0113-KDIPT2-2.4011.1085.2021.2.DA

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 3 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 3 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 28 stycznia 2022 r. Treść wniosku i jego uzupełnienia jest następująca: Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Od … października 2019 r. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług programistycznych w zakresie projektowania i rozwijania oprogramowania oraz tworzenia nowych innowacyjnych rozwiązań w zakresie IT (m.in. PKD 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z). Czynności związane z oprogramowaniem wykonywane są w Polsce. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz stosuje liniową stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych. W dniu … sierpnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług (dalej: „Umowa”) ze spółką … z siedzibą w … (dalej: „Zleceniodawca”). Na mocy Umowy Wnioskodawca zobowiązał się do realizacji usług m.in. w zakresie technologii informatycznych i komputerowych jako …, związanych z oprogramowaniem w ramach projektów zlecanych przez klientów Zleceniodawcy (dalej: „Usługi”). Z tytułu realizacji Usług Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie płatne za każdą godzinę pracy (dalej: „Wynagrodzenie”). Wynagrodzenie powiększone o podatek od towarów i usług płatne jest na podstawie faktury za każdy miesiąc obowiązywania Umowy. W zakresie Umowy zapisy dotyczące praw autorskich stanowią, że Wnioskodawca przeniesie w ramach otrzymanego Wynagrodzenia, z chwilą stworzenia utworu (utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Utwór”)), majątkowe prawa autorskie do Utworu (w tym poszczególnych jego elementów) i kodów źródłowych Utworu (w tym poszczególnych jego elementów) na polach eksploatacji szczegółowo opisanych w Umowie, odnoszących się do całego Utworu oraz do poszczególnych jego części. Zleceniodawca może przenieść nabyte prawa autorskie na inne podmioty bez żadnych ograniczeń. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę w okresie, którego dotyczy wniosek przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej stanowiły/będą stanowiły przychody z tytułu przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego. Wnioskodawca uzyskuje przychód ze sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawca samodzielnie ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności ponosi odpowiedzialność za należyte wykonanie zobowiązań objętych Umową zarówno względem Zleceniodawcy, jak i ich klientów w interesie i na rzecz których zobowiązania te wykonuje. Zlecone czynności na podstawie umowy z danym Zleceniodawcą nie były i nie będą wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca jest członkiem zespołu, którego zadaniem jest tworzenie programów komputerowych. Zespół pracuje nad rozbudową i utrzymaniem kompleksowych systemów informatycznych dla instytucji finansowych (dalej: „Systemy”). Nad Systemami pracuje wielu programistów, zaś ich funkcjonalności opracowywane są często indywidualnie, czasem wspólnie. Co istotne, Systemy składają się z wielu elementów, tj. funkcjonalności definiujących jeden wieloetapowy proces przetwarzania danych. Każda funkcjonalność to algorytm rozwiązania określonego zadania, zapisany przy pomocy języka programowania (dalej: „Funkcjonalności”), zaś całościowy cel biznesowy Systemu osiągany jest przez kompozycje wszystkich Funkcjonalności, których autorem jest m.in. Wnioskodawca. Tworzone przez Wnioskodawcę Funkcjonalności są niezależnie działającymi zestawami instrukcji, adresowanych do komputerów, których wykonanie daje określone wyniki. Muszą jednak być używane w Systemie, by moc zintegrować się z resztą Funkcjonalności. Wnioskodawca tworzy głównie programy do obsługi danych bankowych, takich jak: …, …, …. Systemy w całości, jak i poszczególne ich Funkcjonalności (dalej łącznie: „Oprogramowanie”) to zestaw instrukcji (rozkazów, poleceń) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników. Tym samym, oprogramowanie stanowi program komputerowy zdefiniowany w słowniku języka polskiego PWN jako „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (https://sip.pwn.pl/szukai/proeram.html). Tworzenie przez Wnioskodawcę Funkcjonalności polega na pisaniu kodów źródłowych zapisanych przy pomocy określonego języka programowania, czasami interfejsu zapewniającego interoperacyjność kodu źródłowego, często również na tworzeniu dokumentacji. Autorskie prawo do tworzonych przez Wnioskodawcę Funkcjonalności podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „ustawa o PAIPP”). Wnioskodawca może otrzymać również zlecenia polegające na ulepszeniu, modyfikacji lub poprawieniu błędów w istniejących Funkcjonalnościach. W przypadku poprawienia błędu w kodzie nie dochodzi do tworzenia nowej Funkcjonalności jako programu komputerowego, w związku z czym tego typu prace nie są przedmiotem wniosku. Często jednak dochodzi do ulepszenia i modyfikacji programu poprzez dodanie w nim nowej Funkcjonalności. Dodatkowe i ulepszone Funkcjonalności, to również kombinacje komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc również spełniają definicję programu komputerowego, są przedmiotem praw autorskich i podlegają ochronie prawnej na podstawie ustawy o PAIPP. Wnioskodawca ulepsza i rozwija aplikacje wytworzone również przez innych członków zespołu. W wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone były/będą nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstawało nowe prawo własności intelektualnej. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija (ulepsza) oprogramowanie komputerowe, to w wyniku podjętych czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwijania (ulepszania) oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o PAIPP. W okresie obejmującym przedmiotowy wniosek Wnioskodawca nie będzie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów. W przypadku ulepszanego lub rozwijanego oprogramowania Wnioskodawca nie jest ich właścicielem, współwłaścicielem ani użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej. Zleceniodawca udostępnia Wnioskodawcy Oprogramowanie na podstawie nadanych uprawnień. Wnioskodawcy przysługują prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania), które modyfikują ulepszane, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz Zleceniodawcy. Na każdym etapie realizacji projektu istotnym elementem prac są testy Oprogramowania z uwagi na jego bardzo złożoną budowę oraz skomplikowane relacje pomiędzy innymi elementami. Testy są realizowane przez Wnioskodawcę i zespół systematycznie mając na celu weryfikację działania nowych Funkcjonalności, ocenę wpływu nowych Funkcjonalności na działanie tych dotychczasowych i ostatecznie funkcjonowanie Systemu o kompletnej funkcjonalności jako całości.   Główne obszary testów koncentrują się na: -        zgodności nowego oprogramowania z założeniami (obecność wszystkich dotychczasowych Funkcjonalności, działanie zgodnie z założeniem), -        występowaniu błędów stabilności, -        wprowadzone modyfikacje oraz nowe Funkcjonalności miały znaczący wpływ na stabilność Systemu, dlatego podczas testów niezwykle istotne jest ciągłe monitorowanie i raportowanie błędów, -        wydajności Oprogramowania.   Należy nadmienić, że Oprogramowania tworzone na miarę indywidualnych potrzeb klienta nie są rozwiązaniami dotychczas dostępnymi na rynku w ramach działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie wyłącznie na podstawie własnej wiedzy i zgodnie z wymaganiami klienta. Dzieło jest rezultatem Jego indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Charakter pracy Wnioskodawcy w swej naturze jest procesem twórczym. Sposób wykonywania czynności nie jest Wnioskodawcy przez nikogo narzucony. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni Wnioskodawcy. Wnioskodawca uczestniczy w każdej fazie procesu tworzenia Oprogramowania. Wymagania biznesowe definiowane przez klienta zamienia na projekt programu, w skład którego wchodzą: definicja komponentów, zakres ich odpowiedzialności (zadań, które realizują), sposób komunikacji z innymi elementami programu, użyte technologie, dopasowanie najlepszych wzorców architektonicznych, napisanie kodu źródłowego na wybranej platformie programistycznej w sposób zgodny z teorią informatyki, doświadczeniem i kreatywnym podejściem. Programy tworzone są w sposób metodyczny, w wybranej i zaadaptowanej do potrzeb przez zespół metodzie wytwarzania oprogramowania. Proces tworzenia podzielony jest na kilka zasadniczych celów, zaplanowanych w określonym harmonogramie. Planowane są odpowiednie zasoby, np. dostępność ludzi o określonej roli w projekcie (tester, programista, analityk), sprzęt, wiedza. Wnioskodawca do tworzenia i ulepszania programów komputerowych zdobywał wiedzę poprzez wieloletnie doświadczenie zawodowe oraz uczelniane. Jednocześnie, w praktyce na co dzień Wnioskodawca, w drodze doświadczeń i testów, zdobywa, poszerza oraz łączy wiedzę i umiejętności z nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka, elektronika), w tym w zakresie programowania, a następnie wykorzystuje ją przy tworzeniu i rozwijaniu opisanych we wniosku Funkcjonalności. Działania Wnioskodawcy zmierzające do wytworzenia Funkcjonalności nie są działaniami rutynowymi lub odtwórczymi mającymi na celu jedynie powielenie bądź skopiowanie rozwiązań już istniejących i stosowanych w ramach Jego działalności. Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich, algorytmów będących przejawem Jego kreatywności. Działalność Wnioskodawcy nie stanowi rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Tworzenie Oprogramowania jest możliwe dzięki stałemu poszerzaniu i nabywaniu przez Wnioskodawcę wiedzy oraz rozwoju umiejętności z zakresu wytwarzania oprogramowania. W efekcie dzieła Wnioskodawcy ‒ Funkcjonalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy oraz są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca w sposób kreatywny wykonuje zlecone Mu programy komputerowe, stale poszerza zasoby wiedzy oraz wykorzystuje zdobytą wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych.   Wnioskodawca wskazuje, że odpowiedź na pytanie czy wskazane we wniosku oprogramowania są tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT z uwagi na nieprecyzyjne brzmienie przepisów jest istotą zapytania Wnioskodawcy w złożonym wniosku. Charakter działalności Wnioskodawcy pod względem danego pojęcia, zgodnie z argumentami powołanymi w punkcie nr 1, podlega ocenie Organu na podstawie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zawarte w przepisach ustawy o PIT pojęcie „działalność badawczo-rozwojowa” jest elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy, inaczej bowiem, gdyby Wnioskodawca stwierdził, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową w opisie stanu faktycznego, to Organ interpretacyjny, tym stwierdzeniem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby sens interpretacji, bowiem Organ nie mogąc zmienić oceny działalności gospodarczej w zakresie tego pojęcia, musiałby podzielić stanowisko Wnioskodawcy, w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 179/16. Wnioskodawca przedstawił opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w sposób wyczerpujący pozwalający Organowi na dokonanie oceny Jego działalności pod względem pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa". Dzieła Wnioskodawcy nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów lub usług, rozumianych jako dokonywane już po zakończeniu prac danego Projektu.   Począwszy od września 2019 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla potrzeb IP Box, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnej Funkcjonalności oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdą Funkcjonalność oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w sposób zapewniający określenie dochodu przypadającego na poszczególne pozycje ewidencji. Ewidencja ta jest prowadzona na bieżąco.   W związku ze świadczeniem Usług Wnioskodawca ponosi następujące koszty: a)    używanie telefonu komórkowego i internetu mobilnego, b)    prowadzenie księgowości.   Wydatki na używanie telefonu komórkowego i internetu mobilnego w działalności Wnioskodawcy to abonament do telefonu i dostęp do internetu. Zarówno telefon, jak i internet są wykorzystywane do działalności gospodarczej. Wymienione wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, w szczególności: a)    telefon służy bieżącym kontaktom ze Zleceniodawcą oraz pozostałymi członkami zespołu w celu dokonania różnych ustaleń związanych wytwarzanym oprogramowaniem; internet zaś służy transferowi danych, zdobywaniu i wymianie informacji związanej z komponentami, b)    wydatki na prowadzenie księgowości służą prawidłowemu rozliczeniu działalności gospodarczej Wnioskodawcy poprzez spełnienie ustawowych obowiązków związanych z jej prowadzaniem (w tym przypadku polegającej na wytwarzaniu i ulepszaniu oprogramowania).   Wskazane w punktach a)-b) wydatki są niezbędne w procesie wytwarzania Funkcjonalności. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca przyporządkuje wydatki do przychodów ze zbycia Funkcjonalności według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia poszczególnego prawa autorskiego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Wszystkie wymienione we wniosku koszty zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność polegającą na tworzeniu programów komputerowych.   Wniosek dotyczy okresu 2019-2021 oraz lat przyszłych do momentu zmiany przepisów bądź stanu faktycznego będących podstawą wydania interpretacji. Pytania 1.    Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu Funkcjonalności stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT? 2.    Czy programy komputerowe (tj. Funkcjonalności) tworzone i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT? 3.    Czy wydatki na: a)    używanie telefonu komórkowego i internetu mobilnego, b)    prowadzenie księgowości. w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw autorskich, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw autorskich do programów komputerowych do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT? 4.    Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do programu komputerowego jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT? Pana stanowisko w sprawie Ad 1 W ocenie Wnioskodawcy, podejmowana działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu Funkcjonalności stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.   Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są: -        badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, -        badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.   Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.   Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Kryteria te powinny być spełnione łącznie, by konkretna działalność została zakwalifikowana do działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna: -        obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, -        mieć twórczy charakter, -        być podejmowana w sposób systematyczny, oraz -        być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.   Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu i współtworzeniu Funkcjonalności do Systemu stanowiącego kompleksowe oprogramowanie w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Usługobiorcy Końcowego. Wnioskodawca podkreśla, że efekty prac rozwojowych realizowanych przez Niego niewątpliwie mają twórczy charakter. Stanowią bowiem wytwór Jego intelektu o indywidualnym i oryginalnym charakterze, który prowadzi do powstania nowych rozwiązań wykorzystywanych następnie w procesie tworzenia Funkcjonalności, które do tej pory nie występowały w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniają się od dotychczas wykorzystywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań. Z całą pewnością nie są to działania rutynowe lub odtwórcze mające na celu jedynie powielenie bądź skopiowanie rozwiązań już istniejących i stosowanych przez Wnioskodawcę. Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich, algorytmów, dokumentacji projektowej będących przejawem kreatywności ich twórcy. Charakter pracy Wnioskodawcy w obszarze rozwoju i ulepszania Funkcjonalności w swej naturze jest procesem twórczym, gdyż każde Jego zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawca działa w sposób systematyczny. Odpowiada m.in. za analizę wymagań Usługobiorcy Końcowego, zaprojektowanie rozwiązania według własnej twórczości przyjmując odpowiednie cele do osiągnięcia, implementację rozwiązania uwzględniając tworzenie harmonogramu oraz zabezpieczając odpowiednie zasoby (przykładowo wiedza, czas, sprzęt, proces weryfikacji i testów). Prowadząc działalność Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innym i z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych rozwiązań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług).   Ad 2 W ocenie Wnioskodawcy, programy komputerowe (tj. Funkcjonalności) tworzone i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Zgodnie z ustawą o PAIPP, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o PAIPP, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP, kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.   Z kolei przepisy art. 74 ust. 1 i 2 ww. ustawy, potwierdzają rozszerzenie ochrony prawnoautorskiej także na programy komputerowe, określając jednocześnie jej zakres: ·         „Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.”; ·         „Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.”.   Przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest w niniejszym przypadku oprogramowanie komputerowe, które zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności. Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o PAIPP, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Wobec tego aby ustalić, czy Funkcjonalności wpisują się w zakres pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” i mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, zgodnie z regułami wykładni językowej w pierwszej kolejności należy ustalić, czy znaczenie przypisywane obu pojęciom w języku potocznym, w ogóle dopuszcza taką możliwość.   Program komputerowy definiowany jest również jako: ·         „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl/szukaj/program.html); ·         „ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi wykonywać różne czynności (wielki słownik języka polskiego Instytut Języka Polskiego PAN, https://....); ·         „sekwencja symboli opisująca realizowanie obliczeń zgodnie z pewnymi regułami zwanymi językiem programowania. Program jest zazwyczaj wykonywany przez komputer (np. wyświetlenie strony internetowej), zwykle bezpośrednio, jeśli wyrażony jest w języku zrozumiałym dla danej maszyny lub pośrednio - gdy jest interpretowany przez inny program (interpreter) (...) Programy komputerowe można zaklasyfikować według ich zastosowań. Wyróżnia się zatem aplikacje użytkowe, systemy operacyjne, programy narzędziowe, gry wideo, kompilatory i inne. Natomiast programy wbudowane w urządzenia, przechowywane zwykle w pamięci flash, określa się jako firmware” (https://pl.wikipedia.org/wiki/Program_HYPERLINK "https://pl.wikipedia.org/wiki/Program_komputerowy"komputerowy).   Wnioskodawca odnosi się do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”). Treść Objaśnień przedstawia również zarys definicji i cechy programu komputerowego, wskazując, że: ·         „Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.” (strona 32-33 Objaśnień MF); ·         „Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim: 1)    forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu, jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie; 2)    interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) - gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochrony.” (strona 34 Objaśnień MF); ·         „Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.” (strona 35 Objaśnień MF); ·         „Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc Jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.” (strona 37 Objaśnień MF).   Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że dla celów stosowania preferencji IP Box, program komputerowy należy rozumieć w sposób funkcjonalny, jako jedną integralną całość obejmująca nie tylko jego warstwę techniczną (jak wskazują Objaśnienia „formę”, czyli kod źródłowy programu komputerowego) ale również jego interfejsy, w zakresie, w jakim stanowią one ściśle powiązany z nią element umożliwiający wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie pomiędzy wszystkimi elementami oprogramowania, sprzętu komputerowego i użytkownikami.   W świetle przedstawionych powyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że: -        Funkcjonalności tworzone przez Wnioskodawcę są rezultatem prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oraz stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, który jako całość stanowi odrębny przedmiot praw autorskich i korzysta z ochrony prawnoautorskiej; -        objęcie dochodu ze zbycia Funkcjonalności preferencją IP Box wpisuje się międzynarodowy kontekst tych przepisów, które nakazują szerokie rozumienie pojęcia „programu komputerowego” oraz w cel ustanowienia tych regulacji jakim jest wspieranie lokalnych działań innowacyjnych w przemyśle, co w sytuacji polskiej gospodarki wprost powinno dotyczyć polskich twórców programów komputerowych; -        Funkcjonalności obejmujące: kod źródłowy - zapisany przy pomocy języka programowania, elementy graficzne, interfejs zapewniający interoperacyjność kodu źródłowego, itp. wpisują się w zakres definicji programu komputerowego przedstawionej przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach. Funkcjonalności Systemu stanowią bowiem funkcjonalną całość, której elementy przedstawione powyżej wyrażone są bezpośrednio kodem źródłowym, kodem wynikowym, bądź też stanowią ściśle powiązany z nimi interfejs, który umożliwia poprawny odbiór, komunikację, sterowanie działaniem komputera.   Powyższe konkluzje są zgodne z przyjętymi przez Ministra Finansów wytycznymi w zakresie IP Box, tj. algorytmu rozumienia przepisów o IP Box. Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnia celowościową i kontekstualna (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Oprogramowanie będące w całości lub w części dziełem Wnioskodawcy stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym i autentycznym charakterze, zawierając zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, zatem spełnia definicję „autorskiego prawa do programu komputerowego”.   Biorąc powyższe pod uwagę, prawo autorskie do programu komputerowego wytwarzanego samodzielnie przez Wnioskodawcę lub wspólnie z innymi osobami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż: -        jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, oraz -        jego przedmiot został wytworzony, rozwinięty oraz ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, oraz -        podlega ochronie prawnej, na podstawie art. 74 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy o PAIPP.   Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych w przedmiocie zastosowania art. 30ca ustawy o PIT (preferencji IP Box) w działalności programistów, m.in. interpretacje: -        z 12 maja 2020r., nr 0112-KDIL2-2.4011.130.2020.2.MM, -        z 4 maja 2020r., nr 0111-KDIB1-3.4011.19.2020.2.PC. Ad 3 Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z  kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: [(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a ˗  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d ˗  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.   Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest tworzenie i ulepszanie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w wykonaniu umowy z klientem na ten podmiot. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone Wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.   W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na: a)    używanie telefonu komórkowego i internetu mobilnego, b)    prowadzenie księgowości.   Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Funkcjonalności, Wnioskodawca ustala/ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem Funkcjonalności według odpowiedniej proporcji. Proporcja jest/zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Funkcjonalności do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.   Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie bądź ulepszanie Funkcjonalności, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Funkcjonalności do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ad 4 W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1)    z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2)    ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3)    z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4)    z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.   Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: [(a+b) x 1,3]/ (a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a ˗  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d ˗  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.   Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.   Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego z tytułu wykonywania Usług Wnioskodawcy przysługuje Wynagrodzenie. W ramach Wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi bezterminowo na Zleceniodawców własność oraz autorskie prawo majątkowe do Funkcjonalności z możliwością dalszego ich zbycia i upoważnia go do korzystania na wszystkich polach eksploatacji. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie ponosi On innych kosztów wymienionych w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, niż koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczony jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany ze zbycia Funkcjonalności w ramach świadczenia Usług na podstawie Umowy stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Stanowi on bowiem dochód z Funkcjonalności będących kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe. Uzasadnienie interpretacji indywidualnej Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1837 ze zm.; Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.   Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.   I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to: a)    badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086; Dz. U. z 2021 r., poz. 478 i 619), b)    badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.   Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.   Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą: 1)     badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2)     badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.   Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy). Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.   Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.   Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od … października 2019 r. prowadzi działalność gospodarczą, dotyczącą wytwarzania, rozwijania lub ulepszania programów komputerowych. Wnioskodawca wskazał, że prowadzona przez Niego działalność jest działalnością indywidualną, twórczą, zmierzającą do wytworzenia oprogramowania, obejmującą zdobywanie, poszerzanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z nauk podstawowych i stosowanych, w tym w zakresie programowania. Działania Wnioskodawcy zmierzające do wytworzenia Funkcjonalności nie są działaniami rutynowymi lub odtwórczymi mającymi na celu jedynie powielenie bądź kopiowanie rozwiązań już istniejących i stosowanych w ramach Jego działalności. Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich, algorytmów będących przejawem Jego kreatywności. Działalność Wnioskodawcy nie stanowi rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Tworzenie Oprogramowania jest możliwe dzięki stałemu poszerzaniu i nabywaniu przez Wnioskodawcę wiedzy oraz rozwoju umiejętności z zakresu wytwarzania oprogramowania. W efekcie dzieła Wnioskodawcy - Funkcjonalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy oraz są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Ponadto, działania Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany według określonego harmonogramu oraz w sposób systematyczny, a ich efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Wnioskodawca w sposób kreatywny wykonuje zlecone Mu programy komputerowe, stale poszerza zasoby wiedzy oraz wykorzystuje zdobytą wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych zastosowań.   Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla, że nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność - jak wynika z opisu sprawy - jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, gdyż dotyczy tworzenia programów komputerowych lub ich części i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności.   Reasumując - podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu bądź ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.   W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.   Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1)       odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, 2)       są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, 3)       wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.   Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.   Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.   W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1)    patent, 2)    prawo ochronne na wzór użytkowy, 3)    prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4)    prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5)    dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6)    prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7)    wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288; Dz. U. z 2021 r. poz. 213), 8)    autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.   Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.   Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:   [(a+b)×1,3]/(a+b+c+d)   w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a ˗  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c ˗  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d ˗  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.   Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).   Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1)    z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2)    ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3)    z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4)    z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.   Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.   Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani: 1)    wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych; 2)    prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; 3)    wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; 4)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; 5)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.   Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.   Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).   Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg skali bądź podatkiem liniowym.   Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także: -        wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie), -        wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, -        wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.   Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.   Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki: -        zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; -        należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; -        podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.   Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że: -        Wnioskodawca na podstawie umowy ze Zleceniodawcą, tworzy, rozwija oraz ulepsza oprogramowanie/części oprogramowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; -        Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej tworzy/opracowuje nowe programy komputerowe, jak również rozwija je i ulepsza, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych zastosowań; -        tworzone programy stanowią przejaw twórczej działalności Wnioskodawcy. W efekcie dzieła Wnioskodawcy ‒ Funkcjonalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy oraz są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących; -        Wnioskodawca tworzy, rozwija bądź ulepsza oprogramowanie/części oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; -        wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie/części oprogramowania stanowią utwór w rozumieniu o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlegający ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy; -        w przypadku rozwijania (ulepszania) Oprogramowania, powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; -        w wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone były/będą nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstawało nowe prawo własności intelektualnej; -        w przypadku ulepszanego lub rozwijanego oprogramowania Wnioskodawca nie jest ich właścicielem, współwłaścicielem ani użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej. Zleceniodawca udostępnia Wnioskodawcy Oprogramowanie na podstawie nadanych uprawnień. Wnioskodawcy przysługują prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania), które modyfikują ulepszane, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz Zleceniodawcy; -        Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych; -        Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich odpłatnie na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług; dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi; -        Wnioskodawca od września 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.   W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Reasumując powyższe, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków za koszty poniesione na prowadzaną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie są to koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.   Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.   Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między: -        wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, -        kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz -        dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.   Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.   Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z informacji przedstawionych w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi następujące koszty na: a)    używanie telefonu komórkowego (abonament telefoniczny) i internetu mobilnego (opłata za dostęp do internetu), b)    prowadzenie księgowości.   Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własność i intelektualnej – IP BOX, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD W Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”. Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na używanie telefonu komórkowego (abonament telefoniczny) i internetu mobilnego (opłata za dostęp do internetu) oraz prowadzenie księgowości, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, przy zachowaniu właściwej proporcji, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dodatkowe informacje Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji ·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. ·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): ·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).