0114-KDIP1-1.4012.740.2021.1.AKA

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 18 października 2021 r. (data wpływu 26 października 2021 r.) na wezwanie z 5 października 2021 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.570.2021.1.AKA (data doręczenia 12 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla dostawy zabudowanej Nieruchomości 1, 2 i 3 (działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 oraz 1/2 udziału w prawie własności działki nr 5) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE   W dniu 16 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zastosowania zwolnienia dla dostawy zabudowanej Nieruchomości 1, 2 i 3 (działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 oraz 1/2 udziału w prawie własności działki nr 5) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Sprzedający lub Wnioskodawca) zawarła 20 maja 2021 r. z B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Kupujący) przedwstępną umowę sprzedaży - repertorium A (…) (dalej: Umowa).   Przedmiotem Umowy jest: a)  prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 1 (identyfikator działki (…) położonej w województwie (…), w gminie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…), objętej księgą wieczystą Kw Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…); b)  prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 2 (identyfikator działki (…)) położonej w województwie (…), w gminie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…), objętej księgą wieczystą Kw Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…); c)  prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 3 (identyfikator działki (…)) położonej w województwie (…), w gminie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…), objętej księgą wieczystą Kw Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…) (dalej działki wskazane pod lit. a, b i c łącznie: Nieruchomość 1); d)  prawa własności niezabudowanej działki gruntu nr 4 (identyfikator działki (…)) położonej w województwie (…), w gminie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…); dla działki gruntu nr 4 nie jest prowadzona księga wieczysta ani nie jest prowadzony zbiór dokumentów (dalej: Nieruchomość 2); e)  1/2 udziału w prawie własności zabudowanej działki gruntu nr 5 (identyfikator działki (…)) położonej w województwie (…), w gminie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…), objętej księgą wieczystą Kw Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…) (dalej: Nieruchomość 3; dalej łącznie Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3: Nieruchomość).   Nieruchomość 1 i udział w Nieruchomości 3 Sprzedający nabył w ten sposób, że: a)  Spółka pod firmą C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) nabyła na podstawie działu II wykazu księgi wieczystej „D” Nr inwent. (…), która zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego (…) z 26 maja 1993 r. (dz. kw. (…)) uznana została za zniszczoną wobec uszkodzenia (K-14), decyzji Ministra Budownictwa i Przemysłu Materiałów Budowlanych z 4 kwietnia 1979 r. (znak (…)), stwierdzającego przejście na własność Państwa przedsiębiorstwa E, Sp. z o.o. w (…), b)  W dniu 22 października 2019 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników pod firmą C. Sp. z o.o. w (…)  podjęło uchwałę w sprawie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.   Nieruchomość 2 Sprzedający nabył z 1 stycznia 2011 r., w drodze zasiedzenia co zostało stwierdzone na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu (…) z 6 września 2017 r. (…).   Sprzedający jest stroną umów dzierżawy dotyczących Nieruchomości, których stroną jako wydzierżawiający stanie się Kupujący z chwilą zawarcia umowy sprzedaży.   Nieruchomość 3 (działka gruntu nr 5) i Nieruchomość 2 (działka gruntu nr 4) stanowią wybetonowaną drogę dojazdową.   Droga została wybudowana przed 1992 r. Droga była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W ostatnich dwóch latach nie były także dokonywane ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej. Ulepszenia takie nie będą dokonane także do dnia sprzedaży.   Działka gruntu nr 2 zabudowana jest trzema budynkami niemieszkalnymi (w tym jednym posadowionym na terenie węzła betoniarskiego wzniesionego przez dzierżawcę działki gruntu nr 2); dzierżawca części działki nr 2 jest zobowiązany do rozebrania wybudowanego budynku zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy w przypadku jej rozwiązania.   Działka gruntu nr 3 zabudowana jest dwoma budynkami przemysłowymi.   Wszystkie wspomniane powyżej budynki położone na działkach nr ewidencyjny 2 i 3 zostały wybudowane przed 1992 r. i zostały przyjęte do używania przez Sprzedającą w chwili odzyskania przez nią nieruchomości.   Znajdujące się na działce nr 2 budynki to murowane, trwale powiązane z gruntem: a)    mały budynek portierni, b)    budynek gospodarczy uszkodzony do częściowej rozbiórki pełniący w przeszłości funkcję portierni, c)    mały budynek magazynowy.   Wszystkie te budynki znajdowały się na działce nr 2 w momencie jej nabycia przez Sprzedającego (były wybudowane przed 1992 r.). Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia tych budynków. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Sprzedającego rozpoczęło się w 1992 r. Budynki były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Sprzedający nie poniósł i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 9 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.   Na działce nr ewidencyjny 3 znajdują się dwa budynki trwale powiązane z gruntem: a)    wiata murowana i b)    wiata stalowa.   Wiata murowana została wybudowana przed 1992 r. (Sprzedający nie posiada danych kiedy wiata powstała), budowa wiaty stalowej została zakończona w 1999 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia wiaty murowanej, prawo to przysługiwało w stosunku do wybudowania wiaty stalowej. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Sprzedającego rozpoczęło się odpowiednio w 1992 r. i 1999 r. Budynki były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Sprzedający nie ponosił i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 3 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.   Działka gruntu nr 1 zabudowana jest jednym budynkiem przemysłowym.   Na działce gruntu nr 1 posadowiona jest duża hala produkcyjna. Hala wykorzystywana była w działalności opodatkowanej Sprzedającego. Sprzedający w ciągu ostatnich dwóch lat, nie ponosił i nie poniesie nakładów, które przekroczą 30% wartości początkowej budynku.   Na Nieruchomości znajdują się ponadto dwa przyłącza elektryczne z podziemnymi liniami kablowymi, oświetlenie terenu, studzienki deszczowe, instalacja wodociągowa, szambo, pozostałości po poligonach przemysłowych (doły, w których stały formy, pozostałości instalacji elektrycznej zasilającej poligony itp.), ogrodzenie i automatyczna brama wjazdowa, monitoring terenu. Właścicielem wskazanych obiektów jest Sprzedający.   Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 znajdują się na terenie objętym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z 6 kwietnia 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „(…)”, zgodnie z planem działki nr 1, 3 znajdują się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UPT - teren o funkcji produkcyjnej; działka nr 2 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UPT - teren o funkcji produkcyjnej oraz MNW teren o funkcji mieszkaniowej; działki nr 5 i 4 znajdują się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UPT - teren o funkcji przemysłowej oraz 2KZ - teren o funkcji ulic.   Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 nie są przedmiotem postępowania wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczającego.   Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 nie stanowią i nie stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.   Działka nr 1, 2, 3, 4 oraz udział wynoszący 1/2 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę nr 5 stanowią Przedmiot Sprzedaży.   Umowa, na mocy której Sprzedający sprzeda, a Kupujący kupi Przedmiot Sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży ) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej: Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży), w dacie wskazanej przez Kupującego Sprzedającemu, ale nie później niż do 30 listopada 2021 r. (dalej: Data Ostateczna): a)  założenia wniosku o złożenie księgi wieczystej dla nieruchomości stanowiącej działkę nr 4, b)  uzyskaniu przez Kupującego zaświadczeń wydanych za zgodą Sprzedającego przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306e albo art. 306g ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa oraz zaświadczenia wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych, przy czym wnioski o wydanie tych dokumentów zostaną złożone do 10 listopada 2021 r. oraz do przedstawienia Sprzedającemu w ww. terminie potwierdzenia powyższych faktów pod rygorem uznania, iż Kupujący rezygnuje z opisanego w niniejszym punkcie Warunku Zawarcia Umowy Sprzedaży, c)  przeprowadzeniu przez Kupującego w terminie do 19 sierpnia 2021 r. procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące, przy czym za „satysfakcjonujące” co strony rozumieją m.in., iż nieruchomość nie posiada wad prawnych, została nabyła zgodnie z obowiązującymi na dzień nabycia przepisami prawa, nie jest obciążona roszczeniami osób trzecich poza roszczeniami opisanymi w niniejszej Umowie, a jej nabycie, nie będzie się wiązało dla Kupującego, z żadnymi negatywnymi konsekwencjami prawnymi i finansowymi, d)  przeprowadzeniu przez Kupującego w terminie do 19 sierpnia 2021 r. procesu analizy stanu glebowo-środowiskowego i geotechnicznego Przedmiotu Sprzedaży i potwierdzenia, że stan nieruchomości umożliwia realizację inwestycji polegającej na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą (dalej: Inwestycja), e)  potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży; Kupujący zobowiązuje się w terminie do 19 sierpnia 2021 r. do złożenia wszelkich wniosków, zainicjowania wszelkich postępowań niezbędnych do potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży oraz do przedstawienia Sprzedającemu w ww. terminie potwierdzenia powyższych faktów, pod rygorem uznania, iż Kupujący rezygnuje z opisanego w niniejszym punkcie Warunku Zawarcia Umowy Sprzedaży, f)  oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego zawarte wskazane w § 4 ust. 2 Umowy pozostaną ważne i aktualne w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży.   W ramach planowanej transakcji dojdzie do przeniesienia na Kupującego z mocy prawa umowy dzierżawy.   W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego: a)  zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych poza wynikającymi z umów dzierżawy bądź dotyczącymi nieruchomości w taki sposób, że obciążają każdego aktualnego właściciela działek i/lub właściciela budynków, budowli; b)  rachunków bankowych i środków na rachunkach bankowych; c)  umowy dotyczącej ubezpieczenia nieruchomości; d)  domeny Internetowej; e)  finansowania związanego z nieruchomością (np. kredyty, pożyczki etc).   Strony na chwilę obecną nie postanowiły czy dojdzie do przejęcia umów na media (prąd, woda), umowy dotyczącej ochrony, dostawy Internetu i telefon, umowy na wywóz odpadów.   Po dokonaniu transakcji Kupujący w celu kontynuowania umów dzierżawy - poza składnikami majątku nabytymi w ramach transakcji - będzie musiał również angażować inne składniki majątku lub podejmował dodatkowe działania, które będą niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie dzierżawy takie jak konieczność rozliczania i wystawienia refaktury za energię elektryczną kilku dzierżawcom na podstawie podliczników i bieżące zarządzanie terenem (odśnieżanie terenu, naprawy ogrodzenia itp.).   Kupujący nie nabędzie w ramach transakcji wierzytelności bądź zobowiązań Sprzedawcy.   Strony przewidują, że w sytuacji, gdy do zawarcia transakcji dojdzie w trakcie okresu rozliczeniowego, za który jest należny czynsz dzierżawny, to Sprzedający będzie miał prawo pobrać czynsze do dnia zawarcia transakcji sprzedaży, a za pozostałą cześć okresu czynsz proporcjonalnie będzie należny Kupującemu.   Kupujący będzie uprawiony do otrzymywania czynszów i wszystkich innych płatności należnych wydzierżawiającemu na podstawie umów dzierżawy tylko za okres od dnia zawarcia transakcji.   Sprzedający będzie odpowiedzialny za pokrycie wszystkich kosztów dotyczących nieruchomości za okres do końca dnia, w którym będzie miała miejsce transakcja.   Nieruchomości (wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi i prawami będącymi przedmiotem transakcji) nie stanowią oddziału, zakładu albo innej oddzielnej jednostki organizacyjnej, przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedający nie dokonał organizacyjnego wydzielenia nieruchomości.   Sprzedający: a)    nie posiada odrębnego planu kont dla Nieruchomości, b)    nie prowadzi odrębnie dokumentacji księgowej dla Nieruchomości, c)    nie sporządza odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych dla Nieruchomości.   Umowa Sprzedaży zostanie zawarta z podmiotem, który wejdzie we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy na podstawie umowy cesji zawartej z Kupującym. Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy.   W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca na pytania: a)  „czy Droga znajdująca się na działce gruntu nr 5 i nr 4 stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.)?” Wnioskodawca wskazał, że „Droga znajdująca się na działce gruntu nr 5 i nr 4 stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.)”. b)  „czy znajdujące się na Nieruchomości nr 1, 2 i 3 dwa przyłącza elektryczne z podziemnymi liniami kablowymi, oświetlenie terenu, studzienki deszczowe, instalacja wodociągowa, szambo, pozostałości po poligonach przemysłowych, monitoring terenu stanowią budowle lub urządzenia techniczne w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.)” Wnioskodawca wskazał, że: „Przyłącza elektryczne, oświetlenie terenu, studzienki deszczowe, szambo stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.). Podziemne linie kablowe stanowią budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.). Pozostałości po poligonach przemysłowych oraz monitoring terenu nie stanowią ani budowli ani urządzenia technicznego w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1995 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.)”.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku jako pytania nr 2, 3, 4, 5 i 6):   1.    Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług? 2.    Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług? 3.    Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług? 4.    Czy sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości 2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług? 5.    Czy sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości 3 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?   Stanowisko Wnioskodawcy:   Stanowisko w zakresie pytania 1   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 - co do zasady - będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ dostawa budynku przemysłowego będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy budynku przemysłowego.   Stanowisko w zakresie pytania 2   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 - co do zasady - będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ: a)  dostawa małego budynku portierni będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, b)  dostawa budynku gospodarczego uszkodzonego do częściowej rozbiórki pełniącego w przeszłości funkcję portierni będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, c)  dostawa małego budynku magazynowego będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług: a)    dostawy małego budynku portierni, b)    dostawy budynku gospodarczego uszkodzonego do częściowej rozbiórki pełniącego w przeszłości funkcję portierni, c)    dostawa małego budynku magazynowego.   Stanowisko w zakresie pytania 3   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 - co do zasady - będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ: a)    dostawa wiaty murowanej będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, b)    dostawa wiaty stalowej będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług: a)    dostawy wiaty murowanej, b)    dostawy wiaty stalowej.   Stanowisko w zakresie pytania 4   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 - co do zasady - będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ dostawa drogi betonowej będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy drogi betonowej.   Stanowisko w zakresie pytania 5   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 5 - co do zasady - będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ dostawa drogi betonowej będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.   Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy drogi betonowej.   Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego stanowiska do pytania 1, pytania 2, pytania 3, pytania 4 oraz pytania 5   Zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT   Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.   Z przywołanego przepisu wynika, że: 1)    zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlega: a)  każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, b)  każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia; 2)    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega: a)    każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem,b)    każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po przed upływem upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.   Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)    wybudowaniu lub b)    ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186  ze zm.; dalej jako ustawa PB).   Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy PB ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.   W myśl natomiast art. 3 pkt 2 ustawy PB - przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.   W myśl art. 3 pkt 3 ustawy PB - przez budowlę należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.   Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy PB).   Natomiast art. 3 pkt 9 ustawy PB wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.   Zgodnie z ustawą PB urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.   Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy PB, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż wynika z faktu, iż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.   Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT - w brzmieniu nadanym ustawą zm. - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)  wybudowaniu lub b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Analiza pojęcia pierwszego zasiedlenia wskazuje, że nie jest to zdarzenie, które może wystąpić tylko raz względem jednego budynku bądź budowli. Pierwsze zasiedlenie jest zdarzeniem, które może wystąpić wielokrotnie w odniesieniu do danego budynku bądź budowli, o ile bowiem dany budynek bądź budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 10 lipca 2019 r., I SA/Go 262/19). Pierwsze zasiedlenie może następować zarówno po wybudowaniu budynku bądź budowli, jak i po ich ulepszeniu, jeśli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Ponadto, wskazać trzeba, że pierwsze zasiedlenie może nastąpić w wyniku: a)    oddania do użytkowania budynku, budowli lub ich części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, b)    rozpoczęcia użytkowania budynku, budowli lub ich części na własne potrzeby ich właściciela.   Przez „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, należy rozumieć przekazanie prawa do korzystania z budynków, tj. sprzedaż, wydzierżawienie, wynajęcie, czy oddanie do używania (użytkowania) (zob. wyrok NSA z 26 września 2018 r., I FSK 1854/16).   Zgodnie, z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, Dyrektywa VAT) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.   Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.   Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.   Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 stwierdził, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2, Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którymi pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy ” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.”   Jednocześnie w wyroku tym TSUE stwierdził: „55 Wykładnia pojęcia „przebudowy” zawarta w pkt 52 niniejszego wyroku jest ponadto zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, ta wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki, do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku”.   Z powyższego wynika, że pojęcie „ulepszenia” należy interpretować w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112, to znaczy tak, że odnośny budynek bądź budowla powinna być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia (zob. wyrok TSUE z 16 listopada 2017 r. w sprawce C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. oraz uzasadnienie do projektu ustawy - o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk 3499, s. 4).   Podporządkowanie sytuacji prawnej nieruchomości, na której posadowiony jest budynek lub budowla, sytuacji prawnej budynku lub budowli   Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Treść danego przepisu należy odczytywać w kontekście art. 2 pkt 6 ustawy VAT oraz w kontekście art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT.   Przepisy te stanowią odpowiednio: -   przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, -   przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.   Z przytoczonych dwóch ostatnich przepisów wynika, że dostawą towarów jest zbycie prawa do użytkowania wieczystego (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17).   W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd zgodnie, z którym przepis art. 29a ust. 8 ustawy VAT należy rozumieć w ten sposób, że w sytuacji zbycia gruntu przyjmuje on stawkę podatku obowiązującą dla budynku lub budowli (zob. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17, wyrok WSA w Szczecinie z 1 grudnia 2016 r., I SA/Sz 1051/16).   Powyższy pogląd, tzn. że grunt dzieli los prawny budynku/budowli na nim posadowionego znajduje także potwierdzenie w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej: -        z 3 października 2019 r. 0115-KDIT1-2.4012.453.2019.3.AD, -        z 27 września 2019 r. 0114-KDIP4.4012.461.2019.4.MP, -        z 26 września 2019 r. 0114-KDIP1-3.4012.293.2019.3.KK.   Ocena prawna   Odnosząc powyższe do: A.   budynku przemysłowego znajdującego się na działce gruntu nr 1 uznać należy, że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce przed dwoma laty przed spodziewaną sprzedażą i nie były dokonywane ulepszenia wynoszące 30% wartości początkowej budynku; ponadto budynek wykorzystywany był w działalności opodatkowanej Sprzedającego; B.   małego budynku portierni znajdującego się na działce gruntu nr 2 uznać należy, że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego od 1992 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku. C.   budynku gospodarczego uszkodzonego do częściowej rozbiórki pełniącego w przeszłości funkcję portierni znajdującego się na działce gruntu nr 2 uznać należy, że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego od 1992 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku. D.   małego budynku magazynowego znajdującego się na działce gruntu nr 2 uznać należy, że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego od 1992 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku. E.   wiaty murowanej znajdującej się na działce gruntu nr 3 uznać należy, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa wiaty nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że była on wykorzystywana przez Sprzedającego od 1992 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku. F.    wiaty stalowej znajdującej się na działce gruntu nr 3 uznać należy, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa wiaty nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że była ona wykorzystywana przez Sprzedającego od 1999 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku. G.   drogi betonowej znajdującej się na działce gruntu nr 5 i 4 uznać należy, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ: 1)  dostawa drogi nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że była ona wykorzystywana przez Sprzedającego od 1992 r.; 2)  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w latach dziewięćdziesiątych XX wieku.   W konsekwencji, dostawa towarów wskazanych pod literami od A do G może zostać opodatkowana podatkiem od towaru i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT.   Odnosząc wyżej przedstawione uwagi do dostawy działki gruntu nr 1, działki gruntu nr 2, działki gruntu nr 3, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 stwierdzić należy, że sposób ich opodatkowania będzie zależał od sposobu opodatkowania budynków oraz budowli na nich się znajdujących. Oznacza to, że jeżeli Sprzedający nie zrezygnuje ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy budynków i budowli wskazanych pod literami A do G sprzedaż działki gruntu nr 1, działki gruntu nr 2, działki gruntu nr 3, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)   W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.   Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić. Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości. W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż zabudowanej Nieruchomości 1, 2 i 3 (działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 oraz 1/2 udziału w prawie własności działki nr 5) w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.   W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.   Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.   Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.   Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.   W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.   Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.   Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.   Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)  wybudowaniu lub b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.   Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.   W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a)  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b)  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.   Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.   Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.   Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.   W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).   I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.   Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.   Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.   Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.   Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży jest: a)    prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 1, b)    prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 2, c)    prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 3 (działki wskazane pod lit. a, b i c łącznie: Nieruchomość 1); d)    prawa własności niezabudowanej działki gruntu nr 4 (Nieruchomość 2); e)    1/2 udziału w prawie własności zabudowanej działki gruntu nr 5 (Nieruchomość 3).   Nieruchomość 1 i udział w Nieruchomości 3 Sprzedający nabył w ten sposób, że: a)  Spółka pod firmą C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) nabyła na podstawie działu II wykazu księgi wieczystej D. Nr inwent. (…), która zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego (…) z 26 maja 1993 r. (dz. kw. (…)) uznana została za zniszczoną wobec uszkodzenia (K-14), decyzji Ministra Budownictwa i Przemysłu Materiałów Budowlanych z 4 kwietnia 1979 r. (znak (…)), stwierdzającego przejście na własność Państwa przedsiębiorstwa E. Sp. z o.o. w (…), b)  W dniu 22 października 2019 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników pod firmą C. Sp. z o.o. w (…) podjęło uchwałę w sprawie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.   Nieruchomość 2 Sprzedający nabył z 1 stycznia 2011 r., w drodze zasiedzenia co zostało stwierdzone na podstawie prawomocnego postanowienia sądu.   Nieruchomość 3 (działka gruntu nr 5) i Nieruchomość 2 (działka gruntu nr 4) stanowią wybetonowaną drogę dojazdową. Droga została wybudowana przed 1992 r. Droga stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Droga była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W ostatnich dwóch latach nie były także dokonywane ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej. Ulepszenia takie nie będą dokonane także do dnia sprzedaży.   Działka gruntu nr 1 zabudowana jest jednym budynkiem przemysłowym. Na działce gruntu nr 1 posadowiona jest duża hala produkcyjna. Hala wykorzystywana była w działalności opodatkowanej Sprzedającego. Sprzedający w ciągu ostatnich dwóch lat, nie ponosił i nie poniesie nakładów, które przekroczą 30% wartości początkowej budynku.   Działka gruntu nr 2 zabudowana jest trzema budynkami niemieszkalnymi (w tym jednym posadowionym na terenie węzła betoniarskiego wzniesionego przez dzierżawcę działki gruntu nr 2); dzierżawca części działki nr 2 jest zobowiązany do rozebrania wybudowanego budynku zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy w przypadku jej rozwiązania. Znajdujące się na działce nr 2 budynki to murowane, trwale powiązane z gruntem: mały budynek portierni, budynek gospodarczy uszkodzony do częściowej rozbiórki pełniący w przeszłości funkcję portierni oraz mały budynek magazynowy. Wszystkie te budynki znajdowały się na działce nr 9 w momencie jej nabycia przez Sprzedającego (były wybudowane przed 1992 r.). Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia tych budynków. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Sprzedającego rozpoczęło się w 1992 r. Budynki były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Sprzedający nie poniósł i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 2 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.   Działka gruntu nr 3 zabudowana jest dwoma budynkami przemysłowymi.   Wszystkie wspomniane powyżej budynki położone na działkach nr ewidencyjny 2 i 3 zostały wybudowane przez 1992 r. i zostały przyjęte do używania przez Sprzedającą w chwili odzyskania przez nią nieruchomości.   Na działce nr ewidencyjny 3 znajdują się dwa budynki trwale powiązane z gruntem: wiata murowana i wiata stalowa. Wiata murowana została wybudowana przed 1992 r. (Sprzedający nie posiada danych kiedy wiata powstała), budowa wiaty stalowej została zakończona w 1999 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia wiaty murowanej, prawo to przysługiwało w stosunku do wybudowania wiaty stalowej. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Sprzedającego rozpoczęło się odpowiednio w 1992 r. i 1999 r. Budynki były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Sprzedający nie ponosił i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 3 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.   Na Nieruchomości znajdują się ponadto dwa przyłącza elektryczne z podziemnymi liniami kablowymi, oświetlenie terenu, studzienki deszczowe, instalacja wodociągowa, szambo, pozostałości po poligonach przemysłowych (doły, w których stały formy, pozostałości instalacji elektrycznej zasilającej poligony itp.), ogrodzenie i automatyczna brama wjazdowa, monitoring terenu. Właścicielem wskazanych obiektów jest Sprzedający. Przyłącza elektryczne, oświetlenie terenu, studzienki deszczowe, szambo stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Podziemne linie kablowe stanowią budowlę w rozumieniu przepisów Prawo budowlane. Pozostałości po poligonach przemysłowych oraz monitoring terenu nie stanowią ani budowli ani urządzenia technicznego w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca ponosił nakłady na ww. urządzenia budowlane. Z uwagi na okoliczność, że w świetle przepisów art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym (budynkiem lub budowlą) zapewniające możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, które uznaje się za towar na gruncie ustawy o VAT. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i w konsekwencji opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którymi są powiązane.   Przechodząc do zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości należy zauważyć, że przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa wskazują, że w odniesieniu do dostawy budynków oraz budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa wskazanych naniesień będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Ponadto z okoliczności sprawy nie wynika aby na budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości Sprzedający w okresie dwóch lat przed sprzedażą ponosił nakłady na ich ulepszenie, których wartość - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli.   W konsekwencji spełnione zostały przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym dostawa budynków i budowli posadowionych na ww. Nieruchomościach, w stosunku do których do pierwszego zasiedlenia doszło w okresie dłuższym niż 2 lata będzie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym nie dokonuje się analizy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.   Mając na uwadze, że budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomościach będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania, również dostawa urządzeń budowlanych znajdujących się na gruncie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   Należy nadmienić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1.    są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2.    złożą: 3.    a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub       b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.   Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać. 1.    imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2.    planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit a; 3.    adres budynku, budowli lub ich części.   Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.   Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.   Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż własności działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 oraz 1/2 udziału w prawie własności działki gruntu nr 5 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków i budowli oraz urządzeń budowalnych na nich posadowionych.  Dodatkowo w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań nr 1, 2, 3, 4 i 5 (oznaczonych we wniosku jako pytania nr 2, 3, 4, 5 i 6) uznano za prawidłowe.   Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie pytań oznaczonych w złożonym  wniosku jako pytania 2, 3, 4, 5 i 6, natomiast w zakresie pytania numer 1 wniosku oraz zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,  w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).   Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.   Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.