0112-KDIL2-2.4011.662.2021.2.AA

INTERPRETACJA  INDYWIDUALNA Na  podstawie  art.  13  §  2a,  art.  14b  §  1  ustawy  z  dnia  29  sierpnia  1997  r.  Ordynacja  podatkowa  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  1540  ze  zm.)  Dyrektor  Krajowej  Informacji  Skarbowej  stwierdza,  że  stanowisko  Wnioskodawcy  przedstawione  we  wniosku  z  dnia  1  sierpnia  2021  r.  (data  wpływu  1  sierpnia  2021  r.)  o  wydanie  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  dotyczącej  podatku  dochodowego  od  osób  fizycznych  w  zakresie  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  generowanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  (tzw.  IP  Box)  –  jest  prawidłowe.   UZASADNIENIE   W  dniu  1  sierpnia  2021  r.  wpłynął  do  tutejszego  organu  ww.  wniosek  –  uzupełniony  pismem  z  5  października  2021  r.  (data  wpływu  6  października  2021  r.)  –  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej  dotyczącej  podatku  dochodowego  od  osób  fizycznych  w  zakresie  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  generowanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  (tzw.  IP  Box).    We  wniosku  przedstawiono  następujący  stan  faktyczny  oraz  następujące  zdarzenia  przyszłe.   Wnioskodawca  prowadzi  jednoosobową  działalność  gospodarczą  od  1  marca  2019  r.  pod  firmą  (…).    Przedmiotowa  działalność  dotyczy  tworzenia  oprogramowania  od  samego  początku  prowadzenia  działalności  gospodarczej.  Wnioskodawca  ma  nieograniczony  obowiązek  podatkowy  w  Polsce  w  rozumieniu  art.  3  ust.  1  ustawy  z  dnia  26  lipca  1991  r.  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  (Dz.U.  2020  poz.  1426  ze  zm.,  dalej  zwana  „ustawa  o  PIT”)  i  rozlicza  się  na  podstawie  podatkowej  księgi  przychodów  i  rozchodów,  a  wybrana  przez  Niego  forma  opodatkowania  to  podatek  liniowy  19%.    Wnioskodawca  wnosi  o  wydanie  indywidualnej  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  w  zakresie  możliwości  skorzystania  z  preferencyjnej  stawki  opodatkowania  5%  na  podstawie  art.  30ca  ustawy  o  PIT.    Głównym  przedmiotem  działalności  Wnioskodawcy  jest  wytwarzanie  programów  komputerowych.  Wnioskodawca  realizuje  projekty  programistyczne  począwszy  od  etapu  analizy  potrzeb  Kontrahenta,  poprzez  projektowanie,  implementację,  testy,  wdrożenie  oraz  asystę  przy  uruchomieniach  testowych  i  produkcyjnych.  W  dalszych  etapach  świadczone  są  usługi  wsparcia  w  modernizacji  wdrożonych  systemów.  Zlecenia  programistyczne  realizowane  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej,  nie  są  wykonywane  pod  kierownictwem  Kontrahenta.  Wnioskodawca  ma  możliwość  wykonywania  zleceń  zdalnie,  w  różnych  miejscach  oraz  czasie,  a  także  nie  jest  On  związany  sztywnymi  godzinami  pracy.  Jednakże  ze  względu  na  specyfikę  świadczonych  usług  istnieje  możliwość  uzgodnienia  miejsca  i  czasu  realizacji  zlecenia  pomiędzy  Wnioskodawcą,  a  Kontrahentem.    Należy  podkreślić,  że  w  związku  z  tak  wykonywaną  działalnością  Wnioskodawca  ponosi  ryzyko  gospodarcze  zarówno  w  kontekście  odpowiedzialności  za  jakość  i  ewentualne  wady  świadczonych  usług,  jak  i  zmian  Kontrahentów,  niepewności  efektu  i  metod  dojścia  do  umówionego  rezultatu.  W  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  Wnioskodawca,  na  podstawie  posiadanej  wiedzy  z  zakresu  technologii  informatycznych  oraz  doświadczenia  w  zakresie  przygotowywania  rozwiązań  związanych  z  tworzeniem  programów  komputerowych,  realizuje  zlecenia  programistyczne  na  rzecz  swoich  Kontrahentów.    Na  potrzeby  opisu  stanu  faktycznego  Wnioskodawca  podzielił  swoją  działalność  na  poszczególne  etapy:  1.    Planowanie,  analiza  i  projektowanie  oprogramowania  –  szczegółowa  analiza  indywidualnych  potrzeb  danego  Kontrahenta  lub  użytkownika  programu,  zapoznanie  się  ze  specyfiką  jego  branży  oraz  zbadanie  i  zaprojektowanie  możliwych  rozwiązań,  dobranie  odpowiednich  technologii  do  wytworzenia  oprogramowania  i  metod  jego  implementacji; 2.    Praca  nad  wytworzeniem  programu  i  jego  implementacja  –  tworzenie  nowych  funkcjonalności  w  oparciu  o  wyniki  analizy  potrzeb  Kontrahenta  lub  użytkownika  programu  komputerowego,  przygotowywanie  koncepcji  rozwiązania  z  uwzględnieniem  języków  programowania  i  technologii  wybranych  na  etapie  projektowania  oprogramowania.  Przygotowywanie  automatycznych  testów  jednostkowych  oraz  integracyjnych  weryfikujących  poprawność  funkcjonalną  oprogramowania  na  etapie  jego  tworzenia  oraz  zapewniające  możliwość  wykonania  testów  regresyjnych  po  wprowadzeniu  koniecznych  usprawnień,  poprawek  czy  też  optymalizacji  w  kodzie  źródłowym  zidentyfikowanych  na  etapie  testów  systemowych,  wydajnościowych,  obciążeniowych  lub  klienckich  testów  akceptacyjnych.  Wsparcie  Kontrahenta  podczas  wdrażania  oprogramowania  oraz  świadczenie  pomocy  technicznej  w  trakcie  użytkowania  oprogramowania  związane  z  analizą  potencjalnych  błędów  na  etapie  produkcyjnego  działania  oprogramowania  oraz  poprawą  tychże  błędów.  3.    Integracja  oprogramowania  z  innymi  systemami  oraz  wsparcie  wdrożenia  aktualizacji  systemu  –  Wnioskodawca  pracuje  również  nad  kompatybilnością  wytworzonego  programu  z  różnymi  systemami  zewnętrznego  odbiorcy,  a  wraz  z  dalszym  rozwojem  funkcjonalności  związanych  z  oprogramowaniem  wymagane  jest  dostosowanie  każdej  aktualizacji  do  różnych  systemów.    Wnioskodawca  realizuje  zlecenia  programistyczne  na  rzecz  swoich  Kontrahentów,  a  w  szczególności:  -        korzystając  z  języka  programowania  (…)  stworzono  nowe  funkcjonalności  w  aplikacji  służącej  do  wspomagania  produkcji  klienta;  -        korzystając  z  języka  programowania  (…)  stworzono  nowe  funkcjonalności  w  aplikacji  służącej  do  wspomagania  produkcji  klienta;  -        korzystając  z  języka  programowania  (…)  stworzono  nowe  funkcjonalności  w  aplikacji  służącej  do  zarządzania  i  przechowywania  plików  z  obrazkami,  -        korzystając  z  języka  programowania  (…)  stworzono  aplikację  służącą  do  tworzenia  i  realizacji  zamówień  na  indywidualnie  skonfigurowane  kije  golfowe.  Korzystając  z  języka  oprogramowania  (…)  stworzone  zostały  nowe  funkcjonalności  w  aplikacji.    W  ramach  realizowanych  projektów  Wnioskodawca  pełni  także  funkcję  lidera  technicznego.  W  ramach  tego  stanowiska  Wnioskodawca  wykonuje  następujące  czynności:  -        opracowuje  architekturę  funkcjonalności  w  obrębie  projektu;  -        pilnuje,  żeby  kod  tworzony  przez  programistów  w  zespole  spełniał  przyjęte  standardy  programistyczne;  -        na  podstawie  potrzeb  biznesowych  robi  analizę  w  jaki  sposób  mogą  one  zostać  wdrożone  w  projekcie,  często  wiąże  się  z  tym  również  wycena  (określenie  czasochłonności)  wdrożenia  takiego  rozwiązania.    W  wyniku  prowadzonych  prac  powstają  programy  komputerowe  –  utwory  na  gruncie  art.  1  ustawy  z  dnia  4  lutego  1994  r.  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  (t.j.  Dz.  U.  z  2019  r.  poz.  1231  z  późn.  zm.  –  dalej  jako  „ustawa  o  PAIPP”)  będące  utrwaleniem  przejawu  działalności  twórczej  o  indywidualnym  charakterze.  Zgodnie  z  art.  1  ust.  2  pkt  1  ustawy  o  PAIPP  programy  komputerowe  mogą  być  wyrażone  słowem,  symbolami  matematycznymi,  znakami  graficznymi.  Podkreślenia  wymaga,  że  przedmiotem  ochrony  na  zasadach  przewidzianych  w  powyższych  regulacjach  jest  również  utwór  w  wersji  nieukończonej  od  momentu  utrwalenia.  Przedmioty  praw  autorskich  jakimi  są  programy  komputerowe,  podlegają  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  PAIPP.  Zgodnie  z  objaśnieniami  podatkowymi  z  dnia  15  lipca  2019  r.  Ministerstwa  Finansów  dotyczącego  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  wytwarzanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  –  IP  BOX:  pojęcie  „program  komputerowy”  nie  powinno  być  rozumiane  wąsko  lecz  szeroko,  w  szczególności  obejmując  interfejs,  gdy  ten  spełnia  warunek  interoperacyjności  programu  komputerowego  z  oprogramowaniem  i  sprzętem  komputerowym,  co  musi  być  ustalone  w  każdym  przypadku  oddzielnie  na  podstawie  rzeczywistych  ustaleń,  a  nie  tylko  formalnych  postanowień,  na  przykład  umownych.  Holistycznie  i  funkcjonalnie,  program  komputerowy  obejmuje  więc  jego  funkcjonalne  części  składowe,  takie  jak:  kod  źródłowy,  opis  procedur  operacyjnych,  zestawienie  danych  w  informacjach  konwersacyjnych  i  dialogowych  oraz  kod  wynikowy  i  interfejs,  a  także  tezami  znajdującymi  się  w  doktrynie  naukowej,  jak  i  w  orzecznictwie,  stanowiącymi,  że:  -        materiały  są  traktowane  jako  jeden  ze  sposobów  wyrażenia  programu  komputerowego,  pod  warunkiem  że  są  szczegółowe  w  stopniu  umożliwiającym  postępującemu  rutynowo  programiście  „zakodować”  je  do  postaci  kodu  źródłowego  bądź  przeprowadzić  tę  operację  za  pomocą  odpowiedniego  oprogramowania  (A.  Michalak  red.,  Ustawa  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Komentarz,  Warszawa  2019  –  art.  74); -        nie  ma  natomiast  znaczenia,  jaki  kształt  bądź  formułę  przybiorą  w  konkretnym  przypadku  przygotowawcze  materiały  projektowe,  przykładowo  mogą  być  to  odręczne  notatki,  wydruk,  dokumentacja  techniczna,  wytwórcza  bądź  użytkowa  (wyr.  SA  w  Łodzi  z  4.2.2010  r.,  I  ACa  912/09,  niepubl.;  wyr.  SA  w  Łodzi  z  27.2.2013  r.,  I  ACa  1157/12).    Wobec  tego,  mając  na  względzie  szeroką  definicję  programu  komputerowego  Wnioskodawca  twierdzi,  że  każdy  ze  wskazanych  efektów  prac  stanowi  utwór  i  jest  objęty  ochroną  w  rozumieniu  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Wybranie  rozwiązań  dedykowanych  wyłącznie  potrzebom  Kontrahenta  lub  konkretnego  użytkownika,  kompatybilnych  z  jego  branżą  oraz  rzeczywistością  jego  działalności,  wskazuje  jednoznacznie  na  niepowtarzalność  wytworzonego  programu.  Pracując  nad  wytworzeniem  oprogramowania  Wnioskodawca  nabywa,  łączy,  kształtuje  i  wykorzystuje  dostępną  aktualnie  wiedzę  i  umiejętności  dotyczące  narzędzi  informatycznych  i  istniejących  programów  w  celu  wytworzenia  nowych  zastosowań  w  postaci  nowoczesnych  i  unikalnych  systemów  i  aplikacji.  W  ramach  działalności  Wnioskodawca  zdobywa,  poszerza  i  łączy  interdyscyplinarną  wiedzę  z  zakresu  tworzenia  oprogramowania  w  celu  optymalizacji  i  dalszego  rozwijania  stworzonych  przez  niego  systemów  i  aplikacji.  Wytwarzane  przez  Wnioskodawcę  Oprogramowania  opierają  się  na  indywidualnych,  autorskich  pomysłach  i  obejmują  m.in.  zaprojektowanie  algorytmu,  czynność  programowania  (tworzenia  kodu  źródłowego)  oraz  weryfikację,  modyfikację  i  udoskonalanie  dostępnych  rozwiązań  programistycznych.   Działania  te  prowadzone  są  w  metodyczny  sposób,  czego  wymaga  specyfika  tworzenia  programu  komputerowego,  tj.  określenie  celu  jaki  ma  on  spełniać,  ustalenia  sposobu  dojścia  do  danego  celu  (dobór  odpowiednich  rozwiązań  programistycznych  oraz  technologii),  zaplanowanie  prac,  weryfikacja,  zakończenie.  Wnioskodawca  w  ramach  działalności  gospodarczej  prowadzi  w  sposób  systematyczny  prace  twórcze  w  celu  tworzenia  nowych  zastosowań  przy  wykorzystaniu  zasobów  wiedzy.  Działalność  ta  polega  na  tworzeniu  nowych  zastosowań,  które  wcześniej  nie  miały  miejsca,  zarówno  w  ramach  działalności  prowadzonej  bezpośrednio  przez  Wnioskodawcę,  jak  i  Kontrahenta,  na  rzecz  którego  są  realizowane  zlecenia  programistyczne.  Wnioskodawca  w  ramach  bezpośrednio  prowadzonej  działalności  gospodarczej  opracowuje  nowe  programy  komputerowe  na  rzecz  danego  Kontrahenta,  czyniąc  to  z  wykorzystaniem  aktualnie  posiadanej  wiedzy  i  umiejętności,  ale  niekoniecznie  tworzy  innowacyjne  rozwiązania  w  wymiarze  światowym,  gdyż  nie  weryfikuje  On  tego  w  takiej  skali.  Zasobami  wiedzy,  które  Wnioskodawca  wykorzystuje  przy  planowaniu  projektu  są  technologie  informatyczne,  czyli  jego  wiedza  o  oprogramowaniu  i  narzędziach  informatycznych,  występujących  zarówno  w  ogólnym  stanie  nauki,  jak  i  w  środowisku,  w  którym  funkcjonować  ma  program  przez  Niego  wytworzony.  Ustawodawca  jednakże  nie  przewidział  minimalnego  progu  skalowalności  zwiększenia  zasobów  wiedzy,  dlatego  istotny  jest  element  celowościowy,  jaki  Wnioskodawca  uwzględnia  w  swojej  działalności.  W  doktrynie  prawa  autorskiego  podkreśla  się,  że  cecha  twórczości  związana  jest  przede  wszystkim  z  rezultatem  działalności  człowieka  o  charakterze  kreacyjnym  i  jest  spełniona  wówczas,  gdy  istnieje  nowy  wytwór  intelektu.  Oprogramowanie  stworzone  na  rzecz  danego  Kontrahenta  powoduje  stworzenie  zupełnie  nowych  funkcjonalności,  co  oznacza,  że  cecha  twórczości  jest  spełniona.  Wnioskodawca  nie  świadczy  usług  polegających  na  wprowadzaniu  okresowych  i  rutynowych  zmian  do  tworzonego  programu  komputerowego.  Wynika  to  z  faktu,  że  Wnioskodawca  jest  twórcą  swoich  programów,  z  których  osiąga  przychód.  Nadto  czynności  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  nie  są  projektami  powtarzalnymi  –  każdy  nowy  program  komputerowy  wymaga  indywidualnego  podejścia,  tj.  w  szczególności  odpowiedniego  zasobu  wiedzy  i  znajomości  technologii  oraz  ma  dotyczyć  innego  środowiska  programowego,  sprzętowego  lub  biznesowego.  Umowy  zawarte  pomiędzy  Wnioskodawcą  a  danym  Kontrahentem  wskazują,  że  w  zakresie  związanym  z  wytwarzaniem  Oprogramowania  przenoszone  są  wszelkie  prawa  autorskie  do  nich  w  zamian  za  wynagrodzenie  –  otrzymywane  przez  Wnioskodawcę  należności  będą  przychodem  z  tytułu  sprzedaży  majątkowych  praw  autorskich  do  programu  komputerowego.  Wartość  wynagrodzenia  za  przeniesienie  poszczególnych  praw  autorskich  do  Oprogramowania  jest  każdorazowo  określana  na  koniec  okresu  rozliczeniowego  na  podstawie  zaangażowania  Wnioskodawcy  w  prace  nad  określonym  programem  komputerowym.    W  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej,  która  skupiona  jest  na  wytwarzaniu  programów  komputerowych,  Wnioskodawca  ponosi  następujące  wydatki  w  celu  osiągnięcia  przychodów  lub  zachowania  albo  zabezpieczenia  źródła  przychodów:    a)   Koszt  usługi  księgowej  i  doradczej  –  koszt  poniesiony  przez  Wnioskodawcę  na  księgowość  pozwala  na  wyszczególnienie  koniecznej  ewidencji  na  potrzeby  skorzystania  z  preferencyjnej  5%  stawki  podatkowej  (Ulga  IP  Box).  Koszt  ten  jest  nieodzowny,  jeśli  wytwarzane  oprogramowanie  ma  być  wykonywane  zgodnie  z  zasadami  lege  artis.  Ponadto,  dzięki  prowadzeniu  księgowości  przez  specjalistów  Wnioskodawca  ma  więcej  czasu  na  wykonywanie  prac  programistycznych,  co  przekłada  się  na  jakość  tworzonego  programu  komputerowego.  Również  należy  podkreślić,  że  prowadzenie  księgowości  jest  niezbędne  do  prowadzenia  działalności  per  se.  Natomiast  koszt  poniesiony  na  usługi  doradcze  dotyczy  możliwości  skorzystania  z  Ulgi  IP  Box  (zasięgnięcie  porady  prawnej),  jak  i  samego  złożenia  wniosku  o  interpretację.  W  tym  kontekście  Wnioskodawca  będzie  miał  możliwość  otrzymania  odpowiedzi,  czy  jego  działalność  gospodarcza  związana  jest  z  działalnością  badawczo-rozwojową.  Wnioskodawca  traktuje  ten  koszt  jako  stały  element  prowadzenia  przez  siebie  działalności  gospodarczej.    b)   Składki  na  ubezpieczenia  społeczne  –  Wnioskodawca  pod  pojęciem  poniesienia  kosztów  na  „składki  na  ubezpieczenia  społeczne”  rozumie  takie  wydatki  jak  składki  na  ubezpieczenia  społeczne  (emerytalne,  rentowe,  chorobowe,  wypadkowe),  wpłaty  na  Fundusz  Pracy.  Niniejsze  obciążenia  są  obowiązkowe,  aby  móc  prowadzić  legalnie  jednoosobową  działalność  gospodarczą  w  Polsce,  co  w  przypadku  Wnioskodawcy  przekłada  się  na  możliwość  świadczenia  usług  programistycznych.  Również  nie  można  zapominać  o  celu  wymienionych  opłat,  które  mają  za  zadanie  zapewnienie  środków  pieniężnych  w  razie  niemożności  wykonywania  działalności  przez  Wnioskodawcę,  co  w  dłuższej  perspektywie  może  wydłużyć  jego  zdolność  zawodową.    c)    Koszt  serwera  –  serwer  służy  Wnioskodawcy  rozwijaniu  projektu  programistycznego.  Serwer  zapewnia  Wnioskodawcy  dostęp  do  niezbędnych  narzędzi  do  ich  obsługi  czy  zarządzania,  takich  jak  utrzymanie  strony  internetowej,  kont  pocztowych  czy  baz  danych.    d)   Zakup  sprzętu  elektronicznego  –  sprzęt  elektroniczny  (np.  telefon)  –  Wnioskodawca  konsekwentnie  usprawnia  posiadane  urządzenia  poprzez  zakup  stosownego  sprzętu  elektronicznego.  W  szybko  zmieniającym  się  świecie  technologii  niekorzystanie  przez  Wnioskodawcę  z  nowoczesnych  rozwiązań  technologicznych  prowadziłoby  efektywnie  do  spadku  wydajności  jego  pracy.  Dla  przykładu  zakup  telefonu  oprócz  sprawdzania  kompatybilności  oprogramowania  (testowania),  umożliwia  również  konsultację  z  Klientem,  co  służy  personalizacji  tworzonego  oprogramowania  i  kodu,  dostosowaniu  go  do  indywidualnych  potrzeb  Klienta  i  jego  oczekiwań,  co  bez  wątpienia  pozwala  na  maksymalne  spersonalizowanie  produktu.  Z  całą  pewnością  należy  stwierdzić,  iż  przedmioty  te  są  ściśle  związane  z  zawodem  wykonywanym  przez  Wnioskodawcę  i  są  niezbędne  do  prowadzenia  działalności  związanej  z  tworzeniem  programu.    e)   Wyposażenie  biurowe  –  Wnioskodawca  dba  o  ergonomiczne  stanowisko  pracy,  dlatego  jest  zmuszony  ponosić  koszty  związane  z  wyposażeniem  biura  (np.  krzesło  biurowe).  Jak  powszechnie  wiadomo  odpowiednio  przygotowane  miejsce  pracy  pozwala  zoptymalizować  osiągane  wyniki,  stąd  należy  przyjąć  że  wydatki  na  odpowiednie  wyposażenie  biura  są  dla  Wnioskodawcy  kosztami  niezbędnymi  w  prowadzonej  przez  Niego  działalności  gospodarczej.    f)     Zakup  oprogramowania  –  w  trakcie  pisania  kodu  oraz  późniejszego  testowania  zastosowanych  implementacji  wykorzystuje  się  specjalistyczne  narzędzia  (np.  program  antywirusowy),  które  zapewniają  niezbędną  ochronę  przed  wirusami,  oprogramowaniem  szpiegującym  i  niebezpiecznymi  witrynami  internetowymi.  Ochrona  ta  jest  niezwykle  istotna  w  trakcie  tworzonego  oprogramowania.  Aby  było  to  możliwe,  musi  dokonać  stosownych  opłat,  stąd  we  wniosku  pojawił  się  koszt  zakupu  oprogramowania.   Od  1  marca  2019  r.  Wnioskodawca  prowadzi  na  bieżąco  odrębną  od  podatkowej  księgi  przychodów  i  rozchodów  szczegółową  Ewidencję,  o  której  mowa  w  art.  30cb  ustawy  o  PIT.  W  związku  z  tym,  że  przepisy  nie  narzucają  podatnikom  konkretnej  formy  ewidencjonowania  zdarzeń  na  cele  stosowania  preferencji,  sporządzana  jest  ona  techniką  komputerową  w  postaci  arkusza  kalkulacyjnego,  obejmującego  comiesięczne  zestawienie  dokumentów.  Na  koniec  każdego  okresu  rozliczeniowego  kalendarzowego  Wnioskodawca  ustala  dochód  z  każdego  programu  komputerowego.  Równolegle  w  tejże  Ewidencji  Wnioskodawca  wyodrębnia  koszty,  o  których  mowa  w  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  5  ustawy  o  PIT  i  uwzględnia  je  we  wzorze  w  celu  ustalenia  wysokości  wskaźnika  Nexus,  a  następnie  oblicza  podstawę  opodatkowania  preferencyjną  stawką.  Przepis  art.  30ca  ust.  1  ustawy  o  PIT  stanowi,  że  podatek  od  osiągniętego  przez  podatnika  w  ramach  pozarolniczej  działalności  gospodarczej  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  wynosi  5%  podstawy  opodatkowania.   W  piśmie  stanowiącym  uzupełnienie  wniosku  udzielono  odpowiedzi  na  następujące  pytania.   1)  W  przypadku  rozwijania  i  ulepszania  oprogramowania,  czy: a)  Wnioskodawca  jest  właścicielem  lub  współwłaścicielem  oprogramowania,  które  rozwija  i  ulepsza,  jeżeli  nie  –  to  czy  w  stosunku  do  tego  oprogramowania  posiada  wyłączną  licencję,  tj.  umowę,  w  której  zastrzeżono  wyłączność  korzystania  przez  Wnioskodawcę  z  tego  prawa,   Właścicielem  rozwijanego  i  ulepszanego  oprogramowania  komputerowego  lub  jego  części,  o  których  mowa  we  wniosku,  jest  Zleceniodawca,  a  Wnioskodawca  dokonuje  jedynie  jego  rozwinięcia  i  ulepszenia.  Z  chwilą  przekazania  wytworzonego  oprogramowania  i  jego  składowych  Kontrahentowi,  Wnioskodawca  przekazuje  na  jego  rzecz  wszelkie  prawa  autorskie  do  tego  oprogramowania.  Wnioskodawcy  nie  będą  przysługiwały  (także  pochodzące  z  licencji)  prawa  do  programu,  do  którego  prawa  autorskie  już  przeniesiono,  nawet  w  przypadku  jego  dalszego  rozwijania/ulepszania.  Będą  Mu,  do  momentu  przeniesienia  na  rzecz  Zleceniodawców,  przysługiwały  autorskie  prawa  majątkowe  do  składowych,  które  to  części  mają  na  celu  ulepszenie  danego  oprogramowania.  W  związku  z  tym  Wnioskodawca  nie  jest  użytkownikiem  prawa  na  podstawie  licencji  wyłącznej,  a  także  niewyłącznej.   Rozwijanie  i  ulepszanie  oprogramowania  komputerowego,  często  tego,  które  sam  stworzył,  powoduje  powstanie  części  programu  komputerowego,  który  staje  się  osobnym  utworem.  Wnioskodawca  nie  będzie  więc  właścicielem  oprogramowania  ulepszanego,  ale  czasowo  właścicielem  składowych  oprogramowania,  które  powoduje  finalnie  ulepszenie  owego  oprogramowania  ulepszanego.  Nowe  oprogramowanie,  które  powoduje  ulepszanie  starego  to  nowe  funkcjonalności,  które  są  osobnym  oprogramowaniem.   b)  działania  Wnioskodawcy  zmierzają  do  poprawy  użyteczności  albo  funkcjonalności  tego  oprogramowania,    Tak,  działania  Wnioskodawcy  zmierzają  do  poprawy  użyteczności  albo  funkcjonalności  tego  oprogramowania.   c)  w  wyniku  podjętych  przez  Wnioskodawcę  czynności  powstaje  odrębny  od  tego  oprogramowania  utwór  (nowe  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej  w  postaci  nowego  autorskiego  prawa  do  programu  komputerowego),  podlegający  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych: -          jeżeli  tak  ‒  czy  Wnioskodawca  przenosi  całość  autorskich  praw  majątkowych,  otrzymując  w  zamian  wynagrodzenie  za  sprzedaż  tego  prawa, -          jeżeli  nie  –  czy  wynagrodzenie  Wnioskodawcy  jest  tylko  wynagrodzeniem  za  efekty  swoich  prac  badawczo-rozwojowych.   Tak,  w  wyniku  podjętych  przez  Wnioskodawcę  czynności  powstaje  odrębny  od  tego  oprogramowania  utwór,  w  wyniku  czego  powstaje  nowe  prawo  własności  intelektualnej.  Nowe  funkcjonalności,  powstałe  w  wyniku  tworzenia,  rozwijania,  ulepszania  i  modyfikowania  oprogramowania,  to  osobny  przedmiot  obrotu,  który  podlega  również  ochronie  na  podstawie  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Wobec  tego,  uznać  należy  że  stworzone  przez  Wnioskodawcę  oprogramowania,  jak  i  części  oprogramowania  m.in.  polegające  na  rozwijaniu,  ulepszaniu  i  modyfikowaniu  programu  stanowią  odrębne  programy  komputerowe  podlegające  ochronie  z  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Wprawdzie  brak  jest  legalnej  definicji  programu  komputerowego,  jednak  orzecznictwo  i  doktryna  prawa  autorskiego  w  tej  kwestii  są  zgodne: -        Przedmiotem  ochrony  prawa  autorskiego  mogą  być  poszczególne  elementy  lub  nawet  krótkie  fragmenty  (urywki)  programu,  jeśli  tylko  one  same  spełniać  będą  wymogi  podane  w  art.  1  ust.  1  ustawy  o  PAIPP,  tj.  elementy  programu  jako  takiego,  a  więc  instrukcje  działania  dla  komputera  lub  ich  zestawy  (wyr.  TS  z  22.12.2010  r.,  C-393/09,  Bezpečnostni  softwarová  asociace,  ECLI:EU:C:2010:816); -        Do  programów  komputerowych  stosuje  się  również  wyrażoną  w  art.  1  ust.  3  ustawy  o  PAIPP  zasadę,  że  chronione  są  także  dzieła  w  postaci  nieukończonej,  np.  wersja  pre-alfa,  alfa  lub  beta  programu,  wydanie  testowe  lub  demonstracyjne  (A.  Michalak  (red.),  Ustawa  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Komentarz,  Warszawa  2019  –  art.  74).   Ponadto  Wnioskodawca  przenosi  całość  autorskich  praw  do  tego  oprogramowania,  otrzymując  w  zamian  wynagrodzenie  za  jego  sprzedaż.   2)  Czy  „kontrahenci”,  o  których  mowa  we  wniosku,  są  podmiotami  polskimi,  czy  zagranicznymi  (w  jakim  kraju)?   Kontrahentami,  o  których  mowa  we  wniosku,  są  podmioty  polskie.   3)  Jeśli  są  podmiotami  zagranicznymi,  to  czy  usługi  dla  tych  podmiotów  są  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  w  Polsce  czy  w  krajach,  w  których  podmioty  te  mają  siedziby?   Wnioskodawca  wskazuje,  że  świadczy  usługi  wyłącznie  na  terenie  Polski.   4)  Jeśli  usługi  są  wykonywane  w  krajach,  w  których  podmioty  te  mają  siedzibę,  to  proszę  wskazać,  czy  działalność  gospodarcza  w  tych  państwach  będzie  prowadzona  za  pośrednictwem  zakładu  w  rozumieniu  umów  o  unikaniu  podwójnego  opodatkowania  zawartych  między  Polską  a  tymi  państwami?   Jak  wyżej  Wnioskodawca  wskazuje,  że  świadczy  usługi  na  terenie  Polski.   5)  Czy  wydatki  na  usługi  doradcze  obejmują  również  opłatę  za  wniosek  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej;  pod  pojęciem  wydatków  na  usługi  doradcze  wskazał  Pan  bowiem  na  fakt  złożenia  wniosku  o  interpretację?   Pod  pojęciem  poniesienia  wydatków  na  ,,usługi  doradcze”  Wnioskodawca  rozumie  usługi  Kancelarii  Podatkowej,  z  których  zaczął  korzystać  od  2020  r.  Wnioskodawca  wskazuje,  że  zwrócił  się  do  doradcy  podatkowego  o  udzielenie  porady  prawnej  w  zakresie  ulgi  IP  Box.  Usługi  te  nie  obejmują  opłaty  za  sporządzenie  wniosku  o  wydanie  indywidualnej  interpretacji  podatkowej.  Wnioskodawca  zwraca  uwagę,  iż  przepisy  prawa  nie  wymagają,  by  wniosek  został  wniesiony  przez  pełnomocnika  profesjonalnego  i  mógł  On  dokonać  tego  samodzielnie.   6)  Co  należy  rozumieć  pod  pojęciem  kosztu  zakupu  wyposażenia  biurowego;  Wnioskodawca  wskazał,  że  ponosi  koszty  związane  z  wyposażeniem  biura  np.  krzesło  biurowe,  w  związku  z  tym  prosimy  wskazać,  czy  Wnioskodawca  poniósł  również  inne  wydatki,  jeśli  tak  –  prosimy  jednoznacznie  wskazać  jakie?   Wnioskodawca  wskazuje,  że  pod  pojęciem  kosztu  zakupu  wyposażenia  biurowego  rozumie  wydatek  poniesiony  na  krzesło  biurowe  po  to,  by  zadbać  o  ergonomię  pracy  przy  świadczeniu  usług.   7)  Czy  wyposażenie  biura  stanowi  środki  trwałe,  od  których  Wnioskodawca  dokonuje  odpisów  amortyzacyjnych?   Wnioskodawca  oświadcza,  że  wyposażenie  biura  nie  stanowi  środka  trwałego.   8)  Czy  serwer  stanowi  środek  trwały,  od  którego  Wnioskodawca  dokonuje  odpisów  amortyzacyjnych?   Wnioskodawca  oświadcza,  że  serwer  nie  stanowi  środka  trwałego.   9)  Co  należy  rozumieć  pod  pojęciem  kosztu  zakupu  sprzętu  elektronicznego;  Wnioskodawca  wskazał,  że  na  te  wydatki  składa  się  np.  telefon,  w  związku  z  tym  prosimy  wskazać,  czy  Wnioskodawca  poniósł  również  inne  wydatki,  jeśli  tak  –  prosimy  jednoznacznie  wskazać  jakie?   Wnioskodawca  jako  koszty  zakupu  sprzętu  elektronicznego  rozumie  wyłącznie  koszty  wskazane  i  opisane  we  wniosku.   10)  Czy  sprzęt  elektroniczny  stanowi  środki  trwałe,  od  których  Wnioskodawca  dokonuje  odpisów  amortyzacyjnych?   Wnioskodawca  wskazuje,  że  sprzęt  elektroniczny  nie  stanowi  środka  trwałego.   11)  Czy  oprogramowanie,  o  którym  mowa  we  wniosku,  stanowi  wartości  niematerialne  i  prawne,  od  których  Wnioskodawca  dokonuje  odpisów  amortyzacyjnych?   Wnioskodawca  wskazuje,  że  oprogramowanie,  o  którym  mowa  we  wniosku  nie  stanowi  wartości  niematerialnych  i  prawnych.   12)  Jakie  czynności  jako  Tech  Lead,  czyli  Lider  Techniczny  w  ramach  zawartej  umowy  wykonuje  Wnioskodawca?   Wnioskodawca  informuje,  że  zostało  to  wskazane  przez  Niego  we  wniosku,  jednakże  ustosunkuje  się  do  zadanego  pytania  i  udzieli  odpowiedzi  poniżej.   W  ramach  realizowanych  projektów  Wnioskodawca  pełni  także  funkcję  lidera  technicznego.  W  ramach  tego  stanowiska  Wnioskodawca  zajmuje  się: -        opracowaniem  architektury  funkcjonalności  w  obrębie  projektu; -        pilnowaniem,  żeby  kod  tworzony  przez  programistów  w  zespole  spełniał  przyjęte  standardy  programistyczne; -        analizą  na  podstawie  potrzeb  biznesowych  w  jaki  sposób  mogą  one  zostać  wdrożone  w  projekcie,  często  wiąże  się  z  tym  również  wycena  (określenie  czasochłonności)  wdrożenia  takiego  rozwiązania.   13)  Czy  czynności  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  pełnionej  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego  są  ukierunkowane  na  tworzenie,  rozwijanie  i  ulepszanie  oprogramowania?   Tak,  czynności  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  pełnionych  funkcji  Lidera  Technicznego  są  ukierunkowane  na  (współ)tworzenie  oprogramowania  (programy  komputerowe)  będące  wyrazem  twórczej  działalności  Wnioskodawcy  o  indywidualnym  charakterze  podlegające  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Działania  te  są  ukierunkowane  na  tworzenie,  rozwijanie,  ulepszanie  i  modyfikowanie  oprogramowania,  tj.  Wnioskodawca  współtworzy  oprogramowanie/rozwija  programy  komputerowe  będące  wyrazem  twórczej  działalności  Wnioskodawcy  o  indywidualnym  charakterze,  podlegające  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Wnioskodawcy  z  tego  tytułu  przysługują  również  prawa  autorskie.   Wykonywane  przez  Wnioskodawcę  prace  są  systematyczne,  dostarczające  wartość  dodaną  i  rozwojową  dla  funkcjonowania  oprogramowania.  Prawo  własności  intelektualnej  zostało  od  podstaw  wykonane  przez  Wnioskodawcę  oraz  cały  zespół  pracujący  w  projekcie  i  jest  ciągle  ulepszane  o  dodatkowe  innowacyjne  rozwiązania.  Wytworem  twórczej  pracy  Wnioskodawcy  jest  m.in.  dokumentacja,  ale  zajmuje  się  On  również  pomaganiem  programistom  z  napotkanymi  problemami.  Zatem  należy  jeszcze  raz  podkreślić,  że  prace  Wnioskodawcy  jako  Lidera  Technicznego  są  wyrazem  twórczej  działalności  o  indywidualnym  charakterze.   14)  Czy  wynagrodzenie  za  pełnienie  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego  jest  wynagrodzeniem  odrębnym  od  wynagrodzenia  za  przeniesienie  praw  do  programu  komputerowego?   Wynagrodzenie  za  pełnienie  funkcji  Lidera  Technicznego  jest  wynagrodzeniem  za  przeniesienie  praw  do  programu  komputerowego.   Dodatkowo  Wnioskodawca  wskazał,  że  zdaje  sobie  sprawę,  że  ustawa  o  PIT  odsyła  bezpośrednio  do  przepisów  ustaw  pozapodatkowych,  natomiast,  zgodnie  z  utrwaloną  linią  orzeczniczą  sądów  administracyjnych,  Organ  jest  zobowiązany  do  tego  aby  się  do  nich  ustosunkować.  Jak  wskazuje  wyrok  NSA  z  dnia  7  kwietnia  2016  r.,  o  sygn.  I  GSK  789/14,  pojęcia  „przepisów  prawa  podatkowego”,  o  którym  mowa  w  art.  14b  §  1  Ordynacji  podatkowej  nie  można  ograniczać  wyłącznie  do  ustaw,  które  w  swoim  tytule  zawierają  takie  pojęcie,  lecz  chodzi  o  rzeczywistą  treść  zawartych  w  ustawach  regulacji  mających  wpływ  na  opodatkowanie.  W  podobnym  kontekście  wypowiedziały  się  sądy  administracyjne  w  innych  orzeczeniach,  m.in.  NSA  w  wyroku  z  dnia  14  listopada  2014  r.,  sygn.  II  FSK  2524/12  stwierdził,  że:  Trzeba  również  zauważyć,  że  mimo,  iż  instytucja  indywidualnej  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  odnosi  się  głównie  do  regulacji  z  zakresu  prawa  daninowego,  jakim  jest  prawo  podatkowe,  to  nie  można  jednak  tracić  z  pola  widzenia,  że  prawo  podatkowe  określa  konsekwencje  prawnopodatkowe  w  związku  ze  zdarzeniami  regulowanymi  przez  inne  dziedziny  prawa.  Nie  funkcjonuje  ono  w  oderwaniu  od  innych  gałęzi  prawa,  zwłaszcza  tych,  które  normują  stosunki  społeczne  zaistniałe  pomiędzy  podmiotami  cywilnymi,  głównie  zaś  pomiędzy  podmiotami  gospodarczymi.  Prawo  podatkowe  jest  zatem  ściśle  związane  z  obrotem  prawnym,  w  tym  gospodarczym,  bez  zaistnienia  którego,  nie  powstałyby  stosunki  podatkowoprawne.  Podczas  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  nie  można  zatem  nie  uwzględnić  regulacji  prawnych,  które  normują  stosunki  z  zakresu  obrotu  gospodarczego.  Ograniczenie  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  wyłącznie  do  sfery  podatkowej  –narusza  przepisy  regulujące  wydawanie  indywidualnych  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego  (por.  wyrok  NSA  z  27  stycznia  2009  r.,  I  FSK  1871/07).  Podobnie  wskazał  WSA  z  Poznania  w  wyroku  z  dnia  20  grudnia  2018  r.,  sygn.  I  SA/Po  795/18,  argumentując,  że  trzeba  w  tym  miejscu  szczególnie  podkreślić,  że  pojęcia  „przepisy  prawa  podatkowego”,  o  którym  mowa  w  art.  14b  §  1  O.p.,  nie  można  ograniczać  wyłącznie  do  ustaw,  które  w  swoim  tytule  zawierają  takie  pojęcie,  lecz  chodzi  o  rzeczywistą  treść  zawartych  w  ustawach  regulacji  mających  wpływ  na  opodatkowanie  (por.  wyrok  NSA  z  7  kwietnia  2016  r.,  I  GSK  789/14).  Zgodnie  zatem  z  utrwalonymi  już  w  orzecznictwie  poglądami,  które  tut.  Sąd  w  pełni  podziela,  organy  podatkowe,  dokonując  interpretacji  przepisów  prawa  podatkowego,  zobowiązane  są  do  posiłkowania  się  przepisami  z  innych  dziedzin  prawa  dla  wyjaśnienia  znaczenia  występujących  w  przepisach  ustaw  podatkowych  pojęć  i  instytucji  z  tych  innych  dziedzin  prawa  (zob.  np.  wyroki:  NSA  z  dnia  4  listopada  2011  r.  sygn.  akt  II  FSK  1019/09,  z  dnia  14  listopada  2014  r.  sygn.  akt  II  FSK  2524/12,  i  z  dnia  20  sierpnia  2014  r.,  sygn.  akt  II  FSK  2108/12).  Wynika  to  stąd,  że  przepisy  prawa  podatkowego  jakkolwiek  stanowią  autonomiczną  dziedzinę  prawa,  to  jednak  nie  są  całkowicie  odrębne,  niezależne  i  niepowiązane  z  innymi  dziedzinami  systemu  prawnego,  a  wręcz  przeciwnie,  wraz  z  przepisami  innych  gałęzi  prawa  stanowią  część  jednego  porządku  prawnego  obowiązującego  na  terytorium  Rzeczypospolitej  Polskiej.   Zgodnie  z  powyższym,  Wnioskodawca  ma  prawo  zadać  pytanie,  czy  prowadzona  przez  Niego  działalność  dotyczy  prac  rozwojowych,  a  w  konsekwencji  czy  może  zostać  uznana  za  działalność  badawczo-rozwojową,  oraz  może  oczekiwać  wydania  w  tym  zakresie  interpretacji  indywidualnej.  Skoro  bowiem  Ustawodawca  posłużył  się  w  treści  art.  30ca  ust.  1  ustawy  PIT  pojęciem  „działalności  badawczo-rozwojowej”,  zaś  na  gruncie  wskazanego  aktu,  tj.  w  art.  5a  pkt  38  oraz  związanych  z  nim  punktach  39  i  40,  odwołuje  się  do  jego  rozumienia  w  kontekście  ustawy  pozapodatkowej,  oczywistym  jest,  że  Organ  uprawniony  jest  do  interpretowania  charakteru  prowadzonej  działalności  odnosząc  się  do  wskazanej  ustawy.   W  związku  z  powyższym  opisem  zadano  następujące  pytania. 1.    Czy  podejmowana  bezpośrednio  przez  Wnioskodawcę  działalność  polegająca  na  tworzeniu  programów  komputerowych  stanowi  działalność  badawczo-rozwojową,  o  której  mowa  w  art.  30ca  ustawy  z  dnia  26  lipca  1991  r.  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  w  rozumieniu  w  rozumieniu  art.  5a  pkt  38  ww.  ustawy?  2.    Czy  odpłatne  przeniesienie  prawa  autorskiego  do  programu  komputerowego  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  wykonywanych  zleceń  programistycznych  stanowi  sprzedaż  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  7  pkt  2  ustawy  o  PIT,  a  tym  samym  Wnioskodawca  osiąga  kwalifikowany  dochód  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej,  o  którym  mowa  w  art.  30ca  ustawy  o  PIT?  3.    Czy  wydatki  ponoszone  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  na:  a)  koszt  usługi  księgowej  i  doradczej;  b)  składki  na  ubezpieczenia  społeczne;  c)  koszt  serwera;  d)  zakup  sprzętu  elektronicznego;  e)  wyposażenie  biurowe; f)  zakup  oprogramowania,  w  celu  osiągnięcia  przychodów  lub  zachowania  albo  zabezpieczenia  źródła  przychodów  w  rozumieniu  art.  22  ust.  1  w  zw.  z  art.  23  ust.  1  ustawy  o  PIT,  przy  zachowaniu  odpowiedniej  metodyki  alokacji,  należy  uznać  za  koszty  do  obliczenia  wskaźnika  Nexus,  o  których  mowa  w  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  5  ustawy  o  PIT,  na  potrzeby  wyliczenia  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej?  4.    Czy  w  przedstawionym  powyżej  stanie  faktycznym  oraz  stanowiskach  Wnioskodawcy  do  zadanych  pytań  możliwe  jest  zastosowanie  stawki  opodatkowania  5%  do  osiągniętego  dochodu  z  praw  własności  intelektualnej,  wyliczonego  zgodnie  z  art.  30ca  ustawy  o  PIT?  5.    Czy  część  wynagrodzenia  Wnioskodawcy  za  pełnienie  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego  będzie  kwalifikowanym  dochodem  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  7  pkt  2  ustawy  o  PIT?   Treść  pytania  nr  1  wynika  z  uzupełnienia  wniosku.   Stanowisko  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  1. Po  pierwsze  zważyć  należy  zasadność  przedstawionego  stanowiska  w  sprawie  oceny  prawnej  w  zakresie  materii,  która  często  w  praktyce  interpretacyjnej  Organu  uznawana  jest  za  pozapodatkową. Wnioskodawca  wskazuje,  że  niniejszy  wniosek  zawiera  szeroko  opisany  stan  faktyczny  i  wszystkie  okoliczności  mające  wpływ  na  ukształtowanie  jego  sytuacji  w  zakresie  przepisów  podatkowych,  a  także  ocenę  własnego  stanowiska.  Ocena  okoliczności  faktycznych  została  dokonana  przez  pryzmat  przepisów  podatkowych,  łącznie  ze  wszystkimi  regulacjami  wpływającymi  na  sytuację  podatkową  Wnioskodawcy.  W  orzecznictwie  podnosi  się,  że:  Przedstawiony  we  wniosku  o  wydanie  interpretacji  opis  zdarzenia  stanowi  jedyną  podstawę  faktyczną  wydanej  interpretacji.  Związanie  organu  wydającego  interpretację  podanym  we  wniosku  stanem  faktycznym  powoduje,  że  nie  może  on  przyjmować  własnych  ustaleń  faktycznych,  odmiennych  od  okoliczności  przedstawionych  przez  zainteresowanego  w  rozumieniu  art.  14b  §  3  Ordynacji  podatkowej,  nie  jest  uprawniony  do  ingerencji  w  stan  faktyczny  zawarty  we  wniosku  o  interpretację.  Specyfika  postępowania  w  sprawie  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej  polega  m.in.  na  tym,  że  organ  podatkowy  "porusza  się"  niejako  tylko  i  wyłącznie  w  ramach  stanu  faktycznego  lub  zdarzenia  przyszłego  przedstawionego  przez  wnioskodawcę  oraz  wyrażonej  przez  niego  oceny  prawnej.  Przedstawiony  we  wniosku  stan  faktyczny  wyznacza  też  granice,  w  jakich  interpretacja  będzie  mogła  wywołać  określone  w  ustawie  skutki  prawne.  Wyrok  WSA  w  Kielcach  z  25.03.2020  r.,  I  SA/Ke  24/20,  LEX  nr  2979190.  Podkreślenia  wymaga,  że  treść  stanowiska  Wnioskodawcy  odniesiona  jest  do  innych  przepisów,  które  wpływają  na  jego  sytuację  prawnopodatkową,  a  nie  są  ujęte  w  aktach  prawnych  posiadających  „podatkowe”  w  tytułach.  Wobec  tego  Wnioskodawca  ma  podstawy  żądać  interpretacji  przepisów  podatkowych  w  jego  sytuacji  faktycznej  z  uwzględnieniem  całości  stanu  prawnego  dotyczącego  przedstawionej  sprawy.  Powyższe  stanowisko  znajduje  zastosowanie  w  wielu  orzeczeniach  sądów  administracyjnych,  przykładowo:  celem  tej  instytucji  [interpretacji  indywidualnej  –  przyp.  Wnioskodawcy]  ma  być  uzyskanie  przez  rzeczywistego  bądź  potencjalnego  podatnika  pewności  co  do  słuszności  prezentowanego  przezeń  sposobu  rozumienia  oznaczonych  przepisów  prawa  podatkowego,  odniesionych  –  co  niezmiernie  istotne  –  do  wyczerpująco  przedstawionego  stanu  faktycznego.  Skoro  zaś  tak,  to  winno  być  poza  sporem,  że  organ  wydający  interpretację  indywidualną  powinien  dokonać  analizy  tego  stanu  również  przez  pryzmat  spełnienia  przesłanek  określonych  w  przepisach  z  innego  zakresu  prawa,  nie  ograniczając  się  wyłącznie  do  prawa  podatkowego,  zawsze  wtedy,  gdy  od  nich  uzależniona  jest  możliwość  kwalifikacji  określonego  stanu  podatkowoprawnego  (por.  R.  Mastalski,  w:  B.  Adamiak,  J.  Borkowski,  R.  Mastalski,  J.  Zubrzycki,  Ordynacja  podatkowa.  Komentarz,  Wrocław  2012,  s.  36.).  Wyrok  NSA  z  28.06.2012  r.,  I  FSK  1465/11,  LEX  nr  1218755. Ponadto  Wnioskodawca  nie  odnosi  swojego  stanowiska  wobec  stanu  faktycznego  do  abstrakcyjnych  przepisów,  które  nie  korelują  z  jego  zobowiązaniami  podatkowymi.  Zgodnie  z  orzeczeniami  NSA  zapadającymi  w  ostatnich  latach  –  Nie  może  być  powodem  odmowy  wszczęcia  postępowania  w  sprawie  wydania  interpretacji  to,  że  sprawa  wymaga  ponadto  dokonania  oceny  prawnej  na  gruncie  przepisów  niebędących  przepisami  prawa  podatkowego  (uregulowań  wynikających  z  Kodeksu  cywilnego,  czy  też  z  Prawa  budowlanego).  Nie  można  obowiązku  udzielania  przez  organ  podatkowy  pisemnej  interpretacji  co  do  zakresu  i  sposobu  zastosowania  prawa  podatkowego  zawężać  wyłącznie  do  ustaw  zawierających  w  tytule  pojęcie  prawa  podatkowego,  ponieważ  nie  tylko  w  tych  ustawach  uregulowano  elementy,  od  których  zależy  opodatkowanie  i  jego  wysokość.  Pod  pojęciem  prawa  podatkowego  należy  więc  rozumieć  wszelkie  normy  prawne,  które  regulują  elementy  konstrukcyjne,  to  jest  podmiotowe  i  przedmiotowe  podatku,  zatem  także  normy  prawne  nie  znajdujące  się  w  ustawach  podatkowych.  Wyrok  NSA  z  16.01.2020  r.,  II  FSK  358/18,  LEX  nr  2798599. O  ile  ustawy  z  1994  r.  o  specjalnych  strefach  ekonomicznych  nie  można  generalnie  zaliczyć  do  ustaw  podatkowych,  to  jednak  jej  Rozdział  3  zatytułowany  „Zarządzanie  strefą  i  zwolnienia  podatkowe”  zawiera  przepisy  podatkowe  regulujące  możliwość  zwolnienia  z  opodatkowania  dochodów  uzyskanych  z  działalności  gospodarczej  prowadzonej  na  terenie  strefy  (art.  12),  jak  i  obowiązek  prowadzenia  ksiąg  podatkowych  i  termin  ich  przechowywania  (art.  12a  w  zw.  z  art.  12c).  Zatem  organ  podatkowy  błędnie  uznał,  że  brak  jest  zagadnienia  sensu  stricto  związanego  z  przedmiotem  opodatkowania,  czyli  przepisu  prawa  podatkowego  normującego  zagadnienie  przedstawione  przez  skarżącą  spółkę.  Zgodnie  z  art.  165a  §  1  w  zw.  z  art.  14h  o.p.  Dyrektor  Izby  Skarbowej  nie  miał  zatem  podstaw  aby  odmówić  wszczęcia  postępowania  interpretacyjnego  w  sytuacji,  gdy  istniał  przepis  prawa  podatkowego,  którego  wykładni  może  dokonać  w  odniesieniu  do  stanu  faktycznego  opisanego  we  wniosku  o  interpretację  indywidualną.  Wyrok  NSA  z  10.01.2019  r.,  II  FSK  196/17,LEX  nr  2616438.  Nie  można  obowiązku  udzielania  przez  organ  podatkowy  pisemnej  interpretacji  co  do  zakresu  i  sposobu  zastosowania  prawa  podatkowego  zawężać  wyłącznie  do  ustaw  zawierających  w  tytule  pojęcie  prawa  podatkowego,  ponieważ  nie  tylko  w  tych  ustawach  uregulowano  elementy,  od  których  zależy  opodatkowanie  i  jego  wysokość.  Wiele  przepisów  podatkowych  uzależnia  powstanie  zobowiązań  podatkowych,  a  zazwyczaj  także  wysokość  tych  zobowiązań  od  zdarzeń  czy  czynności  prawnych  uregulowanych  bądź  zdefiniowanych  w  przepisach  nie  będących  przepisami  prawa  podatkowego  w  rozumieniu  art.  3  pkt  2  w  zw.  z  art.  3  pkt  1  o.p.  Pod  pojęciem  prawa  podatkowego  należy  więc  rozumieć  wszelkie  normy  prawne,  które  regulują  elementy  konstrukcyjne,  tj.  podmiotowe  i  przedmiotowe  podatku,  zatem  także  normy  prawne  nie  znajdujące  się  w  ustawach  podatkowych.  (...)  Należy  opowiedzieć  się  za  szerokim  rozumieniem  pojęcia  „przepisy  prawa  podatkowego”,  o  którym  mowa  w  art.  14b  §  1  o.p.  Jednak  z  tym  zastrzeżeniem,  że  przedmiotem  indywidualnej  interpretacji  podatkowej  mogą  być  tylko  takie  przepisy,  które  współkształtują  daną  instytucję  podatkowego  prawa  materialnego.  Wyrok  NSA  z  15.01.2020  r.,  II  FSK  345/18,  LEX  nr  2798786. Pojęcie  „przepisów  prawa  podatkowego”,  o  którym  mowa  w  art.  14b  §  1  o.p.,  nie  można  ograniczać  się  wyłącznie  do  ustaw,  które  w  swoim  tytule  zawierają  takie  pojęcie,  lecz  chodzi  o  rzeczywistą  treść  zawartych  w  ustawach  regulacji  mających  wpływ  na  opodatkowanie.  Przepisy  prawa  podatkowego  jakkolwiek  stanowią  autonomiczną  dziedzinę  prawa,  to  jednak  nie  są  całkowicie  odrębne,  niezależne  i  niepowiązane  z  innymi  dziedzinami  systemu  prawnego,  a  wręcz  przeciwnie  –  wraz,  z  przepisami  innych  gałęzi  prawa  stanowią  część  jednego  porządku  prawnego  obowiązującego  na  terytorium  Rzeczypospolitej  Polskiej.  Wyrok  NSA  z  18.05.2018  r.  II  FSK  1392/16,LEX  nr  2502295.  Zgodnie  z  powyższym,  Wnioskodawca  ma  prawo  zadać  pytanie,  czy  prowadzona  przez  Niego  działalność  dotyczy  prac  rozwojowych,  a  w  konsekwencji  czy  może  zostać  uznana  za  badawczo-rozwojową  oraz  może  oczekiwać  wydania  w  tym  zakresie  interpretacji  indywidualnej.  Skoro  bowiem  Ustawodawca  posłużył  się  w  treści  art.  30ca  ustawy  PIT  pojęciem  „działalności  badawczo-rozwojowej”,  zaś  na  gruncie  wskazanego  aktu,  tj.  w  art.  5a  pkt  38  oraz  związanych  z  nim  punktów  39  i  40,  odwołuje  się  do  jej  rozumienia  w  kontekście  ustawy  pozapodatkowej,  to  oczywistym  jest,  że  Organ  uprawniony  jest  do  interpretowania  charakteru  prowadzonej  działalności  odnosząc  się  do  tej  ustawy. Wobec  powyższego  Wnioskodawca  wnosi,  aby  Organ  ocenił  rozważania  prawne  dokonane  przez  Niego,  które  dotyczą  wyłącznie  materii  przepisów  podatkowych  i  wynikających  z  nich  konsekwencji  na  podstawie  przedstawionego  stanu  faktycznego  oraz  obowiązującego  aktualnie  stanu  prawnego. Artykuł  30ca  ustawy  o  PIT  przewiduje  preferencyjne  opodatkowanie  działalności  badawczo-rozwojowej  (tzw.  ulga  IP  Box).  Przepis  ten  jednak  nie  przewiduje  definicji  legalnej  tegoż  pojęcia,  wobec  czego  znajduje  zastosowanie  definicja  przewidziana  w  tzw.  słowniczku  ustawy  o  PIT,  tj.  art.  5a  pkt  38.  Artykuł  5a  pkt  38  ustawy  o  PIT  normuje  działalność  badawczo-rozwojową  jako:  działalność  twórczą  obejmującą  badania  naukowe  lub  prace  rozwojowe,  podejmowaną  w  sposób  systematyczny  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań. Według  podręcznika  Frascati  działalność  badawczo-rozwojowa  musi  być:  nowatorska,  twórcza,  nieprzewidywalna,  metodyczna,  możliwa  do  przeniesienia  lub  odtworzenia.  Działalność  podejmowana  przez  Wnioskodawcę  polega  na  tworzeniu  nowego  programu  komputerowego  w  odpowiedzi  na  zapotrzebowanie  biznesowe  Kontrahentów.  Działania  te  stanowią  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  przedmiotowych  ustaw.  Polegają  one  bowiem  na  wykorzystaniu  nowej  i  istniejącej  wiedzy,  tj.  wiedzy  i  narzędzi  programistycznych,  języków  programowania,  znanych  algorytmów,  do  zaprojektowania  nowych  i  ulepszonych  rozwiązań. Odnosząc  się  do  interpretacji  indywidualnej  o  sygnaturze  0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG  i  stanowiska  wnioskodawcy,  które  zostało  w  niej  przedstawione  i  zaaprobowane  przez  Organ  podatkowy  działalność  badawczo-rozwojowa  powinna:  obejmować  badania  naukowe  lub  prace  rozwojowe,  mieć  twórczy  charakter,  być  podejmowana  w  sposób  systematyczny,  oraz  być  podejmowana  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.  Oprócz  tego  w  Objaśnieniu  podatkowym  z  dnia  15  lipca  2019  r.  dotyczącym  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  wytwarzanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  –  IP  BOX  w  definiowaniu  działalności  B+R  następuje  odniesienie  do  kryteriów  z  tzw.  Podręcznika  Frascati  (OECD  (2018),  Podręcznik  Frascati  2015:  Zalecenia  dotyczące  pozyskiwania  i  prezentowania  danych  z  zakresu  działalności  badawczej  i  rozwojowej,  Pomiar  działalności  naukowo-technicznej  i  innowacyjnej,  OECD  Publishing,  Paris/GUS,  Warsaw,  https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Biorąc  pod  uwagę  powyższe  przepisy,  niezbędne  jest  wyodrębnienie  pewnych  cech  dotyczących  możliwości  zakwalifikowania  przedmiotowego  oprogramowania  tworzonego  przez  Wnioskodawcę  jako  prac  badawczo-rozwojowych. Zdaniem  Wnioskodawcy,  biorąc  pod  uwagę  przedstawiony  stan  faktyczny,  jak  i  kryteria  niezbędne  do  uznania  działalności  za  działalność  badawczo-rozwojową,  jego  działalność  spełnia  cechy  takowej: a)    nowatorskość  i  twórczość:  Wnioskodawca  tworzy  Oprogramowanie  lub  części  Oprogramowania  w  zależności  od  potrzeb  Kontrahentów,  z  którymi  współpracuje,  a  dany  Kontrahent  ma  na  celu  zwiększenie  innowacyjności  rozwiązań  programistycznych  w  zależności  od  swoich  potrzeb; b)    nieprzewidywalność:  Kontrahenci,  z  którymi  Wnioskodawca  współpracuje,  oczekują  od  Niego  wykonywania  prac,  których  skutek  co  prawda  jest  określony,  natomiast  proces  tworzenia  danych  rozwiązań  (programów  komputerowych),  pomimo  korzystania  z  istniejących  metod  informatycznych  i  języków  programistycznych,  powoduje  wytworzenie  całkowicie  nowego  rozwiązania,  lub  znaczną  modyfikację  archaicznych  rozwiązań; c)    metodyczność:  Wnioskodawca  zobowiązany  jest  w  ramach  danej  umowy  do  ścisłej,  zgodnej  z  harmonogramem  współpracy,  którą  zobowiązany  jest  należycie  udokumentować  i  wykonywać  zgodnie  z  oczekiwaniami  Kontrahenta  i  przedstawionym  przez  nich  planem.  Natomiast  w  przypadku  udzielenia  licencji  na  korzystanie  z  oprogramowania,  aby  mówić  o  systematyczności  Wnioskodawca  musi  zaplanować  i  przeprowadzić  chociażby  jeden  projekt  badawczo-rozwojowy,  przyjmując  dla  niego  określone  cele  do  osiągnięcia,  harmonogram  i  zasoby.  Innymi  słowy,  jego  działalność  prowadzona  jest  w  sposób  systematyczny; d)    możliwość  przeniesienia  lub  odtworzenia:  celem  Wnioskodawcy,  w  ramach  wykonywanej  przez  Niego  działalności  gospodarczej  jest  przeniesienie  autorskich  praw  majątkowych  z  oprogramowania  lub  części  oprogramowania  na  Kontrahenta  bądź  udzielenia  licencji  na  korzystanie  z  oprogramowania,  co  nierozerwalnie  wiąże  się  z  koniecznością  jego  odtworzenia. Biorąc  powyższe  pod  uwagę  można  stwierdzić,  zdaniem  Wnioskodawcy,  że  tworzenie  przez  Niego  programów  komputerowych  spełnia  kryteria  działalności  badawczo-rozwojowej  zawarte  w  Podręczniku  Frascati  oraz  w  art.  5a  pkt  38-40  ustawy  o  PIT. Zgodnie  z  art.  5a  pkt  40  ustawy  o  PIT  pojęcie  prace  rozwojowe  –  oznacza  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  art.  4  ust.  3  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce,  czyli  działalność  obejmującą  nabywanie,  łączenie,  kształtowanie  i  wykorzystywanie  dostępnej  aktualnie  wiedzy  i  umiejętności,  w  tym  w  zakresie  narzędzi  informatycznych  lub  oprogramowania,  do  planowania  produkcji  oraz  projektowania  i  tworzenia  zmienionych,  ulepszonych  lub  nowych  produktów,  procesów  lub  usług,  z  wyłączeniem  działalności  obejmującej  rutynowe  i  okresowe  zmiany  wprowadzane  do  nich,  nawet  jeżeli  takie  zmiany  mają  charakter  ulepszeń. Wnioskodawca  podkreśla,  że  jego  zdaniem  prowadzi  działalność  twórczą  obejmującą  prace  rozwojowe,  podejmowaną  w  sposób  systematyczny  w  celu  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań  –  wytwarza  nowe,  nieistniejące  wcześniej  funkcjonalności,  na  podstawie  posiadanej  wiedzy,  które  wpływają  na  innowacyjność  wytwarzanych  rozwiązań  programistycznych.  Czyni  to  na  podstawie  nabywanej,  łączonej,  kształtowanej  i  wykorzystywanej  dostępnej  aktualnie  wiedzy  w  zakresie  narzędzi  informatycznych  lub  oprogramowania,  do  planowania  produkcji  oraz  projektowania  i  tworzenia  zmienionych,  ulepszonych  lub  nowych  produktów,  procesów  lub  usług,  z  wyłączeniem  działalności  obejmującej  rutynowe  i  okresowe  zmiany  wprowadzane  do  nich,  nawet  jeżeli  takie  zmiany  mają  charakter  ulepszeń.  Zgodnie  z  objaśnieniami  podatkowymi  z  dnia  15  lipca  2019  r.  Ministerstwa  Finansów  dotyczącego  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  wytwarzanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  –  IP  BOX:  Z  powyższego  wynika,  że  spełnienie  kryterium  «systematyczności»  danej  działalności  nie  jest  uzależnione  od  ciągłości  tej  działalności,  w  tym  od  określonego  okresu  przez  jaki  działalność  taka  ma  być  prowadzona,  ani  też  od  istnienia  planu,  co  do  prowadzenia  przez  podatnika  podobnej  działalności  w  przyszłości.  Wystarczające  jest,  aby  podatnik  zaplanował  i  przeprowadził  chociażby  jeden  projekt  badawczo-rozwojowy,  przyjmując  dla  niego  określone  cele  do  osiągnięcia,  harmonogram  i  zasoby.  Taka  działalność  może  być  uznana  za  działalność  systematyczną,  tj.  prowadzoną  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany. Z  przytoczonego  powyżej  fragmentu  objaśnień  podatkowych  wynika,  że  działalność  systematyczna  to  przede  wszystkim  taka  działalność,  która  prowadzona  jest  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany.  R.  Kowalski  [w:]  PIT.  Komentarz  do  wybranych  przepisów,  Gdańsk  2020,  art.  5(a). Należy  jednoznacznie  wskazać,  że  Wnioskodawca  podejmuje  pracę  nad  jakimś  projektem  posiadając  nakreślony  cel,  którym  jest  wytworzenie  oprogramowania,  które  rozwiąże  problemy  nakreślone  przez  Kontrahenta  przy  negocjowaniu  współpracy. Wnioskodawca  prowadzi  również  pracę  według  ścisłego  harmonogramu.  Począwszy  od  wymagań  umownych  dotyczących  poprawnej  dokumentacji  swojej  działalności,  to  oprogramowanie  wymaga  wielu  składowych  tworzonych  w  odpowiedniej  kolejności  i  z  należytą  uwagą. Ostatnią  przesłanką  do  uznania  prowadzonej  działalności  za  badawczo-rozwojową  jest  kryterium  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.  Wiąże  się  to  jednocześnie  z  prowadzeniem  prac  rozwojowych.  Wnioskodawca  opisał  powyżej  w  jaki  sposób  wykorzystuje  obecne  zasoby  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.  W  swojej  działalności  Wnioskodawca  zawsze  stara  się  dostarczyć  najnowsze  rozwiązania  w  branży,  zapoznając  się  z  obecnym  stanem  techniki  w  branży  IT  oraz  z  aktualnymi  zastosowaniami  wprowadzonymi  w  działalności  jego  Kontrahenta.  Wnioskodawca  podkreśla,  że  z  wykorzystaniem  wszystkich  możliwych  wiadomości  naukowych  jakie  posiada  w  swojej  działalności  planuje,  projektuje  i  tworzy  innowacyjne  rozwiązania  w  branży  w  postaci  ulepszonych  produktów,  procesów  lub  usług  programistycznych.  Przy  czym  podkreślenia  wymaga,  że  ulepszenia  są  znaczące  i  pozwalają  na  zautomatyzowanie  procesów,  które  dotychczas  robione  były  ręcznie. Zdaniem  Wnioskodawcy  prowadzi  on  działalność  twórczą  obejmującą  prace  rozwojowe.  Twórczość  działalności  badawczo-rozwojowej  Wnioskodawcy  wynika  z  wytwarzania  nowych  koncepcji,  narzędzi,  rozwiązań  niewystępujących  dotychczas  w  jego  praktyce  gospodarczej  lub  na  tyle  nowatorskich,  że  w  znacznym  stopniu  odróżniają  się  od  rozwiązań  już  funkcjonujących,  to  znaczy  wprowadzających  to,  czego  jeszcze  nie  było.  Wnioskodawca  wykorzystuje  przy  tym  własną  inwencję  twórczą  i  korzysta  z  posiadanej  przez  siebie  wiedzy  i  umiejętności.  Niniejsze  przesądza  m.in.  o  elemencie  „twórczym”  owej  działalności  tzn.  są  to  działania,  które  choćby  w  minimalnym  stopniu  odróżniają  się  od  innych  rezultatów  takiego  samego  działania,  a  zatem  posiadają  cechę  nowości,  której  stopień  nie  ma  znaczenia  (Objaśnienia  podatkowe  Ministra  Finansów  z  dnia  15  lipca  2019  r.  dotyczące  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  wytwarzanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  –  IP  BOX). Wyjaśnić  należy,  że  programowanie  jest  pracą  polegającą  na  tworzeniu  zindywidualizowanego  kodu,  którego  tylko  efekt  jest  z  góry  ustalony.  Warto  dodać,  iż  istnieje  nieskończona  ilość  rozwiązań,  które  mogą  do  tego  efektu  doprowadzić.  Praca  programisty  polega  na  doborze  najbardziej  wydajnych  i  odpowiednich  metod  oraz  środków,  które  mają  zapewnić  stworzenie  konkretnej  funkcjonalności.  Należy  podkreślić,  iż  programy  komputerowe  stworzone  przez  Wnioskodawcę  na  rzecz  Kontrahentów  ulepszyły  i  rozwijały  działanie  starych  programów,  lub  też  powodowały  stworzenie  zupełnie  nowych  funkcjonalności.  Z  tego  powodu,  zdaniem  Wnioskodawcy,  stworzone  programy  stanowią  przejaw  jego  twórczej  działalności  oraz  są  one  innowacyjne  zarówno  w  prowadzonej  przez  niego  działalności,  jak  i  jego  Kontrahenta. Twórczość  Wnioskodawcy  odnosi  się  również  do  przejawu  jego  działalności  –  autorskich  praw  do  programów  komputerowych,  które  podlegają  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Jednocześnie  podkreślić  należy,  przedmiotem  prawa  autorskiego  jest  każdy  przejaw  działalności  twórczej  o  indywidualnym  charakterze,  ustalony  w  jakiejkolwiek  postaci,  niezależnie  od  wartości,  przeznaczenia  i  sposobu  wyrażenia.  Ochrona  ta  obejmuje  również  fragmenty  utworu  i  utwory  w  wersji  nieukończonej. Wnioskodawca  powody  do  twierdzenia,  że  jego  działalność  obejmuje  prace  rozwojowe,  wywodzi  z  faktu,  że  w  swoich  projektach  rozwija  fachową  i  specjalistyczną  wiedzę  oraz  umiejętności,  które  może  wykorzystać  w  ramach  bieżących  albo  przyszłych  projektów. Treść  stanowiska  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  1  wynika  z  uzupełnienia  wniosku. Stanowisko  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  2. Art.  30ca  ust.  2  ustawy  o  PIT  wskazuje  zamknięty  katalog  praw  własności  intelektualnych,  z  których  dochód  może  zostać  objęty  preferencyjnym  opodatkowaniem.  Autorskie  prawo  do  programu  komputerowego  stanowi  jedno  z  praw  własności  intelektualnych  wskazanych  w  tym  artykule  w  ust.  2  pkt  8.    Przy  czym,  by  można  było  mówić  o  „kwalifikowanym”  prawie  własności  intelektualnej,  przepis  ten  wymaga  aby  spełnione  zostały  dwa  kryteria:  a.  przedmiot  ochrony  jest  wytworzony  przez  podatnika  w  ramach  prowadzonej  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej,  oraz  b.  prawo  własności  intelektualnej  podlega  ochronie  prawnej  na  podstawie  przepisów  odrębnych  ustaw  lub  ratyfikowanych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Rzeczpospolita  Polska,  oraz  innych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Unia  Europejska.    Oprogramowanie,  stanowi  przedmiot  ochrony  praw  autorskich.  Artykuł  74  ustawy  o  PAIPP  kwalifikuje  programy  komputerowe  jako  utwory  będące  przedmiotem  jego  ochrony  i  to  już  z  momentem  ich  wytworzenia,  bez  konieczności  spełnienia  jakichkolwiek  wymogów  formalnych.  Przedmiotem  ochrony  prawa  autorskiego  mogą  być  poszczególne  elementy  lub  nawet  krótkie  fragmenty  (urywki)  programu,  jeśli  tylko  one  same  spełniać  będą  wymogi  podane  w  art.  1  ust.  1  ustawy  o  PAIPP,  tj.  elementy  programu  jako  takiego,  a  więc  instrukcje  działania  dla  komputera  lub  ich  zestawy  (wyr.  TS  z  22.12.2010  r.,  C-393/09,  Bezpečnostni  softwarová  asociace,  ECLI:EU:C:2010:816).  Do  programów  komputerowych  stosuje  się  również  wyrażoną  w  art.  1  ust.  3  ustawy  o  PAIPP  zasadę,  że  chronione  są  także  dzieła  w  postaci  nieukończonej,  np.  wersja  pre-alfa,  alfa  lub  beta  programu,  wydanie  testowe  lub  demonstracyjne  (A.  Michalak  (red.),  Ustawa  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Komentarz,  Warszawa  2019  –  art.  74).    Zdaniem  Wnioskodawcy  prawo  autorskie  do  programów  komputerowych  wytwarzanych  przez  Niego  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  na  terytorium  Rzeczypospolitej  Polskiej  w  kontekście  przedstawionej  we  wniosku  działalności  zalicza  się  do  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  2  ustawy  o  PIT,  gdyż  jest  ono  wymienione  w  zamkniętym  katalogu  praw  własności  intelektualnych  sprecyzowanych  w  tym  przepisie,  podlega  ochronie  na  podstawie  ustawy  o  PAIPP,  a  jego  przedmiot  został  wytworzony  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  prowadzonej  bezpośrednio  przez  Niego  działalności  opisanej  we  wniosku,  która  Jego  zdaniem  stanowi  działalność  badawczo-rozwojową.    Dochodem  z  kwalifikowanego  IP,  zgodnie  z  art.  30ca  ust.  7  ustawy  o  PIT,  jest  osiągnięty  przez  podatnika  w  ciągu  roku  podatkowego  dochód:  -        z  opłat  lub  należności  wynikających  z  umów  licencyjnych,  dotyczących  kwalifikowanego  IP;  -        ze  sprzedaży  kwalifikowanego  IP;  -        z  kwalifikowanego  IP  uwzględnionego  w  cenie  sprzedaży  produktu  lub  usługi;  -        z  odszkodowania  za  naruszenie  praw  wynikających  z  kwalifikowanego  IP,  jeżeli  zostało  uzyskane  w  postępowaniu  spornym,  w  tym  w  postępowaniu  sądowym  albo  arbitrażu.    Z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej  będziemy  mieli  do  czynienia  przy  spełnieniu  łącznie  trzech  warunków:   a)   przedmiot  ochrony  jest  wytworzony  przez  podatnika  w  ramach  prowadzonej  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej,  oraz b)   należy  do  jednej  z  kategorii  wymienionych  w  katalogu  w  art.  30ca  ust.  2  ustawy  o  PIT;  c)    podlega  ochronie  prawnej  na  podstawie  przepisów  odrębnych  ustaw  lub  ratyfikowanych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Rzeczpospolita  Polska,  oraz  innych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Unia  Europejska.    Zdaniem  Wnioskodawcy  wytwarzane  przez  Niego  prawa  autorskie  stanowią  kwalifikowane  IP,  co  zostało  wykazane  w  zakresie  pytania  nr  1.  Zgodnie  z  postanowieniami  konkretnej  umowy  współpracy  w  ramach  wykonywanych  usług  przenoszone  są  przez  Wnioskodawcę  na  rzecz  danego  Kontrahenta  wytworzone  Oprogramowania  oraz  majątkowe  prawa  autorskie  do  tychże  Oprogramowań.  W  zamian  za  wykonane  usługi  Wnioskodawca  otrzymuje  umówione  wynagrodzenie  –  należność  ta  obejmuje  honorarium  za  przeniesienie  całości  autorskich  praw  majątkowych  do  programu  komputerowego.    Zdaniem  Wnioskodawcy,  odpłatne  zbycie  autorskich  praw  majątkowych  do  wytworzonego  Oprogramowania,  należy  zakwalifikować  jako  kategorię  sprzedaży  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  7  pkt  2  ustawy  o  PIT.   Stanowisko  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  3. Zgodnie  z  art.  30ca  ust.  4  i  5  ustawy  o  PIT  wysokość  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  ustala  się  jako  iloczyn  dochodu  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  osiągniętego  w  roku  podatkowym  i  wskaźnika  obliczonego  według  wzoru: ( a + b ) * 1,3 / a + b + c +d    w  którym  poszczególne  litery  oznaczają  koszty  faktycznie  poniesione  przez  podatnika  na:  a  –  prowadzoną  bezpośrednio  przez  podatnika  działalność  badawczo-rozwojową  związaną  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  b  –  nabycie  wyników  prac  badawczo-rozwojowych  związanych  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  innych  niż  wymienione  w  lit.  d,  od  podmiotu  niepowiązanego  w  rozumieniu  art.  23m  ust.  1  pkt  3,  c  –  nabycie  wyników  prac  badawczo-rozwojowych  związanych  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  innych  niż  wymienione  w  lit.  d,  od  podmiotu  powiązanego  w  rozumieniu  art.  23m  ust.  1  pkt  4,  d  –  nabycie  przez  podatnika  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej.    Do  powyższych  kosztów  nie  zalicza  się  kosztów,  które  nie  są  bezpośrednio  związane  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  w  szczególności  odsetek,  opłat  finansowych  oraz  kosztów  związanych  z  nieruchomościami.    Na  mocy  art.  30ca  ust.  6  ustawy  o  PIT,  w  przypadku  gdy  wartość  wskaźnika,  o  którym  mowa  powyżej,  jest  większa  od  1,  przyjmuje  się,  że  wartość  ta  wynosi  1.  Jednocześnie  w  przypadku,  gdy  Wnioskodawca  nie  nabywa  wyników  prac  badawczo-rozwojowych  ani  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  wskaźnik  ten  będzie  wynosić  1  w  momencie  gdy  Wnioskodawca  osiągnie  dochód.    Przedmiotem  wykonywanej  przez  Wnioskodawcę  działalności  gospodarczej  jest  w  przeważającym  zakresie  tworzenie  programów  komputerowych,  do  których  prawa  autorskie  są  następnie  przenoszone  w  ramach  wykonania  umowy  na  rzecz  określonego  Kontrahenta.    Za  świadczone  usługi  Wnioskodawca  otrzymuje  ustalone  honorarium,  które  obejmuje  również  wynagrodzenie  za  przeniesienie  autorskich  praw  majątkowych.    W  związku  z  wykonywaną  przez  Wnioskodawcę  działalnością,  ponosi  On  wydatki  na: a)  koszt  usługi  księgowej  i  doradczej;  b)  składki  na  ubezpieczenia  społeczne;  c)  koszt  serwera;  d)  zakup  sprzętu  elektronicznego;  e)  wyposażenie  biurowe;  f)  zakup  oprogramowania.    Powyższe  wydatki  ponoszone  przez  Wnioskodawcę  są  również  kosztami  w  rozumieniu  art.  22  w  zw.  z  art.  23  ustawy  o  PIT  i  mają  na  celu  osiągnięcie  przychodów  lub  zachowanie  albo  zabezpieczenie  źródła  przychodów  –  tj.  prowadzonej  przez  Niego  pozarolniczej  działalności  gospodarczej.    Zdaniem  Wnioskodawcy  ponoszone  wydatki,  w  zakresie  w  jakim  przeznaczane  są  na  wytworzenie  danego  Oprogramowania,  należy  uznać  za  koszty  faktycznie  poniesione  na  prowadzoną  bezpośrednio  przez  Niego  działalność,  stanowiącą  Jego  zdaniem  działalność  badawczo-rozwojową  związaną  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej  wskazanym  powyżej  (oznaczone  jako  lit.  a  we  wskaźniku  z  art.  30ca  ust.  4  ustawy  o  PIT).  Stanowisko  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  4. Zgodnie  z  art.  30ca  ust.  1  ustawy  o  PIT  „Podatek  od  osiągniętego  przez  podatnika  w  ramach  pozarolniczej  działalności  gospodarczej  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  wynosi  5%  podstawy  opodatkowania.”   Spełnienie  powyższych  przesłanek  powoduje,  że  po  zakończeniu  roku  podatkowego  podatnik  ma  prawo  do  skorzystania  z  5%  stawki  podatku  dochodowego  w  stosunku  do  dochodów  związanych  ze  sprzedażą  kwalifikowanego  IP.  W  związku  z  tym  Wnioskodawca  spełnia  wszystkie  przesłanki  do  zastosowania  5%  stawki  podatku  dochodowego.   Stanowisko  Wnioskodawcy  w  zakresie  pytania  nr  5.  Wnioskodawca  w  ramach  realizowanych  projektów  pełni  także  funkcję  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego.  Tech  Leader  jest  inżynierem  oprogramowania,  który  odpowiedzialny  jest  za  dowodzenie  zespołem  developerów,  a  także  odpowiada  on  za  jakość  i  aspekty  techniczne.  Wraz  z  zespołem  deweloperów  definiuje  on  techniczną  wizję  projektu  i  współpracuje  z  nimi,  by  w  pełni  zrealizować  projekt  (https://geek.justjoin.it/sciezka-kariery-senior-technical-leaderacieżka  kariery  Senior  Technical  Leadera  –  Just  Geek  IT  (justjoin.it)).  Osoba  na  tym  stanowisku  zajmuje  się  komunikacją  oraz  stałym  kontaktem  z  klientem.  Tech  Leader  jest  osobą  pierwszego  kontaktu,  która  zbiera  informacje  od  klienta,  a  następnie  przekazuje  je  i  przydziela  zadania  reszcie  zespołu.  Zadaniem  Team  Leadera  jest  także  przeprowadzenie  researchu  oraz  przygotowanie  prototypów.  Ponadto  jest  on  osobą  odpowiedzialną  za  wybór  technologii  i  jej  odpowiednie  wdrożenie  po  zapoznaniu  się  z  potrzebami  klienta.    Wykonywanie  takiego  zakresu  zadań  spełnia,  zdaniem  Wnioskodawcy,  kryteria  działalności  badawczo-rozwojowej  m.in.  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  prace  są  systematyczne,  dostarczające  wartość  dodaną  i  rozwojową  dla  funkcjonowania  oprogramowania,  również  pozostają  one  innowacyjne  i  niespotykane  w  innych  rozwiązaniach  tego  typu.  W  Polsce  oprogramowanie  definiowane  jest  jako  ogół  informacji  w  postaci  zestawu  instrukcji,  zaimplementowanych  interfejsów  i  zintegrowanych  danych  przeznaczonych  dla  komputera  do  realizacji  wyznaczonych  celów  –  podlega  ochronie  jak  utwór  literacki  z  art.  1  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych,  oprogramowanie  może  być,  zgodnie  z  wykładnią  celowościową  i  kontekstualną  (Raport  OECD),  uznane  za  kwalifikowane  IP  w  świetle  rozszerzającej  wykładni  art.  30ca  ust.  2  pkt  8  ustawy,  jeśli  jego  wytworzenie,  rozszerzenie  lub  ulepszenie  jest  wynikiem  prac  badawczo-rozwojowych.    W  ramach  zawartej  umowy  Wnioskodawca,  pełniąc  rolę  Lidera  Technicznego  wykonuje  następujące  czynności: -        opracowuje  architekturę  funkcjonalności  w  obrębie  projektu;  -        pilnuje,  żeby  kod  tworzony  przez  programistów  w  zespole  spełniał  przyjęte  standardy  programistyczne;  -        na  podstawie  potrzeb  biznesowych  robi  analizę  w  jaki  sposób  mogą  one  zostać  wdrożone  w  projekcie  (często  wiąże  się  z  tym  również  wycena  (określenie  czasochłonności)  wdrożenia  takiego  rozwiązania.    Zważając  na  szerokie  definiowanie  programu  komputerowego  można  stwierdzić,  że  Wnioskodawca  w  ramach  powyższych  prac  współtworzy  Oprogramowanie  opracowując  dokumentację  techniczną,  rozwiązania  biznesowe,  techniczne  rozwiązania  systemowe.  Takie  materiały  są  traktowane  jako  jeden  ze  sposobów  wyrażenia  programu  komputerowego,  pod  warunkiem  że  są  szczegółowe  w  stopniu  umożliwiającym  postępującemu  rutynowo  programiście  „zakodować”  je  do  postaci  kodu  źródłowego  bądź  przeprowadzić  tę  operację  za  pomocą  odpowiedniego  oprogramowania  (A.  Michalak  red.,  Ustawa  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Komentarz,  Warszawa  2019  –  art.  74).  Nie  ma  natomiast  znaczenia,  jaki  kształt  bądź  formułę  przybiorą  w  konkretnym  przypadku  przygotowawcze  materiały  projektowe,  przykładowo  mogą  być  to  odręczne  notatki,  wydruk,  dokumentacja  techniczna,  wytwórcza  bądź  użytkowa  (wyr.  SA  w  Łodzi  z  4.2.2010  r.,  I  ACa  912/09,  niepubl.;  wyr.  SA  w  Łodzi  z  27.2.2013  r.,  I  ACa  1157/12).  Rola  Wnioskodawcy  w  procesie  powstawania  Oprogramowania  jest  nieodzowna  m.in.  ze  względu  na  tworzenie  i  udoskonalanie  przez  Niego  wizji  produktu,  pracę  nad  wymaganiami,  planowanie  wydań,  przygotowanie  produktu  do  uruchomienia,  tworzenie  dokumentacji  technicznej.  Wprawdzie  właściciel  produktu  odpowiada  za  rozwój  produktu,  jednakże  istotnym  jest  by  cały  zespół  i  jego  praca  skierowana  była  na  wytworzenie  oprogramowania,  zgodnego  z  oczekiwaniami  Kontrahenta.  Prawo  własności  intelektualnej  zostało  od  podstaw  wykonane  przez  Wnioskodawcę  oraz  cały  zespół  pracujący  w  projekcie  i  obecnie  ciągle  jest  ulepszane  o  dodatkowe  innowacyjne  rozwiązania  (techniczne  rozwiązania  systemowe  i  programistyczne  oraz  biznesowe).    Wytworem  twórczej  pracy  Wnioskodawcy  jest  m.in.  dokumentacja  techniczna  wytwarzanego  oprogramowania,  formułowanie  wymagań  biznesowych  oraz  tworzenie  innowacyjnych  rozwiązań  w  celu  poprawy  jego  użyteczności  i  funkcjonalności.  Stanowisko  Wnioskodawcy  znajduje  potwierdzenie  w:  a)  Objaśnieniu  podatkowym  z  dnia  15  lipca  2019  roku,  stanowiącym  że  pojęcie  „program  komputerowy”  nie  powinno  być  rozumiane  wąsko  lecz  szeroko,  w  szczególności  obejmując  interfejs,  gdy  ten  spełnia  warunek  interoperacyjności  programu  komputerowego  z  oprogramowaniem  i  sprzętem  komputerowym,  co  musi  być  ustalone  w  każdym  przypadku  oddzielnie  na  podstawie  rzeczywistych  ustaleń,  a  nie  tylko  formalnych  postanowień,  na  przykład  umownych.  Holistycznie  i  funkcjonalnie,  program  komputerowy  obejmuje  więc  jego  funkcjonalne  części  składowe,  takie  jak:  kod  źródłowy,  opis  procedur  operacyjnych,  zestawienie  danych  w  informacjach  konwersacyjnych  i  dialogowych  oraz  kod  wynikowy  i  interfejs.  b)  Interpretacji  indywidualnej  wydanej  przez  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  dnia  28  maja  2021  r.  o  sygnaturze  0111-KDWB.4011.2.2021.2.MJ,  z  której  wynika,  że  Wnioskodawca  będzie  mógł  zastosować  stawkę  5%  do  dochodu  uzyskiwanego  z  tytułu  świadczonych  usług  prac  koncepcyjnych  nad  kolejnymi  produktami  w  postaci  programów  komputerowych,  w  ramach  których  Wnioskodawca  pełni  funkcję  Tech  Leadera  na  podstawie  art.  30ca  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.  c)  W  drodze  wykładni  systemowej  można  powołać  się  na  interpretacje  wydane  przez  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  ws.  50%  kosztów  uzyskania  przychodu  z  tytułu  korzystania  lub  rozporządzania  autorskim  prawem  do  programu  komputerowego,  przykładowe  sygnatury  0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS  czy  0113-KDIPT3.4011.95.2019.3.KK.    W  przytoczonych  rozstrzygnięciach  Organ  podatkowy  zajął  stanowisko,  iż  nie  tylko  kody  źródłowe  programów  komputerowych  wypełniają  przesłanki  wynikające  z  art.  22  ust.  9b  pkt  1  omawianej  ustawy,  lecz  także  opisy  koncepcji,  analizy,  specyfikacje,  instrukcje,  propozycje  rozwiązań  architektonicznych,  systemowych  niebędące  składnikami  programu  komputerowego,  ale  powstające  w  związku  z  tworzeniem  takiego  programu,  a  także  utwory  połączone  z  programem  komputerowym  (np.  utwory  audiowizualne),  podręczniki  użytkownika,  czy  też  interfejsy  użytkownika.    Podsumowując,  zdaniem  Wnioskodawcy  część  wynagrodzenia  przypadająca  za  pełnienie  funkcji  Lidera  Technicznego  w  ramach  świadczenia  usług  na  podstawie  umowy  z  Kontrahentem  stanowi,  zdaniem  Wnioskodawcy,  kwalifikowany  dochód  ze  sprzedaży  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  7  pkt  2  ustawy  o  PIT,  a  wynika  to  z  przytoczonej  argumentacji,  która  jednoznacznie  wskazuje  na  to,  że  jest  to  dochód  z  Oprogramowania  będącego  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  wyliczony  zgodnie  z  formułą  wyrażoną  w  ustawie  o  PIT.   W  świetle  obowiązującego  stanu  prawnego  stanowisko  Wnioskodawcy  w  sprawie  oceny  prawnej  przedstawionego  stanu  faktycznego  oraz  przedstawionych  zdarzeń  przyszłych  w  zakresie  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  generowanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  (tzw.  IP  Box)  jest  prawidłowe.   Zgodnie  z  art.  9  ust.  1  ustawy  z  dnia  26  lipca  1991  r.  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  1128  ze  zm.):  opodatkowaniu  podatkiem  dochodowym  podlegają  wszelkiego  rodzaju  dochody,  z  wyjątkiem  dochodów  wymienionych  w  art.  21,  52,  52a  i  52c  oraz  dochodów,  od  których  na  podstawie  przepisów  Ordynacji  podatkowej  zaniechano  poboru  podatku.   Ustawodawca  wprowadził  definicję  działalności  badawczo-rozwojowej  w  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  zgodnie  z  którą:  przez  działalność  badawczo-rozwojową  należy  rozumieć  działalność  twórczą  obejmującą  badania  naukowe  lub  prace  rozwojowe,  podejmowaną  w  sposób  systematyczny  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.   W  myśl  art.  5a  pkt  39  tej  ustawy:  ilekroć  w  ustawie  jest  mowa  o  badaniach  naukowych  –  oznacza  to:  a)  badania  podstawowe  w  rozumieniu  art.  4  ust.  2  pkt  1  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  (Dz.  U.  z  2021  poz.  478  i  619), b)  badania  aplikacyjne  w  rozumieniu  art.  4  ust.  2  pkt  2  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.    Z  kolei  w  definicji  prac  rozwojowych  zawartej  w  art.  5a  pkt  40  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  wskazano,  że  oznaczają  one  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  art.  4  ust.  3  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.   Na  podstawie  art.  4  ust.  2  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  478  ze  zm.):  badania  naukowe  są  działalnością  obejmującą:  1)  badania  podstawowe  rozumiane  jako  prace  empiryczne  lub  teoretyczne  mające  przede  wszystkim  na  celu  zdobywanie  nowej  wiedzy  o  podstawach  zjawisk  i  obserwowalnych  faktów  bez  nastawienia  na  bezpośrednie  zastosowanie  komercyjne; 2)  badania  aplikacyjne  rozumiane  jako  prace  mające  na  celu  zdobycie  nowej  wiedzy  oraz  umiejętności,  nastawione  na  opracowywanie  nowych  produktów,  procesów  lub  usług  lub  wprowadzanie  do  nich  znaczących  ulepszeń.    Stosownie  do  art.  4  ust.  3  ww.  ustawy:  prace  rozwojowe  są  działalnością  obejmującą  nabywanie,  łączenie,  kształtowanie  i  wykorzystywanie  dostępnej  aktualnie  wiedzy  i  umiejętności,  w  tym  w  zakresie  narzędzi  informatycznych  lub  oprogramowania,  do  planowania  produkcji  oraz  projektowania  i  tworzenia  zmienionych,  ulepszonych  lub  nowych  produktów,  procesów  lub  usług,  z  wyłączeniem  działalności  obejmującej  rutynowe  i  okresowe  zmiany  wprowadzane  do  nich,  nawet  jeżeli  takie  zmiany  mają  charakter  ulepszeń.    Zatem  z  pracami  badawczo-rozwojowymi  mamy  do  czynienia  wówczas,  gdy  wykorzystuje  się  dostępną  wiedzę  z  dziedziny  nauki,  technologii  i  działalności  gospodarczej  oraz  innej  wiedzy  i  umiejętności  do  tworzenia  nowych  lub  ulepszania  istniejących  produktów/usług  oraz  procesów  i  technologii  produkcji.    Przenosząc  powyższe  na  grunt  rozpatrywanej  sprawy,  należy  wyraźnie  podkreślić,  że  w  celu  stwierdzenia,  czy  Wnioskodawca  prowadzi  działalność  badawczo-rozwojową,  należy  przeprowadzić  analizę  nakierowaną  na  zidentyfikowanie  przejawów  działalności  gospodarczej,  które  mogą  zostać  uznane  za  działalność  badawczo-rozwojową  (tj.  tych  aktywności  podatnika,  które  spełniają  definicję  wskazaną  w  art.  5a  pkt  38  ww.  ustawy).    Z  ustawowej  definicji  zawartej  w  regulacjach  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  wynika,  że  działalność  badawczo-rozwojowa  musi  mieć  charakter  twórczy.  Jak  podaje  słownik  języka  polskiego  PWN,  działalność  twórcza  to  zespół  działań  podejmowanych  w  kierunku  tworzenia  (działalność  –  zespół  działań  podejmowanych  w  jakimś  celu),  powstania  czegoś  (twórczy  –  mający  na  celu  tworzenie,  tworzyć  –  powodować  powstanie  czegoś).  W  doktrynie  prawa  autorskiego  podkreśla  się  natomiast,  że  cecha  twórczości  związana  jest  przede  wszystkim  z  rezultatem  działalności  człowieka  o  charakterze  kreacyjnym  i  jest  spełniona  wówczas,  gdy  istnieje  nowy  wytwór  intelektu.  Działalność  twórcza  oznacza,  że  „ustawodawca  za  przedmiot  prawa  autorskiego  uznaje  tylko  rezultat  (przejaw)  takiego  działania,  który  choćby  w  minimalnym  stopniu  odróżnia  się  od  innych  rezultatów  takiego  samego  działania,  a  zatem,  że  posiada  cechę  nowości,  której  stopień  nie  ma  znaczenia”.  Zatem  twórczość  działalności  badawczo-rozwojowej  może  przejawiać  się  opracowywaniem  nowych  koncepcji,  narzędzi,  rozwiązań  niewystępujących  dotychczas  w  praktyce  gospodarczej  podatnika  lub  na  tyle  innowacyjnych,  że  w  znacznym  stopniu  odróżniają  się  od  rozwiązań  już  funkcjonujących  u  podatnika.    Kolejnym  kryterium  działalności  badawczo-rozwojowej  jest  prowadzenie  tej  działalności  w  sposób  systematyczny.  Zgodnie  ze  słownikiem  języka  polskiego  PWN  słowo  systematyczny  oznacza  (i)  robiący  coś  regularnie  i  starannie,  (ii)  o  procesach:  zachodzący  stale  od  dłuższego  czasu,  (iii)  o  działaniach:  prowadzony  w  sposób  uporządkowany,  według  pewnego  systemu;  też:  o  efektach  takich  działań;  planowy,  metodyczny.  W  związku  z  tym,  że  w  definicji  działalności  badawczo-rozwojowej  słowo  „systematyczny”  występuje  w  sformułowaniu  „podejmowaną  (działalność)  w  sposób  systematyczny”,  a  więc  odnosi  się  do  „działalności”,  czyli  zespołu  działań  podejmowanych  w  jakimś  celu,  najbardziej  właściwą  definicją  systematyczności  w  omawianym  zakresie  jest  definicja  obejmująca  prowadzenie  działalności  w  sposób  uporządkowany,  według  pewnego  systemu.  Zatem  słowo  systematycznie  odnosi  się  również  do  działalności  prowadzonej  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany.  To  oznacza,  że  działalność  badawczo-rozwojowa  jest  prowadzona  systematycznie  niezależnie  od  tego,  czy  podatnik  stale  prowadzi  prace  badawczo-rozwojowe,  czy  tylko  od  czasu  do  czasu,  a  nawet  incydentalnie,  co  wynika  z  charakteru  prowadzonej  przez  niego  działalności  oraz  potrzeb  rynku,  klientów,  sytuacji  mikro  i  makroekonomicznej.  Z  powyższego  wynika,  że  spełnienie  kryterium  „systematyczności”  danej  działalności  nie  jest  uzależnione  od  ciągłości  tej  działalności,  w  tym  od  określonego  czasu  przez  jaki  działalność  taka  ma  być  prowadzona  ani  też  od  istnienia  planu  co  do  prowadzenia  przez  podatnika  podobnej  działalności  w  przyszłości.  Wystarczające  jest,  aby  podatnik  zaplanował  i  przeprowadził  chociażby  jeden  projekt  badawczo-rozwojowy,  przyjmując  dla  niego  określone  cele  do  osiągnięcia,  harmonogram  i  zasoby.  Taka  działalność  może  być  uznana  za  działalność  systematyczną,  tj.  prowadzoną  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany.    Powyżej  omówione  dwa  kryteria  działalności  badawczo-rozwojowej  dotyczą  charakteru  i  organizacji  prowadzenia  tej  działalności,  podczas  gdy  ostatnie,  trzecie  kryterium,  dotyczy  rezultatu  prowadzenia  tej  działalności,  tj.  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.  W  konsekwencji  –  głównym  zadaniem  dla  zarządzającego  projektem  badawczo-rozwojowym  jest  zlokalizowanie  i  zidentyfikowanie  zasobów  wiedzy  przed  rozpoczęciem  działań  projektowych;  zasobów  w  ujęciu  funkcjonalnym  i  celowościowym,  czyli  podlegającym  zwiększeniu  oraz  możliwym  i  właściwym  do  wykorzystania  zwiększonej  wiedzy  do  nowych  zastosowań.  Lokalizacja  i  identyfikacja  wiedzy  obejmuje  szereg  działań,  w  tym  określenie  stanu  wiedzy,  miejsca,  sposobu  jej  wykorzystania  oraz  selekcji  pod  względem  przydatności  do  realizacji  celu  projektu.  Prowadząc  działalność  badawczo-rozwojową,  przedsiębiorca  rozwija  specjalistyczną  wiedzę  oraz  umiejętności,  które  może  wykorzystać  w  ramach  bieżących  albo  przyszłych  projektów.    Kluczowe  jest  zawarte  w  definicji  działalności  badawczo-rozwojowej  rozróżnienie,  które  wskazuje,  że  taka  działalność  obejmuje  dwa  rodzaje  aktywności,  tj.:  (i)  badania  podstawowe  i  badania  aplikacyjne  zdefiniowane  w  art.  4  ust.  2  pkt  1  i  2  ustawy  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  oraz  (ii)  prace  rozwojowe,  o  których  mowa  w  art.  4  ust.  3  tej  ustawy.    Należy  zwrócić  uwagę  na  wyłączenie  zawarte  w  art.  4  ust.  3  tej  ustawy,  mogące  odnosić  się  do  wielu  przejawów  aktywności  podatnika.  Zastrzeżenie  zostało  wprowadzone  w  celu  wyeliminowania  z  zakresu  działalności  badawczo-rozwojowej  tych  przejawów  aktywności  podatnika,  które  mimo  ulepszenia  istniejących  procesów  lub  usług,  z  uwagi  na  swoją  cykliczność  (okresowość)  oraz  brak  innowacyjnego  charakteru  (rutynowość),  nie  mogą  stanowić  prac  rozwojowych.    Tymczasem  z  opisu  sprawy  przedstawionego  we  wniosku  o  wydanie  indywidualnej  interpretacji  wynika,  że  Wnioskodawca  prowadzi  jednoosobową  działalność  gospodarczą,  świadcząc  usługi  związane  z  wytwarzaniem,  rozwijaniem  i  ulepszaniem  oprogramowania  na  rzecz  kontrahentów  (dalej:  Podmioty).  Wytwarzane  przez  Wnioskodawcę  oprogramowania  opierają  się  na  indywidualnych,  autorskich  pomysłach.  Działania  te  prowadzone  są  w  metodyczny  sposób,  czego  wymaga  specyfika  tworzenia  programu  komputerowego,  tj.  określenie  celu,  jaki  ma  on  spełniać,  ustalenia  sposobu  dojścia  do  danego  celu  (dobór  odpowiednich  rozwiązań  programistycznych  oraz  technologii),  zaplanowanie  prac,  weryfikacja,  zakończenie.  Wnioskodawca  w  ramach  działalności  gospodarczej  prowadzi  w  sposób  systematyczny  prace  twórcze  w  celu  tworzenia  nowych  zastosowań  przy  wykorzystaniu  zasobów  wiedzy.  Działalność  ta  polega  na  tworzeniu  nowych  zastosowań,  które  wcześniej  nie  miały  miejsca,  zarówno  w  ramach  działalności  prowadzonej  bezpośrednio  przez  Wnioskodawcę,  jak  i  Kontrahenta,  na  rzecz  którego  są  realizowane  zlecenia  programistyczne.  Jak  wskazał  Wnioskodawca  –  pracując  nad  wytworzeniem  oprogramowania  Wnioskodawca  nabywa,  łączy,  kształtuje  i  wykorzystuje  dostępną  aktualnie  wiedzę  i  umiejętności  dotyczące  narzędzi  informatycznych  i  istniejących  programów  w  celu  wytworzenia  nowych  zastosowań  w  postaci  nowoczesnych  i  unikalnych  systemów  i  aplikacji.  W  ramach  działalności  Wnioskodawca  zdobywa,  poszerza  i  łączy  interdyscyplinarną  wiedzę  z  zakresu  tworzenia  oprogramowania  w  celu  optymalizacji  i  dalszego  rozwijania  stworzonych  przez  niego  systemów  i  aplikacji.  Ponadto  Wnioskodawca  podkreślił,  że  nie  świadczy  usług  polegających  na  wprowadzaniu  okresowych  i  rutynowych  zmian  do  tworzonego  programu  komputerowego.   Mając  na  uwadze  przedstawiony  we  wniosku  opis  sprawy  oraz  cytowane  przepisy,  należy  stwierdzić,  że  przedstawione  we  wniosku  działania  Wnioskodawcy  spełniają  definicję  działalności  badawczo-rozwojowej  w  rozumieniu  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  gdyż  są  podejmowane  w  sposób  systematyczny,  mają  charakter  twórczy  oraz  podejmowane  są  w  celu  zwiększania  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.    Reasumując  –  podejmowana  przez  Wnioskodawcę  działalność  polegająca  na  tworzeniu  programów  komputerowych  stanowi  działalność  badawczo-rozwojową  w  rozumieniu  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.    Rozpatrując  z  kolei  możliwość  skorzystania  przez  Wnioskodawcę  z  tzw.  ulgi  Innovation  Box,  należy  zauważyć,  że  przedsiębiorcy  osiągający  dochody  generowane  przez  prawa  własności  intelektualnej  od  1  stycznia  2019  r.  mogą  korzystać  z  preferencyjnej  stawki  w  podatku  dochodowym.  Na  podstawie  art.  1  pkt  25  ustawy  z  dnia  23  października  2018  r.  o  zmianie  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  prawnych,  ustawy  –  Ordynacja  podatkowa  oraz  niektórych  innych  ustaw  (Dz.  U.  z  2018  r.  poz.  2193),  w  ustawie  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  dodano  art.  30ca  i  art.  30cb.   Zgodnie  z  art.  30ca  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:  podatek  od  osiągniętego  przez  podatnika  w  ramach  pozarolniczej  działalności  gospodarczej  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  wynosi  5%  podstawy  opodatkowania.    W  myśl  art.  30ca  ust.  2  ww.  ustawy:  kwalifikowanymi  prawami  własności  intelektualnej  są:  1)  patent, 2)  prawo  ochronne  na  wzór  użytkowy, 3)  prawo  z  rejestracji  wzoru  przemysłowego, 4)  prawo  z  rejestracji  topografii  układu  scalonego, 5)  dodatkowe  prawo  ochronne  dla  patentu  na  produkt  leczniczy  lub  produkt  ochrony  roślin, 6)  prawo  z  rejestracji  produktu  leczniczego  i  produktu  leczniczego  weterynaryjnego  dopuszczonych  do  obrotu, 7)  wyłączne  prawo,  o  którym  mowa  w  ustawie  z  dnia  26  czerwca  2003  r.  o  ochronie  prawnej  odmian  roślin  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  213), 8)  autorskie  prawo  do  programu  komputerowego –  podlegające  ochronie  prawnej  na  podstawie  przepisów  odrębnych  ustaw  lub  ratyfikowanych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Rzeczpospolita  Polska,  oraz  innych  umów  międzynarodowych,  których  stroną  jest  Unia  Europejska,  których  przedmiot  ochrony  został  wytworzony,  rozwinięty  lub  ulepszony  przez  podatnika  w  ramach  prowadzonej  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej.    Podstawę  opodatkowania  stanowi  suma  kwalifikowanych  dochodów  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  osiągniętych  w  roku  podatkowym  (art.  30ca  ust.  3  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych).    Należy  przyjąć,  że  dochody  z  kwalifikowanego  IP  mogą  być  opodatkowane  na  preferencyjnych  zasadach  w  takim  zakresie,  w  jakim  kwalifikowane  IP  wytwarza  dochody  w  efekcie  prac  badawczo-rozwojowych  prowadzonych  przez  podatnika.  Innymi  słowy,  skorzystanie  z  preferencji  IP  Box  jest  możliwe  w  sytuacji  występowania  związku  między  dochodem  kwalifikującym  się  do  preferencji  a  kosztami  faktycznie  poniesionymi  w  celu  jego  uzyskania.    Stosownie  natomiast  do  ust.  4  art.  30ca  omawianej  ustawy:  wysokość  kwalifikowanego  dochodu  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  ustala  się  jako  iloczyn  dochodu  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  osiągniętego  w  roku  podatkowym  i  wskaźnika  obliczonego  według  wzoru:( a + b ) * 1,3 / a + b + c + d w  którym  poszczególne  litery  oznaczają  koszty  faktycznie  poniesione  przez  podatnika  na: a  –  prowadzoną  bezpośrednio  przez  podatnika  działalność  badawczo-rozwojową  związaną  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej, b  –  nabycie  wyników  prac  badawczo-rozwojowych  związanych  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  innych  niż  wymienione  w  lit.  d,  od  podmiotu  niepowiązanego  w  rozumieniu  art.  23m  ust.  1  pkt  3, c  –  nabycie  wyników  prac  badawczo-rozwojowych  związanych  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  innych  niż  wymienione  w  lit.  d,  od  podmiotu  powiązanego  w  rozumieniu  art.  23m  ust.  1  pkt  4, d  –  nabycie  przez  podatnika  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej.   Do  kosztów,  o  których  mowa  w  ust.  4,  nie  zalicza  się  kosztów,  które  nie  są  bezpośrednio  związane  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  w  szczególności  odsetek,  opłat  finansowych  oraz  kosztów  związanych  z  nieruchomościami  (art.  30ca  ust.  5  ww.  ustawy).   Zgodnie  natomiast  z  art.  30ca  ust.  7  powołanej  ustawy:  dochodem  (stratą)  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  jest  obliczony  zgodnie  z  art.  9  ust.  2  dochód  (strata)  z  pozarolniczej  działalności  gospodarczej  w  zakresie,  w  jakim  został  osiągnięty: 1)  z  opłat  lub  należności  wynikających  z  umowy  licencyjnej,  która  dotyczy  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej; 2)  ze  sprzedaży  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej; 3)  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  uwzględnionego  w  cenie  sprzedaży  produktu  lub  usługi; 4)  z  odszkodowania  za  naruszenie  praw  wynikających  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej,  jeżeli  zostało  uzyskane  w  postępowaniu  spornym,  w  tym  postępowaniu  sądowym  albo  arbitrażu.   Ponadto  należy  wskazać,  że  podatnik,  który  chce  skorzystać  z  ww.  preferencji,  jest  zobowiązany  prowadzić  szczegółową  ewidencję  rachunkową  w  sposób  umożliwiający  obliczenie  podstawy  opodatkowania,  w  tym  powiązanie  ponoszonych  kosztów  prac  badawczo-rozwojowych  z  osiąganymi  dochodami  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  powstałymi  w  wyniku  przeprowadzenia  tych  prac.    Zgodnie  bowiem  z  art.  30cb  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:  podatnicy  podlegający  opodatkowaniu  na  podstawie  art.  30ca  są  obowiązani:  1)  wyodrębnić  każde  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej  w  prowadzonych  księgach  rachunkowych; 2)  prowadzić  księgi  rachunkowe  w  sposób  zapewniający  ustalenie  przychodów,  kosztów  uzyskania  przychodów  i  dochodu  (straty),  przypadających  na  każde  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej; 3)  wyodrębnić  koszty,  o  których  mowa  w  art.  30ca  ust.  4,  przypadające  na  każde  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej,  w  sposób  zapewniający  określenie  kwalifikowanego  dochodu; 4)  dokonywać  zapisów  w  prowadzonych  księgach  rachunkowych  w  sposób  zapewniający  ustalenie  łącznego  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  –  w  przypadku  gdy  podatnik  wykorzystuje  więcej  niż  jedno  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej,  a  w  prowadzonych  księgach  rachunkowych  nie  jest  możliwe  spełnienie  warunków,  o  których  mowa  w  pkt  2  i  3; 5)  dokonywać  zapisów  w  prowadzonych  księgach  rachunkowych  w  sposób  zapewniający  ustalenie  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  w  odniesieniu  do  tego  produktu  lub  tej  usługi  albo  do  tych  produktów  lub  tych  usług  –  w  przypadku  gdy  podatnik  wykorzystuje  jedno  kwalifikowane  prawo  własności  intelektualnej  lub  większą  liczbę  tych  praw  w  produkcie  lub  usłudze  albo  w  produktach  lub  usługach,  a  w  prowadzonych  księgach  rachunkowych  nie  jest  możliwe  spełnienie  warunków,  o  których  mowa  w  pkt  2-4.    Stosownie  do  art.  30cb  ust.  2  ww.  ustawy:  podatnicy  prowadzący  podatkową  księgę  przychodów  i  rozchodów  wykazują  informacje,  o  których  mowa  w  ust.  1,  w  odrębnej  ewidencji.   Zgodnie  z  art.  30cb  ust.  3  omawianej  ustawy:  w  przypadku  gdy  na  podstawie  ksiąg  rachunkowych  lub  ewidencji,  o  której  mowa  w  ust.  2,  nie  jest  możliwe  ustalenie  dochodu  (straty)  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej,  podatnik  jest  obowiązany  do  zapłaty  podatku  zgodnie  z  art.  27  lub  art.  30c.    Powyższe  przepisy  wprowadzają  korzystne  rozwiązania  podatkowe  dla  przedsiębiorców,  którzy  uzyskują  dochody  z  komercjalizacji  wytworzonych  lub  rozwiniętych  przez  nich  praw  własności  intelektualnej,  tzw.  Innovation  Box.  W  tym  zakresie  wpisują  się  one  w  realizację  „Planu  na  rzecz  Odpowiedzialnego  Rozwoju”,  „Strategii  na  rzecz  doskonałości  naukowej,  nowoczesnego  szkolnictwa  wyższego,  partnerstwa  z  biznesem  i  społecznej  odpowiedzialności  nauki”  oraz  „Strategii  na  Rzecz  Odpowiedzialnego  Rozwoju”  w  obszarze  innowacyjności.  Znowelizowane  przepisy  mają  prowadzić  do  wzrostu  zainteresowania  pracami  badawczo-rozwojowymi  prowadzonymi  w  Polsce  oraz  stanowić  swoiste  „zamknięcie”  łańcucha  wartości  związanego  z  procesem  tworzenia  i  komercjalizacji  innowacyjnych  rozwiązań  będących  efektem  prac  badawczo-rozwojowych.    Należy  także  wskazać,  że  powyższe  regulacje  polegają  na  preferencyjnym  opodatkowaniu  5%  stawką  podatkową  dochodów  uzyskiwanych  przez  podatnika  z  praw  własności  intelektualnej,  których  podatnik  jest  właścicielem,  współwłaścicielem,  użytkownikiem  lub  posiada  prawa  do  korzystania  z  nich  na  podstawie  umowy  licencyjnej  i  które  są  chronione  na  podstawie  obowiązującego  prawa  krajowego  lub  międzynarodowego  przez  m.in.  patent,  dodatkowe  prawo  ochronne  na  wzór  użytkowy  czy  prawo  z  rejestracji  wzoru  przemysłowego,  zwane  „kwalifikowanymi  prawami  własności  intelektualnej”.    Możliwość  skorzystania  z  ulgi  Innovation  Box  ma  miejsce  również  w  sytuacji,  gdy  podatnik  dokona  zakupu  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej,  o  których  mowa  powyżej,  pod  warunkiem  że  następnie  poniesie  on  koszty  związane  z  rozwojem  lub  ulepszeniem  nabytego  prawa.    Dochodem  kwalifikującym  się  do  ulgi  Innovation  Box  jest  dochód  uzyskany  z  tytułu  należności/opłat  licencyjnych  lub  innych  należności  związanych  z  wykorzystywaniem  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej,  dochód  ze  sprzedaży  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej,  jak  również,  co  istotne,  dochód  z  tego  aktywa  uwzględniony  w  cenie  sprzedaży  produktu  lub  usługi  określany  na  zasadzie  ceny  rynkowej.    Warunkiem  koniecznym  dla  skorzystania  z  omawianej  preferencji  jest  wymóg  prowadzenia  przez  podatnika  działalności  badawczo-rozwojowej  bezpośrednio  związanej  z  wytworzeniem,  komercjalizacją,  rozwojem  lub  ulepszeniem  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej,  co  stanowi  wyraz  realizacji  zasady  nexus.  Poziom  dochodu  kwalifikowanego  do  zastosowania  preferencyjnej  stawki  opodatkowania  będzie  wyliczany  przy  zastosowania  formuły  (wzoru)  wynikającej  z  raportu  nr  5  BEPS.  Przewidziano  także  możliwość  zlecenia  wykonania  prac  badawczo-rozwojowych  innym  podmiotom  zarówno  niepowiązanym,  jak  i  powiązanym.    Należy  podkreślić,  że  stosowanie  tej  ulgi  (niższej  stawki  podatku  do  kwalifikowanych  dochodów)  będzie  prawem,  a  nie  obowiązkiem  podatnika.  Jest  to  o  tyle  istotne,  gdyż  z  korzystaniem  z  ulgi  wiążą  się,  bądź  co  bądź,  dodatkowe  obowiązki  po  stronie  podatników,  w  szczególności  obowiązek  prowadzenia  ewidencji  pozwalającej  na  monitorowanie  i  śledzenie  efektów  prac  badawczo-rozwojowych.    Podatnik  będzie  miał  możliwość  stosowania  niniejszej  ulgi  przez  cały  okres  trwania  ochrony  prawnej  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej.  W  przypadku  tych  aktywów,  które  podlegają  procedurze  zgłoszenia/rejestracji,  podatnik  będzie  mógł  skorzystać  z  preferencji  podatkowej  od  momentu  zgłoszenia  lub  złożenia  wniosku  o  rejestrację  (obowiązek  zwrotu  kwoty  ulgi  w  przypadku  wycofania  wniosku,  odmowy  udzielenia  prawa  lub  odrzucenia  wniosku  o  rejestrację).    Odnosząc  powyższe  przepisy  podatkowe  do  przedstawionego  opisu  sprawy,  należy  wskazać,  że: 1)    Wnioskodawca  w  ramach  indywidualnej  działalności  gospodarczej  tworzy,  rozwija  i  ulepsza  programy  komputerowe; 2)    Wnioskodawca  wykonuje  powyższe  czynności  w  ramach  prowadzonej  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej  spełniającej  definicję  wskazaną  w  ustawie  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych; 3)    w  wyniku  prowadzonych  przez  Wnioskodawcę  prac  związanych  z  tworzeniem  oprogramowania  komputerowego  powstają  utwory  podlegające  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych;  4)    w  wyniku  prowadzonych  przez  Wnioskodawcę  prac  związanych  z  rozwijaniem  i  ulepszaniem  oprogramowania,  także  powstaje  nowe,  odrębne  oprogramowanie  lub  jego  część  podlegające  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych; 5)    Wnioskodawca  przenosi  za  wynagrodzeniem  całość  praw  autorskich  do  oprogramowania  lub  jego  części; 6)    Wnioskodawca  prowadzi  od  1  marca  2019  r.  na  bieżąco  odrębną  od  podatkowej  księgi  przychodów  i  rozchodów  szczegółową  ewidencję,  o  której  mowa  w  art.  30cb  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych;  wyodrębnia  w  niej  koszty,  o  których  mowa  w  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  5  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  i  uwzględnia  je  we  wzorze  w  celu  ustalenia  wysokości  wskaźnika  nexus,  a  następnie  oblicza  podstawę  opodatkowania  preferencyjną  stawką.   Należy  także  wskazać,  że  oprogramowanie  –  definiowane  jako  ogół  informacji  w  postaci  zestawu  instrukcji,  zaimplementowanych  interfejsów  i  zintegrowanych  danych  przeznaczonych  dla  komputera  do  realizacji  wyznaczonych  celów  –  podlega  ochronie  jak  utwór  literacki  z  art.  1  ustawy  z  dnia  4  lutego  1994  r.  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  1062).  Stąd  oprogramowanie  może  być  uznane  za  kwalifikowane  IP,  w  świetle  art.  30ca  ust.  2  pkt  8  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  jeśli  jego  wytworzenie,  rozszerzenie  lub  ulepszenie  jest  wynikiem  prac  badawczo-rozwojowych.    Zgodnie  z  art.  74  ust.  2  ww.  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych:  ochrona  przyznana  programowi  komputerowemu  obejmuje  wszystkie  formy  jego  wyrażenia.  Idee  i  zasady  będące  podstawą  jakiegokolwiek  elementu  programu  komputerowego,  w  tym  podstawą  łączy,  nie  podlegają  ochronie.    Mając  powyższe  na  uwadze,  dochód  z  tytułu  przeniesienia  praw  do  opisanego  przez  Wnioskodawcę  oprogramowania,  które  stanowi  utwór  prawnie  chroniony  i  zostało  wytworzone  w  ramach  prowadzonej  działalności  badawczo-rozwojowej,  kwalifikuje  się  do  dochodów  z  kwalifikowanego  IP.  To  oznacza,  że  Wnioskodawca  może  skorzystać  z  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  według  stawki  5%  uzyskanych  z  tego  tytułu  od  1  marca  2019  r.,  tj.  od  momentu  rozpoczęcia  prowadzenia  ewidencji,  o  której  mowa  w  art.  30cb  ust.  2  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.   Reasumując  –  odpłatne  przeniesienie  prawa  autorskiego  do  programu  komputerowego  przez  Wnioskodawcę  stanowi  sprzedaż  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  7  pkt  2  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  a  tym  samym  Wnioskodawca  osiąga  kwalifikowany  dochód  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej.   Wnioskodawca  może  zatem  zastosować  stawkę  opodatkowania  5%  do  dochodu  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej  osiągniętego  od  1  marca  2019  r.    Przechodząc  do  kwestii  wynagrodzenia  Wnioskodawcy  obejmującego  pełnienie  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego,  Organ  wyjaśnia,  co  następuje.  Wnioskodawca  wskazał,  że  czynności  wykonywane  w  ramach  pełnionych  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego  są  ukierunkowane  na  (współ)tworzenie  oprogramowania  (programów  komputerowych)  będące  wyrazem  twórczej  działalności  Wnioskodawcy  o  indywidualnym  charakterze  podlegającego  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Działania  te  są  ukierunkowane  na  tworzenie,  rozwijanie,  i  ulepszanie  oprogramowania,  tj.  Wnioskodawca  współtworzy  oprogramowanie/rozwija  programy  komputerowe  będące  wyrazem  twórczej  działalności  Wnioskodawcy  o  indywidualnym  charakterze,  podlegające  ochronie  na  podstawie  art.  74  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych.  Wnioskodawcy  z  tego  tytułu  przysługują  również  prawa  autorskie.  Ponadto  Wnioskodawca  wskazał,  że  wykonywane  prace  są  systematyczne,  dostarczające  wartość  dodaną  i  rozwojową  dla  funkcjonowania  oprogramowania.  Prawo  własności  intelektualnej  zostało  od  podstaw  wykonane  przez  Wnioskodawcę  oraz  cały  zespół  pracujący  w  projekcie  i  jest  ciągle  ulepszane  o  dodatkowe  innowacyjne  rozwiązania.  Wytworem  twórczej  pracy  Wnioskodawcy  jest  m.in.  dokumentacja  projektowa,  ale  zajmuje  się  On  również  projektowaniem  i  analizowaniem  oprogramowania  (wybór  technologii)  oraz  pomaganiem  programistom  z  napotkanymi  problemami.  Zatem  Wnioskodawca  podkreślił,  że  jego  prace  jako  Lidera  Technicznego  są  wyrazem  twórczej  działalności  o  indywidualnym  charakterze.  Wynagrodzenie  za  pełnienie  funkcji  Lidera  Technicznego  jest  wynagrodzeniem  za  przeniesienie  praw  do  programu  komputerowego. Należy  podkreślić,  że  brak  ustawowej  definicji  pojęcia  „program  komputerowy”  oraz  brak  precyzyjnego  określenia  zakresu  „autorskiego  prawa  do  programu  komputerowego”  w  świetle  polskiego  prawa  sprawia,  że  konieczne  jest  odniesienie  się  do  pozaustawowych  źródeł  interpretacji  tego  pojęcia  oraz  ustalenia  zakresu  przedmiotowej  ochrony  prawnej.  Wynika  z  nich,  że  pojęcie  „program  komputerowy”  nie  powinno  być  rozumiane  wąsko  lecz  szeroko,  w  szczególności  obejmując  interfejs,  gdy  ten  spełnia  warunek  interoperacyjności  programu  komputerowego  z  oprogramowaniem  i  sprzętem  komputerowym,  co  musi  być  ustalone  w  każdym  przypadku  oddzielnie  na  podstawie  rzeczywistych  ustaleń,  a  nie  tylko  formalnych  postanowień,  na  przykład  umownych.  Holistycznie  i  funkcjonalnie  program  komputerowy  obejmuje  więc  jego  funkcjonalne  części  składowe,  takie  jak:  kod  źródłowy,  opis  procedur  operacyjnych,  zestawienie  danych  w  informacjach  konwersacyjnych  i  dialogowych  oraz  kod  wynikowy  i  interfejs.  Uwzględnienie  autorskiego  prawa  do  programu  komputerowego  w  szerokim  rozumieniu  (funkcjonalnie)  –  jako  oprogramowanie  –  w  katalogu  kwalifikowanych  IP  jest  zgodne  z  wytycznymi  raportu  BEPS  Plan  Działania  nr  5  i  wynika  z  przedstawionej  powyżej  interpretacji  zakresu  znaczeniowego  „autorskiego  prawa  do  programu  komputerowego”.  Zatem  w  związku  z  faktem,  że  czynności  wykonywane  przez  Wnioskodawcę  w  ramach  pełnionej  funkcji  Lidera  Technicznego  są  ukierunkowane  na  zaprojektowanie  algorytmu,  czynność  programowania  (tworzenia  kodu  źródłowego)  oraz  weryfikację,  modyfikację  i  udoskonalanie  dostępnych  rozwiązań  programistycznych,  a  także  dotyczą  przeniesienia  praw  do  wytworzonego  oprogramowania,  to  należy  uznać,  że  wynagrodzenie  Wnioskodawcy  obejmujące  pełnienie  tych  funkcji  w  przedstawionych  projektach  jest  kwalifikowanym  dochodem  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  7  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.  Reasumując  –  część  wynagrodzenia  Wnioskodawcy  przypadająca  za  pełnienie  funkcji  Tech  Lead,  czyli  Lidera  Technicznego  jest  kwalifikowanym  dochodem  w  rozumieniu  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  7  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.  W  związku  z  powyższym  Wnioskodawca  może  zastosować  stawkę  opodatkowania  5%  od  otrzymanego  wynagrodzenia.    Wątpliwości  Wnioskodawcy  budzi  również  kwestia  uznania  wskazanych  w  opisie  sprawy  wydatków  na: a)    usługi  księgowe  i  doradcze; b)    składki  na  ubezpieczenia  społeczne; c)    zakup  serwera; d)    zakup  sprzętu  elektronicznego  (telefon); e)    wyposażenie  biurowe  (krzesło  biurowe); f)     zakup  oprogramowania  za  koszty  prowadzonej  bezpośrednio  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej  związanej  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej.   Należy  zauważyć,  że  istotne  jest  to,  aby  ze  wskaźnika  nexus  wykluczyć  koszty,  które  nie  są  lub  ze  swej  natury  nie  mogą  być,  bezpośrednio  związane  z  wytworzeniem  i  rozwinięciem  konkretnych  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej.   Ustalając  wskaźnik  nexus,  należy  pamiętać,  aby  istniał  związek  między: -        wydatkami  poniesionymi  przez  podatnika  w  związku  z  wytworzeniem  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej, -        kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej  oraz  -        dochodami  uzyskiwanymi  z  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej.   Ta  szczególna  metoda  ujmowania  kosztów  we  wskaźniku  ma  zastosowanie  jedynie  dla  celu,  jakim  jest  kalkulacja  tego  wskaźnika.   Należy  również  pamiętać,  że  wskaźnik  nexus  jest  obliczany  oddzielnie  dla  dochodów  z  poszczególnych  kwalifikowanych  praw  własności  intelektualnej.  W  związku  z  tym  Wnioskodawca  powinien  również  ustalić  odrębnie  koszty  faktycznie  poniesione  na  działalność  badawczo-rozwojową  związaną  z  danym  prawem.   Należy  zatem  przyjąć,  że  jeżeli  podatnik  poniósł  rzeczywiście  wydatki,  które  kwalifikują  się  jako  koszty  prowadzonej  przez  niego  działalności  badawczo-rozwojowej,  to  wydatki  związane  z  wytworzeniem  w  ramach  tej  działalności  kwalifikowanego  IP  należy  uznać  za  koszty  faktycznie  poniesione  przez  podatnika  na  prowadzoną  bezpośrednio  przez  niego  działalność  badawczo-rozwojową  związaną  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  z  zastrzeżeniem  art.  30ca  ust.  5  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.   Zgodnie  z  art.  30ca  ust.  4  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  koszty  poniesione  faktycznie  przez  podatnika,  uwzględniane  pod  literą  „a”  we  wzorze  na  wyliczenie  wskaźnika,  przez  który  przemnażany  jest  dochód  z  kwalifikowanego  prawa  własności  intelektualnej  osiągnięty  w  roku  podatkowym,  to  koszty  związane  z  prowadzoną  bezpośrednio  przez  podatnika  działalnością  badawczo-rozwojową  związaną  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej,  a  nie  koszty  działalności  badawczo-rozwojowej  w  rozumieniu  art.  26e  ww.  ustawy,  zawężone  do  tzw.  kosztów  kwalifikowanych.   Jak  wskazuje  Minister  Finansów  w  objaśnieniach  z  15  lipca  2019  r.,  zgodnie  z  akapitem  39  Raportu  OECD  BEPS  Plan  Działania  nr  5  koszty  kwalifikowane  winny  być  uwzględniane  we  wskaźniku  niezależnie  od  metody  ich  ujmowania  w  kosztach  podatkowych,  zgodnie  z  ogólnymi  zasadami  podatkowymi.  Dlatego  też  koszty  dla  celów  kalkulacji  wskaźnika  należy  rozumieć  szerzej  (funkcjonalnie  w  kontekście  ww.  Raportu  OECD),  niż  w  odniesieniu  do  ustalania  kosztów  uzyskania  przychodów  na  gruncie  pozostałych  przepisów  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.   Należy  także  wspomnieć,  że  wskaźnik  nexus  „(…)  służy  do  określania  tej  części  dochodu  z  kwalifikowanego  IP,  która  podlega  preferencyjnej  5%  stawce  podatkowej,  powinien  być  liczony  kumulatywnie  na  przestrzeni  lat.  Oprócz  właściwych  przepisów  o  IP  BOX,  potwierdzają  to  wytyczne  przedstawione  przez  OECD  w  Raporcie  BEPS  Działanie  nr  5  (akapit  45  Raportu  OECD  BEPS  Plan  Działania  nr  5)”.   Wobec  powyższego  należy  podkreślić,  że  wysokość  dochodu  z  kwalifikowanego  IP  ustala  się  jako  iloczyn: -        dochodu  z  kwalifikowanego  IP  osiągniętego  w  roku  podatkowym  i -        wskaźnika  nexus  obliczonego  według  specjalnego  wzoru  określonego  w  art.  30ca  ust.  4  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.   Zatem  dla  potrzeb  obliczenia  podstawy  opodatkowania  podlegającej  preferencyjnemu  opodatkowaniu  stawką  5%  podatnik  jest  zobowiązany  do  wyliczenia  dwóch  podstawowych  wartości: -        dochodu  z  kwalifikowanego  IP  osiągniętego  w  roku  podatkowym  oraz -        wskaźnika,  którym  zostanie  przemnożony  powyższy  dochód.   Tym  samym,  wydatki  poniesione  przez  Wnioskodawcę  na: a)  usługi  księgowe  i  doradcze; b)  składki  na  ubezpieczenia  społeczne; c)  zakup  serwera; d)  zakup  sprzętu  elektronicznego  (telefon); e)  wyposażenie  biurowe  (krzesło  biurowe); f)  zakup  oprogramowania  mogą  stanowić  koszty,  o  których  mowa  w  lit.  a  wzoru  z  art.  30ca  ust.  4  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  jako  koszty  prowadzonej  bezpośrednio  przez  Wnioskodawcę  działalności  badawczo-rozwojowej  związanej  z  kwalifikowanym  prawem  własności  intelektualnej.   Reasumując  –  wydatki  ponoszone  przez  Wnioskodawcę  na:  usługi  księgowe  i  doradcze;  składki  na  ubezpieczenia  społeczne  (w  tym  Fundusz  Pracy),  zakup  serwera,  zakup  sprzętu  elektronicznego  (telefonu),  zakup  wyposażenia  biurowego  (krzesła  biurowego)  oraz  zakup  oprogramowania,  które  Wnioskodawca  ponosi  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  w  celu  osiągnięcia  przychodów  lub  zachowania  albo  zabezpieczenia  źródła  przychodów  w  rozumieniu  art.  22  ust.  1  w  zw.  z  art.  23  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  przy  zachowaniu  odpowiedniej  metodyki  alokacji,  mogą  zostać  uznane  za  koszty  do  obliczenia  wskaźnika  nexus,  o  których  mowa  w  art.  30ca  ust.  4  w  zw.  z  art.  30ca  ust.  5  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.    Ponadto  należy  wskazać,  że  powołane  w  treści  wniosku  orzeczenia  sądów  administracyjnych  nie  mogą  wpłynąć  na  ocenę  prawidłowości  niniejszej  kwestii.  Nie  negując  tych  orzeczeń,  jako  cennego  źródła  w  zakresie  wskazywania  kierunków  wykładni  norm  prawa  podatkowego,  należy  stwierdzić,  że  –  zdaniem  Organu  –  tezy  badanych  rozstrzygnięć  nie  mają  zastosowania  w  tym  postępowaniu.    W  odniesieniu  do  powołanych  przez  Wnioskodawcę  interpretacji  należy  stwierdzić,  że  zapadły  one  w  indywidualnych  sprawach  i  nie  są  wiążące  dla  organu  wydającego  niniejszą  interpretację.   Interpretacja  dotyczy:  -        zaistniałego  stanu  faktycznego  przedstawionego  przez  Wnioskodawcę  i  stanu  prawnego  obowiązującego  w  dacie  zaistnienia  zdarzenia, -        zdarzeń  przyszłych  przedstawionych  przez  Wnioskodawcę  i  stanu  prawnego  obowiązującego  w  dniu  wydania  interpretacji.   Zgodnie  z  art.  14na  §  1  Ordynacji  podatkowej  przepisów  art.  14k-14n  nie  stosuje  się,  jeżeli  stan  faktyczny  lub  zdarzenie  przyszłe  będące  przedmiotem  interpretacji  indywidualnej  stanowi  element  czynności  będących  przedmiotem  decyzji  wydanej: 1)  z  zastosowaniem  art.  119a; 2)  w  związku  z  wystąpieniem  nadużycia  prawa,  o  którym  mowa  w  art.  5  ust.  5  ustawy  z  dnia  11  marca  2004  r.  o  podatku  od  towarów  i  usług; 3)  z  zastosowaniem  środków  ograniczających  umowne  korzyści. Przepisów  art.  14k-14n  nie  stosuje  się,  jeżeli  korzyść  podatkowa,  stwierdzona  w  decyzjach  wymienionych  w  §  1,  jest  skutkiem  zastosowania  się  do  utrwalonej  praktyki  interpretacyjnej,  interpretacji  ogólnej  lub  objaśnień  podatkowych  (art.  14na  §  2  Ordynacji  podatkowej). Powyższe  unormowania  należy  odczytywać  łącznie  z  przepisami  art.  33  ustawy  z  23  października  2018  r.  o  zmianie  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  prawnych,  ustawy  –  Ordynacja  podatkowa  oraz  niektórych  innych  ustaw  (Dz.  U.  poz.  2193  ze  zm.),  wprowadzającymi  regulacje  intertemporalne.    Stronie  przysługuje  prawo  do  wniesienia  skargi  na  niniejszą  interpretację  przepisów  prawa  podatkowego  z  powodu  jej  niezgodności  z  prawem.  Skargę  wnosi  się  do  Wojewódzkiego  Sądu  Administracyjnego  za  pośrednictwem  organu,  którego  działanie,  bezczynność  lub  przewlekłe  prowadzenie  postępowania  jest  przedmiotem  skargi  (art.  54  §  1  ww.  ustawy  z  dnia  30  sierpnia  2002  r.  Prawo  o  postępowaniu  przed  sądami  administracyjnymi  –  Dz.  U.  z  2019  r.  poz.  2325  ze  zm.).  Skargę  wnosi  się  w  dwóch  egzemplarzach  (art.  47  §  1  ww.  ustawy)  na  adres:  Krajowa  Informacja  Skarbowa,  ul.  Teodora  Sixta  17,  43-300  Bielsko-Biała  lub  drogą  elektroniczną  na  adres  Elektronicznej  Skrzynki  Podawczej  Krajowej  Informacji  Skarbowej  na  platformie  ePUAP:  /KIS/SkrytkaESP  (art.  54  §  1a  ww.  ustawy),  w  terminie  trzydziestu  dni  od  dnia  doręczenia  skarżącemu  rozstrzygnięcia  w  sprawie  albo  aktu,  o  którym  mowa  w  art.  3  §  2  pkt  4a  (art.  53  §  1  ww.  ustawy).  W  przypadku  wnoszenia  skargi  w  okresie  obowiązywania  stanu  zagrożenia  epidemicznego  i  stanu  epidemii  jako  najwłaściwszy  proponuje  się  kontakt  z  wykorzystaniem  systemu  teleinformatycznego  ePUAP.  W  przypadku  pism  i  załączników  wnoszonych  w  formie  dokumentu  elektronicznego  odpisów  nie  dołącza  się  (art.  47  §  3  ww.  ustawy).   Jednocześnie,  zgodnie  z  art.  57a  ww.  ustawy,  skarga  na  pisemną  interpretację  przepisów  prawa  podatkowego  wydaną  w  indywidualnej  sprawie,  opinię  zabezpieczającą  i  odmowę  wydania  opinii  zabezpieczającej  może  być  oparta  wyłącznie  na  zarzucie  naruszenia  przepisów  postępowania,  dopuszczeniu  się  błędu  wykładni  lub  niewłaściwej  oceny  co  do  zastosowania  przepisu  prawa  materialnego.  Sąd  administracyjny  jest  związany  zarzutami  skargi  oraz  powołaną  podstawą  prawną.