonywane na zamówienie są niezbędne w celu wytworzenia prototypów (serii walidacyjnych). Przez formę należy rozumieć specjalistyczne, unikatowe narzędzie wykorzystywane w technice przetwórstwa tworzyw sztucznych, wykonane ze stali lub innych metali, którego funkcją jest umożliwienie wypełnienia płynnym tworzywem gniazd formujących i uformowanie wyrobu, który odzwierciedla kształt gniazd formujących. Wnioskodawca wskazuje, iż inne elementy wykonywane na zamówienie to m.in.: dedykowane oprzyrządowania kontrolno-pomiarowe służące do walidacji części otrzymanych w procesach uruchomienia i testowania nowych produktów, oprzyrządowania pomocnicze w procesie wewnętrznym (tj.: podajniki, płyty grzewcze, „cold runner-y”, „jig-i kontrolne”, itp.) oraz w procesach zewnętrznych u pod dostawców (formy wtryskowe do tworzyw sztucznych, formy odlewnicze, formy wtryskowe do metali „…”, oprzyrządowania do obróbki skrawaniem, itp.) służące do przygotowania pierwszych nowo produkowanych detali testowych. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi także projekty, w których niezbędne jest zmodyfikowanie istniejących form według wskazań Wnioskodawcy, na potrzeby przetestowania produktów podlegających zmianom i ulepszeniom w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Pierwotne formy podlegają fizycznym modyfikacjom, według opracowanych przez Wnioskodawcę wytycznych. Celem nadrzędnym prowadzonych modyfikacji jest osiągnięcie poprawy procesu w obszarach bezpośredniego wytwarzania, gdzie zamierza się uzyskać zoptymalizowanie strat materiałowych, czasowych (czasy pośrednie i bezpośrednie w procesie), dostosowania „design-u narzędzia” do szerokiego wachlarza parametrów maszyn, na których dane narzędzie jest uruchamiane. Wprowadzane w formach zmiany nie mają charakteru okresowych i rutynowych prac, ponieważ wprowadzane zmiany wymagają opracowania przez Wnioskodawcę technologii do tych zmian, której sprawdzenie wymaga wykonania serii walidacyjnych prototypów (w tym wykonania szeregu pomiarów i badań na wytworzonych prototypach, m.in. wytrzymałościowych). W przypadku potrzeby modyfikacji form, Wnioskodawca zleca podmiotowi zewnętrznemu fizyczne wykonanie tych modyfikacji i przeróbek (wykonanie zmodyfikowanej formy), w celu spełnienia założeń projektowych nowego produktu. Po przeprowadzeniu serii testowej, formy mogą być przeznaczone do przetworzenia na formy seryjne. W dalszej kolejności, jako formy seryjne, formy te podlegają sprzedaży na rzecz klienta. W przypadku nabycia form lub innych elementów wykonywanych na zamówienie od podmiotu zewnętrznego, koszty nabycia oznaczają cenę zapłaconą za otrzymanie formy lub innego elementu wykonywanego na zamówienie podmiotowi zewnętrznemu. Nabywane formy lub inne elementy wykonywane na zamówienie oraz zmodyfikowane formy, co do zasady nie stanowią dla Spółki środków trwałych w rozumieniu art. 16a uCIT z uwagi na fakt, że podlegają po zakończeniu prowadzenia przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych odsprzedaży na rzecz klientów Wnioskodawcy. Niniejszy wniosek dotyczy jedynie form oraz elementów wykonywanych na zamówienie, które nie stanowią środków trwałych dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyjaśnia, iż zdarzają się przypadki, że pomimo nazwy towaru określonej na fakturze jako „element A”, zakup powyżej wskazanych form oraz innych elementów wykonywanych na zamówienie oznaczony jest w opisie faktury jako „wykonanie/usługa wykonania elementu A”. Podobnie w przypadku modyfikacji przedmiotowych form - opisy na fakturach są często określane jako: „modyfikacja formy”, „grawer formy” itp.   W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że współpraca z podmiotami zewnętrznymi polega na przekazaniu tym podmiotom form/formy będącej własnością Wnioskodawcy w celu wykonania przez podmiot zewnętrzny modyfikacji tejże formy w celu zmiany jej parametrów i właściwości. Po dokonaniu przez podmiot zewnętrzny modyfikacji formy, jest ona zwracana do Wnioskodawcy i przy jej wykorzystaniu realizowane są prace w projektach badawczo-rozwojowych. Modyfikacje formy realizowane przez podmioty zewnętrzne polegają między innymi na zmianie kształtów, geometrii i rozmiarów gniazd w formie oraz modyfikacji kanałów doprowadzających materiał do tychże gniazd. Można zatem uznać, iż Wnioskodawca nabywa usługę modyfikacji form.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:   1.      Czy za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie I stanu faktycznego wniosku, tj. koszty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) lub WNiP-ów nabytych od podmiotów powiązanych, w takiej części w jakiej ŚT/WNiP-y są wykorzystywane do działalności B+R, jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane także do innej działalności niż B+R, lub w całości - jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane tylko do działalności B+R? 2.      Czy za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie II stanu faktycznego wniosku, tj. koszty zakupu form i innych elementów wykonywanych na zamówienie od podmiotów trzecich oraz koszty ich modyfikacji przez podmioty trzecie (koszty wykonania zmodyfikowanej formy)?   Zdaniem Wnioskodawcy:   Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1: Amortyzacja środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych zakupionych od podmiotów powiązanych. W ocenie Wnioskodawcy, za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, można uznać odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych od podmiotów powiązanych i wykorzystywanych do działalności badawczo- rozwojowej, w takiej części w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane do działalności B+R (lub w całości, jeżeli ŚT i WNiP-y są wykorzystywane wyłącznie do B+R). Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Środki trwałe (ŚT) są to nabyte przez jednostkę przedmioty nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. ŚT są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W art. 16a ust. 1 uCIT, został określony katalog środków trwałych, które podlegają amortyzacji. Należy do nich zaliczyć: 1)      budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2)      maszyny, urządzenia i środki transportu, 3)      inne przedmioty. Wartości niematerialne i prawne (WNiP-y) są to nabyte przez jednostkę prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. WNiP- y są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz zaliczane są do aktywów trwałych przedsiębiorstwa. W art. 16b ust. 1 i 2 uCIT, został określony zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, które podlegają amortyzacji. Należy do nich zaliczyć: 1)      spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, 2)      spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, 3)      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, 4)      autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, 5)      licencje, 6)      prawa określone w przepisach ustawy - Prawo własności przemysłowej, 7)      wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how), 8)      wartość firmy, 9)      koszty prac rozwojowych. W związku z powyższym, nabywane przez Wnioskodawcę know-how od innych podmiotów (zarówno podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych) zaliczane są do wartości niematerialnych i prawnych i podlegają amortyzacji. Ponadto, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne od zakupionych WNiP-ów stanowią podstawę do odliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych do ulgi na działalność badawczo-rozwojową pod warunkiem ich wykorzystania w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W sytuacji, gdy wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe są lub będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności Spółki, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią lub będą stanowić koszty kwalifikowane, w takiej części, w jakiej wartości niematerialne i prawne lub środki trwałe służą lub będą służyć do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wskazuje, że treść art. 18d ust. 3 uCIT, nie wyklucza zaliczania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do działalności B+R, nabytych od podmiotów powiązanych z podatnikiem (Wnioskodawcą). Ustawodawca wprowadził ograniczenie w zakresie podmiotów, od których zakupione usługi/towary mogą stanowić koszty kwalifikowane, jedynie dla dwóch kategorii kosztów określonych w art. 18d ust. 2 pkt 4 oraz 4a uCIT, tj. - odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT, oraz nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej, wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT. Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakupionych od podmiotów powiązanych należy wskazać na następujące interpretacje indywidualne: -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Bydgoszczy z 24 stycznia 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.726.2016.1.PS, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi B+R kosztów amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, na podstawie art. 18d ust. 3 uCIT wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w tym m.in. nabywanych od spółki zależnej praw autorskich do nowych rozwiązań technicznych (zaliczanych do wartości niematerialnych i prawnych):  W Pracach BR, zauważalną rolę będzie odgrywać współpraca ze spółką zależną B, utworzoną we C. Ta spółka została założona w roku 2016, m.in. w celu przyciągnięcia do współpracy inżynierów związanych z tamtejszym przemysłem motoryzacyjnym. W ramach spółki zależnej już obecnie prowadzone są zaawansowane prace zarówno nad zupełnie nowymi produktami, jak i nad doskonaleniem obecnych produktów. W związku z tym, w najbliższej przyszłości Spółka będzie nabywała od spółki zależnej prawa własności intelektualnej, w tym autorskie prawa majątkowe do nowych rozwiązań technicznych (por. wyżej w punkcie 42 stanu faktycznego). Spółka może też korzystać z doradztwa technicznego tej spółki zależnej. W konsekwencji za prawidłowe uznać należy stanowisko Spółki, w świetle którego za koszty kwalifikowane uznać można zarówno odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w Centrum BR (oczywiście, z wyłączeniem amortyzacji samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) oraz odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w Pracach BR przez inne niż Centrum BR jednostki organizacyjne Spółki (z wyłączeniem amortyzacji samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością), ale jedynie w części dotyczącej Prac BR. Zgodzić należy się również, że kosztem kwalifikowanym może być koszt tzw. jednorazowej amortyzacji, o którym mowa w art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.; -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.114.2018.2.JS, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi B+R amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach działalności B+R. Zgodnie ze stanem faktycznym ww. interpretacji, wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe polegające m.in. na nabywaniu i wykorzystywaniu wiedzy i doświadczenia innych podmiotów (know-how) do planowania procesów: Prace badawczo-rozwojowe (dalej: „Prace badawczo-rozwojowe”, „Prace B+R”) Spółki polegają w szczególności na: [...] ·         nabywanie i wykorzystywanie wiedzy i doświadczenia innych podmiotów (know-how) do planowania procesów. [...] Tym samym, podnieść należy, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 w sytuacji, gdy wykorzystywane maszyny, urządzenia, licencje i oprogramowanie będzie związane z Pracami badawczo-rozwojowymi - i tylko w tej części Wnioskodawca ma prawo do uznania tych kosztów za Koszty B + R. Natomiast w przypadku, gdy maszyny, urządzenia, licencje i oprogramowanie będą wykorzystywane do prac nie związanych z Pracami badawczo-rozwojowymi, ale do realizacji np. czynności o charakterze administracyjnym, to podkreślić należy, że w tej części koszty, które ponosi Wnioskodawca nie będą mogły zostać uznane za Koszty B+R. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w którym wskazuje, że amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych, amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz amortyzacja mebli/wyposażenia biurowego, a także koszty maszyn, urządzeń, licencji, oprogramowania, które ponosi Spółka w związku z prowadzonymi Pracami badawczo-rozwojowymi, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.   Stanowisko prawne w zakresie pytania nr 2. Koszty związane z zakupem oraz z modyfikacjami narzędzi (form) i innych elementów wykonywanych na zamówienie wykorzystywanych do B+R. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia form oraz modyfikacji przedmiotowych form, a także nabycia innych elementów wykonywanych na zamówienie, opisanych w punkcie II stanu faktycznego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT. Pojęcie „sprzęt specjalistyczny” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca wskazał jedynie w art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT przykładowe wyliczenie rodzajów sprzętu specjalistycznego, tj. naczynia i przybory laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe, niemniej jednak jest to katalog otwarty. Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że przez „sprzęt specjalistyczny” powinno się rozumieć sprzęt, którego zastosowanie jest ściśle związane z działalnością badawczo-rozwojową. Ustalenie, czy nabyty sprzęt stanowi „sprzęt specjalistyczny” powinno także uwzględniać specyfikę branży, której dotyczą badania (tak: K. Gil, A. Obońska, A. Waclawczyk, A. Walter., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2019, s. 1064). W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, formy testowe lub inne elementy wykonywane na zamówienie kupowane przez Wnioskodawcę bądź modyfikowane na polecenie Wnioskodawcy bez wątpienia stanowią sprzęt specjalistyczny, ponieważ ich zastosowanie ogranicza się jedynie do wykonywania ściśle określonej serii walidacyjnej. Pomimo tego, że część zakupionych lub zmodyfikowanych form zostaje po zakończeniu projektu przetworzona na formy seryjne (a następnie sprzedana do klientów), wydatki na nabycie formy testowej dotyczą formy, której jedynym przeznaczeniem jest wytworzenie prototypów w ramach serii walidacyjnej w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Analogicznie w przypadku elementów wykonywanych na zamówienie Wnioskodawcy. Należy wskazać, że art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT stanowi, iż warunkiem uznania za koszty kwalifikowane wydatków na nabycie sprzętu specjalistycznego jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje tych pojęć. Za koszty kwalifikowane na nabycie sprzętu specjalistycznego uznaje się wydatki ściśle związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Ścisłe powiązanie oznacza, że podatnik może ustalić, jakie konkretnie przejawy działalności badawczo-rozwojowej (realizowanych w ramach niej projektów/poszczególnych etapów projektów) stały się możliwe w wyniku poniesionych nakładów na nabycie sprzętu specjalistycznego. Powyższy warunek jest spełniony w przypadku omawianych w niniejszym wniosku kosztów nabycia przez Wnioskodawcą i modyfikacji na zlecenie Wnioskodawcy form oraz innych elementów wykonywanych na zamówienie, ponieważ są one niezbędne do wytworzenia serii walidacyjnych wyrobów opracowanych w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, a tym samym do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Zatem będące przedmiotem niniejszego wniosku formy (zarówno zakupione bezpośrednio, jak i zmodyfikowane na zlecenie Wnioskodawcy) oraz elementy wykonywane na zamówienie Wnioskodawcy, niewątpliwie mają bezpośredni związek z realizowanymi przez Wnioskodawcę pracami badawczo-rozwojowymi. W zakresie form podlegających modyfikacji na zlecenie Wnioskodawcy, w ocenie Spółki zakup form wykonywanych na specjalne zamówienie Wnioskodawcy stanowi zakup sprzętu, a nie świadczenie usługi. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji usługi, wobec tego należy przyjąć językowe znaczenie tego pojęcia. W encyklopedii PWN wskazano następującą definicję usług: ekon. działalność gospodarcza, która nie polega na wytwarzaniu dóbr materialnych, ale ma charakter świadczeń osób fizycznych i prawnych na rzecz innych osób (https://encyklopedia.pwn.pl/haslo/uslugi;3991813.html. Posiłkując się dodatkowo inną definicją usługi pochodzącą z Encyklopedii Zarządzania (https://mfiles.pl/pl/index.php/Us%C5%82uga), usługa jest działalnością lub korzyścią nie mającą charakteru materialnego, którą jedna ze stron może zaoferować drugiej, co nie koniecznie musi być związane ze sprzedażą dóbr lub usług w porównaniu do produktu, który można kupić na własność. Jako podstawową cechę usługi wskazuje się zatem jej niematerialny charakter. Kierując się powyższymi definicjami usług, zdaniem Wnioskodawcy, zakup zmodyfikowanych form wykonywanych na zlecenie Wnioskodawcy lub innych elementów wykonywanych na zamówienie nie spełnia przesłanek definicji usługi, a opis otrzymywanych przez Wnioskodawcę faktur pozostaje bez znaczenia. W ocenie Wnioskodawcy, wykorzystywany w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac B+R sprzęt (formy), bez względu na okoliczność, czy zostały zakupione bez wykonywania modyfikacji czy zostały zmodyfikowane na zlecenie Wnioskodawcy, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT. Analogicznie inne elementy wykonywane na zamówienie Wnioskodawcy. Ustawodawca nie zdefiniował w uCIT także pojęcia sprzętu specjalistycznego, w przepisie wymieniono jedynie jako przykłady takiego sprzętu, naczynia i przybory laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe. W literaturze wskazuje się, że: Ocena określonych przedmiotów jako sprzętu specjalistycznego powinna zależeć w istotnym stopniu od tego, w jakiego rodzaju działalności innowacyjnej te przedmioty są wykorzystywane. Czymś zupełnie innym może być bowiem sprzęt specjalistyczny użytkowany w działalności prowadzonej np. w sektorze informatycznym, a czym innym oprzyrządowanie wykorzystywane w sektorze chemicznym. (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, red. dr Krzysztof Gil, Aleksandra Obońska, Adam Wacławczyk, Agnieszka Walter, 2019 r., komentarz do art. 18d uCIT). W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe formy i inne elementy tworzone na zmówienie należy uznać za sprzęt specjalistyczny w branży, w której działa Wnioskodawca (automotive - dostarczanie komponentów dla sektora motoryzacyjnego), niezbędny do prowadzenia działalności B+R. Formy i elementy wykonywane na zamówienie stanowią sprzęt, za pomocą którego tworzone są nowoopracowywane produkty w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a ze względu na jego ścisłe dostosowanie do aktualnych potrzeb prowadzonych działań B+R jest to sprzęt specjalistyczny, który można wykorzystać tylko w zakresie tych działań. W zakresie potwierdzenia powyższego stanowiska Wnioskodawcy, należy wskazać na następujące interpretacje indywidualne, które dotyczą podobnych stanów faktycznych i w których stanowiska podatników zostały uznane za prawidłowe: -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 stycznia 2020 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.508.2019.2.PC - W stanie faktycznym ww. interpretacji zostało wskazane, że formy są wytwarzane przez zewnętrznego wytwórcę, wstępny projekt formy przygotowywany jest przez jej wytwórcę, a następnie modyfikowany w oparciu o opracowane przez podatnika uwagi, modyfikacje i zmiany w modelach 3D form. Produkcja prototypu z formy testowej jest przeprowadzana z udziałem pracowników produkcyjnych podatnika: „W przypadku, w którym formy testowe są wytwarzane przez Spółkę w jej odrębnym dziale - Narzędziowni, formy są od podstaw projektowane przez Spółkę. W przypadku, w którym formy są wytwarzane przez zewnętrznego wytwórcę, wstępny projekt formy przygotowywany jest przez jej wytwórcę, a następnie modyfikowany w oparciu o opracowane przez Spółkę uwagi, modyfikacje i zmiany w modelach 3D form. Produkcja prototypu z formy testowej jest przeprowadzana z udziałem pracowników produkcyjnych Spółki. Dla celów realizacji działalności BR (wytwarzania prototypów), Spółka wytwarza lub nabywa formy testowe, których jedynym przeznaczeniem jest wytworzenie prototypu. Po przeprowadzeniu produkcji testowej formy mogą być przeznaczone do przetworzenia na formy seryjne. W dalszej kolejności, jako formy seryjne, formy te podlegają sprzedaży na rzecz klienta. Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że koszty nabycia form testowych oraz koszty nabycia materiałów do wytworzenia formy które są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.” -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.526.2019.1.BM, w której zostało uznane za prawidłowe stanowisko podatnika dotyczące możliwości zaliczania do kosztów kwalifikowanych kosztów nabycia form (w tym zmodyfikowanych form wykonanych zgodnie ze wskazaniami podatnika): Na potrzeby prowadzonych Działalności B+R Spółka wykonuje lub nabywa formy wtryskowe (dalej jako: „Formy”). Formy są wykorzystywane bezpośrednio w ramach Działalności B+R prowadzonych na rzecz klientów do wykonywania prototypów (partii testowych) opracowywanych produktów. (...) Formy mogą być również nabywane od zewnętrznego dostawcy. W takim przypadku Spółka ponosi koszty nabycia określonej Formy (dalej jako: „Koszty Nabywania Form”). Ze względu na wskazaną powyżej specyfikę Działalności B+R - konieczność każdorazowego wykonywania Form dla potrzeb opracowania konkretnego, charakterystycznego produktu - dostawcy wykonują Formy według wytycznych przekazywanych przez Spółkę. Spółka nie ma możliwości nabycia „gotowej” Formy spośród form wtryskowych oferowanych przez dostawców - ze względu na charakter procesu produkcyjnego wymagającego wykorzystania form wtryskowych takie "gotowe" formy nie są oferowanej (...). Formy, których kosztów wykonywania lub nabywania dotyczy niniejszy wniosek, nie stanowią środków trwałych Spółki w rozumieniu ustawy o CIT (ich koszty nie są rozliczane w drodze odpisów amortyzacyjnych). Po zakończeniu Działalności B+R w ramach zlecenia realizowanego dla klienta - tj. po opracowaniu gotowego produktu i jego akceptacji przez klienta, wraz z uruchomieniem produkcji seryjnej - Spółka zbywa na rzecz klienta wykonane lub nabyte Formy, które były wykorzystywane w prowadzonej Działalności B+R. Forma zbyta na rzecz klienta może przy tym fizycznie pozostawać w Spółce i być wykorzystywana w uruchomionej produkcji seryjnej - jeżeli jej właściwości, jako Formy przygotowanej na potrzeby Działalności B+R, pozwalają na jej wykorzystanie również w produkcji seryjnej.(…) Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy: Spółka jest uprawniona do odliczania na podstawie art. 18d ustawy o CIT, Kosztów Wykonywania Form - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Spółka jest uprawniona do odliczania na podstawie art. 18d ustawy o CIT, Kosztów Nabywania Form - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2020 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.572.2019.2.MBD – w ww. interpretacji wprawdzie przyjęto, że to materiały i surowce będą musiały zostać dodatkowo zakupione albo zaprojektowane i wytworzone samodzielnie przez spółkę w celu realizacji zlecenia, a nie sprzęt specjalistyczny, jednak kwestia pozostawania tych kosztów w bezpośrednim związku z działalnością B+R jest analogiczna jak w przypadku sprzętu specjalistycznego – w stanowisku prawnym, które organ uznał za prawidłowe wskazano: „Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich matryc, stanowisk, narzędzi lub oprzyrządowania potrzebnego do stworzenia prototypów), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową. Wytworzenie nowych technologicznie produktów wymaga, bowiem również zastosowania nowych, odpowiednio dostosowanych stanowisk, matryc, narzędzi i oprzyrządowania, niedostępnych na rynku, wobec czego Wnioskodawca musi je opracować i stworzyć samodzielnie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wskazuje, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie, której należy wytworzyć prototyp lub serię pilotażową a bez wyżej opisanych, odpowiednio dostosowanych elementów jest to niemożliwe. W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo-rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych.” -        Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r. sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć koszty nabycia materiałów wykonywanych na zamówienie podatnika (przy czym należy wskazać, iż stan faktyczny obejmował rok 2017, a art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT obowiązuje dopiero od dnia 1 stycznia 2018 r., wcześniej obowiązywał jedynie art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT dotyczący materiałów i surowców): Dodatkowo, Spółka nabywa następujące składniki majątkowe (niebędące rozpoznane/zaewidencjonowane jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne): a. materiały wykonywane na zamówienie (dalej: „Materiały wykonywane na zamówienie”) - projektowane i produkowane przez Spółkę prototypy nie występują powszechnie na rynku, ponieważ ich specyfika polega na ścisłym dopasowaniu do potrzeb dyktowanych przez projekt/zleceniodawcę, przy zachowaniu nowatorskiego charakteru nadawanego przez Spółkę. Tym samym, innowacyjny charakter tego obszaru działalności implikuje zakup niezbędnych do realizacji Prac B+R specjalistycznych części bądź elementów wykonywanych na zamówienie. Spółka w ramach prowadzonej działalności opisuje otrzymane faktury zgodnie z następującym schematem: projekt, kierownik, nr wew., opis, kategoria, kwota netto. Niejednokrotnie zdarza się, że pomimo nazwy towaru określonej na fakturze jako „element X”, zakup powyżej wspomnianych elementów oznaczony jest w opisie faktury (dokonywanym przez Spółkę) jako „wykonanie/usługa wykonania elementu X”. Spółka zakup takich części zalicza na poczet kategorii nabycia materiałów i wyposażenia; W ocenie Spółki, zakup materiałów wykonywanych na specjalne zamówienie stanowi zakup materiału/towaru, a nie świadczenie usługi. Ze względu na fakt, iż Ustawa o p.d.o.p. nie zawiera definicji usługi, zdaniem Spółki, pomocne w zakresie wykładni tego pojęcia mogą być definicje zawarte w ustawie z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo zamówień publicznych. Zgodnie z ww. ustawą przez termin usługa należy rozumieć wszelkie świadczenia, których przedmiotem nie są roboty budowlane lub dostawy. Z kolei, przez termin dostawy należy rozumieć nabywanie rzeczy, praw oraz innych dóbr, w szczególności na podstawie umowy sprzedaży, dostawy, najmu, dzierżawy oraz leasingu. Posiłkując się dodatkowo inną definicją usługi, tym razem pochodzącą z Encyklopedii Zarządzania, usługą jest każdą działalnością lub korzyścią nie mającą charakteru materialnego, którą jedna ze stron może zaoferować drugiej, co nie koniecznie musi być związane ze sprzedażą dóbr lub usług w porównaniu do produktu, który można kupić na własność. Jako podstawową cechę usługi wskazuje się jej niematerialności. Kierując się powyższą argumentacją, zdaniem Spółki, zakup materiałów wykonywanych na zlecenie nie spełnia przesłanek definicji usługi, a opis otrzymanej faktury dokonany przez Spółkę ma w tym przypadku nieistotny charakter. Co za tym idzie, w ocenie Spółki, wykorzystywane w ramach prowadzonych przez nią Prac B+R materiały, bez względu na fakt, czy zostały zakupione bezpośrednio czy wykonane na zlecenie, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o p.d.o.p. Podsumowując, zdaniem Spółki, na gruncie przepisów obowiązujących w 2017 r. wskazane Koszty związane z nabyciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego, w szczególności (i) Koszty nabycia Licencji na oprogramowanie wykorzystywane w Pracach B+R, (ii) Koszty nabycia Materiałów wykonywanych na zamówienie Spółki wykorzystywanych w ramach prowadzonych Prac B+R, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o p.d.o.p. -        Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.145.2019.1.BM, w której zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne stanowisko jak w powyższej interpretacji o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.   Na wstępie nadmienić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej zgodnie z zadanymi pytaniami wyznaczającymi jej zakres jest wyłącznie możliwość dokonania odliczenia Kosztów w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę. Zatem, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii związanej z uznaniem czynności realizowanych przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu sprawy.   Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.   W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym. Stosownie natomiast do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.   Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT). Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Stosownie do treści art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1)      w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a; 2)      w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3)      w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3. Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.     Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki: 1)      podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, 2)      koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT, 3)      koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT, 4)      ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów, 5)      jeżeli w roku podatkowym korzystał ze zwolnienia na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, 6)      w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, 7)      podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 8)      kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT, 9)      koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.   Ad. 1. Odnosząc się do możliwości zaliczania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, stwierdzić należy, że mogą być one objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT. Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.   Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe/wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.   Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie I stanu faktycznego wniosku, tj. koszty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) lub WNiP-ów nabytych od podmiotów powiązanych, w takiej części w jakiej ŚT/WNiP-y są wykorzystywane do działalności B+R, jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane także do innej działalności niż B+R, lub w całości - jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane tylko do działalności B+R.   Ad.2. Z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, wynika że warunkiem uznania wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych jest wykorzystywanie bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.   Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, oznacza że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty. Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną. Z kole, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że koszty nabycia specjalistycznych form służących do produkcji prototypów wyrobów tzw. serii walidacyjnych, w ramach realizowanej przez Wnioskodawcę działalności B+R, mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R.   Nabywane formy jak wskazuje Wnioskodawca to specjalistyczne narzędzia wykorzystywane w technice przetwórstwa tworzyw sztucznych, wykonane ze stali lub innych metali, umożliwiające wypełnienie płynnym tworzywem i uformowanie wyrobu. Niewątpliwie mogą zostać zakwalifikowane jako specjalistyczny sprzęt wykorzystywany w branży motoryzacyjnej i jeśli są wykorzystywane w prowadzonej działalności B+R, w celach produkcji testowych prototypów wyrobów, to powinny koszty ich nabycia podlegać odliczeniu. Wnioskodawca nabywane formy nie kwalifikuje do środków trwałych. Również, koszty kwalifikowane stanowią koszty z tytułu nabycia innych elementów (oprzyrządowania) wykonywanych na zamówienie, jednak tylko w przypadku, gdy wykorzystywane są do działalności badawczo-rozwojowej.   Natomiast, w odniesieniu do nabywanych usług modyfikacji form, które to czynności Wnioskodawca zleca podmiotom zewnętrznym należy stwierdzić, że katalog kosztów kwalifikowanych uprawniających do skorzystania z ulgi B+R, określony w art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT, nie wymienia tego rodzaju usług. Zakup opisanej we wniosku usługi modyfikacji form od podmiotu trzeciego nie może zatem uprawniać do zaliczenia takiego kosztu do kosztów kwalifikowanych B+R.   Dodatkowo wskazać należy, że Wnioskodawca we wniosku wskazał również, że „zdarzają się przypadki, że pomimo nazwy towaru określonej na fakturze jako „element A”, zakup powyżej wskazanych form oraz innych elementów wykonywanych na zamówienie oznaczony jest w opisie faktury jako „wykonanie/usługa wykonania elementu A”. Podobnie w przypadku modyfikacji przedmiotowych form - opisy na fakturach są często określane jako: „modyfikacja formy”, „grawer formy” itp.” Zatem, świadczenie usług może więc dotyczyć modyfikacji form, ale również ich wytwarzania, co nie będzie objęte ulgą. Z postanowień umowy powinno wynikać czy mamy do czynienia z dostawą towaru (nabycie form) czy świadczeniem usług. W szczególności, świadczenie usług będzie w przypadku wytwarzania form z materiałów powierzonych.   Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy: ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie I stanu faktycznego wniosku, tj. koszty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) lub WNiP-ów nabytych od podmiotów powiązanych, w takiej części w jakiej ŚT/WNiP-y są wykorzystywane do działalności B+R, jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane także do innej działalności niż B+R, lub w całości - jeżeli ŚT/WNiP-y są wykorzystywane tylko do działalności B+R jest prawidłowe, ·         za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy CIT, Wnioskodawca może uznać koszty ponoszone przez Wnioskodawcę opisane w punkcie II stanu faktycznego wniosku, w części dotyczącej: -   nabycia usług modyfikacji form przez osoby trzecie jest nieprawidłowe, -   w pozostałym zakresie jest prawidłowe.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)      z zastosowaniem art. 119a; 2)      w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)      z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.     Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.   Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.