0112-KDIL1-2.4012.644.2020.2.PG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie akceptacji zapłaty podatku VAT w formie split payment – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie akceptacji zapłaty podatku VAT w formie split payment. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Dnia 7 marca 2018 r. Wnioskodawca podpisał 2 umowy na leasingi operacyjne z S.A., których przedmiotami są: ciągnik siodłowy (wartość netto x €) i naczepa (wartość netto y €). Miesięcznie Wnioskodawca otrzymuje faktury za raty leasingowe, wartość netto i brutto w walucie euro. Faktury zawierają także wartość podatku VAT w PLN przeliczonego wg kursu średniego NBP. Płatności za wystawione faktury były opłacane brutto w walucie euro na konto walutowe dla wystawcy – S.A. W listopadzie 2020 r. Wnioskodawca dokonał płatności split payment, tzn. kwoty netto w walucie euro zostały zapłacone na konto walutowe natomiast kwota podatku VAT zapłacona w PLN na konto złotówkowe w formie split payment. Od tej pory S.A. wysyła do Wnioskodawcy wezwania do zapłaty kwoty VAT ale w walucie euro na konto walutowe. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy S.A. ma prawo nieakceptować zapłaty podatku VAT za raty leasingowe, tj. faktury w formie split payment, gdzie VAT płacony jest w PLN, mimo, że faktury w całości zostały wystawione w walucie euro a wartość podatku VAT jest przeliczona na PLN? Zdaniem Wnioskodawcy, od momentu pojawienia formy płatności split payment Wnioskodawca stara się ją wdrażać i przyzwyczajać kontrahentów, jedyny opór stawiła S.A. Wnioskodawcy wydaje się, że tym bardziej powinni ją zaakceptować z uwagi na kwotę leasingów za środki trwałe. Na chwilę obecną Wnioskodawca został wezwany do zapłaty VAT-u na ich warunkach, za jakiś czas, podatek VAT będzie formą szantażu aby mógł wykupić pojazdy. Dlatego Wnioskodawca prosi o pisemną interpretację w tej sprawie. Ponadto Wnioskodawca załączył do wglądu umowy leasingowe, kopie faktur oraz potwierdzenie płatności za interpretację. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy). Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Regulacje dotyczące mechanizmu podzielonej płatności obowiązują od dnia 1 lipca 2018 r. i tak w świetle art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności. W myśl art. 108a ust. 1a ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r. – przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Natomiast zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r. – przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania. Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a ust. 1b ustawy). W myśl art. 108a ust. 2 ustawy, zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że: zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT; zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób. Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą: sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem; sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1; wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1; otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4. Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Zakres informacji jakie powinna zawierać faktura, wskazany został w art. 106e ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r. – w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”. Stosownie do art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2020 r., poz. 424, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy: stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji. Natomiast w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r. – w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania. Jednocześnie w myśl art. 106e ust. 12 i 13 ustawy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik wystawił fakturę z naruszeniem ust. 1 pkt 18a, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Przepisu ust. 12 nie stosuje się, jeżeli zapłata kwoty odpowiadającej kwocie podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na fakturze, została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Ponadto zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Na podstawie art. 105a ust. 3 pkt 6 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do nabycia towarów, za które podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Ze złożonego wniosku wynika, że w dniu 7 marca 2018 r. Wnioskodawca podpisał 2 umowy na leasingi operacyjne z S.A., których przedmiotami są: ciągnik siodłowy (wartość netto x €) i naczepa (wartość netto y €). Miesięcznie Wnioskodawca otrzymuje faktury za raty leasingowe, wartość netto i brutto w walucie euro. Faktury zawierają także wartość podatku VAT w PLN przeliczonego wg kursu średniego NBP. Płatności za wystawione faktury były opłacane brutto w walucie euro na konto walutowe dla wystawcy – S.A. W listopadzie 2020 r. Wnioskodawca dokonał płatności split payment, tzn. kwoty netto w walucie euro zostały zapłacone na konto walutowe natomiast kwota podatku VAT zapłacona w PLN na konto złotówkowe w formie split payment. Od tej pory S.A. wysyła do Wnioskodawcy wezwania do zapłaty kwoty VAT ale w walucie euro na konto walutowe. Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy S.A. ma prawo nieakceptować zapłaty podatku VAT za raty leasingowe, tj. faktury w formie split payment, gdzie VAT płacony jest w PLN, mimo, że faktury w całości zostały wystawione w walucie euro a wartość podatku VAT jest przeliczona na PLN. W tym miejscu podkreślić należy, że podstawowym założeniem mechanizmu podzielonej płatności jest rozdzielenie zapłaty należności przelewem na dwa strumienie, tj.: kwotę odpowiadającą całości albo części kwoty podatku VAT wykazanej na fakturze, która trafia na specjalny rachunek dostawcy, zwany rachunkiem VAT, oraz kwotę odpowiadającą całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wykazanej na fakturze, która jest przelewana na zasadach ogólnych lub jest rozliczana w inny sposób. Istota nowego rozwiązania wprowadzonego od dnia 1 listopada 2019 r. polega na tym, że płatność za nabycie towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą o kwocie brutto wyższej niż 15 000 zł, musi być dokonana przez nabywcę za pomocą komunikatu przelewu, aby można było mówić o zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności i uniknąć sankcji podatkowych związanych z brakiem jego zastosowania. Zapłata w MPP zapewni otrzymanie przez dostawcę/usługodawcę kwoty odpowiadającej kwocie VAT wykazanej na fakturze na specjalny rachunek VAT prowadzony dla jego rachunku rozliczeniowego. Przy czym co ważne w sprawie równolegle nadal funkcjonuje wprowadzony ustawą z dnia 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 62, z późn. zm.) dobrowolny mechanizm podzielonej płatności obejmujący pozostałe towary i usługi, a także towary i usługi wymienione w załączniku nr 15, jeśli faktura dokumentująca ich nabycie opiewa na kwotę nieprzekraczająca 15 000 zł. Zatem z powołanych wyżej przepisów wynika, że podzielona płatność będzie musiała być zastosowana przez nabywcę przy regulowaniu należności, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki: przedmiotem transakcji są towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy, kwota należności brutto wykazana na fakturze dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług z załącznika nr 15 do ustawy przekracza 15 000 zł, czynność jest dokonywana na rzecz podatnika. Pamiętać jednak trzeba, że to nabywca musi weryfikować przedmiot i wartość transakcji, bowiem to on inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. W przypadku płatności w obcych walutach nie jest możliwe dokonanie zapłaty na rachunek VAT w walutach innych niż PLN. Umówienie się na transakcję w walucie innej niż PLN nie zwalnia jednak z obowiązku stosowania obligatoryjnego MPP. Dla ustalenia, czy wartość brutto faktury przekracza limit wskazany do stosowania obowiązkowego MPP (15 000 zł), jeżeli wartość brutto faktury jest wskazana w walucie obcej, należy stosować kursy walut zgodnie z zasadami przyjętymi w ustawie, tj. do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania. Mając na uwadze treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji gdy dana transakcja nie spełnia warunków w celu zastosowania obligatoryjnego MPP (np. wartość faktury jest poniżej 15 000 zł lub nie dotyczy ona towarów/usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy) to transakcja taka podlega rozliczaniu na ogólnych zasadach. W zakresie takich transakcji nabywca może jednak zastosować mechanizm podzielonej płatności na zasadzie dobrowolności. Jednocześnie podkreślić należy, że przyznanie inicjatywy co do wyboru stosowania mechanizmu podzielonej płatności płacącemu nie oznacza, że sprzedawca nie będzie mógł zastrzec w umowie, że nie chce stosować takiej formy rozliczeń. Kontrahenci mają w tym zakresie swobodę, wynikającą z zasady swobody umów i sami decydują w jaki sposób dokonują rozliczeń przeprowadzanych transakcji. Postanowienia umowne kontrahentów wywołują przy tym skutki tylko na poziomie relacji kontraktowej między kontrahentami i nie wpływają na regulacje ustawy wprowadzającej MPP. W tym miejscu należy wskazać na zasadę swobody umów wynikającą z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). W świetle tego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższego przepisu wynika, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Zatem w sytuacji gdy zarówno Wnioskodawca jak i S.A. zdecydują się w sposób dobrowolny na zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności – odnośnie płatności wynikających z zawartych umów leasingu – to w tej sytuacji istnieje możliwość regulowania faktur za pomocą tej metody. Jednakże z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie wynika, aby kontrahenci (w tym przypadku zarówno Wnioskodawca jak i S.A.) doszli do porozumienia w sprawie formy płatności. Wręcz przeciwnie, z informacji przedstawionych we wniosku wynika że S.A. nie wyraziła zgody na regulowanie płatności za pomocą mechanizmu podzielonej płatności (bowiem mimo zapłaty przez Wnioskodawcę przy zastosowaniu tej metody to S.A. wysyła do Wnioskodawcy wezwania do zapłaty kwoty VAT w walucie euro na konto walutowe). Zatem w tym przypadku S.A. ma prawo do odmowy przyjęcia płatności przy zastosowaniu metody split payment. Bowiem – jak już wyżej zostało wskazane – zastosowanie dobrowolnego mechanizmu podzielonej płatności odbywa się na zasadzie swobody umów (na co zgodę muszą wyrazić obie strony transakcji), co nie oznacza, że sprzedawca nie będzie mógł zastrzec, że nie chce stosować takiej formy rozliczeń. Reasumując, S.A. może nieakceptować zapłaty podatku VAT za raty leasingowe, tj. faktury w formie split payment, gdzie VAT płacony jest w PLN, mimo że faktury w całości zostały wystawione w walucie euro a wartość podatku VAT jest przeliczona na PLN. Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Dodatkowo, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zauważyć, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę. Zatem tut. Organ wskazuje, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a; w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.