0112-KDIL1-2.4012.475.2021.2.ST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 15 listopada 2021 r. (data wpływu 19 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: -        uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe; -        określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku udzielania Uczestnikom Projektu dotacji celowych oraz stwierdzenia, czy z tego tytułu powstaną po stronie Gminy obowiązki na gruncie przepisów z zakresu podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – jest prawidłowe; -        uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest nieprawidłowe; -        określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest nieprawidłowe; -        opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania z WFOŚiGW (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – jest nieprawidłowe; -        prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych w zakresie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) – jest nieprawidłowe.   UZASADNIENIE   20 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1); określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku udzielania Uczestnikom Projektu dotacji celowych oraz stwierdzenia, czy z tego tytułu powstaną po stronie Gminy obowiązki na gruncie przepisów z zakresu podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3); uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4); określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5); opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania z WFOŚiGW (pytanie oznaczone we wniosku nr 6); prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych w zakresie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu (pytanie oznaczone we wniosku nr 7). Wniosek uzupełniono 19 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy. Brakująca opłata została natomiast wpłacona 10 listopada 2021 r.   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Gmina (…) (dalej: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego i zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).   Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: „usg”), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.   Z kolei stosownie do art. 7 ust. 1 usg, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne gminy w szczególności obejmują sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.   W związku z powyższym, w ramach wykonywania zadań własnych zgodnie z usg, Gmina podejmuje działania mające na celu usunięcie z jej terytorium wyrobów niebezpiecznych czy też szkodliwych, w tym wyrobów zawierających azbest. W tym zakresie Gmina podejmuje działania, które mają docelowo spowodować, że z terytorium Gminy (w tym przede wszystkim z nieruchomości Mieszkańców Gminy) zostaną usunięte wyroby zawierające azbest.   Realizacja zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest następuje na różne sposoby, w szczególności: 1)    Gmina realizuje zadanie w tym zakresie wyłącznie ze środków własnych na podstawie stosownej procedury określonej w uchwale Rady Gminy; jak również 2)    Gmina stara się pozyskać na ten cel środki zewnętrzne (finansowanie zewnętrzne) i w tym celu Gmina składa wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) (dalej: „WFOŚiGW”) o udzielenie dofinansowania.   Ad 1 – realizacja przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest ze środków własnych na podstawie uchwały Rady Gminy.   Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie zasad udzielenia dotacji celowej z budżetu Gminy na zadania polegające na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy (dalej: „Uchwała”). Uchwałą wprowadzono Regulamin w sprawie zasad udzielenia dotacji celowej z budżetu Gminy na zadania polegające na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy (dalej: „Regulamin”).   Zgodnie z Regulaminem przewiduje się możliwość udzielenia przez Gminę dotacji celowej na dofinansowanie kosztów koniecznych do realizacji zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy, w szczególności: 1)    demontaż wyrobów zawierających azbest przez przedsiębiorców posiadających stosowne decyzje uprawniające do pracy z odpadami zawierającymi azbest; 2)    transport wyrobów zawierających azbest na właściwe składowisko odpadów wykonany przez uprawnionego przedsiębiorcę; 3)    koszt utylizacji wyrobów zawierających azbest.   Zgodnie z przyjętymi w Regulaminie zasadami, usunięcie wyrobów zawierających azbest może dotyczyć likwidacji pokryć dachowych wykonanych z tych materiałów lub usunięcia materiału złożonego na terenie nieruchomości. Udzielana dotacja celowa dotyczyć może wyłącznie kosztów związanych z usunięciem wyrobów zawierających azbest z obiektu budowlanego, bądź nieruchomości oraz kosztów jego transportu i unieszkodliwiania. Dotacji celowej nie podlega zakup nowych materiałów budowlanych oraz koszty robocizny związane z odbudową obiektu.   W celu uzyskania dotacji celowej, uprawniony zgodnie z Regulaminem podmiot, zobowiązany jest złożyć stosowny pisemny wniosek.   Podmiotami, które mogą ubiegać się o dotację celową są (dalej: „Uczestnicy Projektu”): 1)    podmioty nie zaliczone do sektora finansów publicznych, w szczególności osoby fizyczne, wspólnoty mieszkaniowe, osoby prawne, przedsiębiorcy; 2)    jednostki sektora finansów publicznych, będące gminnymi lub powiatowymi osobami prawnymi.   Złożenie wniosku przez Uczestnika Projektu nie przesądza i nie jest równoznaczne z przyznaniem dotacji celowej. Złożone wnioski o udzielenie dotacji celowej rozpoznawane są w Referacie Ochrony Środowiska Urzędu Gminy (stosownie do postanowień Regulaminu).   Udzielenie dotacji celowej następuje na podstawie umowy zawartej przez Gminę z Uczestnikiem Projektu (który wcześniej złożył stosowny wniosek i który to wniosek przeszedł pozytywną weryfikację).   Wysokość dotacji celowej na jednego Uczestnika Projektu – zgodnie z Uchwałą i Regulaminem wynosi 70% kosztów poniesionych przez Uczestnika Projektu, jednakże nie więcej niż 2 000 zł.   Rozpoczęcie realizacji zadania, w tym ponoszenie wydatków, nie może nastąpić przed zawarciem umowy o udzielenie dotacji celowej pomiędzy Gminą a Uczestnikiem Projektu.   Przyznawanie przez Gminę dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu odbywa się do wysokości środków finansowych przeznaczonych na realizację omawianego zadania (w zakresie usuwania azbestu) w budżecie Gminy na dany rok. O kolejności udzielenia dotacji celowych decyduje kolejność złożonych kompletnych (prawidłowych) wniosków. Wnioski rozpatrywane są do wyczerpania środków przeznaczonych na omawiany cel w danym roku budżetowym.   Przedstawiony sposób realizacji zadania i przyjęte zasady udzielania dotacji celowych zgodnie z Uchwałą i Regulaminem oznaczają, że Uczestnicy Projektu we własnym zakresie poszukują firm (podmiotów), które wykonują czynności związane z usunięciem wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości. Oznacza to również, że Uczestnicy Projektu we własnym zakresie podpisują umowy z tymi firmami (podmiotami) oraz samodzielnie (bezpośrednio) się z nimi rozliczają (Uczestnicy Projektu bezpośrednio regulują należność z tytułu nabycia świadczenia w przedmiocie usunięcia wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości).   Po wykonaniu świadczenia i uregulowaniu należności przez Uczestnika Projektu na rzecz firmy (podmiotu), która dokonała usunięcia wyrobów zawierających azbest, Uczestnik Projektu jest uprawniony do złożenia wniosku o płatność dotacji celowej. Wniosek o płatność składa się do Urzędu Gminy.   Zgodnie z Regulaminem, w celu faktycznej wypłaty dotacji celowej przez Gminę na rzecz Uczestnika Projektu, konieczne jest m.in.: 1)    zakończenie realizacji inwestycji polegającej na usunięciu wyrobów zawierających azbest u danego Uczestnika Projektu; 2)    złożenie przez Uczestnika Projektu wniosku o płatność; 3)    przedłożenie przez Uczestnika Projektu kopii (poświadczonych za zgodność z oryginałem) udokumentowanych kosztów inwestycji (faktur lub rachunków potwierdzających poniesione nakłady z dowodami zapłaty); 4)    przedłożenie przez Uczestnika Projektu karty przekazania odpadu, potwierdzającej odbiór odpadów zawierających azbest przez uprawnione składowisko; 5)    oświadczenie uprawnionego przedsiębiorcy o wykonaniu zadania zgodnie z wymogami ochrony środowiska.   Wypłata dotacji celowej na rzecz Uczestnika Projektu przez Gminę następuje w terminie 30 dni od daty prawidłowego złożenia wniosku o płatność.   Jak wskazano powyżej, przyznawanie dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu odbywa się do wysokości środków finansowych przeznaczonych na realizację zadania (w zakresie usuwania azbestu) w budżecie Gminy na dany rok. Wnioski rozpatrywane są do wyczerpania środków przeznaczonych na przedmiotowy cel w danym roku budżetowym.   Mieszkańcy, z których nieruchomości będą usuwane wyroby zawierające azbest (Uczestnicy Projektu) nie pokrywają (regulują) żadnych odpłatności na rzecz Gminy. Ponadto, Gmina w żaden sposób nie uczestniczy w wyłanianiu przez Uczestników Projektu firm dokonujących czynności związanych z usuwaniem azbestu – umowy w tym zakresie są zawierane i rozliczane bezpośrednio oraz samodzielnie przez Uczestników Projektu.   Ad 2 – realizacja przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych, tj. dofinansowania z WFOŚiGW.   Oprócz działań opisanych powyżej, Gmina złożyła również wniosek o dofinansowanie do WFOŚiGW w zakresie realizacji zadania pn. „(…)” (dalej również: „Program”). Realizacja Programu przez Gminę będzie następowała z uwzględnieniem zasad określonych przez WFOŚiGW w dokumentach dotyczących Programu (np. regulaminach, umowach itp.).   W przypadku przyznania Gminie dofinansowania – realizacja Programu nastąpi w ten sposób, że Gmina wyłoni (zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych) wykwalifikowanego wykonawcę (dalej: „Wykonawca Programu”), który dokona profesjonalnego usunięcia wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców.   Pomiędzy Gminą a Wykonawcą Programu zostanie zawarta stosowna umowa.   Po wykonaniu stosownych prac Wykonawca Programu wystawi na Gminę fakturę dokumentującą wykonanie usługi usunięcia azbestu z nieruchomości niektórych Mieszkańców Gminy.   Zakłada się, że realizacja Programu będzie finansowana w blisko 59% ze środków własnych Gminy i w około 41% ze środków pochodzących z dofinansowania z WFOŚiGW (przy czym ostateczny stosunek procentowy może ulec zmianie). Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel niż zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest.   W pierwszej kolejności Gmina będzie zobowiązana uregulować należność wobec Wykonawcy Programu ze środków własnych. Następnie Gmina będzie mogła wystąpić do WFOŚiGW o wypłatę dofinansowania.   Mieszkańcy Gminy, którzy będą chcieli wziąć udział w Programie (z nieruchomości których będą miały być usunięte wyroby zawierające azbest) zobowiązani są złożyć stosowny wniosek do Gminy. W ten sposób zostanie wyłoniona grupa Mieszkańców, u których Wykonawca Programu dokona usunięcia wyrobów zawierających azbest.   Gmina z tytułu realizacji działań polegających na usuwaniu wyrobów zawierających azbest na zasadach przyjętych w Programie nie uzyskuje żadnych przychodów (dochodów). Mieszkańcy Gminy – z nieruchomości których usuwane są wyroby zawierające azbest w ramach realizacji Programu – nie ponoszą (nie będą ponosić) żadnej odpłatności na rzecz Gminy, w tym nie będą partycypować w kosztach Programu.   Ponadto, w piśmie z 15 listopada 2021 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania zadane przez tut. Organ:   -        w zakresie realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu:   Pytanie DKIS: Czy występują/będą występować Państwo w ww. zadaniu wyłącznie jako podmiot, który dysponuje i przekazuje dotacje celowe na rzecz Uczestników Projektu? Odpowiedź: Gmina występuje (będzie występować) w ww. zadaniu wyłącznie jako podmiot, który dysponuje i przekazuje dotacje celowe na rzeczy Uczestników Projektu.   Pytanie DKIS: Czy w związku z realizacją zadania wykonują/będą wykonywać Państwo jakiekolwiek czynności, dostawy towarów lub świadczenie usług na rzecz Uczestników Projektu? Jeżeli tak, to należy wskazać, jakie czynności są/będą przez Państwa wykonywane. Odpowiedź: Jak już wskazano w opisie zdarzenia przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Gmina będzie jedynie przekazywać Uczestnikom Projektu dotacje celowe (środki pieniężne). Gmina nie będzie zapewniać Uczestnikom Projektu jakichkolwiek towarów lub usług, a Uczestnicy Projektu nie będą przekazywać na rzecz Gminy jakichkolwiek środków pieniężnych.   Pytanie DKIS: Na kogo są/będą wystawione faktury w związku z nabyciem towarów i usług w ramach przedmiotowego zadania? Odpowiedź: Przyjęty sposób realizacji zadania i przyjęte zasady udzielania dotacji celowych zgodnie z Uchwałą i Regulaminem oznaczają, że Uczestnicy Projektu we własnym zakresie poszukują firm (podmiotów), które wykonują czynności związane z usunięciem wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości. Oznacza to również, że Uczestnicy Projektu we własnym zakresie podpisują umowy z tymi firmami (podmiotami) oraz samodzielnie (bezpośrednio) się z nimi rozliczają (Uczestnicy Projektu bezpośrednio regulują należność z tytułu nabycia świadczenia w przedmiocie usunięcia wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości). Oznacza to zatem, że w tym zakresie faktury (z tytułu realizacji działań polegających na usuwaniu wyrobów zawierających azbest) będą wystawiane bezpośrednio na Uczestników Projektu (względnie nastąpi udokumentowanie w inny sposób zgodny z przepisami w zakresie VAT).   -        w zakresie realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych (dofinansowanie z WFOŚiGW):   Pytanie DKIS: Czy realizacja inwestycji jest/będzie uzależniona od otrzymanego dofinansowania, tj. czy w sytuacji gdyby Państwo nie otrzymali dofinansowania Projekt byłby realizowany? Odpowiedź: Sytuacja, w której Gmina nie uzyskałaby dofinansowania, byłaby swego rodzaju sytuacją nową, która wymagałaby dokonania szczegółowych analiz finansowych. W przypadku otrzymania decyzji o braku dofinansowania Gmina dokonałaby dokładnej analizy z punktu widzenia finansowego. Konieczne będzie sprecyzowanie ewentualnych nowych źródeł finansowania z uwzględnieniem postanowień budżetu Gminy oraz planów Gminy i jej możliwości finansowych. W przypadku braku dofinansowania z pewnością zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest będzie realizowane na podstawie (w trybie) Uchwały i Regulaminu do wysokości kwoty przewidzianej w budżecie Gminy na ten cel.   Pytanie DKIS: Od czego uzależniona jest/będzie wysokość dofinansowania z WFOŚiGW, tj. w jaki sposób jest/będzie kalkulowana wysokość dofinansowania? Odpowiedź: Wysokość dofinansowania z WFOŚiGW będzie uzależniona od ilości zebranych Megagram (zwanych dalej: Mg) wyrobów zawierających azbest od Mieszkańców. Wysokość dofinansowania nie może przekroczyć iloczynu 350 zł i sumy całkowitego efektu ekologicznego wyrażonego w Mg unieszkodliwionych wyrobów zawierających azbest, nie więcej niż 67 Mg zadeklarowanych przez Gminę we wniosku o przyznanie dotacji.   Pytanie DKIS: Czy w trakcie realizacji zadania są/będą Państwo zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób? Odpowiedź: Dofinansowanie z WFOŚiGW może być ostatecznie przyznane (przekazane) dopiero po zrealizowaniu przez Gminę działań obejmujących usuwanie wyrobów zawierających azbest i po dokonaniu przez Gminę zapłaty na rzecz Wykonawcy Programu. Oznacza to, że Gmina może otrzymać środki pieniężne dopiero po zrealizowaniu określonych działań obejmujących usuwanie azbestu. Przekazanie dofinansowania przez WFOŚiGW następuje pod warunkiem zrealizowania zadania (prac obejmujących usuwanie azbestu). W przypadku niezrealizowania zadania (prac) należy przyjąć, że Gmina nie otrzyma dofinansowania. Dlatego też, uwzględniając przedstawione wyżej zasady, Gmina nie jest zobowiązana do bieżącego rozliczania się ze środków pieniężnych, ale musi spełnić określone warunki, żeby po zrealizowaniu zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest, otrzymać dofinansowanie z WFOŚiGW. Z kolei Mieszkańcy nie przekazują (nie regulują) na rzecz Gminy jakichkolwiek płatności.   Pytanie DKIS: Czy w przypadku niezrealizowania Projektu są/będą Państwo zobowiązani do zwrotu dofinansowania? Odpowiedź: Należy wskazać, że w niniejszej sprawie dofinansowanie może być przyznane dopiero po zrealizowaniu działań obejmujących usuwanie azbestu. Tak więc Gmina nie będzie dysponować „z góry ” środkami pieniężnymi (stanowiącymi dofinansowanie) i z tego powodu nie może ich w szczególności przeznaczyć na inny cel (gdyż ich po prostu nie posiada). W przypadku niezrealizowania Programu Gmina nie otrzyma dofinansowania, ponieważ wypłata dofinansowania przez WFOŚiGW następuje dopiero po całkowitym rozliczeniu się. Ostateczne przyznanie i otrzymanie dofinansowania przez Gminę jest uzależnione od spełnienia przez Gminę określonych kryteriów i warunków wskazanych w szczególności regulaminie Programu. Decyzja o przyznaniu pomocy przez WFOŚiGW jest uzależniona od zrealizowania przez Gminę zakresu rzeczowego Programu. Innymi słowy, wypłata dofinansowania przez WFOŚiGW może nastąpić pod warunkiem zrealizowania zadania (prac obejmujących usuwanie azbestu). W przypadku niezrealizowania zadania (prac) należy przyjąć, że Gmina nie otrzyma dofinansowania. W tym kontekście w zasadzie niemożliwe jest wystąpienie sytuacji, w której zaistniałaby konieczność zwrotu dofinansowania z uwagi na brak realizacji Programu.   Pytanie DKIS: Czy gdyby zadanie nie było dofinansowane, pobieraliby Państwo jakiekolwiek opłaty od Mieszkańców na jego realizację? Odpowiedź: Sytuacja, w której Gmina nie uzyskałaby dofinansowania, byłaby swego rodzaju sytuacją nową, która wymagałaby dokonania szczegółowych analiz finansowych. W przypadku decyzji o braku dofinansowania Gmina dokonałaby dokładnej analizy z punktu widzenia finansowego. Konieczne byłoby sprecyzowanie ewentualnych nowych źródeł finansowania z uwzględnieniem postanowień budżetu Gminy oraz planów Gminy i jej możliwości finansowych. W przypadku braku dofinansowania z WFOŚiGW z pewnością zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest będzie realizowane, ale na zasadach (na podstawie i w trybie) Uchwały i Regulaminu do wysokości kwoty przewidzianej w budżecie Gminy na ten cel. Gmina zatem nie pobierałaby opłat od Mieszkańców, a jedynie przyznawałaby dotację celową (zgodnie z Uchwałą i Regulaminem).   Pytanie DKIS: Czy otrzymane przez Państwa dofinansowanie może zostać przeznaczone na ogólną działalność Gminy? Odpowiedź: Otrzymane dofinansowanie nie może zostać przeznaczone na ogólną działalność Gminy. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel niż zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest.   Pytanie DKIS: Co jest/będzie przedmiotem umów zawartych między Państwem a Wykonawcą Programu – jakie są/będą ich postanowienia, do czego są/będą Państwo zobowiązani, a do czego Wykonawca Programu? Odpowiedź: Przedmiotem umów zawartych pomiędzy Gminą a Wykonawcą Programu będzie przede wszystkim (w głównej mierze): usuwanie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców poprzez ich demontaż, zbieranie, transport i unieszkodliwienie (utylizację) z terenu Gminy. Gmina wskaże adresy nieruchomości, z których Wykonawca Programu będzie zobowiązany usunąć wyroby zawierające azbest. Po wykonaniu zadania Gmina będzie zobowiązana do uregulowania należności względem Wykonawcy Programu z tytułu wykonanych przez niego czynności.   Pytanie DKIS: Czy w ramach przedmiotowego zadania są/będą zawierane przez Państwa umowy cywilnoprawne z Mieszkańcami? Jeśli tak, to jakie są/będą ich postanowienia, do czego są/będą Państwo zobowiązani, a do czego Mieszkańcy oraz, czy warunki tych umów są/będą jednakowe dla wszystkich Mieszkańców? Jeżeli nie, to należy wskazać od czego są/będą uzależnione. Odpowiedź: Gmina nie zawiera pisemnych umów cywilnoprawnych z Mieszkańcami, ani nie zakłada, że takie pisemne umowy będą zawierane. Mieszkańcy Gminy, którzy chcą wziąć udział w Programie (z nieruchomości których będą miały być usunięte wyroby zawierające azbest) zobowiązani są złożyć stosowny wniosek do Gminy. Decydować będzie w szczególności kolejność złożenia wniosków oraz spełnienie warunków. W ten sposób zostanie wyłoniona grupa Mieszkańców, u których Wykonawca Programu dokona usunięcia wyrobów zawierających azbest. Zasady realizacji zadania (Programu) będą (są) identyczne dla wszystkich Mieszkańców. Mieszkańcy Gminy – z nieruchomości których usuwane są wyroby zawierające azbest w ramach realizacji Programu – nie ponoszą (nie będą ponosić) żadnej odpłatności na rzecz Gminy, w tym nie będą partycypować w kosztach Programu.   Pytanie DKIS: Na kogo są/będą wystawione faktury w związku z nabyciem towarów i usług w ramach przedmiotowego zadania? Odpowiedź: Przy realizacji zadania na tych zasadach, faktury w związku z nabyciem towarów i usług w ramach przedmiotowego zadania będą wystawiane na Gminę.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.   Pytania w zakresie dotyczącym realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu: 1)    Czy realizacja przez Gminę opisanego zadania polegającego na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu, następuje w ramach statusu podatnika VAT? 2)    Czy w przedstawionym zdarzeniu Gmina wykonuje (będzie wykonywać) jakąkolwiek czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w przypadku udzielania Uczestnikom Projektu dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu, a jeśli tak, to czy czynność ta stanowić będzie odpłatne świadczenie usług oraz na rzecz kogo będzie wykonywana? 3)    Czy w związku z udzielaniem (przyznawaniem) przez Gminę Uczestnikom Projektu dotacji celowych (zgodnie z Uchwałą i Regulaminem) powstają – po stronie Gminy – jakiekolwiek obowiązki na gruncie przepisów z zakresu VAT?   Pytania w zakresie dotyczącym realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych (tj. dofinansowania z WFOŚiGW): 4)    Czy realizacja przez Gminę Programu następuje w ramach statusu podatnika VAT? 5)    Czy Gmina realizując Program wykonuje (będzie wykonywać) jakąkolwiek czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a jeśli tak, to czy czynność ta stanowić będzie odpłatne świadczenie usług oraz na rzecz kogo będzie wykonywana? 6)    Czy w przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania z WFOŚiGW. przedmiotowe dofinansowanie powinno zostać przez Gminę opodatkowane VAT (czy w związku z otrzymaniem dofinansowania Gmina powinna odprowadzić VAT)? 7)    Czy Gminie przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Programu (w szczególności wydatki udokumentowane fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu) oraz w jakim zakresie?   Zdaniem Wnioskodawcy:   Ad 1: Gmina uważa, że nie realizuje opisanego zadania, polegającego na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu, w ramach statusu podatnika VAT.   Ad 2: Gmina uważa, że nie wykonuje (nie będzie wykonywać) jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w ramach realizacji zadania, polegającego na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu (na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Uczestników Projektu).   Ad 3: W związku z udzielaniem (przyznawaniem) przez Gminę Uczestnikom Projektu dotacji celowych (zgodnie z Uchwałą i Regulaminem) nie powstają – po stronie Gminy – jakiekolwiek obowiązki na gruncie przepisów z zakresu VAT.   Ad 4: Gmina uważa, że realizacja przez Gminę Programu nie następuje (nie będzie następować) w ramach statusu podatnika VAT.   Ad 5: Gmina realizując Program nie wykonuje (nie będzie wykonywać) jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.   Ad 6: W przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania z WFOŚiGW, przedmiotowe dofinansowanie nie powinno zostać przez Gminę opodatkowane VAT.   Dofinansowanie z WFOŚiGW nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT (nie będzie stanowiło obrotu w rozumieniu art. 29a uptu), w związku z czym Gmina nie będzie zobowiązana odprowadzić VAT w związku z otrzymaniem dofinansowania.   Ad 7: Gminie nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT związanego z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Programu, w szczególności dotyczyć to będzie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu.   Uzasadnienie prawne w zakresie pytań 1-3:   Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”), podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Stosownie do art. 15 ust. 2 uptu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Co istotne, według art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   W ocenie Gminy, nie powinno ulegać wątpliwości, że Gmina realizując zadanie polegające na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Uczestników Projektu na podstawie Uchwały i Regulaminu działa w charakterze organu władzy publicznej i jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną (w szczególności konieczność realizacji omawianych czynności stanowi zadanie własne Gminy określone w przepisach usg).   Uprawniony jest zatem wniosek, że działania Gminy zmierzające w istocie (poprzez udzielanie dotacji celowych) do usuwania azbestu z nieruchomości poszczególnych Mieszkańców nie są realizowane jako przedsięwzięcie o charakterze gospodarczym w sferze obrotu prywatnoprawnego. Wręcz przeciwnie mamy w tym przypadku do czynienia z działaniami, które w bardzo szerokim stopniu uregulowane są przepisami administracyjno-prawnymi.   Co istotne, powodem i celem realizacji przez Gminę zadania nie jest cel gospodarczy, czy też zarobkowy. Celem Gminy jest stopniowe eliminowanie ze swojego terytorium azbestu jako substancji groźnej dla zdrowia i życia ludzi oraz dla środowiska.   W szczególności należy zauważyć, ze w związku z realizacją przedstawionych czynności Gmina nie uzyskuje żadnego zarobku (dochodu zysku) – świadczy o tym brak odpłatności ze strony Mieszkańców (Uczestników Projektu) na rzecz Gminy.   W świetle powyższego – w ocenie Gminy, w analizowanej sprawie spełnione są podstawowe kryteria rozpoznania organu władzy publicznej działającego poza systemem VAT.   Konkludując, realizacja przez Gminę opisanego zadania – polegającego na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości na podstawie Uchwały i Regulaminu – nie następuje w ramach statusu podatnika VAT (realizacja przez Gminę zadania polegającego na udzielaniu dotacji celowych mieści się w zakresie zadań administracyjno-prawnych Gminy, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.   W konsekwencji, nie można również przyjąć, aby w przedstawionej sytuacji Gmina wykonywała jakąkolwiek czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. W szczególności nie można uznać – niezależnie od wcześniejszych uwag – aby taką czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT było działanie Gminy polegające na udzieleniu dotacji Uczestnikowi Projektu.   Należy podkreślić, że relacja Gmina-Uczestnik Projektu nie zawiera żadnych cech (elementów) umożliwiających uznanie jej za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu).   Gmina oraz Uczestnik Projektu nie realizują (nie wykonują) żadnych świadczeń wzajemnych. Skutkuje to tym, że przekazanie Uczestnikowi Projektu przez Gminę kwoty dotacji nie może zostać uznane za zapłatę „ceny”.   Działanie Gminy w omawianym zakresie wyłączone jest w ogóle z zakresu regulacji dotyczących VAT. Oznacza to, że w związku z udzielaniem (przyznawaniem) przez Gminę Uczestnikom Projektu dotacji celowych (zgodnie z Uchwałą i Regulaminem) nie powstają – po stronie Gminy – jakiekolwiek obowiązki na gruncie przepisów z zakresu VAT. W szczególności, po stronie Gminy nie zachodzi obowiązek odprowadzenia VAT należnego, ani też nie zachodzi obowiązek złożenia jakiejkolwiek deklaracji lub informacji podatkowej.   Uzasadnienie prawne w zakresie pytań 4-7:   Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Uwzględniając treść ww. przepisu oraz art. 15 ust.2 i 6 uptu, w ocenie Gminy, nie powinno ulegać wątpliwości, że Gmina realizując Program działa w charakterze organu władzy publicznej.   Zdaniem Gminy, w tym przypadku również uprawniony jest wniosek, że działania Gminy zmierzające do usuwania azbestu z nieruchomości poszczególnych Mieszkańców, realizowane w ramach Programu nie są wykonywane jako przedsięwzięcie o charakterze gospodarczym w sferze obrotu prywatnoprawnego.   Podkreślić należy, że powodem i celem realizacji przez Gminę Programu nie jest cel gospodarczy, czy też zarobkowy. Celem Gminy jest stopniowe eliminowanie ze swojego terytorium azbestu jako substancji groźnej dla zdrowia i życia ludzi oraz dla środowiska.   W szczególności należy zauważyć, że w związku z realizacją Programu Gmina nie uzyskuje żadnego zarobku (zysku) – świadczy o tym brak odpłatności ze strony Mieszkańców, którzy uczestniczą w Programie.   Konkludując, realizacja przez Gminę opisanego Programu (polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców z wykorzystaniem dofinansowania z WFOŚiGW) nie następuje w ramach statusu podatnika VAT. Realizacja przez Gminę Programu mieści się w zakresie zadań administracyjno-prawnych Gminy, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.   W konsekwencji, nie można również przyjąć aby w ramach realizacji Programu Gmina wykonywała jakąkolwiek czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.   W szczególności nie można uznać, aby taką czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT było działanie Gminy polegające na zapewnieniu usunięcia azbestu z nieruchomości danego Mieszkańca. Relacja Gmina-Mieszkaniec nie zawiera bowiem kluczowych elementów umożliwiających jej uznanie za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu). Dotyczy to zwłaszcza istotnego elementu jakim jest określenie ceny konkretnego świadczenia lub określenie sposobu jej skalkulowania.   Skoro przy realizacji Programu nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu VAT (w tym brak jest „ceny” świadczenia) to oznacza to, że dofinansowanie otrzymane przez Gminę z WFOŚiGW nie jest (będzie) związane z jakimkolwiek świadczeniem przez Gminę (zwłaszcza na rzecz Mieszkańców) i nie może mieć wpływu na cenę świadczenia.   Z okoliczności realizacji Programu wynika, że dofinansowaniem pokrywane są koszty związane z realizacją zadania w zakresie usuwania oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest (dofinansowanie ma pokrywać koszty realizacji Programu). Przyznane Gminie dofinansowanie nie będzie więc stanowiło dopłaty do ceny, lecz zwrot poniesionych wydatków. Należy uznać, że dofinansowanie będzie mieć charakter kosztowy (będzie stanowiło w istocie refundację poniesionych kosztów).   Mając zatem na uwadze opis zdarzenia przedstawiony przez Gminę stwierdzić należy, że w przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania z WFOŚiGW, przedmiotowe dofinansowanie nie powinno zostać przez Gminę opodatkowane VAT. Dofinansowanie nie będzie stanowiło obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 uptu i tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT (w związku z czym Gmina nie będzie zobowiązana odprowadzać VAT w związku z uzyskaniem dofinansowania z WFOŚiGW).   Wreszcie, skoro Gmina realizując Program nie występuje (nie będzie występować) w charakterze podatnika VAT i nie świadczy (nie będzie świadczyć) na rzecz Mieszkańców usług podlegających opodatkowaniu VAT, to Gminie nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Programu (w tym faktur wystawionych przez Wykonawcę Programu).   Skoro bowiem Gmina nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu VAT w ramach realizacji Programu to nie może wystąpić sytuacja, w której wydatki poniesione w ramach realizacji Programu (w szczególności udokumentowane fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu) będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.   Wynika to wprost z art. art. 86 ust. 1 uptu zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114 art.119 ust. 4 art.120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   W świetle powyższej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi VAT. Taki związek w niniejszej sprawie z kolei nie zachodzi.   Gminie nie będzie zatem przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT, związanego z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Programu, w szczególności wydatki udokumentowane fakturą wystawianą przez Wykonawcę Programu.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie: -        uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe; -        określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku udzielania Uczestnikom Projektu dotacji celowych oraz stwierdzenia, czy z tego tytułu powstaną po stronie Gminy obowiązki na gruncie przepisów z zakresu podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – jest prawidłowe; -        uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu realizacji zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest nieprawidłowe; -        określenia, czy Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu w przypadku realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest nieprawidłowe; -        opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania z WFOŚiGW (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – jest nieprawidłowe; -        prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych w zakresie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) – jest nieprawidłowe.   Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również: 1)    przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2)    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3)    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.   W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.   Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.  W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.   Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów/świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru/usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).   W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.   Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.   Jednostki samorządu terytorialnego nie są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.   Tym samym, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.   W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: -        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz -        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.   Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.  Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.   Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje: 1)    podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2)    koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.   Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot: 1)    stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; 2)    udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży; 3)    otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.   Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.   Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) podlegają czy też nie podlegają opodatkowaniu istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.   Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.   Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.   Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.   Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.   Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.   Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje (dotacje) bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.   Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacji i subwencji bezpośrednio związanych z ceną”.   W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).   I tak, w wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.   Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.   Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik „dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT”.   Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Zatem dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.   Stwierdzić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.   Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach wykonywania zadań własnych, Gmina podejmuje działania mające na celu usunięcie z jej terytorium wyrobów niebezpiecznych czy też szkodliwych, w tym wyrobów zawierających azbest. W tym zakresie Gmina podejmuje działania, które mają docelowo spowodować, że z terytorium Gminy (w tym przede wszystkim z nieruchomości Mieszkańców Gminy) zostaną usunięte wyroby zawierające azbest. Realizacja zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest następuje na różne sposoby, w szczególności: 1)    Gmina realizuje zadanie w tym zakresie wyłącznie ze środków własnych na podstawie stosownej procedury określonej w uchwale Rady Gminy; 2)    Gmina stara się pozyskać na ten cel środki zewnętrzne (finansowanie zewnętrzne) i w tym celu Gmina składa wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) o udzielenie dofinansowania.   Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.   Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.   Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej i wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 1 i 3 ww. przepisu).   Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r. poz. 888 ze zm.), zgodnie z którą gminy obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 3 ust. 2 pkt 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).   Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2021 r. poz. 779 ze zm.), zgodnie z którą są to odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowalnymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.   Azbest (pył i włókna) został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 4 do ww. ustawy o odpadach, w którym skatalogowane zostały „składniki, które mogą powodować, że odpady są odpadami niebezpiecznymi”.   Z zacytowanych regulacji wynika w sposób jednoznaczny, że odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. W związku z powyższym brak podstaw aby twierdzić, że czynności objęte wnioskiem należą do zadań własnych Gminy realizowanych w reżimie władztwa publicznego.   Z okoliczności sprawy, dotyczących realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu wynika, że Regulamin w sprawie zasad udzielenia dotacji celowej z budżetu Gminy na zadania polegające na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy przewiduje możliwość udzielenia przez Gminę dotacji celowej na dofinansowanie kosztów koniecznych do realizacji zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy, w szczególności: demontaż wyrobów zawierających azbest przez przedsiębiorców posiadających stosowne decyzje uprawniające do pracy z odpadami zawierającymi azbest; transport wyrobów zawierających azbest na właściwe składowisko odpadów wykonany przez uprawnionego przedsiębiorcę; koszt utylizacji wyrobów zawierających azbest. Podmiotami, które mogą ubiegać się o dotację celową są: podmioty nie zaliczone do sektora finansów publicznych, w szczególności osoby fizyczne, wspólnoty mieszkaniowe, osoby prawne, przedsiębiorcy oraz jednostki sektora finansów publicznych, będące gminnymi lub powiatowymi osobami prawnymi. Udzielenie dotacji celowej następuje na podstawie umowy zawartej przez Gminę z Uczestnikiem Projektu (który wcześniej złożył stosowny wniosek i który to wniosek przeszedł pozytywną weryfikację). Wysokość dotacji celowej na jednego Uczestnika Projektu – zgodnie z Uchwałą i Regulaminem wynosi 70% kosztów poniesionych przez Uczestnika Projektu, jednakże nie więcej niż 2 000 zł. Rozpoczęcie realizacji zadania, w tym ponoszenie wydatków, nie może nastąpić przed zawarciem umowy o udzielenie dotacji celowej pomiędzy Gminą a Uczestnikiem Projektu. Uczestnicy Projektu we własnym zakresie poszukują firm (podmiotów), które wykonują czynności związane z usunięciem wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości. Uczestnicy Projektu we własnym zakresie podpisują umowy z tymi firmami (podmiotami) oraz samodzielnie się z nimi rozliczają. Oznacza to zatem, że faktury (z tytułu realizacji działań polegających na usuwaniu wyrobów zawierających azbest) będą wystawiane bezpośrednio na Uczestników Projektu (względnie nastąpi udokumentowanie w inny sposób zgodny z przepisami w zakresie VAT). Po wykonaniu świadczenia i uregulowaniu należności przez Uczestnika Projektu na rzecz firmy (podmiotu), która dokonała usunięcia wyrobów zawierających azbest, Uczestnik Projektu jest uprawniony do złożenia wniosku o płatność dotacji celowej. W celu faktycznej wypłaty dotacji celowej przez Gminę na rzecz Uczestnika Projektu, konieczne jest m.in.: zakończenie realizacji inwestycji polegającej na usunięciu wyrobów zawierających azbest u danego Uczestnika Projektu; złożenie przez Uczestnika Projektu wniosku o płatność; przedłożenie przez Uczestnika Projektu kopii (poświadczonych za zgodność z oryginałem) udokumentowanych kosztów inwestycji (faktur lub rachunków potwierdzających poniesione nakłady z dowodami zapłaty); przedłożenie przez Uczestnika Projektu karty przekazania odpadu, potwierdzającej odbiór odpadów zawierających azbest przez uprawnione składowisko; oświadczenie uprawnionego przedsiębiorcy o wykonaniu zadania zgodnie z wymogami ochrony środowiska. Wypłata dotacji celowej na rzecz Uczestnika Projektu przez Gminę następuje w terminie 30 dni od daty prawidłowego złożenia wniosku o płatność. Przyznawanie dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu odbywa się do wysokości środków finansowych przeznaczonych na realizację zadania (w zakresie usuwania azbestu) w budżecie Gminy na dany rok. Gmina nie uczestniczy w wyłanianiu przez Uczestników Projektu firm dokonujących czynności związanych z usuwaniem azbestu. Gmina występuje (będzie występować) w ww. zadaniu wyłącznie jako podmiot, który dysponuje i przekazuje dotacje celowe na rzeczy Uczestników Projektu. Gmina będzie jedynie przekazywać Uczestnikom Projektu dotacje celowe (środki pieniężne). Gmina nie będzie zapewniać Uczestnikom Projektu jakichkolwiek towarów lub usług, a Uczestnicy Projektu nie będą przekazywać na rzecz Gminy jakichkolwiek środków pieniężnych.   Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące ww. formy Projektu odnoszą się do stwierdzenia, czy Wnioskodawca powinien zostać uznany za podatnika z tytułu realizacji zadania, określenia, czy w tym przypadku Gmina będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu oraz rozstrzygnięcia, czy z tego tytułu powstaną po stronie Gminy obowiązki na gruncie przepisów z zakresu podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2 i 3).   W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, np. wykonana usługa, a nie przekazanie dotacji na rzecz Uczestnika Projektu.   W odniesieniu do powyższego – raz jeszcze należy podkreślić – że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.   Mając na uwadze powyższe, w kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przekazania przez Gminę dotacji celowych należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż: -        Uczestnik Projektu samodzielnie poszukuje i dokonuje wyboru firmy (podmiotu), który wykonuje czynności związane z usunięciem wyrobów zawierających azbest z jego nieruchomości; -        faktury VAT z tytułu realizacji działań polegających na usuwaniu wyrobów zawierających azbest będą wystawiane bezpośrednio na Uczestnika Projektu; -        Gmina przyznaje Uczestnikowi Projektu środki (dotację celową) na usunięcie wyrobów zawierających azbest z jego nieruchomości stanowiącą określony procent całkowitych kosztów tego usunięcie, pozostałą część wydatków Uczestnik Projektu finansuje z własnych środków, -        Uczestnicy Projektu objęci realizowanym zadaniem nie będą zobowiązani do uiszczenia wynagrodzenia, ani wkładu własnego na rzecz Gminy z tytułu przekazania środków to pomiędzy Gminą a jej Uczestnikami Projektu dochodzi jedynie do zwrotu części kosztów poniesionych przez Uczestników w związku z usunięciem wyrobów zawierających azbest z ich nieruchomości. Zatem w tym przypadku nie będziemy mieli do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a przekazywanych środków finansowych nie będzie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi/dokonanej dostawy towarów na rzecz Uczestników Projektu.   Zatem dotacja celowa, którą Gmina przekazuje Uczestnikom Projektu, nie będzie stanowiła dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nie będzie nabywać towarów ani usług i nie będzie odsprzedawać ich dalej na rzecz Uczestnika Projektu.   Zatem nie dojdzie po stronie Gminy do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług.   W konsekwencji przekazanie środków pieniężnych w postaci dotacji celowej na rzecz Uczestników Projektu, nie będzie podlegało opodatkowaniu – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – bowiem nie wystąpi bezpośredni związek z jakimkolwiek świadczeniem realizowanym na ich rzecz.   Podsumowując, realizacja przez Gminę opisanego zadania polegającego na udzielaniu Uczestnikom Projektu dotacji celowych na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest na podstawie Uchwały i Regulaminu, nie następuje/nie będzie następować w ramach statusu podatnika VAT. Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywać jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku udzielania Uczestnikom Projektu dotacji celowych na podstawie Uchwały i Regulaminu oraz z tego tytułu nie powstają/nie powstaną po stronie Gminy jakiekolwiek obowiązki na gruncie przepisów ustawy.   W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 oraz 3, należało uznać za prawidłowe.   Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do realizacji przez Gminę zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z wykorzystaniem środków zewnętrznych, tj. dofinansowania z WFOŚiGW.   Z opisu sprawy, dotyczącego tej formy zadania, wynika, że Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie do WFOŚiGW w zakresie realizacji zadania pn. „(…)”. W przypadku przyznania Gminie dofinansowania – Gmina wyłoni wykwalifikowanego Wykonawcę Programu, który dokona profesjonalnego usunięcia wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców. Pomiędzy Gminą a Wykonawcą Programu zostanie zawarta stosowna umowa, której przedmiotem będzie przede wszystkim: usuwanie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców poprzez ich demontaż, zbieranie, transport i unieszkodliwienie (utylizację) z terenu Gminy. Gmina wskaże adresy nieruchomości, z których Wykonawca Programu będzie zobowiązany usunąć wyroby zawierające azbest. Po wykonaniu stosownych prac Wykonawca Programu wystawi na Gminę fakturę dokumentującą wykonanie usługi usunięcia azbestu z nieruchomości niektórych Mieszkańców Gminy, a Gmina będzie zobowiązana do uregulowania należności względem Wykonawcy Programu. Zakłada się, że realizacja Programu będzie finansowana w blisko 59% ze środków własnych Gminy i w około 41% ze środków pochodzących z dofinansowania z WFOŚiGW (ostateczny stosunek procentowy może ulec zmianie). Gmina nie zawiera pisemnych umów cywilnoprawnych z Mieszkańcami, ani nie zakłada, że takie pisemne umowy będą zawierane. Mieszkańcy, którzy chcą wziąć udział w Programie zobowiązani są złożyć wniosek do Gminy. Decydować będzie w szczególności kolejność złożenia wniosków oraz spełnienie warunków. W ten sposób zostanie wyłoniona grupa Mieszkańców, u których Wykonawca Programu dokona usunięcia wyrobów zawierających azbest. Zasady realizacji Programu będą (są) identyczne dla wszystkich Mieszkańców. Mieszkańcy Gminy – z nieruchomości których usuwane są wyroby zawierające azbest w ramach realizacji Programu – nie ponoszą (nie będą ponosić) żadnej odpłatności na rzecz Gminy, w tym nie będą partycypować w kosztach Programu.   Przy tak przedstawionym opisie sprawy, dotyczącym realizacji zadania przy wykorzystaniu środków zewnętrznych z WFOŚiGW, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. stwierdzenia czy Wnioskodawca powinien zostać uznany za podatnika z tytułu realizacji zadania oraz określenia, czy Gmina w tym przypadku będzie wykonywać jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 5).   Mając na uwadze treść przytoczonych powyżej przepisów oraz przedstawione okoliczności, dotyczące przedmiotowej formy Programu, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, (tj. odsprzedażą usług w zakresie usuwania azbestu zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu – Wykonawcy Programu wyłonionego zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych na rzecz Mieszkańców Gminy, którzy zakwalifikują się do realizowanego zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem, nabywa przedmiotowe usługi od wyłonionego w postępowaniu przetargowym Wykonawcy Programu we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z Wykonawcą Programu na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz Mieszkańców. Sam fakt, że Gmina nie zawiera i nie będzie zawierała umów cywilnoprawnych z Mieszkańcami na realizację ww. przedsięwzięcia, a podstawę do podjęcia stosownych działań przez Gminę w tym zakresie stanowią wnioski złożone przez zainteresowanych Mieszkańców, nie powoduje, że Gmina w tym przypadku działa jako organ publiczny realizujący zadania własne. Podkreślenia wymaga, że Gmina będzie realizowała powyższe czynności na rzecz Mieszkańców, którzy złożą stosowne wnioski, a zatem odbiorcami usług w ramach Projektu nie są wszyscy Mieszkańcy Gminy. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (a nie właściciele nieruchomości) dokona wyboru Wykonawcy Programu, który dokona profesjonalnego usunięcia wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców i zawrze z nim umowę, a Wykonawca Programu wystawi na Gminę fakturę dokumentującą wykonanie usługi usunięcia azbestu z nieruchomości niektórych Mieszkańców Gminy. Potwierdza to, że Gmina aktywnie uczestniczy w świadczeniu tej usługi.   W przedmiotowej sprawie występują zatem skonkretyzowane świadczenia, które będą realizowane między dwiema stronami czynności, tj. między Gminą, która zobowiązała się do wykonania określonych zadań na rzecz właścicieli nieruchomości, a właścicielami nieruchomości, z których usuwane będą wyroby zawierające azbest. W związku z powyższym należy uznać, że świadczenia, do wykonania których Gmina zobowiązała się w ramach wniosków złożonych przez Mieszkańców, będą stanowiły odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.   Podsumowując, Gmina realizując zadanie w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców Gminy z wykorzystaniem środków zewnętrznych, działa/będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy oraz nie korzysta/ nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy. Czynności wykonywane przez Gminę w zakresie usuwania azbestu z nieruchomości należących do Mieszkańców Gminy, stanowią/będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.   W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4 i 5 należało uznać za nieprawidłowe.   Kolejna wątpliwość Gminy dotycząca zadania realizowanego z wykorzystaniem środków zewnętrznych odnosi się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania z WFOŚiGW (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).   Jak już powyżej wskazano, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.   W niniejszym przypadku, co udowodniono powyżej – mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, (tj. odsprzedażą usług w zakresie usuwania azbestu zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu – Wykonawcy Programu, wyłonionego zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych na rzecz Mieszkańców Gminy).   Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel niż zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest. Gmina z tytułu realizacji działań polegających na usuwaniu wyrobów zawierających azbest na zasadach przyjętych w Programie nie uzyskuje żadnych przychodów (dochodów). Mieszkańcy Gminy – z nieruchomości których usuwane są wyroby zawierające azbest w ramach realizacji Programu – nie ponoszą (nie będą ponosić) żadnej odpłatności na rzecz Gminy, w tym nie będą partycypować w kosztach Programu. W przypadku braku dofinansowania z pewnością zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest będzie realizowane na podstawie (w trybie) Uchwały i Regulaminu do wysokości kwoty przewidzianej w budżecie Gminy na ten cel. Wysokość dofinansowania z WFOŚiGW będzie uzależniona od ilości zebranych Megagram wyrobów zawierających azbest od Mieszkańców. Gmina nie jest zobowiązana do bieżącego rozliczania się ze środków pieniężnych, ale musi spełnić określone warunki, żeby po zrealizowaniu zadania w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest, otrzymać dofinansowanie z WFOŚiGW. Jeśli Gmina nie zrealizuje Programu to nie otrzyma dofinansowania. W przypadku braku dofinansowania z WFOŚiGW z pewnością zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest będzie realizowane, ale w trybie Uchwały i Regulaminu do wysokości kwoty przewidzianej w budżecie Gminy na ten cel. Gmina zatem nie pobierałaby opłat od Mieszkańców, a jedynie przyznawałaby dotację celową. Otrzymane dofinansowanie nie może zostać przeznaczone na ogólną działalność Gminy.   Powyższe wskazuje, że środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na usuwaniu azbestu z nieruchomości niektórych Mieszkańców Gminy. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca – Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel niż zadanie związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest. W przypadku niezrealizowania Programu Gmina nie otrzyma dofinansowania.   W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz Uczestników, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach Programu.   Wnioskodawca wskazał, iż zakłada się, że realizacja Programu będzie finansowana w blisko 59% ze środków własnych Gminy i w około 41% ze środków pochodzących z dofinansowania z WFOŚiGW (ostateczny stosunek procentowy może ulec zmianie). Z opisu sprawy wynika również, że Mieszkańcy Gminy – z nieruchomości których usuwane są wyroby zawierające azbest w ramach realizacji Programu – nie ponoszą (nie będą ponosić) żadnej odpłatności na rzecz Gminy, w tym nie będą partycypować w kosztach Programu.   Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.   Zatem dofinansowanie przyznane Gminie w celu realizacji zadania, stanowiące pokrycie cen usług świadczonych na rzecz Mieszkańców, stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.   Podsumowując, w przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania z WFOŚiGW, przedmiotowe dofinansowanie, stanowi/stanowić będzie podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług usuwania wyrobów zawierających azbest. Zatem otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację przedmiotowego zadania stanowi/będzie stanowiło wynagrodzenie za świadczenie usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Gmina w związku z otrzymaniem dofinansowania powinna odprowadzić podatek VAT.   Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 6, należało uznać za nieprawidłowe.   Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych w zakresie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.   W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a)    nabycia towarów i usług, b)    dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.   Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).   Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.   Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.   Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.   Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem, jak wyżej wskazano, świadczenia, polegające na realizacji zadania związanego z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości Mieszkańców Gminy, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz – jak rozstrzygnięto powyżej – będą opodatkowane podatkiem od towarów, gdyż ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia tych usług. Nabywane przez Gminę towary i usługi będą więc wykorzystywane do ww. czynności opodatkowanych. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, po wykonaniu stosownych prac Wykonawca Programu wystawi na Gminę fakturę dokumentującą wykonanie usługi usunięcia azbestu z nieruchomości niektórych Mieszkańców Gminy. A więc, na otrzymanej przez Gminę z tego tytułu fakturze, jako nabywca, będzie widniała Gmina – czynny podatnik podatku VAT.   Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji Programu z wykorzystaniem środków zewnętrznych w zakresie wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Wykonawcę Programu. Przy czym prawo to będzie przysługiwać o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.   Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7, również należało uznać za nieprawidłowe.   Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.   Interpretacja dotyczy: -        zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz -        zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).   Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.