0114-KDIP1-2.4012.278.2021.2.RST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 18 maja 2021 r.), uzupełnionym 2 września 2021 r. (data wpływu 7  września 2021 r.) oraz 13 września 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 13  września 2021 r.) na wezwanie Organu z 13 sierpnia 2021 r. (skutecznie doręczone 27 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali niebędących środkiem trwałym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE 18 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali niebędących środkiem trwałym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) oraz za pośrednictwem ePUAP 13 września 2021 r. na wezwanie Organu z 13 sierpnia 2021 r.   We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   Wnioskodawca, jest Spółką prawa handlowego, osobą prawną, prowadzi szeroko rozumianą działalność w zakresie inżynierii i związanym z nią doradztwem technicznym, działalnością budowlaną ale także działalnością związaną w obsługą rynku nieruchomości, wynajmem i dzierżawą, administracyjną obsługą biura oraz pozostałą działalnością wspomagającą prowadzenie działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców KRS w dniu (…) 2020 r. a pierwszy rok obrotowy skończył się dla Spółki 31 grudnia 2020 r.   Na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy - Rozwiązanie przedwstępnej umowy sprzedaży oraz umowy sprzedaży - w dniu (…) 2021 r. zostało przeniesione na Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynków trwale związanych z gruntem (dalej Nieruchomość). Nieruchomość jest położona na trzech działkach ewidencyjnych oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1, 2 i 3 położonych (…), o łącznym obszarze 947 m2, dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer (…), dla których ma założoną jedną księgę wieczystą.   Na nieruchomości gruntowej znajdują się budynek murowany, wolnostojący, całkowicie podpiwniczony, czterokondygnacyjny, wyposażony w instalację wodociągową, kanalizacyjną i elektryczną o powierzchni użytkowej 1.148,26m2. W ewidencji gruntów i budynków funkcja budynku została wskazana jako mieszkalna. Budynek został wybudowany w 1910 r. i jest wpisany do Gminnej Ewidencji Zabytków. Budynek był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela jako internat, co jednak nie powodowało zmiany jego mieszkalnej funkcji. Brak jednak odpowiedniego wpisu w tym zakresie w ewidencji gruntów i budynków oraz w treść księgi wieczystej. Wnioskodawca nabył nieruchomość z budynkiem mieszkalnym. Lokale w budynku mieszkalnym przy ul. (…) spełniają wymóg samodzielnych lokali mieszkalnych. Starosta (…) zaświadczył o tej okoliczności w zaświadczeniu wydanym, na wniosek aktualnego właściciela nieruchomości. Oprócz wskazanego budynku na nieruchomości znajduje się budynek gospodarczy, który obejmuje jedną kondygnację i jest zakwalifikowany w ewidencji gruntów i budynków jako budynek niemieszkalny a także garaż. Wnioskodawca najprawdopodobniej dokona wyburzenia tego budynku. Cała Nieruchomość objęta księgą wieczystą KW numer (...) zakupiona została za kwotę (…) zł.   Wnioskodawca zaplanował, że przeważająca część Nieruchomości a być może całość będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży. Dlatego też dotychczas nie została ujęta w ewidencji środków trwałych i traktowana jest jako towar handlowy. Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę było zwolnione od podatku od towarów i usług (dalej VAT), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT.   Wnioskodawca zamierza wyremontować budynek, tak aby zachować wskazaną w ewidencji funkcję mieszkalną, z tym jednak zastrzeżeniem iż zamiarem Wnioskodawcy jest aby budynek miał charakter wielorodzinny. Wnioskodawca nie wyklucza, że w części przyziemia czy na parterze powstanie lokal czy lokale o charakterze użytkowym. Powierzchnia każdego z lokali przeznaczonych do sprzedaży nie przekroczy 150 m2. W budynku zostaną przeprowadzone prace remontowe, których celem będzie przystosowanie go do realizacji zamierzeń. Zostaną przeprowadzone wymagane czynności umożliwiającego sprzedaż odrębnej własności lokali. W związku z powyższym budynek w tym zakresie stanowi u Wnioskodawcy towar handlowy.   Wnioskodawca rozważa, po ustanowieniu odrębnej własności lokalu znajdującego się na parterze lub przyziemiu, przeznaczenie go do wynajmu. Lokal ten zostałby uwzględniony w ewidencji jako środek trwały Wnioskodawcy. W sytuacji gdy tej powierzchni nie udałoby się wynająć Wnioskodawca rozważyłby w przyszłości jego sprzedaż. Nie wiadomo jeszcze ile wyniesie wartość nakładów na remont i ewentualną przebudowę w stosunku do wartości zakupu nieruchomości. Wnioskodawca chciałby i to wynika z jego kosztorysów, że wartość ta nie powinna przekroczyć 30% wartości początkowej nieruchomości. Zakres przeprowadzonych robót będzie obejmował: wymianę zużytych elementów budynku, być może częściowo nowe ściany działowe, remont klatki schodowej, remont istniejącej posadzki wymianę instalacji i być może docieplenie elewacji. Zaplanowano również miejsca postojowe dla właścicieli lokali i inne ulepszenia nieruchomości. Miejsca postojowe powstaną na placu poza budynkiem mieszkalnym. Koszt przeprowadzonych prac związanych z remontem budynku zostanie aktywowany na towarach, jako kwota zwiększająca wartość zakupu do momentu sprzedaży.   Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu na zadane pytania: w odniesieniu do pytania nr 1: 1)    czy samodzielne lokale mieszkalne oraz usługowe stanowią towar handlowy Poinformowano, że tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej samodzielne lokale znajdujące się w budynku zostały zaewidencjonowane jako nabyte do dalszej odsprzedaży a nie jako środek trwały, zatem stanowią towar handlowy. 2)    czy rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania samodzielnych lokali (na jakiekolwiek potrzeby w tym na własne potrzeby poprzedniego właściciela bądź też w ramach najmu, dzierżawy przez poprzedniego właściciela) nastąpiło co najmniej 2 lata przed dniem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży samodzielnych lokali Poinformowano, że poprzedni właściciel nabył własność budynku, w którym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne w 2011 r. i wykorzystywał/użytkował samodzielne lokale w ramach przysługującego mu prawa własności od tego czasu. Wnioskodawca nie ma wiedzy o szczegółowych podstawach prawnych ich ewentualnego udostępniania do korzystania osobom trzecim. 3)    czy w ciągu 2 lat przed zakupem przez Wnioskodawcę (tj. przed (…) 2021 r.) poprzedni właściciel ponosił wydatki na ulepszenie samodzielnych lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tych samodzielnych lokali, jeśli tak proszę wskazać: a)    kiedy były ponoszone te nakłady; b)    czy po wydatkach na ulepszenie (stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej) samodzielne lokale były wykorzystywane/użytkowane (na jakiekolwiek potrzeby w tym na własne potrzeby poprzedniego właściciela bądź też w ramach najmu, dzierżawy przez poprzedniego właściciela); c)    jeśli po wydatkach na ulepszenie (stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej) samodzielne lokale były wykorzystywane/użytkowane należy wskazać czy rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania nastąpiło co najmniej 2 lata przed dniem planowanej sprzedaży samodzielnych lokali przez Wnioskodawcę Poinformowano, że z uwagi na stan budynku i lokali należy uznać, że w ciągu 2 lat przed zakupem przez Wnioskodawcę (tj. przed (…) 2021 r.) poprzedni właściciel nie ponosił wydatków na ulepszenie samodzielnych lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych samodzielnych lokali. w odniesieniu do pytania nr 2 4)    jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy powstanie lokal usługowy Poinformowano, że z dużym prawdopodobieństwem zostanie dokonana zmiana przeznaczenia odnośnie co najmniej jednego samodzielnego lokalu - z lokalu mieszkalnego na usługowy. 5)    z czym konkretnie należy utożsamiać „powstanie” lokalu usługowego, tj. jak należy odczytywać słowo „powstanie” Poinformowano, że w ramach planowanych czynności Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany przeznaczenia co najmniej jednego lokalu mieszkalnego na usługowy, realizując te czynności z uwzględnieniem wymaganej procedury administracyjnej. 6)    jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy Wnioskodawca planuje sprzedaż lokalu usługowego Poinformowano, że Wnioskodawca planuje sprzedaż lokalu usługowego, o którym mowa w punktach 4 i 5. 7)    jednoznacznie czy lokal usługowy stanowi środek trwały Poinformowano, że lokal usługowy nie będzie stanowił środka trwałego, chyba że w założonym przez Wnioskodawcę okresie nie uda się go sprzedać. 8)    czy sprzedaż lokalu nastąpi co najmniej 2 lata po rozpoczęciu wykorzystywania/użytkowania tego lokalu (na jakiekolwiek potrzeby w tym na własne potrzeby Wnioskodawcy bądź też w ramach najmu, dzierżawy) Poinformowano, że sprzedaż lokalu nastąpi co najmniej 2 lata po rozpoczęciu wykorzystywania/użytkowania tego lokalu w ogóle a nie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca oferuje lokale do sprzedaży, zatem ma zamiar dokonać sprzedaży w ciągu krótszego niż 2 lata okresu od dnia nabycia nieruchomości. 9)    jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy Wnioskodawca poniesie wydatki na ulepszenie lokalu usługowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tego lokalu Poinformowano, że Wnioskodawca z dużym prawdopodobieństwem nie poniesie wydatków na ulepszenie lokalu usługowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego lokalu. w odniesieniu do pytania nr 3 10) jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy część samodzielnych lokali będzie wykorzystana przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia oraz część samodzielnych lokali będzie wykorzystana przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia Poinformowano, że z dużym prawdopodobieństwem niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia a niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. 11) jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy Wnioskodawca poniesie wydatki, w przypadku których jest możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia 12) jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy Wnioskodawca poniesie wydatki, w przypadku których jest możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia 13) jednoznacznie (a nie hipotetycznie) czy Wnioskodawca poniesie wydatki, w przypadku których nie jest możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia oraz z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia Poinformowano, że Wnioskodawca z dużym prawdopodobieństwem stwierdza, że poniesie różne wydatki, a wśród nich również takie w przypadku których: ·         będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia ·         będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. ·         nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia oraz z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. Jednocześnie wskazano, że zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem wniosku, stanowi określoną przyszłą sytuację faktyczną, dotyczącą Wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego planowane i które może zaistnieć z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne lub przemawiają za tym inne przesłanki, które mogą w rzeczywistości wystąpić). Stąd Wnioskodawca udzielając powyższych odpowiedzi wskazuje na plany i prawdopodobieństwo.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):   1.    Czy sprzedaż odrębnej własności lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku z 1910 r., przeznaczonych od chwili zakupu nieruchomości, do dalszej odsprzedaży (traktowanych jako towary handlowe), jest zwolniona zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług od podatku VAT, niezależnie od wysokości poniesionych nakładów na prace remontowo - budowlane?   2.    Czy sprzedaż odrębnej własności lokalu usługowego - jeśli taki znajdować się będzie w budynku - podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 punkt 10 ustawy o VAT?   3.    W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wysokość podatku naliczonego przy nakładach ponoszonych na remont całego budynku biorąc w tym zakresie pod uwagę sytuację istnienia zwolnienia dla dostaw lokali na mocy art. 43 ust. 1 punkt 10 ustawy o VAT oraz prawa do rezygnacji ze zwolnienia z VAT dla takich dostaw zgodnie z art. 42 ust. 10 ustawy o VAT?   Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku): Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dokonanie sprzedaży odrębnej własności lokali mieszkalnych lub niemieszkalnych w budynku z 1910 r. wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz w prawie do gruntu traktowanych jako towary handlowe (zaewidencjonowane jako nabyte do dalszej odsprzedaży a nie jako środek trwały) niezależnie od wartości poniesionych nakładów będą podlegać zwolnieniu z podatku VAT.   Przy tym w uzupełnieniu do wniosku wskazano, że własne stanowisko przedstawione w stosunku do pytania nr 1 dotyczy lokali mieszkalnych a własne stanowisko przedstawione do pytania nr 2 odnosi się do sytuacji czy zwolnienie dotyczy dostawy lokalu usługowego, który nie jest środkiem trwałym. Wnioskodawca nie nabędzie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z towarami i usługami nabytymi na prace wykonane w lokalach podlegających odsprzedaży na warunkach zwolnienia z podatku VAT.   W sytuacji dokonywania transakcji opodatkowanych odnośnie części nieruchomości obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania bezpośredniej alokacji. 1) Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. 2) Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, gdy dokonany wydatek służyć będzie obu rodzajom działalności, Wnioskodawca może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Jeśli Wnioskodawca ponosząc wydatki w związku z remontem zakupionego Budynku nie będzie w stanie przypisać bezpośrednio podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług na sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną, będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, o której mowa, w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT i ma obowiązek dokonać korekty deklaracji, po obliczeniu proporcji ostatecznej, którego część podlegającą odliczeniu oznaczono za pomocą proporcji wstępnej (art. 91 ust. 1 ustawy o VAT), przy czym jeśli zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy nie osiągnął w 2020 r. przychodu przekraczającego 30.000 zł. proporcja ta powinna zostać w formie protokołu uzgodniona według prognozy z właściwym Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).   Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a. wybudowaniu lub b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.   W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a)    w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b)     dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu budynków, budowli lub ich części wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanych zwolnień od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a, to w przypadku dostawy ww. nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie. Jednocześnie kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy - zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.   W budynku, którego części mają być przedmiotem obrotu znajdują się 4 kondygnacje użytkowe nadziemne i jedna podziemna (piwnica). W kamienicy nie ma obecnie wydzielonych prawnie lokali, na każdej kondygnacji znajdują się pomieszczenia, które spełniać będą warunki do ich wydzielenia jako odrębna własność - lokale mieszkalne oraz (co Wnioskodawca rozważa) niemieszkalne. Cena zakupu za całą nieruchomość wyniosła (…) zł. Dodatkowo zapłacono p.c.c., taksę notarialną i opłatę sądową. Umowa sprzedaży była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W nabytym budynku czterokondygnacyjnym Wnioskodawca planuje: a)    przygotować większość lokali znajdujących się na piętrach do sprzedaży jako lokale mieszkalne - odrębna własność, przy czym albo wyodrębniając lokale już przed sprzedażą lub w ramach umowy sprzedaży b)    przygotować na parterze lub w przyziemiu lokal lub lokale na cele niemieszkalne i podjąć próbę ich wynajmu a jeśli cel nie zostanie zrealizowany (nie znajdzie się najemca), to dokonać sprzedaży tych lokali.   W budynku zostaną przeprowadzone prace budowlane, których celem będzie przystosowanie go do realizacji zamierzeń, a następnie podział na lokale mieszkalne, które także zostaną przeznaczone do sprzedaży. W związku z powyższym budynek stanowi u Wnioskodawcy towar handlowy, natomiast części parteru lub przyziemia może zostać przeznaczona do dalszej sprzedaży, jeśli Wnioskodawcy nie uda się tej powierzchni wynająć.   Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.   Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.   Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. NSA w wyroku tym stwierdził, że: "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.   Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - ponieważ w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania. Wobec powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.   Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie każe rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Natomiast termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.   Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT ulepszenie środka trwałego ma miejsce, gdy suma wydatków poniesionych na jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego i kosztami jego eksploatacji.   Stosownie do art. 16f ust. 13 ustawy o CIT jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1,3 9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.   Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego "ulepszenie" jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.   Z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.   Wnioskodawca zakupił budynek wybudowany w roku 1910. Umowa sprzedaży była zwolniona od podatku VAT. W momencie zakupu przez Wnioskodawcę budynki znajdujące się na nieruchomości spełniały przesłanki do zastosowania dla tej transakcji zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Budynki nie zostały nabyte w ramach pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oraz w okresie krótszym niż dwa lata od momentu pierwszego zasiedlenia. Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz przepisy prawa, należy stwierdzić, że budynek podlegający dalszej odsprzedaży (w całości czy części) został zasiedlony i od daty jego zasiedlenia minął już okres przekraczający dwa lata. Transakcja sprzedaży lokalu, który stanowić będzie towary handlowe u Wnioskodawcy będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. Nie ma znaczenia przy tym czy lokale w chwili sprzedaży będą miały funkcje mieszkalne czy usługowe. Ponadto nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia czy wartość nakładów przekroczy 30% ich wartości początkowej. Skoro na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi to wartości nakładów dokonywanych na towary handlowe nie można uznać za ulepszenie tych lokali. Skoro nie dojdzie do ulepszenia tych lokali w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i tym samym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a tej ustawy, nie można uznać, że dojdzie do ich przebudowy oraz ponownego zasiedlenia.   Tym samym, żadne planowane prace w lokalach nieuwzględnionych jako środki trwałe oraz ich wartość nie spowodują zmiany daty pierwszego ich zasiedlenia. Dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT do dostawy lokali nie ma bowiem decydującego znaczenia wartość poniesionych nakładów, które nie przekroczą 30% wartości początkowej części budynku (lokali) przeznaczonych do sprzedaży, ale fakt, że cały budynek już od momentu jego zakupu był zasiedlony przez okres przekraczający ponad dwa lata oraz wszystkie te lokale od momentu zakupu przez Wnioskodawcę do momentu ich sprzedaży będą towarami handlowymi.   Jeśli chodzi o lokal przeznaczony do wynajmu uwzględniony w ewidencji środków trwałych w razie dokonywania jego dalszej sprzedaży w przyszłości nie będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w sytuacji gdy wartość poniesionych ulepszeń na ten środek trwały przekroczy 30 % wartości początkowej części nieruchomości obejmującej ten lokal, bowiem wówczas nastąpi jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy.   Jednocześnie w takiej sytuacji przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT również nie będzie miał zastosowania ponieważ mimo braku prawa do odliczenia podatku naliczonego (w stosunku do tych obiektów), nastąpi poniesienia wydatków w zakresie przekraczającym 30% wartości początkowej tych obiektów, co wyklucza możliwość skorzystania i z tego zwolnienia.   Niezależnie od zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że sprzedawca i nabywca: 1.    są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2.    złożą, przed dniem dokonania sprzedaży właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dla dostawy budynku, budowli lub ich części.   Wnioskodawca ma wątpliwości, czy jeżeli część budynku będzie uwzględniona w ewidencji środków trwałych (lokale usługowe wynajmowane oraz ewentualnie nieobjęte zwolnieniem w związku z przekroczeniem 30% wartości ulepszeń w stosunku do wartości początkowej sprzedawane ze stawką 23% VAT lub mieszkalne o powierzchni nieprzekraczającej 150m2 ze stawką 8% VAT albo objęte na zgodny wniosek stron opodatkowaniem co do tego w jaki sposób powinien ustalić wysokość podatku naliczonego przy nakładach ponoszonych na remont całego budynku - przy odliczeniu tego podatku naliczonego.   Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).   Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem.   Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.   Art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wnioskodawca dokona nabycia towarów i usług, które mogą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej lub zwolnionej z podatku VAT. Zatem nie będzie wykorzystywał nabytych towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę będą miały związek ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną i nie będą one miały związku z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania.   Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.   W myśl art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.   Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.   Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).   Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).   Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy - do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących: 1)    pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych; 2)    usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.   Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.   Według art. 90 ust. 9 ustawy - przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.   Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy - w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8: 1)    przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%; 2)    nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.   Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.   Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.   Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.   W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.   Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).   Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ww. ustawy).   Przepis art. 174 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, str. 1, z późn. zm.), wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.   Na podstawie przepisu art. 174 ust. 2 lit. b Dyrektywy, przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego, która może zostać proporcjonalnie odliczona, nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi.   Wnioskodawca zamierza sprzedać lokale uzyskane w ramach budynku a część budynku na parterze planuje wynająć na cele niemieszkalne lub sprzedać bez zwolnienie z VAT. Zatem, wydatki ponoszone w całym budynku w związku z jego remontem, np. naprawa instalacji, malowanie klatki schodowej lub korytarzy, naprawa elewacji itp. w zakresie ponoszonym przez Wnioskodawcę mogą być związane zarówno z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi jak i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany wydatek służyć będzie obu rodzajom działalności, Wnioskodawca może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Jeśli Wnioskodawca ponosząc wydatki w związku z remontem zakupionego budynku nie będzie w stanie przypisać bezpośrednio podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług na sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną, będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w proporcji określonej zasadniczo w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeśli jednak w poprzednim roku podatkowym - 2020 obrót był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego należy przyjąć zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem Urzędu Skarbowego, w formie protokołu. Wnioskodawca ma obowiązek dokonać korekty deklaracji, po obliczeniu proporcji ostatecznej, którego część podlegającą odliczeniu oznaczono za pomocą proporcji wstępnej (art. 91 ust. 1 ustawy). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.   Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.   Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.   Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.   Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.   Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.   Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy podatkowej - jest więc: przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały, rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu, adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany, modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.   Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotną zmianę cech użytkowych.   Zatem nieruchomości (w tym lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.   Natomiast zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przy tym ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.   Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.   Przy tym w myśl art. 90 ust. 2 ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.   Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.   Jednocześnie zgodnie z art. 90 ust. 4, 5, 6 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących: 1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych; 2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy. Ponadto w myśl art. 90 ust. 8 ustawy podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Co więcej na podstawie art. 90 ust. 9 ustawy przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna. Jednocześnie zgodnie z art. 90 ust. 9a ustawy przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku. Zaś w myśl art. 90 ust. 10 ustawy w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8: 1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%; 2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.   Przy tym stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.   Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu (…) 2021 r. na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy - Rozwiązanie przedwstępnej umowy sprzedaży oraz umowy sprzedaży - zostało przeniesione na Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynków trwale związanych z gruntem. Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę było zwolnione od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Nieruchomość jest położona na trzech działkach ewidencyjnych oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1, 2 i 3. Wnioskodawca zaplanował, że przeważająca część Nieruchomości a być może całość będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży dlatego też dotychczas nie została ujęta w ewidencji środków trwałych i traktowana jest jako towar handlowy. Na Nieruchomości gruntowej znajduje się m.in. wybudowany w 1910 r. budynek murowany, wolnostojący, całkowicie podpiwniczony, czterokondygnacyjny, wyposażony w instalację wodociągową, kanalizacyjną i elektryczną (w ewidencji gruntów i budynków funkcja budynku została wskazana jako mieszkalna). Budynek był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela jako internat, co jednak nie powodowało zmiany jego mieszkalnej funkcji. Lokale w budynku mieszkalnym spełniają wymóg samodzielnych lokali mieszkalnych (Starosta (…)zaświadczył o tej okoliczności w wydanym zaświadczeniu). Wnioskodawca zamierza wyremontować budynek, tak aby zachować wskazaną w ewidencji funkcję mieszkalną, z tym jednak zastrzeżeniem iż zamiarem Wnioskodawcy jest aby budynek miał charakter wielorodzinny. W budynku zostaną przeprowadzone prace remontowe, których celem będzie przystosowanie go do realizacji zamierzeń (zostaną przeprowadzone wymagane czynności umożliwiającego sprzedaż odrębnej własności lokali). Wnioskodawca nie wyklucza, że w części przyziemia czy na parterze powstanie lokal czy lokale o charakterze użytkowym. Samodzielne lokale mieszkalne znajdujące się budynku zostały zaewidencjonowane jako nabyte do dalszej odsprzedaży a nie jako środek trwały, zatem stanowią towar handlowy. Poprzedni właściciel nabył własność budynku, w którym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne w 2011r. i wykorzystywał/użytkował samodzielne lokale w ramach przysługującego mu prawa własności od tego czasu. W ciągu 2 lat przed zakupem przez Wnioskodawcę (tj. przed (…) 2021 r.) poprzedni właściciel nie ponosił wydatków na ulepszenie samodzielnych lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych samodzielnych lokali. Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany przeznaczenia co najmniej jednego lokalu mieszkalnego na usługowy, realizując te czynności z uwzględnieniem wymaganej procedury administracyjnej. Wnioskodawca planuje sprzedaż lokalu usługowego. Lokal usługowy nie będzie stanowił środka trwałego (chyba że w założonym przez Wnioskodawcę okresie nie uda się go sprzedać). Sprzedaż lokalu nastąpi co najmniej 2 lata po rozpoczęciu wykorzystywania/użytkowania tego lokalu w ogóle a nie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca oferuje lokale do sprzedaży, zatem ma zamiar dokonać sprzedaży w ciągu krótszego niż 2 lata okresu od dnia nabycia Nieruchomości. Wnioskodawca nie poniesie wydatków na ulepszenie lokalu usługowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego lokalu. Niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia a niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. Wśród poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków będą wydatki, w przypadku których będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia. Będą wydatki, w przypadku których będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. Będą wydatki, w przypadku których nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia oraz z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia.   Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii czy sprzedaż odrębnej własności lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku, jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy niezależnie od wysokości poniesionych nakładów na prace remontowo- budowlane oraz czy sprzedaż odrębnej własności lokalu usługowego znajdującego się w budynku podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   Wskazać należy, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość (…) 2021 r. i transakcja nabycia Nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Poprzedni właściciel nabył własność budynku, w 2011 r. i wykorzystywał/użytkował samodzielne lokale w ramach przysługującego mu prawa własności od tego czasu. Przy tym, w ciągu 2 lat przed zakupem przez Wnioskodawcę (tj. przed (…) 2021 r.) poprzedni właściciel nie ponosił wydatków na ulepszenie samodzielnych lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych samodzielnych lokali. Jednocześnie, co istotne, Wnioskodawca zaplanował, że przeważająca część Nieruchomości a być może całość będzie przeznaczona do dalszej odsprzedaży dlatego też dotychczas nie została ujęta w ewidencji środków trwałych i traktowana jest jako towar handlowy. Lokale w budynku mieszkalnym spełniają wymóg samodzielnych lokali mieszkalnych. W budynku zostaną przeprowadzone prace remontowe, których celem będzie przystosowanie go do realizacji zamierzeń (zostaną przeprowadzone wymagane czynności umożliwiającego sprzedaż odrębnej własności lokali) przy tym Wnioskodawca nie wyklucza, że w części przyziemia czy na parterze powstanie lokal czy lokale o charakterze użytkowym (sprzedaż lokalu nastąpi co najmniej 2 lata po rozpoczęciu wykorzystywania/użytkowania tego lokalu w ogóle a nie przez Wnioskodawcę w okresie krótszym niż 2 lata od dnia nabycia Nieruchomości). Zatem, skoro Nieruchomość nie stanowi środka trwałego lecz towar handlowy, należy uznać, że ponoszone nakłady nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od prawnych. Jednocześnie należy uznać, że sprzedaż lokali mieszkalnych oraz użytkowego nastąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia. Tym samym będą spełnione warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   W konsekwencji sprzedaż odrębnej własności lokali mieszkalnych (traktowanych jako towary handlowe) znajdujących się w budynku jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy niezależnie od wysokości poniesionych nakładów na prace remontowo- budowlane oraz sprzedaż odrębnej własności lokalu usługowego (traktowanego jako towar handlowy) znajdującego się w budynku podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii w jaki sposób powinien ustalić wysokość podatku naliczonego przy nakładach ponoszonych na remont całego budynku podlegającego odliczeniu.   Wskazać należy, że w budynku zostaną przeprowadzone prace remontowe, których celem będzie przystosowanie go do realizacji zamierzeń (zostaną przeprowadzone wymagane czynności umożliwiającego sprzedaż odrębnej własności lokali). Przy tym niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia a niektóre samodzielne lokale będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. Wśród poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków będą wydatki, w przypadku których będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia. Będą wydatki, w przypadku których będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia. Będą wydatki, w przypadku których nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia oraz z samodzielnymi lokalami wykorzystanymi przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu, które korzystają ze zwolnienia.   Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, które nie korzystają ze zwolnienia. Natomiast w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia oraz czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy odrębnie określić kwotę podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, które nie korzystają ze zwolnienia. Natomiast gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, które nie korzystają ze zwolnienia podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ustawy.   Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, które nie korzystają ze zwolnienia czy też zwolnionymi z opodatkowania (dokonania bezpośredniej alokacji) i ma pełne prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi, które nie korzystają ze zwolnienia zaś nie ma prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, które korzystają ze zwolnienia. Natomiast gdy dokonanie bezpośredniej alokacji podatku (do czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia bądź do czynności, które korzystają ze zwolnienia) nie jest możliwe Wnioskodawca jest obowiązany, do rozliczenia danej kwoty podatku naliczonego w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy bądź w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 8 ustawy i dokonać ewentualnej korekty deklaracji zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy.   Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali niebędących środkiem trwałym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego jest prawidłowe.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Przy tym Organ podnosi, że niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali niebędących środkiem trwałym natomiast nie rozstrzyga sytuacji gdy nieruchomość/lokal zostanie uwzględniona/y w ewidencji środków trwałych.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).   Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.   Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.