0112-KDIL1-1.4012.393.2021.3.JKU

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2021 r. (data wpływu 25 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2021 r. (data wpływu 24 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: 1)      możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy w odniesieniu sprzedaży dokonywanej przez wspólnika Spółki z o.o. i jednocześnie prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz Spółki z o.o. – jest prawidłowe, 2)      podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży dokonywanej przez wspólnika na rzecz Spółki z o.o. po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 ustawy – jest prawidłowe, 3)      prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez wspólnika Spółki z o.o. prowadzącego działalność gospodarczą – jest prawidłowe. UZASADNIENIE   W dniu 25 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie: 1)      możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy w odniesieniu sprzedaży dokonywanej przez wspólnika Spółki z o.o. i jednocześnie prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz Spółki z o.o., 2)      podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży dokonywanej przez wspólnika na rzecz Spółki z o.o. po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 ustawy, 3)      prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez wspólnika Spółki z o.o. prowadzącego działalność gospodarczą. Wniosek został uzupełniony w dniu 24 września 2021 r. o przeformułowanie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, przedstawienie własnego stanowiska w odniesieniu do ww. pytania, doprecyzowanie opisu sprawy oraz dokonanie brakującej opłaty.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.   Wspólnikami nowo utworzonej Spółki z o.o., która ma zajmować się budową obiektów budowlanych, w szczególności budową budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową obiektów użyteczności publicznej oraz rozbiórkami obiektów budowlanych itp. są 2 osoby fizyczne. Jedna z tych osób zamierza zarejestrować się jako prowadząca działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie nadzorować i kierować robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z) oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Generalnie jest to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Działalność w tym zakresie osoba ta będzie wykonywać samodzielnie – nie będzie zatrudniać pracowników. Z tytułu nadzoru i kierowania robotami jako usługami świadczonymi na rzecz Spółki z o.o. będzie wystawiać okresowo faktury na Spółkę z o.o. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z.   Wniosek został uzupełniony w dniu 24 września 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje: 1.  Wnioskodawca – (…) – na dzień dzisiejszy nie figuruje na liście Ministerstwa Finansów. Z chwilą rozpoczęcia działalności lub przekroczenia w zakresie wartości przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności zarejestruje się i będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. 2.  Wspólnik Spółki wykonujący czynności polegające na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi nie jest w chwili obecnej czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług z dniem przekroczenia w zakresie przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności. 3.  Wspólnik Spółki będzie otrzymywał wynagrodzenie za czynności nadzorowania i kierowania robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Generalnie jest to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Działalność w tym zakresie będzie wykonywał samodzielnie – nie będzie zatrudniał pracowników. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z. Z tytułu nadzoru i kierowania robotami będzie wystawiał okresowo faktury na Spółkę z o.o. 4.  Do umowy, której przedmiotem będzie świadczenie przez wspólnika Spółki czynności polegających na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi nie mają zastosowania (nie dotyczą tych umów) przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. 5.  Wynagrodzenie na rzecz wspólnika Spółki za czynności polegające na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi wypłacane będzie na podstawie przedłożonego przez niego rachunku (faktury) po wykonaniu określonego zadania. Będzie to następowało okresowo. W chwili obecnej nie określono częstotliwości wypłaty wynagrodzenia. 6.  Koszty związane z wykonywaniem czynności na podstawie przedmiotowej umowy (delegacje, wykorzystanie narzędzi, sprzętu komputerowego itp.) ponosić będzie wykonawca umowy – czyli wspólnik Spółki. 7.  Wspólnik Spółki, świadcząc usługi nadzorowania i kierowania robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz innymi robotami o charakterze budowlanym działać będzie we własnym imieniu na rzecz Spółki. Pełnienie obowiązków kierownika budowy zawsze następuje we własnym imieniu – do pełnienia tych obowiązków wymagane są przynależność do Okręgowej Izby Inżynierów Budownictwa oraz indywidualne uprawnienia zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Umowę z inwestorem (zlecającym roboty) zawiera Spółka. 8.      Obowiązki świadczone na podstawie umowy zawartej ze Spółką nie wchodzą w zakres obowiązków wspólnika Spółki. Spółka (…) jest spółką kapitałową i wspólnik ma w niej udziały, ale nie jest zobowiązany do świadczenia pracy na jej rzecz. 9.  Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez wspólnika Spółki w ramach zawartej umowy o świadczenie usług ponosić będzie wspólnik Spółki. Jest on ubezpieczony w ramach wykonywania samodzielnych funkcji w budownictwie. 10.  Z tytułu świadczenia usług wspólnik będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze swoich działań – wynika to z Prawa Budowlanego. Jak wskazano wyżej jest ubezpieczony w tym zakresie. 11.  Wynagrodzenie, które wspólnik Spółki, będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o świadczenie usług, będącej przedmiotem pytania, nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – stanowiło przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.). Art. 12 ustawy stanowi o przychodach ze stosunku pracy i im podobnych, a wspólnik Spółki nie będzie pracownikiem Spółki. 12.  Wynagrodzenie, które wspólnik Spółki będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie umowy o świadczenie usług, będącej przedmiotem pytania, nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – stanowiło przychodów, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnik Spółki będzie osiągał przychody na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określone w art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanki wyłączające prowadzenie działalności gospodarczej nie będą łącznie spełnione. 13.  Wspólnik Spółki, świadcząc usługi w ramach Umowy nie będzie wyrażał oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki. 14.  Czynności realizowane na podstawie zawartej umowy o świadczenia usług nie będą wykonywane przez wspólnika Spółki przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (tj. m.in. personelu, urządzeń technicznych np.: komputera, telefonu komórkowego, samochodu oraz innych zasobów np.: pomieszczeń biurowych wraz z wyposażeniem, firmowych kart płatniczych). Okresowe korzystanie z pomieszczeń biurowych wynikać będzie z faktu zlecenia usługi przez Spółkę i konieczności rozliczenia się (finansowego) z tego zlecenia. 15.  Wspólnik Spółki generalnie nie będzie miał wpływu na wysokość przyznanego Jemu wynagrodzenia wynikającego z umowy w zakresie usług, o których mowa we wniosku. Wartość usługi będzie każdorazowo uzgodniona z Zarządem Spółki i określona na warunkach rynkowych w oparciu o dostępne informacje o wynagrodzeniach kierowników budów na danym terenie oraz w zależności od postępu robót i terminowości jej zakończenia. 16. Od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej wspólnik Spółki zamierza korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Bardzo prawdopodobne jest jednak, że już w początkowym okresie przekroczy wartość sprzedaży warunkującą zwolnienie. Możliwe jest, że będzie to już wiadome w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej i wówczas nie będzie korzystać ze zwolnienia. 17.  Wspólnik Spółki w ramach prowadzonej działalności nie będzie wykonywał czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy. 18.  Wspólnik Spółki nie był do tej pory zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. 19.  Przewidywana przez wspólnika Spółki wartość sprzedaży z tytułu czynności wykonywanych w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania, w proporcji do okresu świadczenia usług w zakresie zarządzania w roku 2021, może przekroczyć (jest w dużym stopniu prawdopodobne, że przekroczy) kwotę 200.000 zł. 20.  Wspólnik Spółki przed rokiem 2021 nie świadczył usług, o których mowa we wniosku. 21.  Nabyte usługi wykonywane przez wspólnika Spółki będą służyły Spółce do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. 22.  Czynności wykonywane przez wspólnika Spółki będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca – Spółka z o.o. – będzie zajmować się budową obiektów budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową obiektów użyteczności publicznej, rozbiórkami obiektów budowlanych itp. Wspólnik Spółki prowadzący działalność gospodarczą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie nadzorować i kierować tymi robotami budowlanymi – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Zakres działalności gospodarczej wspólnika Spółki to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.   1.   Czy sprzedaż dokonana przez wspólnika Spółki z o.o. i jednocześnie prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz Spółki z o.o. podlega podatkowi od towarów i usług VAT w myśl postanowień art. 113 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) 2.      Czy sprzedaż wspólnika na rzecz spółki z o. o. będzie po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 (próg 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?(pytanie oznaczone we wniosku nr 2,ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 września 2021 r.). Pytanie powyższe jest zasadne z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego. 3.  Czy zatem Wnioskodawca ma prawo, jako Spółka z o.o., do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez wspólnika Spółki z o.o. prowadzącego działalność gospodarczą w przedstawionym zakresie, w myśl przepisów art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług?(pytanie oznaczone we wniosku nr 3).   Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym w piśmie z dnia 23 września 2021 r.), sprzedaż wspólnika na rzecz Spółki z o.o. będzie po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 (próg 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.   Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.   Wspólnik nie prowadził do tej pory działalności gospodarczej, zatem art. 113 ust. 1 nie będzie miał zastosowania. Zastosowanie będzie miał art. 113 ust. 9 i 10, które stanowią, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 oraz, że jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.   Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane powyżej czynności stanowią wykonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej. Podlegają one podatkowi od towarów i usług VAT w myśl postanowień art. 113 ustawy o VAT, w tym w szczególności po przekroczeniu limitów określonych w art. 113 ust. 1 lub art. 113 ust. 9 ustawy o VAT.   Wnioskodawca ma zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez wykonawcę usługi.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie: 1)   możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy w odniesieniu sprzedaży dokonywanej przez wspólnika Spółki z o.o. i jednocześnie prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz Spółki z o.o. – jest prawidłowe, 2)   podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży dokonywanej przez wspólnika na rzecz Spółki z o.o. po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 ustawy – jest prawidłowe, 3)   prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez wspólnika Spółki z o.o. prowadzącego działalność gospodarczą – jest prawidłowe.   Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).   Jak stanowi art. 2 ust. 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.   Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).   Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.   W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.   Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.   Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Z kolei, art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności: 1)      z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2)      (uchylony); 3)      z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.   W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.   Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków: 1)      wykonywania tych czynności, 2)      wynagrodzenia, oraz 3)      odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.   Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.   Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). W myśl tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.   Zgodnie z akapitem pierwszym artykułu 9 ust. 1, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.   Przepis art. 10 ww. Dyrektywy stwierdza, że warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.   Dyrektywa zapewnia więc szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.   Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.   Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.   Zagadnienie dotyczące samodzielności było przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.   Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (...) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie, czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).   Z kolei w wyroku z 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym. Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.   Na mocy art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.   Stosownie do treści art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.   Zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.   Przepis art. 96 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach: 1)      przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży; 2)      przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa; 3)      przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4; 4)  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.   Zgodnie natomiast z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.   Stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem: a)      transakcji związanych z nieruchomościami, b)      usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, c)      usług ubezpieczeniowych – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;   Stosownie do art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.   Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy, wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.   Zgodnie z ust. 9 ww. artykułu, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.   Stosownie do treści art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.   Na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.   Powyższe oznacza, że podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może na podstawie powołanego przepisu, ponownie skorzystać z tego zwolnienia, jeżeli upłynął rok, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, przy czym podatnik ma prawo do powrotu do zwolnienia od początku dowolnego miesiąca w trakcie roku podatkowego, o ile zostaną spełnione pozostałe – wynikające z treści przepisu art. 113 ustawy – przesłanki uprawniające do korzystania ze zwolnienia podmiotowego.   Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników: 1)      dokonujących dostaw: a)      towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy, b)      towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem: •      energii elektrycznej (CN 2716 00 00), •      wyrobów tytoniowych, •      samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji, c)      budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b, d)      terenów budowlanych, e)      nowych środków transportu, f)       następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie: •      preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1), •      komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26), •      urządzeń elektrycznych (PKWiU 27), •      maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28), g)      hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do: •      pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3), •      motocykli (PKWiU ex 45.4); 2)      świadczących usługi: a)      prawnicze, b)  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, c)      jubilerskie, d)      ściągania długów, w tym factoringu; 3)      nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.\   W świetle powołanego przepisu, podatnik świadczący usługi m.in. w zakresie doradztwa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „doradztwo”. W potocznym rozumieniu termin ten obejmuje szereg usług doradczych, np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć „tego, kto doradza”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN 2006, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, np. ekonomicznych czy finansowych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.   Z opisu sprawy wynika, że wspólnikami nowo utworzonej Spółki z o.o., która ma zajmować się budową obiektów budowlanych, w szczególności budową budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową obiektów użyteczności publicznej oraz rozbiórkami obiektów budowlanych itp. są 2 osoby fizyczne. Jedna z tych osób zamierza zarejestrować się jako prowadząca działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie nadzorować i kierować robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z) oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Generalnie jest to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Działalność w tym zakresie osoba ta będzie wykonywać samodzielnie – nie będzie zatrudniać pracowników. Z tytułu nadzoru i kierowania robotami jako usługami świadczonymi na rzecz Spółki z o.o. będzie wystawiać okresowo faktury na Spółkę z o.o. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z. Wnioskodawca na dzień dzisiejszy nie figuruje na liście Ministerstwa Finansów. Z chwilą rozpoczęcia działalności lub przekroczenia w zakresie wartości przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności zarejestruje się i będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnik Spółki wykonujący czynności polegające na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi nie jest w chwili obecnej czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług z dniem przekroczenia w zakresie przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł. w proporcji do okresu prowadzonej działalności. Wspólnik Spółki będzie otrzymywał wynagrodzenie za czynności nadzorowania i kierowania robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Generalnie jest to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Działalność w tym zakresie będzie wykonywał samodzielnie – nie będzie zatrudniał pracowników. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z. Z tytułu nadzoru i kierowania robotami będzie wystawiał okresowo faktury na Spółkę z o.o. Do umowy, której przedmiotem będzie świadczenie przez wspólnika Spółki czynności polegających na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi nie mają zastosowania (nie dotyczą tych umów) przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Wynagrodzenie na rzecz wspólnika Spółki za czynności polegające na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi wypłacane będzie na podstawie przedłożonego przez niego rachunku (faktury) po wykonaniu określonego zadania. Będzie to następowało okresowo. W chwili obecnej nie określono częstotliwości wypłaty wynagrodzenia. Koszty związane z wykonywaniem czynności na podstawie przedmiotowej umowy (delegacje, wykorzystanie narzędzi, sprzętu komputerowego itp.) ponosić będzie wykonawca umowy – czyli wspólnik Spółki. Wspólnik Spółki, świadcząc usługi nadzorowania i kierowania robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz innymi robotami o charakterze budowlanym działać będzie we własnym imieniu na rzecz Spółki. Pełnienie obowiązków kierownika budowy zawsze następuje we własnym imieniu – do pełnienia tych obowiązków wymagane są przynależność do Okręgowej Izby Inżynierów Budownictwa oraz indywidualne uprawnienia zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Umowę z inwestorem (zlecającym roboty) zawiera Spółka. Obowiązki świadczone na podstawie umowy zawartej ze Spółką nie wchodzą w zakres obowiązków wspólnika Spółki. Spółka (…) jest spółką kapitałową i wspólnik ma w niej udziały, ale nie jest zobowiązany do świadczenia pracy na jej rzecz. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez wspólnika Spółki w ramach zawartej umowy o świadczenie usług ponosić będzie wspólnik Spółki. Jest on ubezpieczony w ramach wykonywania samodzielnych funkcji w budownictwie. Z tytułu świadczenia usług wspólnik będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze swoich działań – wynika to z Prawa Budowlanego. Jak wskazano wyżej jest ubezpieczony w tym zakresie. Wynagrodzenie, które wspólnik Spółki, będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o świadczenie usług, będącej przedmiotem pytania, nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – stanowiło przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 12 ustawy stanowi o przychodach ze stosunku pracy i im podobnych, a wspólnik Spółki nie będzie pracownikiem Spółki. Wynagrodzenie, które wspólnik Spółki będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie umowy o świadczenie usług, będącej przedmiotem pytania, nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – stanowiło przychodów o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnik Spółki będzie osiągał przychody na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określone w art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanki wyłączające prowadzenie działalności gospodarczej nie będą łącznie spełnione. Wspólnik Spółki, świadcząc usługi w ramach Umowy nie będzie wyrażał oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki. Czynności realizowane na podstawie zawartej umowy o świadczenia usług nie będą wykonywane przez wspólnika Spółki przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (tj. m.in. personelu, urządzeń technicznych np.: komputera, telefonu komórkowego, samochodu oraz innych zasobów np.: pomieszczeń biurowych wraz z wyposażeniem, firmowych kart płatniczych). Okresowe korzystanie z pomieszczeń biurowych wynikać będzie z faktu zlecenia usługi przez Spółkę i konieczności rozliczenia się (finansowego) z tego zlecenia. Wspólnik Spółki generalnie nie będzie miał wpływu na wysokość przyznanego Jemu wynagrodzenia wynikającego z umowy w zakresie usług, o których mowa we wniosku. Wartość usługi będzie każdorazowo uzgodniona z Zarządem Spółki i określona na warunkach rynkowych w oparciu o dostępne informacje o wynagrodzeniach kierowników budów na danym terenie oraz w zależności od postępu robót i terminowości jej zakończenia. Od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej wspólnik Spółki zamierza korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Bardzo prawdopodobne jest jednak, że już w początkowym okresie przekroczy wartość sprzedaży warunkującą zwolnienie. Możliwe jest, że będzie to już wiadome w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej i wówczas nie będzie korzystać ze zwolnienia. Wspólnik Spółki w ramach prowadzonej działalności nie będzie wykonywał czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy. Wspólnik Spółki nie był do tej pory zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przewidywana przez wspólnika Spółki wartość sprzedaży z tytułu czynności wykonywanych w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania, w proporcji do okresu świadczenia usług w zakresie zarządzania w roku 2021, może przekroczyć (jest w dużym stopniu prawdopodobne, że przekroczy) kwotę 200.000 zł. Wspólnik Spółki przed rokiem 2021 nie świadczył usług, o których mowa we wniosku. Nabyte usługi wykonywane przez wspólnika Spółki będą służyły Spółce do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Czynności wykonywane przez wspólnika Spółki będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca – Spółka z o.o. – będzie zajmować się budową obiektów budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową obiektów użyteczności publicznej, rozbiórkami obiektów budowlanych itp. Wspólnik Spółki prowadzący działalność gospodarczą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie nadzorować i kierować tymi robotami budowlanymi – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Zakres działalności gospodarczej wspólnika Spółki to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…) zakwalifikował powyższe prace jako mieszczące się w grupowaniach 71.12.Z, 71.20.Z oraz 71.11.Z.   Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy dla sprzedaży dokonanej przez wspólnika Spółki z o.o. i jednocześnie prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz Spółki z o.o. oraz podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności sprzedaży przez wspólnika na rzecz Spółki z o.o. po przekroczeniu progu 200 000 zł lub kwoty określonej w art. 113 ust. 9 ustawy.   Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że skoro wynagrodzenie, które wspólnik Spółki, będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o świadczenie usług, będącej przedmiotem pytania, nie będzie stanowiło przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie będzie stanowiło przychodów, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to do wykonywanych przez wspólnika czynności w ramach zawartej Umowy o świadczenie usług ze Spółką nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 ustawy wyłączający możliwość uznania wykonywanych czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy wskazuje jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą. Działalnością gospodarczą dla potrzeb podatku od towarów i usług jest zatem jakikolwiek przejaw aktywności, nawet jednorazowy, podmiotu, którego można uznać za producenta, handlowca, usługodawcę, lub wykorzystywanie przez dany podmiot posiadanych dóbr dla celów zarobkowych w sposób ciągły. Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta należy rozumieć podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego. W konsekwencji, podatnikiem jest każdy podmiot, któremu można przypisać status handlowca, usługodawcy, producenta lub, który posiadając aktywa, korzysta z nich dla celów zarobkowych w sposób ciągły. Należy zauważyć, że umowę o świadczenie usług Wnioskodawca zawarł ze Spółką w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Z okoliczności sprawy wynika, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez wspólnika Spółki w ramach zawartej umowy o świadczenie usług ponosić będzie wspólnik Spółki. Jest on ubezpieczony w ramach wykonywania samodzielnych funkcji w budownictwie. Z tytułu świadczenia usług wspólnik będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze swoich działań – wynika to z Prawa Budowlanego. Wspólnik będzie otrzymywał wynagrodzenie za czynności nadzorowania i kierowania robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Jest to zakres prac przewidziany dla kierownika budowy. Działalność w tym zakresie będzie wykonywał samodzielnie – nie będzie zatrudniał pracowników.   Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez wspólnika Spółki na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług na rzecz Spółki stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenie usług, a wspólnik Spółki świadczy/będzie świadczyć je w celach zarobkowych i w sposób zorganizowany. Tym samym świadczenie tych usług stanowi/będzie stanowić samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a wspólnik jest/będzie z tytułu wykonywania tych usług podatnikiem w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.   W konsekwencji, usługi świadczone przez wspólnika Spółki na rzecz Spółki, które stanowią – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.   Ponadto należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej wspólnik Spółki zamierza korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Bardzo prawdopodobne jest jednak, że już w początkowym okresie przekroczy wartość sprzedaży warunkującą zwolnienie. Możliwe jest, że będzie to już wiadome w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej i wówczas nie będzie korzystać ze zwolnienia. Wspólnik Spółki w ramach prowadzonej działalności nie będzie wykonywał czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy. Wspólnik Spółki nie był do tej pory zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przewidywana przez wspólnika Spółki wartość sprzedaży z tytułu czynności wykonywanych w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania, w proporcji do okresu świadczenia usług w zakresie zarządzania w roku 2021, może przekroczyć (jest w dużym stopniu prawdopodobne, że przekroczy) kwotę 200.000 zł.   Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wspólnik Spółki nie będzie wykonywał czynności doradczych (ani innych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy), a wartość sprzedaży w proporcji do okresu prowadzonej działalności nie przekroczy kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy, to wspólnik Spółki będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy.   Natomiast w sytuacji, gdy sprzedaż u wspólnika Spółki przekroczy limit, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy to będzie on miał obowiązek dokonać zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny i utraci możliwość korzystania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy. Podsumowując, wspólnik Spółki zamierzający prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą oraz dokonując sprzedaży usług na rzecz Spółki z o.o. będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy do momentu przekroczenia w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy. Z kolei po przekroczeniu w proporcji do okresu prowadzonej działalności kwoty 200.000 zł Wspólnik Spółki dokonując sprzedaży na rzecz Spółki będzie miał obowiązek dokonać zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny i utraci możliwość korzystania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy. Ponadto sprzedaż u wspólnika Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.   W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.   Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy. W treści tej regulacji ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.   Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.   Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.   Z przedstawionej treści wniosku wynika, że czynności wykonywane przez wspólnika Spółki będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca – Spółka z o.o. – będzie zajmować się budową obiektów budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową obiektów użyteczności publicznej, rozbiórkami obiektów budowlanych itp. Wspólnik Spółki prowadzący działalność gospodarczą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie nadzorować i kierować tymi robotami budowlanymi – PKD.41.20.Z oraz innymi robotami o charakterze budowlanym. Z chwilą rozpoczęcia działalności lub przekroczenia w zakresie wartości przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności zarejestruje się i będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnik Spółki wykonujący czynności polegające na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi nie jest w chwili obecnej czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług z dniem przekroczenia w zakresie przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności. Nabywane przez Spółkę usługi wykonywane przez wspólnika Spółki będą służyły Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca zarejestruje się i będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.   W tym miejscu należy wskazać, że prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.   Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia, od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.   Zatem należy stwierdzić, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa, narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.   Warto w tym miejscu zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C- 400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach: C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.   Natomiast z orzeczenia TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.   Mając na uwadze przywołane przepisy prawa w kontekście przedmiotowej sprawy wskazać należy, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca zarejestruje się jako czynny podatnik VAT oraz będzie wykorzystywał świadczone przez wspólnika na rzecz Spółki usługi do czynności opodatkowanych, to pod warunkiem nie zaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.   Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Czynności wykonywane przez wspólnika Spółki na jej rzecz, będące przedmiotem umowy związane będą z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę. W związku z powyższym, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionej przez wspólnika Spółki faktury dokumentującej wykonanie czynności polegającej na nadzorowaniu i kierowaniu robotami budowlanymi.   Podsumowując, w świetle powyższego, należy stwierdzić, że Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez wspólnika Spółki z tytułu czynności, które zamierza wykonywać na rzecz Spółki wspólnik od momentu zarejestrowania się przez wspólnika jako czynny podatnik (i po przekroczeniu u wspólnika progu przychodu ze sprzedaży kwoty 200.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności). W związku z nabyciem usług wykonywanych przez wspólnika Spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.   Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.   Ponadto wskazać należy, iż tut. organ nie ocenia skuteczności opisanych we wniosku czynności, zatem niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu skuteczności tych czynności. Przepisy podatkowe bowiem nie regulują stosunków cywilnoprawnych ani nie mają wpływu na ich treść oraz sposób rozliczania transakcji. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób ustalenia należności pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.   Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. Natomiast w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)      z zastosowaniem art. 119a; 2)      w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)      z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).   Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.