0112-KDSL2-2.440.60.2025.3.KD

  WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)   Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 7 lutego 2025 r. (data wpływu 7 lutego 2025 r.), uzupełnionego pismem z dnia 17 marca 2025 r. (data wpływu 17 marca 2025 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.   Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – organizacja przyjęcia okolicznościowego – urodzin dla dzieci w sali zabaw (pakiet (…))   Opis świadczenia: Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi salę zabaw. Sala zabaw przeznaczona jest dla dzieci w wieku od 0 do 13 lat i obejmuje następujące atrakcje: piętrowy plac zabaw, na który składają się m.in. labirynty, tory przeszkód, zjeżdżalnie, baseny z piłeczkami, strefy z zabawkami dla dzieci, tematyczne salki urodzinowe i edukacyjne. Przedmiotem wniosku jest organizacja przyjęcia okolicznościowego – urodzin dla dzieci (pakiet (…)) w sali zabaw, które obejmuje: -        udostępnienie Salki urodzinowej na terenie (…), -        zapewnienie odpowiedniego wystroju Salki urodzinowej, który obejmuje dekoracje (…), -        zakup i rozłożenie poczęstunku dla uczestników przyjęcia (…), -        wręczenie drobnego upominku od właścicieli Sali Zabaw w postaci (…) Nabywcą świadczenia jest klient (rodzic), który zleca organizację urodzin dla dziecka. Zasadą jest, że to rodzic dziecka wyznacza zakres usługi, to znaczy: decyduje o czasie, składowych poczęstunku dla dzieci, atrakcjach, itd. i wręcza zaproszenia (bilety) dla danej grupy dzieci. Ustalona cena obejmuje całość świadczenia. Podczas urodzin uczestnicy pozostają pod stałą opieką klienta, który jest odpowiedzialny za uczestników zaproszonych przez siebie na przyjęcie. Wnioskodawczyni nie zawiera w sposób pisemny umowy na realizację świadczenia będącego przedmiotem wniosku. Rezerwacja terminu przyjęcia urodzinowego w Sali Zabaw w ramach pakietu (…) może zostać dokonana: osobiście w siedzibie obiektu, telefonicznie lub pocztą elektroniczną. Warunkiem sprzedaży usługi jest wpłata należności przed rozpoczęciem przyjęcia urodzinowego w kasie sali zabaw oraz podpisanie przez opiekunów dzieci oświadczenia o zapoznaniu się z treścią regulaminów obowiązujących w obiekcie.   Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 93.2   Stawka podatku od towarów i usług: 23%   Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług   UZASADNIENIE   W dniu 7 lutego 2025 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 17 marca 2025 r. poprzez doprecyzowanie opisu świadczenia oraz przesłanie dokumentów dotyczących przedmiotowego świadczenia.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia   Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą polskie obywatelstwo, która od (…) prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania oraz stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej w Polsce. Co więcej, od dnia (…) roku Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT.   Główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy został sklasyfikowany pod kodem (…). W praktyce przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie sali zabaw pod nazwą: (…). Dominującą grupę klientów stanowią osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. W konsekwencji w oparciu o treść art. 111 ustawy o VAT Wnioskodawca prowadzi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej i paragonów fiskalnych.   Sala zabaw przeznaczona jest dla dzieci w wieku od 0 do 13 lat i obejmuje następujące atrakcje: (…).   Klienci Wnioskodawcy mogą wybrać indywidualne bilety wstępu do Sali zabaw (…), jak i karnety miesięczne. Cena usługi różni się w zależności od liczby godzin pobytu na Sali zabaw, jak i dnia tygodnia, w którym umożliwia się wstęp na Salę zabaw.   Wnioskodawca świadczy usługi, których podstawową cechą jest przyznanie prawa wstępu do parku rozrywki – Sali zabaw, przy czym w ramach wstępu możliwa jest również organizacja przyjęć okolicznościowych w obiekcie Wnioskodawcy (urodziny dla dzieci). Tym samym przedmiotem niniejszego wniosku jest usługa polegająca na organizacji przyjęć okolicznościowych dla dzieci (urodziny), która odbywa się w ramach udostępnienia wejścia do Sali zabaw prowadzonej przez Wnioskodawcę.   Wnioskodawca oferuje (…) pakiety urodzinowe: (…). Pakiety różnią się między sobą zawartością usługi oraz ceną, która dodatkowo jest zależna od dnia organizacji imprezy okolicznościowej.   Przedmiotem niniejszego wniosku jest analiza opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla pakietu (…).   W ramach pakietu (…) usługa świadczona przez Wnioskodawcę obejmuje: -        wstęp do Sali zabaw oraz do Salki urodzinowej (…), -        zastawę dla każdego uczestnika przyjęcia (…), -        drobny poczęstunek dla każdego uczestnika przyjęcia (…), -        balon z helem (…), -        drobny upominek od właścicieli Sali zabaw w postaci (…).   W ocenie Wnioskodawcy czynności wymienione jako składowe pakietu urodzinowego są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.   Wnioskodawca uważa, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jednolite świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze. Analiza charakteru transakcji powinna zostać dokonana z punktu widzenia nabywcy (konsumenta), bowiem to właśnie perspektywa nabywcy powinna stanowić podstawę do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia.   Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, zamiarem przeciętnego Klienta Wnioskodawcy jest nabycie jednego kompleksowego świadczenia w postaci biletu wstępu w ramach oferowanych pakietów urodzinowych. Nie ulega wątpliwości, iż intencją klientów nie jest nabycie poszczególnych świadczeń oddzielnie, tj. osobno biletu wstępu oraz odrębnie pojedynczych opcji dodatkowych.   Zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne czynności stanową jedną całość – oferowaną jako pakiet – i składają się na oprawę (uatrakcyjnienie) uroczystości, przy czym świadczenia dodatkowe stanowią jedynie dopełnienie zasadniczej usługi wstępu (uatrakcyjniają czas spędzany w Sali zabaw). Opcje dodatkowe nie stanowią dla Klientów Wnioskodawcy celu samego w sobie, ale ich celem jest zapewnienie jak najlepszych wrażeń dla dzieci podczas korzystania z Sali zabaw. Klienci nie byliby zainteresowani nabyciem powyższych usług, gdyby nie nabyli usługi głównej czyli dostępu do Sali zabaw. Co więcej, bez nabycia biletu wstępu do obiektu, skorzystanie z wymienionych powyżej atrakcji w ogóle nie byłoby możliwe.   W opinii Wnioskodawcy, elementem przemawiającym za kompleksowością świadczenia jest więc przede wszystkim to, że nabywca biletu jest zainteresowany udziałem w wydarzeniu – imprezie urodzinowej – jako całości, w zakresie w jakim uprawnia do tego bilet wstępu. Z punktu widzenia Klienta, podstawowy cel stanowi zapewnienie uczestnikom prawa wstępu i korzystania z atrakcji dostępnych w obiekcie Wnioskodawcy.   Co szczególnie istotne, nabywając uprawnienie w postaci wejścia do obiektu, nabywca biletu niekoniecznie musi skorzystać ze wszystkich wydarzeń i atrakcji – bez względu jednak na to, czy skorzysta z nich czy nie, cena biletu nie ulegnie zmianie. Usługa może więc również polegać na samym zapewnieniu możliwości skorzystania z danej atrakcji. Co więcej, faktyczny beneficjent świadczenia (dziecko) nie ma wpływu na zakres oferowanej usługi – zasadą jest, że to rodzic dziecka wyznacza zakres usługi, to znaczy: decyduje o czasie, składowych poczęstunku dla dzieci, atrakcjach, itd. i wręcza zaproszenia (bilety) dla danej grupy dzieci. W praktyce nie ma możliwości ustalenia, które dziecko i w jakim zakresie skorzystało z danych atrakcji (teoretycznie może skorzystać ze wszystkich, tj. częstować się poczęstunkiem, pić napoje, bawić się na wszystkich atrakcjach, etc., ale równie dobrze może nie skorzystać z nich w ogóle i ograniczyć się wyłącznie do biernego przebywania w obiekcie). Niemniej, na potrzeby wniosku Wnioskodawca przyjął założenie, że zapewnia możliwość skorzystania z poszczególnych atrakcji, zaś dzieci aktywnie z nich korzystają.   Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że z perspektywy dziecka otrzymanie zaproszenia jest równoznaczne przede wszystkim z otrzymaniem możliwości wstępu na imprezę urodzinową, a nie jakimikolwiek usługami dodatkowymi. To dostęp do Sali zabaw stanowi kluczową część pakietu komunikowaną dziecku, zaś pozostałe elementy pozwalają tylko na jeszcze lepsze jego wykorzystanie, ale są wyłącznie opcjonalne (tj. dziecko może z nich skorzystać, ale nie musi). Jednocześnie pakiet urodzinowy tworzy kompleksowe świadczenie, którego podział miałby sztuczny charakter, bowiem elementy składowe są ze sobą ściśle powiązane, zaś użytkownik – niezależnie od zakresu jaki będzie dostępny –otrzymuje przede wszystkim zaproszenie, rozumiane jako prawo wstępu do obiektu.   Co szczególnie istotne, dziecko (solenizant lub uczestnik) – będąc w centrum świadczonych usług – za nic nie płaci. Zaproszenie finansuje bowiem rodzic solenizanta. W rezultacie, świadczenie będące przedmiotem wniosku stanowi spójną gospodarczo całość obejmującą wstęp oraz prawo do korzystania z usług oferowanych w ramach pakietów urodzinowych. Świadczoną przez Wnioskodawcę usługę polegającą na organizacji przyjęcia okolicznościowego w zakresie, w jakim uprawnia do tego bilet wstępu, gdzie w ramach ceny biletu uczestnicy otrzymują dodatkowe świadczenia, należy uznać za usługę złożoną, której element zasadniczy stanowi usługa wstępu, a pozostałe czynności będą usługami pomocniczymi.   W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy wszystkie czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku łączą się tworząc w rezultacie jedno świadczenie kompleksowe.   Jak wskazano powyżej, zamiarem Klientów Wnioskodawcy jest nabycie jednego kompleksowego świadczenia w postaci biletu wstępu w ramach oferowanych pakietów urodzinowych (organizacja urodzin). Nie ulega zatem wątpliwości, iż intencją klientów nie jest nabycie poszczególnych świadczeń oddzielnie, to znaczy osobno biletu wstępu oraz odrębnie pojedynczych opcji dodatkowych. Świadczenia dodatkowe stanowią jedynie dopełnienie zasadniczej usługi wstępu, ponieważ uatrakcyjniają czas spędzany w Sali zabaw.   Opcje dodatkowe nie stanowią dla Klientów Wnioskodawcy celu samego w sobie, ale ich celem jest zapewnienie jak najlepszych wrażeń dla dzieci podczas korzystania z sali zabaw. Klienci nie byliby zainteresowani nabyciem powyższych usług, gdyby nie nabyli usługi głównej, czyli dostępu do Sali zabaw.   Wnioskodawca świadczy usługi, których podstawową cechą jest przyznanie prawa wstępu do parku rozrywki (Sali zabaw), a w ramach wstępu możliwa jest również organizacja urodzin oraz różnego rodzaju przyjęć okolicznościowych w obiekcie Wnioskodawcy.   Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż biletu jest kompleksową usługą sprzedaży prawa wstępu do parku rozrywki składającą się z wielu odrębnych świadczeń, w której występuje: -        świadczenie główne w postaci wstępu do parku rozrywki – Sali zabaw, -        świadczenia pomocnicze w postaci: dostępu do salki urodzinowej na wyłączność, poczęstunku dla uczestników przyjęcia, tematycznych dekoracji.   W opinii Wnioskodawcy, element dominujący świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem wniosku – sprzedaży pakietu urodzinowego – stanowi więc bezsprzecznie usługa wstępu do Sali zabaw. Wynika to z faktu, że klienci decydują się na korzystanie z pakietów urodzinowych oferowanych przez Wnioskodawcę z uwagi na możliwość spędzenia czasu w specjalnie zaaranżowanej przestrzeni, przeznaczonej specjalnie do zapewnienia rozrywki najmłodszym.   Podkreślić również należy, że z niektórych świadczeń pomocniczych oferowanych w ramach pakietów urodzinowych (poczęstunku, tematycznych dekoracji) można skorzystać w innych miejscach. Nie należy zatem przypisywać im charakteru dominującego w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku, gdyż nie stanowią dla Klientów celu samego w sobie, ale ich celem jest zapewnienie jak najlepszych wrażeń dla dzieci podczas korzystania z Sali zabaw.   To właśnie możliwość korzystania z przygotowanej powierzchni wraz infrastrukturą towarzyszącą stanowi przewagę konkurencyjną Wnioskodawcy w aspekcie organizacji przyjęć okolicznościowych. Świadczenia dodatkowe stanowią jedynie dopełnienie zasadniczej usługi wstępu, uatrakcyjniają czas spędzany w obiekcie Wnioskodawcy. Należy zatem uznać, że prawo wstępu do parku rozrywki stanowi dla nabywców główny motyw wyboru pakietów urodzinowych Wnioskodawcy.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego   Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.   Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: 1)  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; 2)  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; 3)  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; 4)  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; 5)  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; 6)  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7)  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.   Jednocześnie zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1)  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2)  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3)  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.   W tym miejscu należy również zaznaczyć, że zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1)  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych; 2)  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.   W myśl treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy o VAT została zdefiniowana w art. 15 ust. 2, w świetle którego działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody i obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Zgodnie z treścią art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4 tej ustawy.   W tym miejscu należy również zaznaczyć, że zgodnie z treścią art. 146aa ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4. wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.   W załączniku nr 3 do ustawy o VAT zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (aktualnie 8%), zawarto m.in.: usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne (poz. 65), a także pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu (poz. 68).   Odnosząc się do kwestii określenia stawki podatku VAT dla usługi wstępu na salę zabaw połączonej z organizacją przyjęcia okolicznościowego warto przytoczyć treść pisma Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej jako: DKIS] z dnia 14 grudnia 2021 roku o sygn. 0112-KDSL1-2.440.274.2021.2.ISN, w której w sposób następująco odniesiono się do definicji biletu wstępu:   „Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie „wstępu” wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 64-68 załącznika nr 3 do ustawy obejmujących: -        poz. 64: Usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu: 1)    na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe, 2)    do obiektów kulturalnych; -        poz. 65: Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne; -        poz. 66: Usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu; -        poz. 67: Wstęp na imprezy sportowe; -        poz. 68: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu; należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty). Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można utożsamiać tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu).”   Zdaniem Wnioskodawcy fakt organizacji na Sali zabaw przyjęć okolicznościowych dla osób korzystających z Sali zabaw nie powinien wpływać zatem na stawkę podatku VAT dla biletów wstępu na Salę zabaw. Potwierdzeniem powyższej tezy jest treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2015 roku o sygn. akt I FSK 1402/14, w której stwierdzono co następuje: „Jak wyżej wskazano polski ustawodawca w poz. 183 183 i 186 ustawy o VAT bardzo szeroko określił usługi, co do których w zakresie wstępu, stosuje się obniżoną stawkę podatku VAT). Dotyczy to nie tylko widowisk artystycznych (wyłącznie w zakresie wstępu na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrk oraz do obiektów kulturalnych), ale również usług związanych z rozrywką i rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne), a ponadto pozostałych usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu).   Taki nieprecyzyjny sposób określenia zakresu przedmiotowego stosowania obniżonej stawki VAT może budzić uzasadnione wątpliwości. W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy można rozważać, czy opisana we wniosku usługa może być kwalifikowana jak widowisko artystyczne, czy też usługa rozrywkowa i rekreacyjna (wesołe miasteczko, czy park rozrywki). Z pewnością jednak nie można odmówić tej usługi charakteru innej usługi rekreacyjnej. Zatem jeżeli dostęp do obiektu, w którym świadczona jest ta usługa, w jednakowy sposób mają zapewnione wszystkie osoby to możliwe jest stosowanie do niej obniżonej stawki VAT. (…) Ponadto w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy podkreślenia wymaga, że świadczenie usługi „w zakresie wstępu” obejmuje nie tylko bierne korzystanie z usługi artystycznej ale również aktywne korzystanie z urządzeń znajdujących się na sali zabaw, na której ta impreza się odbywa ale również udział w grach, zabawach i konkursach dla uczestników imprezy.   Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest nie tylko ww. orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ale również wynik wykładni systemowej wewnętrznej. Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki, czy też jak w rozpatrywanym przypadku sali zabaw (bawialni). Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu”,   a także treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2016 roku o sygn. akt I FSK 829/15: „Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że w orzecznictwie tego sądu wydano już szereg wyroków na tle analogicznej problematyki, wypracowując stosunkowo jednolite stanowisko na tle wykładni pojęcia „wstępu”, o którym mowa we wskazanych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Wyrażono pogląd, że pojęcia tego nie można ograniczać wyłącznie do wejścia do obiektu, bez możliwości korzystania ze znajdujących się tam urządzeń i atrakcji. Stanowiłoby to bowiem zbytnie zawężenie tego pojęcia, które w przypadku niektórych usług oznaczałoby sprzeczne z zasadą, że w odniesieniu do ulg, zwolnień, czy też stosowania obniżonych stawek podatku nie powinno się stosować ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, lecz należy prawidłowo zinterpretować przepisy z uwzględnieniem zasad dokonywania wykładni prawa. Pojęcie „wyłącznie w zakresie wstępu” oznacza że jedynie wszystkie pozostałe usługi, nie związane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem, nie są objęte stawką preferencyjną (por. wyroki NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13, z 16 grudnia 2015 r. w sprawie I FSK 1402/14, z dnia 7 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 504/13, z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 349/13 (dostępne na www.orzeczeniansa.gov.pl). Skład Sądu orzekającego w niniejszej sprawie podziela stanowisko prezentowane w powołanych wyrokach”.   Warto zwrócić uwagę na wypowiedź zaprezentowaną w wyroku w sprawie I FSK 311/13, w którym Sąd zauważył, że akceptacja poglądu organu co do wąskiego rozumienia pojęcia „w zakresie wstępu” musiałaby wiązać się z założeniem nieracjonalności ustawodawcy tworzącego normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego. Nie sposób wskazać bowiem usługi związanej z rozrywką czy rekreacją, które polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się wewnątrz obiektu. Samo pojęcie rozrywki czy rekreacji zwykle zakłada bowiem aktywne spędzanie czasu. Zachodzi zatem sprzeczność między pojęciem rozrywka, rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności.”   Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca oferuje pakiety urodzinowe obejmujące, poza dostępem do Sali zabaw, różne świadczenia dodatkowe. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie należy zatem rozstrzygnąć, czy dla celów opodatkowania podatkiem VAT ma miejsce jedno świadczenie kompleksowe, czy też kilka odrębnych świadczeń.   Co do zasady, każde świadczenie dla celów VAT powinno być traktowane odrębnie i niezależnie. Jeśli jednak kilka świadczeń składa się na jedną usługę (dostawę towaru), to z ekonomicznego punktu widzenia nie należy takiej usługi (dostawy) sztucznie dzielić. Taka sytuacja będzie zachodzić w szczególności wtedy, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem (usługą / dostawą towaru) o charakterze zasadniczym, w stosunku do którego pozostałe świadczenia mają charakter jedynie pomocniczy.   Ponieważ przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia świadczeń kompleksowych (złożonych), w celu doprecyzowania pojęcia i zasad opodatkowania takich świadczeń uzasadnione jest odwołanie się m.in. do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej jako: TSUE]. W orzeczeniach będących przedmiotem analizy TSUE określone zostały kryteria uznania danej czynności za świadczenie złożone.   I tak, w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-349/96 (Card Protecion Plan Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise) stwierdzono, iż świadczenie, obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność, nie powinno być sztucznie dzielone. Jednolite świadczenie ma zaś miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.   Ponadto, jak zauważył TSUE w wyroku w sprawie C-41/04 (Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien): „(...) jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT”.   W powyższym wyroku TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji z punktu widzenia nabywcy (konsumenta), bowiem to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia.   W innym wyroku, w sprawie C-425/06 (Ministero dell' Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl) TSUE orzekł z kolei, iż: „(...) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie (...) należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są niezależne. Jest tak na przykład, gdy w ramach nawet czysto obiektywnej analizy stwierdza się, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne oraz że jedno lub więcej świadczeń stanowi jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (...). W szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (...)”. (podkreślenie Wnioskodawcy) oraz „Można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (...)".   Z przytoczonych powyżej orzeczeń TSUE wynika, iż dane świadczenie, na które składa się kilka czynności, może być uznane za świadczenie złożone (na potrzeby podatku VAT) w przypadku, gdy czynności składające się na to świadczenie mają następujące cechy: -     elementy świadczenia są tak ściśle powiązane ze sobą, iż tworzą jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, -     czynności te nie są od siebie niezależne, -     możliwe jest wyodrębnienie świadczenia głównego, które dla nabywcy stanowi podstawowy cel danej transakcji, -     niektóre czynności mają charakter pomocniczy w stosunku do świadczenia głównego, tzn. nie stanowią one celu samego w sobie, ale środek do lepszego skorzystania ze świadczenia głównego.   Zgodnie zaś z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE, wszystkie elementy świadczenia kompleksowego podlegają reżimowi opodatkowania właściwemu dla świadczenia głównego. W związku z powyższym wszystkie świadczenia wchodzące w skład świadczenia kompleksowego dzielą los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku VAT.   Również orzecznictwo polskich sądów administracyjnych oraz organów podatkowych jednolicie potwierdza, że czynności pomocnicze / czynności niestanowiące samodzielnej usługi, dzielą los świadczenia głównego: -     pismo DKIS z dnia 5 kwietnia 2023 roku o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.627.2022.2.DS: „W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią dwa lub kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy każdorazowo poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.   Za świadczenia odrębne należy uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Powyższe wynika z analizy orzeczeń TSUE w sprawach C-41/04 oraz C-111/05.   Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia kompleksowego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać – w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.   Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia”.   -     pismo DKIS z dnia 5 lutego 2021 roku o sygn. 0112-KDSL2-1.450.1017.2020.4.JKS: „Z powyższego opisu zawartego we wniosku wynika, że nabywca kupuje bilet, który uprawnia go do udziału w określonych wydarzeniach odbywających się w danym dniu. Nabywając to uprawnienie nabywca biletu niekoniecznie musi ze wszystkich wydarzeń i atrakcji skorzystać - bez względu jednak na to czy skorzysta z nich czy nie, cena biletu nie ulegnie zmianie”.   Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę, mają charakter kompleksowy. Elementem przemawiającym za kompleksowością świadczenia jest przede wszystkim to, że nabywca biletu jest zainteresowany udziałem w wydarzeniu jako całości (w zakresie do jakiego uprawnia go bilet). Z punktu widzenia klienta (nabywcy biletu) podstawowym celem jest udział w jednym wydarzeniu o charakterze artystyczno-kulturalnym. Świadczeniobiorca (nabywca biletu) nie ma możliwości nabycia jednego elementu świadczenia bez innego, bowiem otrzymuje on prawo do korzystania ze wszystkich dostępnych w ramach biletu atrakcji niezależnie czy z nich ostatecznie skorzysta. Dodatkowo - co istotne w sprawie - łączna cena (w postaci biletu wstępu) obejmuje całość świadczenia bez względu na to z jakich atrakcji klient skorzysta.   Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to przede wszystkim prawo do uczestniczenia w wydarzeniu o charakterze artystyczno-kulturalnym organizowanym przez Wnioskodawcę. W ramach biletu wstępu będą mieściły się również pozostałe czynności składające się na organizację wydarzenia, niezbędne do wyświadczenia usługi głównej lub podnoszące standard świadczenia usługi głównej. Świadczenia te, realizowane na rzecz nabywcy bilet u, będą miały charakter pomocniczy (będą służyły skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego).   Zatem świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, polegającą na udziale w wydarzeniu o charakterze artystyczno-kulturalnym w ramach wstępu na (...) w zakresie objętym „(...)”, gdzie w ramach ceny biletu wstępu uczestnicy otrzymają dodatkowe świadczenia, należy uznać za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą będzie stanowił udział nabywcy biletu w wydarzeniu o charakterze artystyczno-kulturalnym, a pozostałe czynności będą usługami pomocniczymi. Świadczenia dodatkowe nie będą stanowiły celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie”.   Jak wskazano powyżej, w przypadku usług o charakterze kompleksowym podlegają one opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego. Na możliwość opodatkowania stawką 8% usług wstępu do sali zabaw oraz innych obiektów wraz z usługami towarzyszącymi wliczonymi w cenę, np. poczęstunek czy uczestnictwo w warsztatach wskazywał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w następujących pismach: -     wiążącej informacji stawkowej z dnia 14 grudnia 2021 roku, sygn. 0112-KDSL1-2.440.274.2021.2.ISN: „Mając na uwadze, że opisane we wniosku świadczenie złożone (kompleksowe) polegające na wstępie do parku rozrywki (Sala zabaw i Park trampolin), w ramach reprezentatywnego pakietu urodzinowego (biletu wstępu), umożliwiającym udział w imprezie urodzinowej organizowanej przez Wnioskodawcę dla grupy dzieci stanowi usługi związane z rozrywką i rekreacją w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne, jego świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy.;   -     wiążącej informacji stawkowej z dnia 6 lipca 2021 roku, sygn. 0112-KDSL1-1.440.99.2021.2.AKA: „Zatem uiszczoną opłatę należy potraktować jako opłatę »za wstęp« na wystawę stałą Muzeum jak i do sali budynku Muzeum, w której odbywają się Warsztaty. Usługę w zakresie wstępu należy bowiem rozumieć jako wstęp i świadczenie usług, które wchodzą w skład usług oferowanych przez Muzeum. W rezultacie, świadczona przez Wnioskodawcę usługa wstępu na warsztat rodzinny pod nazwą (...), za którą pobierana jest opłata stanowi usługę muzeów - wyłącznie w zakresie wstępu, o której mowa w poz. 66 załącznika nr 3 do ustawy”;   -     wiążącej informacji stawkowej z dnia 17 września 2020 roku, sygn. 0112-KDSL1-1.450.165.2020.4.SJ: „Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że świadczenie, za które Wnioskodawca pobiera opłatę (opłata wpisowa) jest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym jest wstęp na bal karnawałowy dla dzieci. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w balu karnawałowym dla dzieci organizowanym przez Wnioskodawcę.   W cenie opłaty wpisowej mieszczą się czynności związane z organizacją balu karnawałowego, niezbędne do wyświadczenia usługi głównej lub podnoszące standard świadczenia usługi głównej (oprawa balu, wystrój sali, zespół muzyczny, wyżywienie). Zatem świadczoną przez Wnioskodawcę usługę organizacji balu karnawałowego, tj. imprezy o charakterze rozrywkowym, gdzie w ramach opłaty wpisowej uczestnicy otrzymują dodatkowe świadczenia należy uznać za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp na imprezę rozrywkową, a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi.   Świadczenia dodatkowe, które obejmuje ww. opłata, takie jak występ klauna czy magika, możliwość korzystania ze sprzętu sportowego, poczęstunek w postaci soczku i batonika oraz dyskoteka, nie stanowią celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na bal karnawałowy ma charakter usługi głównej.   Tym samym świadczona przez Wnioskodawcę usługa wstępu na bal karnawałowy jest usługą, której podstawową cechą jest przyznanie prawa wstępu na bal, dodatkowy zaś element tego świadczenia jest drugorzędny.   Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę organizacji balu karnawałowego dla dzieci, gdzie w ramach jednej opłaty zapewnione są dodatkowe świadczenia, takie jak występ klauna czy magika, możliwość korzystania ze sprzętu sportowego, poczęstunek w postaci soczku i batonika oraz dyskoteka, uznać należy za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp na bal karnawałowy, a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi. (…) Podsumowując, usługa rozrywkowa polegająca na umożliwieniu wstępu na organizowany bal karnawałowy dla dzieci - zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy - podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%.”;   -     interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.243.2020.1.IK: „Wnioskodawca oferuje uczestnikom m.in. możliwość wstępu do tego obiektu na określony czas (90 minut) i korzystania z zorganizowanych zajęć - tzw. warsztatów dla grup przedszkolno-szkolnych. W ramach zajęć uczestnicy - dzieci spędzają czas na rekreacji w parku dmuchanym (rekreacja w formie zabawy kreowanej przez animatora lub samodzielnie) połączonej z warsztatem dot. wiedzy o wszechświecie (...). W cenie nabycia wstępu mieszczą się bowiem czynności uatrakcyjniające pobyt dzieci w parku dmuchanym tj. warsztaty dotyczące wiedzy o wszechświecie, podnoszące standard świadczenia usługi głównej (...) świadczenie będzie podlegać opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy”;   -     interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.110.2018.3.KC: „Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że usługa wstępu Pakietowego, na którą składają się oprócz wstępu do Parku Trampolin lub Placu zabaw dodatkowe świadczenia, za którą pobierana jest opłata, jest tożsama z »opłatą w zakresie wstępu«. Cena podstawowa za Pakiety ustalona jest dla min. 10 osób i nie zmienia się w przypadku mniejszej liczby osób. Zakup Pakietu powoduje, że Klient nabywa »prawo wstępu« i w zamian za wskazaną opłatę będzie miał prawo do skorzystania z dodatkowych świadczeń. Zatem usługą główną jaką świadczy Wnioskodawca w ramach Pakietów jest usługa wstępu do Parku rozrywki, polegająca na udostępnianiu za opłatą, znajdujących się w tam atrakcji oraz do skorzystania z świadczeń dodatkowych, które same w sobie nie są celem zakupu, ale służą lepszemu wykorzystaniu usługi głównej. Są to świadczenia mające na celu jedynie urozmaicenie oferty Parku Trampolin, sprzedawane wyłącznie w połączeniu ze wstępem do tego Parku”;   -     interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.721.2017.2.MSU: „Zatem w ocenie tut. Organu, charakter świadczonej przez Wnioskodawcę usługi wstępu na organizowane imprezy z wkalkulowanym w cenę biletu poczęstunkiem, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji »rekreacji« wskazuje, że usługę tą można sklasyfikować jako »usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu m.in. do parków rozrywki«. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz przytoczone wyjaśnienia należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wstępu do sali zabaw, oraz organizowane w jej ramach imprezy okolicznościowe (urodziny, Dzień Dziecka) z poczęstunkiem wkalkulowanym w cenę biletu lub bez poczęstunku, jako usługi związane z rozrywką i rekreacją, które dotyczą wstępu do parku rozrywki, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% (...)”.   Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, należy wskazać, że w analizowanym przypadku, w jego ocenie, z punktu widzenia potencjalnego nabywcy, celem nabycia jest usługa wstępu do parku rozrywki (Sali zabaw), na którą składa się świadczenie główne, jak również dodatkowe świadczenia. W cenie nabycia wstępu w ramach opisywanego pakietu urodzinowego mieszczą się bowiem czynności uatrakcyjniające pobyt dzieci w Sali zabaw, (...).   Z punktu widzenia klienta podstawowy cel stanowi zapewnienie uczestnikom prawa wstępu i korzystania z dostępnych atrakcji w obiekcie Wnioskodawcy. Świadczeniobiorca (nabywca biletu) nie ma możliwości nabycia jednego elementu świadczenia bez innego, bowiem otrzymuje on prawo do korzystania ze wszystkich dostępnych w ramach biletu atrakcji niezależnie czy z nich ostatecznie skorzysta. Dodatkowo, co zdaniem Wnioskodawcy jest istotne w sprawie, łączna cena (w postaci biletu wstępu) obejmuje całość świadczenia bez względu na to z jakich atrakcji dziecko skorzysta. Nabywca nie jest więc zainteresowany nabyciem kilku poszczególnych usług, ponieważ żadna z nich samodzielnie nie realizuje celu w postaci wstępu do Sali zabaw, gdzie w ramach biletu wstępu możliwe jest uczestniczenie w imprezie urodzinowej organizowanej dla grupy dzieci przez Wnioskodawcę.   Zatem z uwagi na charakter i efekt końcowy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności oraz oczekiwania nabywcy, w analizowanej sprawie świadczoną przez Wnioskodawcę usługę organizacji urodzin dla grupy dzieci w ramach reprezentatywnego pakietu urodzinowego, gdzie w ramach ceny biletu wstępu uczestnicy otrzymają dodatkowe świadczenia wymienione przez Wnioskodawcę w szczegółowym opisie usługi, należy uznać za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp do parku rozrywki (Sali zabaw), a pozostałe czynności są usługami pomocniczymi.   W ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opisana sprzedaż biletu wstępu do parku rozrywki – Sali zabaw, podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, zgodnie z poz. 65 oraz 68 załącznika nr 3 do ustawy – bez względu na symbol PKWiU – jako usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne lub pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu.   Pismem z dnia 17 marca 2025 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała opis świadczenia o następujące informacje:   1.  W ramach oferowanego pakietu (…) usługa świadczona przez Wnioskodawczynię obejmuje: -        udostępnienie Salki urodzinowej na terenie Sali Zabaw oraz Sali Zabaw (…), -        zapewnienie odpowiedniego wystroju Salki urodzinowej, który obejmuje dekoracje (…), -        zakup i rozłożenie poczęstunku dla uczestników przyjęcia (…), -        wręczenie drobnego upominku od właścicieli Sali Zabaw w postaci (…). Wnioskodawca nie oferuje możliwości zakupu samej organizacji przyjęcia urodzinowego bez zakupu wstępu do Sali Zabaw, ponieważ Salka urodzinowa jest integralną częścią infrastruktury Sali Zabaw. Główną usługą jaką oferuje Wnioskodawca jest sprzedaż wstępu do nowoczesnej i bogato wyposażonej Sali Zabaw dla dzieci. Możliwość zorganizowania przyjęcia urodzinowego w Sali Zabaw ma na celu przede wszystkim sprzedaż dłuższego pobytu w Sali Zabaw przez większą ilość dzieci w jednym czasie na wyłączność. Za sprawowanie nadzoru nad Dzieckiem podczas użytkowania wyposażenia Sali Zabaw odpowiedzialny jest opiekun dziecka. Przed rozpoczęciem korzystania z usług Sali Zabaw osoba sprawująca opiekę nad dzieckiem podczas korzystania z usługi jest zobowiązana do zapoznania się z treścią (…) oraz zapoznania z jego treścią dziecka, a także do bezwzględnego przestrzegania jego zapisów w celu zapewnienia maksymalnego bezpieczeństwa.   2.  Wynagrodzenie za wykonane świadczenie to iloczyn kosztu jednostkowego uczestnictwa w pakiecie urodzinowym (…) oraz ilości dzieci biorących udział w wydarzeniu. Jednostkowy koszt uczestnictwa dziecka w pakiecie urodzinowym (…) zależy od dnia, w którym ma zostać wykonana usługa i wynosi odpowiednio: -        70,00 PLN brutto w dniach: wtorek – czwartek, -        80,00 PLN brutto w dniach: piątek – niedziela. Ustalona w ten sposób cena obejmuje całość świadczenia.   3. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w ramach następujących kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (2007/2025): -        kod przeważający (tożsamy dla PKD 2007 i 2025): ·         93.29.A – Działalność pokojów zagadek, domów strachu, miejsc do tańczenia i w zakresie innych form rozrywki lub rekreacji organizowanych w pomieszczeniach lub w innych miejscach o zamkniętej przestrzeni -        kody pozostałe: ·         56.10.A – Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne (PKD 2007) (odpowiednik według PKD 2025: 56.11.Z – Restauracje), ·         56.30.Z – Przygotowywanie i podawanie napojów (tożsamy dla PKD 2007 i 2025).   Zgodnie z treścią § 2 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 grudnia 2024 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. 2024 poz. 1936) równocześnie ze stosowaniem klasyfikacji PKD 2025 w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Wnioskodawca w aktualnym wpisie przedsiębiorstwa w CEIDG korzysta z przysługującej mu możliwości stosowania klasyfikacji PKD 2007.   Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazała, że nie zawiera w sposób pisemny umowy na realizację świadczenia będącego przedmiotem wniosku. Rezerwacja terminu przyjęcia urodzinowego w Sali Zabaw w ramach pakietu (…) może zostać dokonana: osobiście w siedzibie obiektu, telefonicznie lub pocztą elektroniczną. Warunkiem sprzedaży usługi jest wpłata należności przed rozpoczęciem przyjęcia urodzinowego w Kasie Sali Zabaw oraz podpisanie przez opiekunów dzieci oświadczenia o zapoznaniu się z treścią regulaminów obowiązujących w obiekcie.   Do przedmiotowego uzupełnienia Wnioskodawczyni dołączyła: (…).   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.60.2025.2.KD tut. organ wyznaczył Wnioskodawczyni siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawczyni w dniu 10 kwietnia 2025 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawczyni nie skorzystała.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)   Na wstępie należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.   Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.   Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.   Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że: -     w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku), -     w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).   Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że: Pkt 22 „W przypadku jednego świadczenia złożonego, kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (13). Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne (14), a tym samym istotę danej transakcji (15), „z punktu widzenia przeciętnego konsumenta”(16). Pkt 23 Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (17). Pkt 24 W swoim orzecznictwie Trybunał opracował różne wskazówki dotyczące kwalifikacji zespołów świadczeń i czynności dla celów opodatkowania VAT. Są to nierozerwalność poszczególnych elementów świadczenia (pkt 25 i nast.), niezależny dostęp do świadczeń (pkt 29), gospodarczy cel świadczenia (pkt 30, 31) oraz odrębne rozliczenie (pkt 32, 33). Pkt 25 Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (18). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie. (…) Pkt 27 Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność i ustępują nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wówczas wyłącznie to jedno pojedyncze świadczenie w całości. Waga poszczególnych elementów świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia. (…) Pkt 30 Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). (…) Pkt 32 Jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Odrębna wycena może bowiem w indywidualnych przypadkach polegać też tylko na wewnętrznym wyliczeniu świadczeniodawcy”.   Jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia kompleksowego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Również w sytuacji, gdy świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem kompleksowym. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia kompleksowego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia kompleksowego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie kompleksowe występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.   Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.   W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi salę zabaw. Sala zabaw przeznaczona jest dla dzieci w wieku od 0 do 13 lat i obejmuje następujące atrakcje: (…). Przedmiotem wniosku jest organizacja przyjęcia okolicznościowego – urodzin dla dzieci w sali zabaw (pakiet (…)), która obejmuje: -        udostępnienie Salki urodzinowej na terenie Sali Zabaw oraz Sali Zabaw (…), -        zapewnienie odpowiedniego wystroju Salki urodzinowej, który obejmuje dekoracje (…) -        zakup i rozłożenie poczęstunku dla uczestników przyjęcia (…), -        wręczenie drobnego upominku od właścicieli Sali Zabaw w postaci (…). Nabywcą świadczenia jest klient (rodzic), który zleca organizację urodzin dla dziecka. Zasadą jest, że to rodzic dziecka wyznacza zakres usługi, to znaczy: decyduje o czasie, składowych poczęstunku dla dzieci, atrakcjach, itd. i wręcza zaproszenia (bilety) dla danej grupy dzieci.   W przedmiotowej sprawie, dla oceny czy mamy do czynienie ze świadczeniem kompleksowym oraz dla prawidłowej identyfikacji tego świadczenia istotne jest ustalenie celu świadczenia.   Jak wskazano we wniosku - zamiarem klientów Wnioskodawczyni jest nabycie jednego kompleksowego świadczenia w ramach oferowanego pakietu urodzinowego. Intencją klienta nie jest nabycie poszczególnych świadczeń oddzielnie, tj. osobno wstępu oraz odrębnie pojedynczych opcji dodatkowych. Zdaniem Wnioskodawczyni poszczególne czynności stanowią jedną całość oferowaną jako pakiet i składają się na oprawę uroczystości. Opcje dodatkowe nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, a ich celem jest zapewnienie jak najlepszych wrażeń dla dzieci podczas organizowanych urodzin.   Przenosząc powyższe rozważania dotyczące kompleksowości świadczeń na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Wszystkie bowiem czynności, z których składa się świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Elementem przemawiającym za kompleksowością świadczenia jest przede wszystkim to, że klient jest zainteresowany organizacją urodzin dla dziecka jako całości, do której uprawniona jest osoba (dziecko) biorąca udział w tym wydarzeniu. Wnioskodawczyni zapewnia kilka powiązanych ze sobą elementów, których nie można wydzielić z tego świadczenia i potraktować jako świadczeń odrębnych, gdyż stanowią one jedną, nierozerwalną całość sprzedawaną łącznie jako „pakiet (…)”. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię są ze sobą powiązane w ścisły sposób, a ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawczynią, że wykonanie wszystkich czynności jest niezbędne do realizacji świadczenia będącego przedmiotem wniosku.   Dodatkowo – co istotne w sprawie – za organizację urodzin Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie, które obejmuje całość świadczenia, tj. wszystkie czynności składające się na organizację urodzin dla dzieci wg pakietu (…).   Zdaniem tutejszego organu, w tej konkretnej sprawie nabywca (rodzic) dąży do nabycia jednego świadczenia, w ramach którego realizowane są przez Wnioskodawcę różne czynności.   Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia czynności świadczone przez Wnioskodawczynię są ze sobą powiązane nierozerwalnie. Powyższe wynika z następujących okoliczności: ·      Wnioskodawczyni zapewnia kilka powiązanych ze sobą elementów, których nie można wydzielić z tego świadczenia i potraktować jako świadczeń odrębnych, gdyż stanowią one jedną, nierozerwalną całość sprzedawaną łącznie jako „pakiet (…)”; ·      klient jest zainteresowany organizacją urodzin dla dziecka jako całości, do której jest uprawniona osoba (dziecko) biorąca udział w tym wydarzeniu; ·      Wnioskodawczyni za organizację urodzin otrzymuje wynagrodzenie, które obejmuje całość świadczenia, tj. wszystkie czynności składające się na organizację urodzin dla dzieci wg pakietu (...).   Należy zatem stwierdzić, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię prowadzą do realizacji określonego celu, tj. zorganizowania urodzin dla dzieci. W analizowanej sprawie cel ten będzie realizowany poprzez umożliwienie dzieciom korzystania z sali zabaw, przygotowanie zastawy, poczęstunku, dekoracji czy upominku dla solenizanta.   Zdaniem tutejszego organu – ze względu na wspólny cel wykonywanych przez Wnioskodawczynię czynności, a przede wszystkim oczekiwania nabywcy (rodzica) – czynności wykonywane w celu organizacji przyjęcia okolicznościowego są świadczeniem kompleksowym. Są one podejmowane przez Wnioskodawczynię w celu należytego wykonania świadczenia i tworzą obiektywnie jedno, nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Czynności te będą funkcjonalnie i ekonomicznie (gospodarczo) powiązane. Wspólnym celem wszystkich czynności podejmowanych przez Wnioskodawczynię nie jest dostawa różnych świadczeń, ale zorganizowanie przyjęcia okolicznościowego wg pakietu wybranego przez nabywcę (rodzica).   Nabywca zainteresowany jest przede wszystkim osiągnięciem określonego celu, wskazanego powyżej, a wszystkie elementy składające się na przedmiotowe świadczenie w równym stopniu służą wykonaniu tego świadczenia jako całości. Wobec powyższego, żadnej z części składowych analizowanego świadczenia kompleksowego nie można uznać za usługę główną (dominującą), gdyż wszystkie czynności są tak samo ważne, aby zrealizować wskazany cel. Przykładowo, sam wstęp do sali zabaw nie spowoduje, że zaproszone dzieci poczują się jak na przyjęciu urodzinowym i w konsekwencji nie sprosta oczekiwaniom nabywcy dotyczącym kompleksowej organizacji przyjęcia urodzinowego.   Zatem, nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, która w treści wniosku wskazała m.in., że: „sprzedaż biletu jest kompleksową usługą sprzedaży prawa wstępu do parku rozrywki składającą się z wielu odrębnych świadczeń, w której występuje: -     świadczenie główne w postaci wstępu do parku rozrywki – Sali zabaw, -     świadczenia pomocnicze w postaci: dostępu do salki urodzinowej na wyłączność, poczęstunku dla uczestników przyjęcia, tematycznych dekoracji”.   Istotą świadczenia jest organizacja przyjęcia okolicznościowego na rzecz jego nabywcy (rodzica) – zlecającego organizację urodzin. Zatem usługi takiej nie można utożsamiać ze wstępem rozumianym jako „prawo uczestnictwa w czymś”, bowiem uczestnikiem przyjęcia nie będzie nabywca (rodzic), lecz zaproszone dzieci. Jak wskazała Wnioskodawczyni we wniosku, dziecko (solenizant lub uczestnik) za nic nie płaci, to nabywca (rodzic) zlecający realizację świadczenia ponosi wszelkie koszty za organizację urodzin. Zasadą jest, że to rodzic dziecka wyznacza zakres usługi, to znaczy: decyduje o czasie, składowych poczęstunku dla dzieci, atrakcjach, itd. i wręcza zaproszenia (bilety) dla danej grupy dzieci. Zatem inicjatorem i organizatorem przyjęcia w analizowanej sprawie jest klient – rodzic a nie Wnioskodawczyni. Tym samym, Wnioskodawczyni nie świadczy na zlecenie nabywcy usług (rozrywkowych czy rekreacyjnych) w zakresie wstępu, lecz kompleksową organizację urodzin dla dziecka, której nie można uznać za czynność mieszczącą się w zakresie wstępu.   Podsumowując, w analizowanej sprawie – z uwagi na oczekiwania klienta (rodzica i jednocześnie organizatora przyjęcia urodzinowego) - za świadczenie kompleksowe należy uznać wszystkie opisane czynności, gdyż są tak samo ważne dla realizacji wyznaczonego celu oraz stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie (sui generis), tzn. usługę kompleksową – organizację przyjęcia okolicznościowego – urodzin dla dzieci w sali zabaw (pakiet (…)). W takiej sytuacji, ocenie podlega wyłącznie jedno świadczenie w całości.   Uzasadnienie klasyfikacji usługi   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).   Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).   Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: -          niniejszych zasad metodycznych, -          uwag do poszczególnych sekcji, -          schematu klasyfikacji.   Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: -          symbole grupowań, -          nazwy grupowań.   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -          grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -          usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -          usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Zgodnie z tytułem Sekcji R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”.   Stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja R obejmuje: -          szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.   Sekcja ta nie obejmuje: -          usług sprzedaży i organizowania wystaw świadczonych przez handlowe galerie sztuki, sklasyfikowanych w 47.00.69.0, -          usług agentów i agencji artystycznych, występujących w imieniu indywidualnych artystów, sklasyfikowanych w 74.90.20.0, -          usług wypożyczania książek, sklasyfikowanych w 77.29.19.0, -          usług agencji biletowych, sklasyfikowanych w 79.90.39.0, -          usług indywidualnych nauczycieli, zawodowych instruktorów sportowych, trenerów, sklasyfikowanych w 85.51.10.0.   W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.   Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU), dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ” obejmuje: -         usługi w zakresie rekreacji, rozrywki i sportu, z wyłączeniem działalności muzeów, ochrony miejsc historycznych, działalności ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz rezerwatów przyrody, działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych.   Dział ten nie obejmuje: -       usług związanych z wystawianiem sztuk dramatycznych, musicali oraz pozostałej działalności artystycznej, takiej jak: produkcja przedstawień teatralnych na żywo, koncertów, przedstawień operowych, baletowych i pozostałych produkcji scenicznych, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 90.   Z kolei w ww. dziale została wymieniona grupa 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ” oraz klasa 93.29 „POZOSTAŁE USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.   Biorąc pod uwagę charakter usługi kompleksowej będącej przedmiotem wniosku, spełnia ona kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupą PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.   Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług   Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.   Zdaniem Wnioskodawczyni, wykonywane świadczenie podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, zgodnie z poz. 65 oraz 68 załącznika nr 3 do ustawy – bez względu na symbol PKWiU – jako usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne lub pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu.   Mając na uwadze zdanie Wnioskodawczyni, charakter opisanego świadczenia oraz okoliczności jego świadczenia, należy zwrócić uwagę na poz. 65 oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%. W pozycji 65 wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”, natomiast w poz. 68 wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.   W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęć „rozrywka”, „rekreacja”, „park rozrywki” czy też „wesołe miasteczko”. Aby zatem poznać ich znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje „rekreację” jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za „rekreację” uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”. W odniesieniu do „wesołego miasteczka” definicję taką przewiduje przykładowo internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (www.sip.pwn.pl) wskazując, że „wesołe miasteczko” to teren z urządzeniami rozrywkowymi, takimi jak karuzele, strzelnice, kolejki. Natomiast sama „rozrywka” to coś, „co służy odprężeniu, wypoczynkowi”. Z kolei „park” można definiować jako duży ogród z alejkami i ścieżkami spacerowymi, jak również jako teren, na którym zgromadzony jest sprzęt. Biorąc pod uwagę powyższe wydaje się, że znaczenie obu pojęć jest w istocie bardzo zbliżone i obejmuje teren służący ogólnie odprężeniu i wypoczynkowi, na którym znajdują się określone atrakcje, w tym takie jak karuzele, kolejki i strzelnice.   Tak więc pojęcie „park rozrywki” należy rozumieć, jako miejsce zarówno otwarte jak i zamknięte, które służy jego klientom do odprężenia się, zabawy, wypoczynku, rozrywki.   Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienione w poz. 65 oraz w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy usług i, jednakże tylko w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.   Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.   Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 65 oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.   W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 65 oraz w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.   W analizowanej sprawie jednakże ze względu na fakt, że jak wskazano wyżej - Wnioskodawczyni nie świadczy na zlecenie nabywcy usług w zakresie wstępu, lecz kompleksową organizację urodzin dla dziecka, której nie można uznać za czynność mieszczącą się w zakresie wstępu – powyższe przepisy dotyczące obniżonej stawki nie będą miały zastosowania.   Jak wskazano wyżej, biorąc pod uwagę charakter usługi kompleksowej będącej przedmiotem wniosku, spełnia ona kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupą PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”   Ustawodawca dla usługi kompleksowej klasyfikowanej według PKWiU 2015 do grupowania 93.2 ani w ustawie, ani w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidział obniżonej stawki podatku. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania świadczenia będącego przedmiotem wniosku jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   Informacje dodatkowe   Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: -     podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), -     świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).   Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 -        w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: -     klasyfikacja towaru/usługi, lub -     stawka podatku właściwa dla towaru/usługi lub -     podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.   Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).