0113-KDIPT2-2.4011.1152.2021.2.SR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 16 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 12 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2003 r. zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem – przeważający kod PKD 62.01.Z. Wnioskodawca świadczy usługi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz posiada na terytorium RP nieograniczony obowiązek podatkowy. Rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, opodatkowując dochód na zasadach ogólnych, wg skali. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich od innych podmiotów. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.   W dniu 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług (współpracy) z … Sp. z o.o. z siedzibą w … przy ul. …, wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w … Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS …, NIP ….   Na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług z … z siedzibą w … Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne oraz przenosi na … autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania. Kontrahent Wnioskodawcy – … zajmuje się sprzedażą i dostawą zamówionych przez klientów Komponentów do ich Systemów Informatycznych oraz specjalizuje się w tworzeniu oprogramowania (systemów informatycznych, aplikacji, komponentów) dla … oraz ….   Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy nie są wykonywane pod kierownictwem osób trzecich, a sposób wykonania czynności nie jest Wnioskodawcy przez nikogo narzucony. Wnioskodawca sam wyznacza czas oraz miejsce pracy, samodzielnie dobiera odpowiednie narzędzia do stworzenia oprogramowania. Jednocześnie należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu; jak i ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich wynikającą z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa.   Wnioskodawca wykonuje obowiązki polegające na: -        produkcji – obejmującej tworzenie nowego produktu (oprogramowania, algorytmów) oraz ulepszania nowych funkcjonalności za pomocą odpowiednich narzędzi programistycznych; -        planowaniu (terminu rozpoczęcia oraz zakończenia fazy produkcji oraz testowania) – obejmuje czas rozpoczęcia oraz czas zakończenia tworzenia produktu, zakres wprowadzonych zmian, dobór narzędzi oraz metod tworzenia oprogramowania; -        nadzorze – obejmującym sprawdzanie postępu w powstawaniu produktu, sugestie i wskazówki dalszego rozwoju w zakresie dobrania narzędzi jak i także metod programowania (np. dobór, analiza oraz tworzenie odpowiednich algorytmów, które pozwalają na stworzenie nowego produktu).   Program końcowy nie powstałby bez planowania, produkcji oraz nadzoru i należy je uważać jako składowe cyklu powstawania produktu. Wnioskodawca tworzy więc oprogramowanie od podstaw oraz modyfikuje (wprowadzając nowe moduły lub fragmenty możliwe do wyodrębnienia).   Podczas ustalania zakresu wprowadzanych zmian, doboru narzędzi oraz metod tworzenia oprogramowania Wnioskodawca projektuje koncepcję oprogramowania i tworzy nowe rozwiązania w oparciu o wiedzę, doświadczenie i dostępną technologię, którą przekazuje grupie programistów. Następnie, nadzoruje ich pracę poprzez udzielanie wiążących rad i wskazówek, przez co ma realny wpływ na ostateczną wersję oprogramowania. Po etapie wytworzenia oprogramowania Wnioskodawca sprawdza napisany kod wprowadzając do niego samodzielnie poprawki lub instruując programistów jak powinny przebiegać. Następnie podejmuje decyzję o rodzaju testów, które mają być wykonane w celu przetestowania nowych funkcjonalności, co ma wpływ na ostateczną jakość kodu dostarczanego do klienta. Wnioskodawca prowadzi również dokumentację wszystkich etapów tworzenia projektu.   Tworząc projekt Wnioskodawca jest więc odpowiedzialny za kontrolę wszystkich etapów wytwarzania oprogramowania, biorąc czynny udział w każdym z nich. Obok kierowania i nadzoru tworzy wymagania, według których mają zostać wytworzone nowe funkcjonalności, dokumentację oraz wprowadza lub sugeruje zmiany w kodzie oprogramowania.   Działalność Wnioskodawcy polega więc na opracowaniu planu powstania produktu, zebraniu wszelkich jego funkcjonalności oczekiwanych przez klienta docelowego, dobraniu odpowiednich metod, algorytmów oraz komponentów potrzebnych do stworzenia końcowego oprogramowania, a także dobranie narzędzi programistycznych oraz ich właściwe użycie w celu powstania programu. Wnioskodawca nadzoruje oraz integruje wszystkie elementy, które wchodzą w skład produktu.   Programy, które powstały z udziałem Wnioskodawcy w 2021 r. to: -        system informatyczny … – specjalistyczny system … skierowany do … i …; wzbogacony o rozszerzenia wspierające cyfrową … oraz …; -        system informatyczny … – system do kompleksowego zarządzania … wykorzystującymi techniki …, wspomagający obsługę badań, interpretację i raportowanie wyników badań ….   Wnioskodawca w 2021r. wytworzył m.in. następujące funkcjonalności: -        (…).   Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegają więc na wytwarzaniu, rozwijaniu, ulepszaniu i modyfikowaniu oprogramowania lub są ukierunkowane na tworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie oprogramowania. Wykonywane przez Wnioskodawcę prace są systematyczne oraz dostarczają wartość dodaną dla funkcjonowania oprogramowania. Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę oraz cały zespół pracujący przy projekcie i ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz dotyczy różnych środowisk programowych, sprzętowych lub biznesowych. Wykonywane przez Wnioskodawcę prace nie mają charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz są systematycznym (uporządkowanym, zaplanowanym, metodycznym, według ustalonego schematu) działaniem podejmowanym w celu osiągnięcia założonych celów, tj. rozwojem konkretnego oprogramowania informatycznego, mającego na celu wytworzenie oprogramowania i wdrożenie nowych funkcjonalności. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej, a zarazem na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jego działalność ma więc charakter twórczy – rezultatem jego pracy jest wytwór intelektu, który powstaje w oparciu o wiedzę, doświadczenie oraz rozwiązania technologiczne. Element twórczy w trakcie wykonywania zadań przez Wnioskodawcę polega zarówno na pracy koncepcyjnej (poszukiwaniu najlepszego rozwiązania informatycznego) poprzez tworzenie wymagań mających postać dokumentacji projektowej lub technicznej zawierającej pełny opis funkcjonalności końcowego programu, tworzeniu samodzielnie kodu oprogramowania, a także opracowaniu dokumentacji dotyczącej tworzonego oprogramowania. Dokumentacja projektowa i techniczna zawiera opis: kodów źródłowych, skryptów, struktur, algorytmów, schematów baz danych. Wnioskodawca wytwarza więc oprogramowanie zarówno poprzez bezpośrednie, samodzielne działania, jak również poprzez tworzenie ogólnych założeń i koncepcji rozwiązań systemowych, czy koordynowanie prac zespołu. W ramach wymienionego projektu tworzy On oprogramowanie korzystając z własnej wiedzy i doświadczenia, które wykorzystuje przy tworzeniu unikalnych rozwiązań, dopasowanych do potrzeb klienta. Poza ścisłym tworzeniem kodu, wytworem twórczej pracy Wnioskodawcy jest m.in. dokumentacja projektowa i techniczna wytwarzanego oprogramowania oraz tworzenie innowacyjnych rozwiązań w celu poprawy jego użyteczności i funkcjonalności, mające postać: skryptów, algorytmów oraz schematów baz danych. Takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jego wytworzona wskutek ulepszenia lub rozwinięcia część, pierwotny projekt oraz stworzona dokumentacja – podlegają ochronie jak utwór literacki zgodnie z art. 74 w zw. z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.   Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę powstaje w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”), zgodnie z którym za działalność badawczo-rozwojową uznaje się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności podejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), ponieważ w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu stworzenia nowych zastosowań (nowych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego oprogramowania. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje badań naukowych.   Działalność rozwojowa Wnioskodawcy polega w szczególności na wytwarzaniu oprogramowania przy czym Wnioskodawca dokonuje również ulepszenia/modyfikacji wytworzonego przez siebie Oprogramowania, będącego rezultatem własnej pracy twórczej. Tym samym należy wskazać, że w wyniku modyfikacji również powstają odrębne utwory (kody źródłowe) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdarza się również, że Wnioskodawca rozwija istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób, przy czym nie nabywa autorskich praw majątkowych do programu komputerowego od innych podmiotów.   Należy przy tym wskazać, że w wyniku opisanych powyżej prac także dochodzi do powstania nowego programu komputerowego (utworu) lub jego części autorstwa Wnioskodawcy, podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się za wynagrodzeniem do przeniesienia na rzecz Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które zostaną stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku realizacji postanowień umowy. Tym samym należy uznać, że autorskie prawa majątkowe do programu w okresie ich tworzenia przysługują Wnioskodawcy, a następnie są cedowane na Kontrahenta. Przy czym wskazać należy, że Wnioskodawca nie nabywa majątkowych praw autorskich od innych podmiotów, a jedynie w procesie prac rozwojowych tworzy nowe utwory (autorskie kody źródłowe).   W przypadku modyfikowania (rozwijania) lub ulepszania Oprogramowania zdarza się, że modyfikowanie to odbywa się już po przeniesieniu na Kontrahenta praw majątkowych do utworzonego przez Wnioskodawcę uprzednio Oprogramowania. W takiej sytuacji autorskie prawa majątkowe do utworu wytworzonego pierwotnie przysługują Kontrahentowi, bowiem zostały na niego przeniesione zgodnie z brzmieniem umowy, a Wnioskodawca dokonuje modyfikacji na jego zlecenie. Wskazać jednak należy, że w przypadku dalszego rozwijania Oprogramowania (do którego prawa zostały scedowane na Kontrahenta uprzednio) w ramach prowadzonych dalszych prac rozwojowych dochodzi do powstania nowego utworu (unikalnego kodu źródłowego), do którego prawa następnie również są przenoszone przez Wnioskodawcę na Kontrahenta. Tak więc, właścicielem rozwijanego, ulepszanego, modyfikowanego Oprogramowania (utworu) jest Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego rozwinięcia, ulepszenia, modyfikacji, przy czym Wnioskodawca nie jest jednocześnie użytkownikiem prawa do rozwijanego, ulepszanego, modyfikowanego programu na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.   Wnioskodawca, zgodnie z umową, uzyskuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług oraz z tytułu przeniesienia wszystkich autorskich praw majątkowych, wraz z prawem do udzielania zezwolenia na wykonywanie praw pokrewnych, na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w umowie. Zgodnie z umową może się więc zdarzyć, że Wnioskodawca będzie świadczył usługi, za które wynagrodzenie nie będzie związane z przeniesieniem praw autorskich. Wnioskodawca chce jednak objąć preferencyjną stawką wyłącznie dochody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które zostały stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku prowadzonych prac rozwojowych. „Wszelkie utwory” obejmują stworzone Oprogramowanie oraz jego części – ulepszenia/modyfikacje oraz dokumentację projektową i techniczną. Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że wykonywane przez Niego czynności polegają na wytwarzaniu, rozwijaniu, ulepszaniu i modyfikowaniu oprogramowania lub są ukierunkowane na tworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie oprogramowania, a wynagrodzenie z tytułu wykonywanych czynności jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw do programu komputerowego. W związku z tym należy uznać, że wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmujące wykonywane czynności w przedstawionych projektach jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, albowiem czynności te de facto prowadzą do wytworzenia oprogramowania, którego Wnioskodawca jest autorem lub współautorem, do których prawa autorskie są następnie sprzedawane.   Wnioskodawca przenosi wszelkie autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do udzielenia zezwolenia na wykonywanie praw pokrewnych, dotyczące programów komputerowych opracowanych w wyniku świadczenia Usług lub w związku z nimi, na podstawie Umowy, na następujących polach eksploatacji: -        trwałe lub tymczasowe powielanie w całości lub części, za pomocą dowolnych środków oraz w dowolnej formie, w tym poprzez ładowanie do pamięci, wyświetlanie, wykonywanie, przesyłanie, zapisywanie w pamięci, -        tłumaczenie, adaptację, przerabianie lub dokonywanie dowolnych innych zmian (w tym tzw. reverse engineering), -        publiczne rozpowszechnianie, w tym najem i dzierżawę programu komputerowego i jego kopii.   Ponadto, zgodnie z umową w przypadku zakończenia Usług w danym miesiącu i objętych danym zamówieniem Spółki, Wnioskodawca dostarcza Kontrahentowi potwierdzenie przeniesienia na niego praw – w formie oświadczenia, którego wzór został również określony w umowie – nie później niż łącznie z fakturą wystawianą w ostatnim miesiącu. Wspomniane przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje odpłatnie.   Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegają na tworzeniu, rozwijaniu, modyfikacji i ulepszaniu oprogramowania lub jego części lub są ukierunkowane na tworzenie, rozwijanie, modyfikację i ulepszenie oprogramowania i jego części, a wszystkie opisane we wniosku utwory są programami komputerowymi lub ich częściami, a całość wytworzonego i ulepszonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, o którym mowa we wniosku została zrealizowana w ramach prowadzonej działalności rozwojowej. Ponieważ wytworzenie Oprogramowanie jest zbyt dużym projektem, aby mogło zostać zrealizowane przez jedną osobę, tworzone jest w zespołach, dlatego też każdy z członków zespołu jest współwytwórcą powstającego Oprogramowania. Niemniej jednak prowadzone prace są podzielone na konkretne zadania, które realizowane są przez poszczególnych członków zespołu. Możliwe jest jednak ich wyodrębnienie na poziomie: kodu (instrukcji) do już istniejącego Oprogramowania, poprzez stworzenie całych metod (realizujących pojedyncze funkcjonalności). Wynik prac Wnioskodawcy podlega ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawa do wytworzonego w taki sposób oprogramowania przysługują wyłącznie Wnioskodawcy.   Przez cały 2021 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona elektronicznie, w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów i informacji wymaganych przepisami ustawy o PIT.   Pytanie Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki 5%, wynikającej z art. 30ca ustawy o PIT, od dochodu uzyskanego w 2021 r. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Niego oprogramowania? Pana stanowisko w sprawie Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.   W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: a)    wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b)    polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c)    polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.   Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1)    odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; 2)    są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; 3)    wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.   Jak wskazał Wnioskodawca, czynności podejmowane przez Niego w ramach umowy nie są wykonywane pod kierownictwem osób trzecich, a sposób wykonania czynności nie jest Wnioskodawcy przez nikogo narzucony. Ponadto w związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług oraz ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.   Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.   W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1)    patent, 2)    prawo ochronne na wzór użytkowy, 3)    prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4)    prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5)    dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6)    prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7)    wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432), 8)    autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.   Autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części objęte są ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych . Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ustawa kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty programu, jeśli tylko spełniają wymogi podane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ww. ustawy zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74).   Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych.   Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.   W doktrynie oraz orzecznictwie wskazuje się także, że: „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania” (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74); oraz że „Nie ma znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa” (wyrok SA w Łodzi z dnia 4 lutego 2010 r., sygn. akt I ACa 912/09, niepubl.; wyrok SA w Łodzi z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt I ACa 1157/12). Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Natomiast pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć szeroko – jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji czy też funkcjonalności w aplikacji już istniejącej.   Zdaniem Wnioskodawcy, w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.   OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.   W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.   Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.   Jak wskazano we wniosku, udział współtwórców w tworzeniu programu komputerowego w tym wypadku ma charakter wertykalny, czyli polega m.in. na uczestnictwie w różnych etapach powstawania programu.   Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych – J. Krysińska (w:) Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX – „program komputerowy powstaje etapami.   W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco: a)    sformułowanie/oznaczenie celu/problemu; b)    analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy softwareowej); c)    projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu); d)    implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego; e)    testowanie (przyjmując uproszczoną definicję – jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego); f)     eksploatacja”.   W takich przypadkach prawa autorskie do programu komputerowego mogą przysługiwać jego współtwórcom na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w którym przewidziano, że „współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie”. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców. Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez udział w tworzeniu kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania.   Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na kontrahenta.   Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności opisanej we wniosku, która Jego zdaniem stanowi działalność badawczo-rozwojową.   Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.   Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, ponieważ służą stworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżało w całości po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca wytwarza, rozwija, ulepsza i modyfikuje oprogramowanie przy wykorzystaniu najnowszych dostępnych rozwiązań technologicznych oraz wykonuje inne czynności opisane we wniosku na każdym etapie realizacji projektu, które to są ściśle ukierunkowane i zmierzają do wytworzenia, rozwinięcia, ulepszenia i modyfikacji oprogramowania lub jego części. Bez tych czynności nie jest możliwe poprawne działanie wytworzonego, zmodyfikowanego, rozwijanego lub ulepszanego oprogramowania.   Ponadto działania Wnioskodawcy obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wytworzone oprogramowanie stanowi oryginalny wytwór pracy twórczej oraz przedmiot ochrony Prawa autorskiego. Ponadto prace wykonywane przy stworzeniu Oprogramowania przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia nowych produktów i usług.   Obok powyższych regulacji wskazuje się również, że działalność badawczo-rozwojowa powinna mieć charakter nowatorski, twórczy, nieprzewidywalny, metodyczny oraz być możliwa do przeniesienia lub odtworzenia (Podręcznik Frascati 2015 – Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, OECD). Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahentów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.   Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, Jego działalność spełnia powyższe kryteria: -        jest nowatorska i twórcza – Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahenta, z którym współpracuje, mające na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych oraz podejmuje działania ukierunkowane na tworzenie oprogramowania lub części oprogramowania w ramach nadzoru; -        jest nieprzewidywalna – Wnioskodawca wykonuje zadania na zlecenie Kontrahenta, który oczekuje określonych skutków, ale proces tworzenia danego rozwiązania (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania; -        jest metodyczna – Wnioskodawca wykonuje zadania zgodnie z harmonogramem współpracy, dokumentuje je i wykonuje zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionymi przez niego wymaganiami; -        możliwa do przeniesienia lub odtworzenia – celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania lub części oprogramowania oraz dokumentacji techniczno-biznesowej na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.   Odnosząc się natomiast do aspektu systematyczności, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX spełnienie tego kryterium „nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.   Wnioskodawca prowadzi prace według harmonogramu w oparciu o przekazane wymagania, a ich celem jest wytworzenie innowacyjnego oprogramowania spełniającego określone przez Kontrahenta warunki. Na prace Wnioskodawcy składa się wiele etapów i składowych, które należy podejmować w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą. Ponadto Wnioskodawca każdorazowo wytwarzając oprogramowanie stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT poprzez szkolenia i samokształcenie oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Jego Kontrahenta. Wnioskodawca planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług programistycznych z wykorzystaniem swojego intelektu, doświadczenia i wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiada.   Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność spełnia kryteria działalności rozwojowej zawarte w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz Podręczniku Frascati. Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę oraz cały zespół pracujący w projekcie i obecnie ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania (techniczne rozwiązania systemowe i programistyczne oraz biznesowe). Wytworem twórczej pracy Wnioskodawcy są m.in. projekty funkcjonalne danej aplikacji, oprogramowanie lub jego część, dokumentacja techniczno-biznesowa wytwarzanego oprogramowania. Jak wskazał Wnioskodawca w stanie faktycznym Jego pracę da się wyodrębnić z pracy zespołu. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).   Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1)    z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2)    ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3)    z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4)    z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.   Wnioskodawca zgodnie z umową przenosi (sprzedaje) na Kontrahenta całość majątkowych praw autorskich do Oprogramowania wytworzonego w ramach działalności rozwojowej i z tego tytułu otrzymuje stosowne wynagrodzenie, a zatem osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.   Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani: 1)    wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych; 2)    prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; 3)    wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; 4)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; 5)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.   Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jak wskazał w stanie faktycznym Wnioskodawca przez cały 2021 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów i informacji wymaganych przepisami ustawy o PIT.   Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Nabywcę praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania, który stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Z tego też względu Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2021 r. z tego tytułu według stawki 5 %. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe. Uzasadnienie interpretacji indywidualnej Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.   Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.   Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.   I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to: a)    badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619), b)    badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.   Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.   Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą: 1)     badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2)     badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.   Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.   Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.   Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).   Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.   Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.   Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.   Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę powstaje w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za działalność badawczo-rozwojową uznaje się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności podejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, ponieważ w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu stworzenia nowych zastosowań (nowych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego oprogramowania.   Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.   Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.   W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.   Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1)     odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,2)     są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, 3)     wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.   Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.   W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1)    patent, 2)    prawo ochronne na wzór użytkowy, 3)    prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4)    prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5)    dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6)    prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7)    wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213), 8)    autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.   Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.   Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.   Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b)×1,3 a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a -  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b -  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c -   nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d -  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.   Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).   Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1)    z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2)    ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3)    z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4)    z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.   Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.   Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.   Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani: 1)    wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych; 2)    prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; 3)    wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; 4)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; 5)    dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.   Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.   Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Podatnik będzie miał możliwość stosowania omawianej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).   Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym według skali bądź podatkiem liniowym.   Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także: -        wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawcy uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie), -        wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, -        wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.   Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.   Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.   Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.   W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.   W odniesieniu do powyższych przepisów podatkowych w przedstawionym opisie sprawy, wskazano, że: -        Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2003 r., której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem; -        na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne oraz przenosi autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania; -        w ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się za wynagrodzeniem do przeniesienia na rzecz Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które zostaną stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku realizacji postanowień umowy; -        oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę powstaje w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za działalność badawczo-rozwojową uznaje się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności podejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, ponieważ w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu stworzenia nowych zastosowań (nowych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego oprogramowania; -        Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej, a zarazem na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących; Jego działalność ma więc charakter twórczy – rezultatem Jego pracy jest wytwór intelektu, który powstaje w oparciu o wiedzę, doświadczenie oraz rozwiązania technologiczne; -        działalność rozwojowa Wnioskodawcy polega w szczególności na wytwarzaniu oprogramowania przy czym Wnioskodawca dokonuje również ulepszenia/modyfikacji wytworzonego przez siebie Oprogramowania, będącego rezultatem własnej pracy twórczej; -        wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jego wytworzona wskutek ulepszenia lub rozwinięcia część, pierwotny projekt oraz stworzona dokumentacja – podlegają ochronie jak utwór literacki zgodnie z art. 74 w zw. z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; -        w wyniku modyfikacji również powstają odrębne utwory (kody źródłowe) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; -        przez cały 2021 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; sporządzana jest ona elektronicznie, w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów i informacji wymaganych przepisami ww. ustawy.   Resumując, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 i art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy. Tym samym Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% dochody uzyskane w 2021 r. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowe informacje Należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego. Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji ·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. ·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): ·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).