0111-KDIB2-1.4010.213.2021.3.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 maja 2021 r. (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem ePUAP), uzupełnionym 18 maja 2021 r. i 25 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy comiesięczne opłaty dokonywane na rzecz Kontrahenta - na podstawie Faktur - stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe   UZASADNIENIE   W dniu 18 maja 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy comiesięczne opłaty dokonywane na rzecz Kontrahenta - na podstawie Faktur - stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów. Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 17 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.213.2021.2.MK, 0114-KDIP1-1.4012.307.2021.4.RR, tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 25 sierpnia 2021 r.   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:   Zakład Metalurgiczny „X” Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w branży odlewnictwa i obróbki mechanicznej odlewów. Spółka zawarła z innym podmiotem (dalej: „Kontrahent”) w dniu 31 lipca 2020 r. umowę w zakresie zapewnienia oświetlenia (dalej: „Umowa”). Zarówno Wnioskodawca jak i Kontrahent są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce. W ramach Umowy: 1.    Kontrahent dokonuje kompleksowej modernizacji oświetlenia poprzez dostosowanie istniejącej instalacji elektrycznej oraz montaż nowych opraw Led na budynku należącym do Wnioskodawcy. 2.    W zakresie oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego Kontrahent wykona nową instalację elektryczną i zamontuje nowe oprawy Led oraz dostarczy zapas opraw Led. 3.    Kontrahent oddaje instalację do odpłatnego używania Spółce. 4.    Kontrahent zapewnia obsługę i utrzymanie oświetlenia. 5.    Przez okres obowiązywania Umowy urządzenia (oprawy oraz wykonana instalacja) stanowią własność Kontrahenta. 6.    Odpłatność z tyt. Umowy wynosi 12 456 zł netto miesięcznie; czynności wykonywane przez Kontrahenta dokumentowane są comiesięcznymi fakturami VAT, wystawianymi przez Kontrahenta (dalej: „Faktury”). 7.    Umowa została zawarta na 7 lat, gdzie po upływie czasu trwania Umowy Spółka nabędzie zainstalowane urządzenia (w cenie 1 zł za oprawę, odpłatność za instalację nie została określona). Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie zawiera postanowień w zakresie podmiotu uprawnionego do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 25 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że budynki, w których zamontowano oświetlenie, są wykorzystywane na potrzeby prowadzania działalności gospodarczej w zakresie podstawowej działalności przedsiębiorstwa oraz na potrzeby biurowe. Ze względu na specyfikę postępowania interpretacyjnego Wnioskodawca nie może przesądzić w opisie stanu faktycznego o podatkowej kwalifikacji umowy jako umowy leasingu. W opinii Wnioskodawcy umowa ma charakter sui generis - wynika to z jej specyficznego przedmiotu i sensu gospodarczego. Umowa nie zawiera postanowienia o podmiocie uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, co jest wymaganym warunkiem do przy umowie leasingu finansowego. Okoliczność, że Wnioskodawca nabywa własność opraw po upływie czasu trwania Umowy, może wskazywać na podobieństwo do leasingu operacyjnego, ale takie spojrzenie nie uwzględnia całościowego charakteru świadczenia - przedmiotem umowy jest zapewnienie oświetlenia i w ten zakres wchodzą prace montażowe, modernizacyjne i instalacyjne (w przypadku oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego Kontrahent wykona nową instalację elektryczną) oraz prace serwisowe, co swoim zakresem wykracza poza oddanie do odpłatnego używania, które jest właściwe dla umowy leasingu. Umowa także nie zawiera takich elementów właściwych dla umów leasingu jak określenie części odsetkowej i części kapitałowej wynagrodzenia.   W związku z powyższym opisem zadano następujące m.in. pytanie:   Czy comiesięczne opłaty dokonywane na rzecz Kontrahenta - na podstawie Faktur - stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)   Zdaniem Wnioskodawcy: Ad. 1 Comiesięczne opłaty dokonywane na rzecz Kontrahenta - na podstawie Faktur - stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W myśl art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z powyższych regulacji wynika, że aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów za źródła przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, nie został wyłączony z kosztów podatkowych mocą ustawy (art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT). Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie - przykładowo: koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami (por. interpretacja indywidualna z 3 stycznia 2019 r., znak: 0114-KDIP2-3.4010.244.2018.2.MC). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 tej ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. W myśl art. 16g ust. 13 Ustawy o CIT jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Odnosząc powyższe do niniejszego stanu faktycznego należy wskazać, że ponoszone przez Spółkę na rzecz Kontrahenta na mocy Umowy wydatki stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów, ponieważ: zostały poniesione przez Spółkę, zostały poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów (modernizacja oświetlenia na budynku wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej), nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów mocą ustawy (art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT). Konkluzja z ostatniego z ww. punktów wynika z tego, że zdaniem Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka w związku z nabyciem usług od Kontrahenta nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych, ze względu na to, że do czasu upływu okresu na który Umowa została zawarta (7 lat), nie dochodzi do przeniesienia własności zmodernizowanego oświetlenia, a więc nie można uznać, że dochodzi do ulepszenia środka trwałego. Ponadto Umowa nie zawiera postanowień uprawniających Spółkę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Z perspektywy charakteru świadczenia jego istotnym gospodarczo elementem jest obsługa i utrzymanie oświetlenia przez ustalony w umowie okres. Zatem przedmiotowe wydatki w ocenie Wnioskodawcy powinny być kwalifikowane jako pośrednie koszty uzyskania przychodów, ponieważ nie mogą zostać przypisane do konkretnego przychodu (nie odzwierciedlają bezpośredniego przychodu). Konkluzja Spółki wynika z faktu, że (i) kompleksowa modernizacja oświetlenia oraz montaż nowych opraw Led w budynku należącym do Wnioskodawcy, (ii) montaż nowej instalacji elektrycznej w zakresie oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego, zostały nabyte w celu jak najefektywniejszego prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. W konsekwencji wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach Umowy - jako pośrednie koszty uzyskania przychodów - powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia. Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku wydatki stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów, potrącalne w dacie ich poniesienia.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.   Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.   Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub, że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.   W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Przepis art. 16 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów co oznacza, że każdy wydatek dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów nawet, jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ustawodawca przewidział bowiem zamknięty katalog wydatków, które mimo że mają związek z uzyskiwaniem przychodów, z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc dany rodzaj wydatków mieści się w katalogu wydatków zawartych w art. 16 ust. 1 updop, ustawodawca z mocy prawa wyklucza możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Określona grupa wydatków, w tym związana z finansowaniem środków trwałych (ich nabyciem czy wytworzeniem) może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne. Wynika to z art. 15 ust. 6 updop, który stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z  uwzględnieniem art. 16.   Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki: stanowi on własność lub współwłasność podatnika, został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie, jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika), jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ww. ustawy. Środki trwałe wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.   Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 16d ust. 2 updop, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.   Zgodnie z art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia ulepszenia. Biorąc jednakże pod uwagę linię orzeczniczą w tym zakresie stwierdzić należy, że ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania. O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też uznane zostaną za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych robót. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.   Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu updop – jest więc: przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały, rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu, adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany, modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.   W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 updop – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Natomiast stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.   Z definicji zawartej w art. 17a pkt 1 upodp wynika, że ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym” oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.   Stosownie do treści art. 17b ust. 1 upodp, (w przypadku tzw. leasingu operacyjnego) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodu korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 jeżeli: 1)   umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości; 2)   umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony; 3)   suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio. Z kolei, na podstawie art. 17f ust. 1 updop, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki: 1)      umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony; 2)      suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio; 3)      umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu: a)   odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo b)   finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.   Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z Kontrahentem 31 lipca 2020 r. umowę w zakresie zapewnienia oświetlenia (dalej: Umowa). W ramach Umowy: 1.    Kontrahent dokonuje kompleksowej modernizacji oświetlenia poprzez dostosowanie istniejącej instalacji elektrycznej oraz montaż nowych opraw Led na budynku należącym do Wnioskodawcy. 2.    W zakresie oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego Kontrahent wykona nową instalację elektryczną i zamontuje nowe oprawy Led oraz dostarczy zapas opraw Led. 3.    Kontrahent oddaje instalację do odpłatnego używania Spółce. 4.    Kontrahent zapewnia obsługę i utrzymanie oświetlenia. 5.    Przez okres obowiązywania Umowy urządzenia (oprawy oraz wykonana instalacja) stanowią własność Kontrahenta. 6.    Odpłatność z tyt. Umowy wynosi 12 456 zł netto miesięcznie; czynności wykonywane przez Kontrahenta dokumentowane są comiesięcznymi fakturami VAT, wystawianymi przez Kontrahenta (dalej: „Faktury”). 7.    Umowa została zawarta na 7 lat, gdzie po upływie czasu trwania Umowy Spółka nabędzie zainstalowane urządzenia (w cenie 1 zł za oprawę, odpłatność za instalację nie została określona). Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie zawiera postanowień w zakresie podmiotu uprawnionego do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że budynki, w których zamontowano oświetlenie, są wykorzystywane na potrzeby prowadzania działalności gospodarczej w zakresie podstawowej działalności przedsiębiorstwa oraz na potrzeby biurowe. Ze względu na specyfikę postępowania interpretacyjnego Wnioskodawca nie może przesądzić w opisie stanu faktycznego o podatkowej kwalifikacji umowy jako umowy leasingu. W opinii Wnioskodawcy umowa ma charakter sui generis - wynika to z jej specyficznego przedmiotu i sensu gospodarczego. Umowa nie zawiera postanowienia o podmiocie uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, co jest wymaganym warunkiem do przy umowie leasingu finansowego. Okoliczność, że Wnioskodawca nabywa własność opraw po upływie czasu trwania Umowy, może wskazywać na podobieństwo do leasingu operacyjnego, ale takie spojrzenie nie uwzględnia całościowego charakteru świadczenia - przedmiotem umowy jest zapewnienie oświetlenia i w ten zakres wchodzą prace montażowe, modernizacyjne i instalacyjne w przypadku oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego Kontrahent wykona nową instalację elektryczną) oraz prace serwisowe, co swoim zakresem wykracza poza oddanie do odpłatnego używania, które jest właściwe dla umowy leasingu. Umowa także nie zawiera takich elementów właściwych dla umów leasingu jak określenie części odsetkowej i części kapitałowej wynagrodzenia.   Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy comiesięczne opłaty dokonywane na rzecz Kontrahenta - na podstawie Faktur - stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów.   Odnosząc się do powyższej kwestii, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wskazane we wniosku wydatki bez wątpienia związane są z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, bowiem dotyczą składników majątku (budynków), wykorzystywanych w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Mogą więc one, co do zasady stanowić koszty podatkowe. Przechodząc do kwestii sposobu zaliczenia tychże wydatków do kosztów podatkowych w pierwszej kolejności zauważyć należy, że jak wyjaśnił Wnioskodawca nie może on przesądzić w opisie stanu faktycznego o podatkowej kwalifikacji umowy jako umowy leasingu. Zatem biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, Organ przyjął, jako element opisu stanu faktycznego, że przedmiotowa Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem nie stanowi podatkowej umowy leasingu finansowego/leasingu operacyjnego. Dodać przy tym należy, że ewentualnej klasyfikacji w tym zakresie winien dokonać sam Wnioskodawca, bowiem to on posiada najbardziej pełną wiedzę o warunkach zawartej mowy. Skoro zatem Wnioskodawca wyjaśnił, że warunki umowy nie pozwalają jej uznać, ani za umowę leasingu operacyjnego, ani leasingu finansowego, to wskazania Wnioskodawcy w tym zakresie Organ podważać nie może. Dodać przy tym należy, że strony umowy powinny tak określić jej warunki, aby możliwym było jej podatkowe rozliczenie.   Przechodząc do meritum sprawy, wskazać należy, że jak wynika z wniosku Kontrahent na podstawie Umowy z Wnioskodawcą dokonuje kompleksowej modernizacji oświetlenia w budynkach Wnioskodawcy, a w zakresie oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego wykona nową instalację elektryczną i zamontuje nowe oprawy Led oraz dostarczy zapas opraw Led w budynkach stanowiących własność Wnioskodawcy. Charakter tych nakładów, które prowadzą do modernizacji/unowocześnienia budynków (środków trwałych) Wnioskodawcy bez wątpienia ma zatem charakter ulepszeniowy. Warunkiem kwalifikowania wydatków poniesionych na dany środek trwały, jako jego ulepszenie jest bowiem to, że muszą one przyczynić się do wzrostu wartości użytkowej tego środka. Oznacza to, że po zakończeniu ulepszenia wartość użytkowa środka trwałego przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami. W przedmiotowej sprawie, skoro ww. wydatki stanowią nakłady ulepszeniowe, to zgodnie z art. 16g ust. 13 updop podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego. Jednakże aby powiększyć wartość początkową środka trwałego o nakłady ulepszeniowe, muszą one zostać poniesione (nabyte) przez Wnioskodawcę (muszą stanowić własność Wnioskodawcy), muszą być przydatne dla potrzeb prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a co istotne muszą być kompletne na tyle aby trwale zwiększać wartość użytkową środka trwałego, w sposób określony w przepisie art. 16g ust. 13 updop. Jak jednak wynika z opisu sprawy, przez okres obowiązywania Umowy urządzenia (oprawy oraz wykonana instalacja) będą stanowić własność Kontrahenta i dopiero po upływie czasu, na jaki została zawarta Umowa, Spółka nabędzie zainstalowane urządzenia za cenę 1 zł za oprawę. Zatem dopiero po nabyciu przez Wnioskodawcę nakładów ulepszeniowych (czyli po zakończeniu Umowy) Wnioskodawca będzie mógł powiększyć wartość początkową środka trwałego o sumę wydatków na jego ulepszenie i od powiększonej wartości początkowej dokonywać odpisów amortyzacyjnych. W wyniku ulepszenia własnego środka trwałego następuje bowiem podwyższenie pierwotnej wartości początkowej, która staje się nową podstawą ustalania odpisów amortyzacyjnych. Innymi słowy, Wnioskodawca winien ustalić wartość ponoszonych comiesięcznie nakładów ulepszeniowych, które dopiero po ich nabyciu powiększą wartość początkową środków trwałych (budynków), i dopiero wówczas będzie mógł zaliczyć ww. wydatki do kosztów podatkowych poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne.   Z kolei w odniesieniu do comiesięcznych kosztów związanych z zapewnieniem obsługi i utrzymaniem oświetlenia, ponoszonych przez Spółkę w ramach zawartej Umowy, stwierdzić należy, że wydatki te jako koszty usługi „serwisowej”, które należy oddzielić od nakładów ulepszeniowych) mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskiwanych przez Spółkę przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania) mogą zatem stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów, bowiem budynki, w których zamontowano oświetlenie są wykorzystywane na potrzeby prowadzania działalności gospodarczej w zakresie podstawowej działalności przedsiębiorstwa oraz na potrzeby biurowe Wnioskodawcy. Zauważyć przy tym należy, że do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, podatki od nieruchomości. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów. Zatem wydatki związane z zapewnieniem obsługi i utrzymaniem oświetlenia ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie trwania Umowy należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 4d updop, potrącalne w dacie ich poniesienia.   Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, wskazujące na możliwość comiesięcznego zaliczania całości wskazanych we wniosku wydatków do pośrednich kosztów podatkowych należało uznać za nieprawidłowe.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.   Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:  1)      z zastosowaniem art. 119a;  2)      w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)      z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.