0114-KDIP2-2.4010.147.2021.1.AG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z zaniechania poboru podatku dochodowego w związku z realizacją umów na rzecz sił zbrojnych USA – jest prawidłowe; metodologii ustalenia dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku jako dochodu na wszystkich kontraktach łącznie realizowanych na rzecz sił zbrojnych USA – jest prawidłowe; uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku wszystkich przychodów zaewidencjonowanych w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów związanych z realizacją kontraktów dla armii amerykańskiej – jest prawidłowe; uwzględnienia w dochodzie objętym zaniechaniem poboru podatku tylko tych kosztów, które można bezpośrednio przypisać do przychodów osiągniętych na projektach na rzecz armii amerykańskiej – jest nieprawidłowe; prawidłowego uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku przychodów uzyskanych od 13 listopada 2020 r. oraz kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła, poniesionych od 13 listopada 2020 r. – jest prawidłowe;  UZASADNIENIE   W dniu 13 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaniechania poboru podatku dochodowego w związku z realizacją umów na rzecz sił zbrojnych USA.   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.   A. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „A.”) jest czynnym podatnikiem VAT i polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży szerokiego asortymentu betonów, a także świadczy usługi w zakresie transportu i pompowania mieszanki betonowej.   A. dokonuje dostaw betonu w związku z projektami budowy infrastruktury dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki stacjonujących w Polsce. A dokonuje dostaw betonu na rzecz następujących podmiotów: B. S.A. (dalej: „B”) który jest polskim rezydentem podatkowym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych; Spółek jawnych zawartych przez B. oraz C. (Niemcy) (dalej: „C”), który jest niemieckim rezydentem podatkowym. C świadczy na terenie Polski usługi związane z realizacją kontraktów na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki. Spółki jawne zawarte przez B. oraz C. są powołane wyłącznie do realizacji projektów budowlanych w Polsce na rzecz armii amerykańskiej.   Projekty na rzecz armii amerykańskiej są realizowane, lub mogą być realizowane w przyszłości, w następujących konstrukcjach prawnych:   C. zawiera umowę z armią amerykańską   C. podpisuje umowę na roboty budowlane z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Spółki jawne powołane przez C i B wykonują roboty budowlane na podstawie umowy i wystawiają faktury na C, zaś C wystawia faktury na siły zbrojne Stanów Zjednoczonych. B oraz C obciążają spółki jawne za wykonane na ich rzecz usługi.   Spółki jawne zawierają umowę z armią amerykańską   Spółki jawne podpisują umowy na roboty budowlane bezpośrednio z armią amerykańską, natomiast jej wspólnicy, tj. B i C, obciążają spółki jawne za wykonane na ich rzecz usługi. We wskazanych wyżej przypadkach A. dokonuje dostaw betonu oraz świadczenia usług na rzecz spółek jawnych lub B.   W zależności od tego, z jakim podmiotem A. ma zawartą umowę na dostawy betonu i świadczenie usług, możliwe są więc różne scenariusze zaangażowania A w realizację projektów na rzecz armii amerykańskiej. W każdym z tych scenariuszy, A. jest albo podwykonawcą spółki jawnej albo B będącego podwykonawcą spółki jawnej. Spółka jawna może mieć zawartą umowę bezpośrednio z armią amerykańską lub z C., który ma zawartą umowę z armią amerykańską. W żadnym ze scenariuszy A nie jest stroną umowy zawartej z armią amerykańską, lecz jest jej podwykonawcą lub dalszym podwykonawcą. Wnioskodawca podkreśla, że umowy zawarte przez A. ze spółką jawną lub B. stanowią, że dostawy betonu oraz świadczenie usług przez A następuje w związku z projektami na rzecz armii amerykańskiej; A. dostarcza beton z wytwórni betonu zainstalowanych na placu budowy pod zadanie realizowane na rzecz armii amerykańskiej; A. pojawia się jako podwykonawca w dokumentacji inwestycyjnej i technicznej dostarczonej armii amerykańskiej, dlatego nie ma wątpliwości co do tego, że umowy zawarte ze spółkami cywilnymi lub B dotyczą dostawy betonu lub świadczenia usług w związku z projektami realizowanymi na rzecz sił zbrojnych USA.   Projekty budowlane, których ostatecznym beneficjentem jest armia amerykańska polegają na budowie infrastruktury na potrzeby armii w związku z obecnością sił zbrojnych USA na terytorium Polski. Aktualnie zasady stacjonowania armii amerykańskiej w Polsce reguluje umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki 15 sierpnia 2020 r. o wzmocnionej współpracy obronnej, ratyfikowana 9 listopada 2020 r. (dalej: „Umowa”). Umowa ta zastąpiła umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisaną w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz.U.2010.66.422 z dnia 2010.04.22).   Aktualnie A. jest zaangażowany w wykonywanie umów na roboty budowlane podpisanych z armią amerykańską, w czasie kiedy obowiązywała umowa z 11 grudnia 2009 r.   W dniu 30 grudnia 2020 r. weszło w życie Rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 grudnia 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA (dalej: „Rozporządzenie”).   Zaniechanie ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. A. powziął wątpliwości odnośnie zakresu podmiotowego objętego zaniechaniem poboru podatku, a także metodologii ustalenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku. W szczególności A. zamierza potwierdzić, że jego dochód z projektów realizowanych na rzecz armii amerykańskiej jest objęty zaniechaniem poboru podatku, mimo że A działa w nich jako podwykonawca lub dalszy podwykonawca. Poza tym A zamierza potwierdzić, że planowany przez A sposób ustalenia wysokości dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku jest prawidłowy.   A. dokonuje księgowania przychodów oraz kosztów do konkretnego projektu budowlanego („księgowanie do miejsc powstawania kosztów”). W relacji do przychodów osiąganych z umowy zawartej przez A. ze spółką jawną lub z B. dotyczącej projektu na rzecz armii amerykańskiej księgowane są koszty bezpośrednio związane z tą umową. A, na podstawie ksiąg rachunkowych ustala więc dochód osiągnięty na danym projekcie budowlanym.   Dostawy betonu odbywają się z wytwórni betonu zainstalowanych na placu budowy i traktowane są jako dostawy towaru. A. wystawia fakturę za dostawy betonu na podstawie danych z dokumentów wydania betonu z wytwórni betonu (WZ), które potwierdzają kiedy i ile metrów sześciennych betonu zostało dostarczone przez A. oraz jakie firmy zajmowały się transportem i pompowaniem danej partii betonu. Na podstawie dokumentów wydania A .jest więc w stanie ustalić ile betonu zostało sprzedane danego dnia oraz przypisać tym dostawom usługi transportu betonu lub jego pompowania. Faktura za dostawę betonu jest wystawiana zbiorczo na koniec miesiąca, w którym miały miejsce jego dostawy. Cena sprzedaży betonu zawiera w sobie koszty transportu. Na koniec miesiąca A. wystawia również fakturę za dodatkowe koszty transportu nie uwzględnione w cenie sprzedaży betonu (koszty transportu z niepełnym załadunkiem oraz wydłużonym rozładunkiem) oraz za usługi pompowania betonu.   Na koszty bezpośrednio związane z dostawą betonu składają się: ·         koszty zużycia surowców do produkcji betonu, ·         koszty transportu oraz pompowania betonu, ·         koszty instalacji węzłów na teren budowy, ·         koszty pracownicze operatorów węzła betonowego, ·         koszty amortyzacji, ·         koszty ładowania surowców do zasobników wytwórni, ·         koszty obsługi laboratoryjnej oraz koszty laboranta, ·         koszty wynagrodzenia kadry nadzorującej produkcję betonu, ·         koszty energii, wywozu odpadów, wody do produkcji betonu oraz paliwa do agregata węzła betonowego, ·         koszty napraw.   W kosztach uzyskania przychodów A. uwzględnia powyższe koszty w miesiącach, w których rozpoznał odpowiadający im przychód ze sprzedaży betonu.   Koszty materiałów są rozpoznawane w kosztach uzyskania przychodów według receptury danej klasy betonu, czyli A. ustala ile sprzedał betonu w danym miesiącu, i ile surowca musiało zostać zużyte do wyprodukowania tej ilości sprzedanego betonu.   Koszty transportu i pompowania betonu wynikające z faktur zakupu od zewnętrznych usługodawców są uzgadnianie z dokumentami wydania betonu. A. rozpoznaje w kosztach uzyskania przychodów wydatki na zakup usług transportu i pompowania betonu sprzedanego w danym miesiącu.   Koszty instalacji (oraz deinstalacji) węzła są zaliczane w koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do ilości sprzedanego betonu w miesiącu.   Pozostałe koszty również są rozpoznawane przez A. w miesięcznych okresach rozliczeniowych, kiedy powstaje przychód z nimi związany, natomiast nie da się określić konkretnego dnia ich poniesienia. Nie są to bowiem bezpośrednie koszty składowe wytworzenia jednostki betonu lub świadczenia usług związanych z jego dostawą. Część z nich np. koszty amortyzacji, koszty pracownicze, ładowania surowców do zasobników (praca ładowarki), laboranta ma charakter kosztów stałych, natomiast pozostałe koszty zmieniają się w zależności od wolumenu produkcji betonu np. koszty mediów, obsługi laboratoryjnej, napraw.   Na podstawie ksiąg rachunkowych A może ustalić przychody oraz koszty bezpośrednio związane z projektem budowlanym wykonywanym na rzecz armii amerykańskiej. A. może ustalić ile betonu wydał po 13 listopada 2020 r. i na tej podstawie określić przychód ze sprzedaży betonu oraz świadczenia usług transportu i pompowania, który będzie uwzględniany do wyliczenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku dochodowego. W ten sam sposób A. może określić wysokość tych kosztów bezpośrednich, które są wprost zależne od produkcji betonu. W przypadku pozostałych kosztów księgowanych w relacji do przychodów z umowy ze spółką jawną lub B., A. nie jest w stanie określić, inaczej niż za pomocą współczynnika, ile z tych kosztów przypadało na okres po 13 listopada 2020 r. i może zostać ujęte do wyliczenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku. Zdaniem A. takim obiektywnym współczynnikiem będzie udział ilości betonu sprzedanego po 13 listopada 2020 r. w całkowitej ilości betonu sprzedanego w listopadzie 2020 r.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.   1)    Czy z zaniechania poboru podatku dochodowego przewidzianego w Rozporządzeniu może korzystać A działając jako dostawca betonu oraz wykonawca usług transportowych i pompowania na rzecz: a.    spółek jawnych, które mają zawarte umowy na roboty budowlane z armią amerykańską lub mają zawarte umowy z C, który jest stroną umowy z armią amerykańską oraz b.    B, który jest podwykonawcą spółek jawnych?   2)    Czy A powinien ustalać dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku jako dochód na wszystkich kontraktach łącznie wykonywanych dla armii amerykańskiej?   3)    Czy dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku w A powinien zostać ustalony jako nadwyżka przychodów zrealizowanych z umów na dostawę betonu i świadczenie usług transportu i pompowania na rzecz spółek jawnych oraz B nad kosztami bezpośrednio związanymi z tymi umowami?   4)    Czy metodologia ustalenia dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku w 2020 r. opisana w niniejszym wniosku jest prawidłowa, a więc czy A prawidłowo uwzględnił do wyliczenia tego dochodu: a.    przychody – ustalone na podstawie ilości betonu sprzedanego od 13 listopada 2020 r. oraz wartości usług transportu i pompowania świadczonych od tej daty, b.    koszty bezpośrednio związane z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła – ustalone na podstawie ilości betonu sprzedanego od 13 listopada 2020 r., c.    pozostałe koszty bezpośrednio związane z przychodami z umów na dostawę betonu oraz świadczenia usług – ustalone na podstawie współczynnika uzależnionego od ilości dostarczonego betonu, opisanego w niniejszym wniosku?   Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie całości pytań nr 1, 2 i 3, a także w zakresie pytania nr 4 w części dotyczącej prawidłowego uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku przychodów uzyskanych od 13 listopada 2020 r. oraz kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła, poniesionych od 13 listopada 2020 r. Natomiast w części pytania nr 4, dotyczącej prawidłowego uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku pozostałych kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z umów na dostawę betonu oraz świadczenia usług – ustalonych na podstawie współczynnika uzależnionego od ilości dostarczonego betonu, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.   Stanowisko Wnioskodawcy.   Ad. 1   Zdaniem Wnioskodawcy może on korzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów osiągniętych z tytułu realizacji umów, których przedmiotem jest dostawa betonu i świadczenie usług transportu i pompowania betonu na rzecz sił zbrojnych USA przebywających na terytorium Polski, jeżeli dochody te są osiągnięte przez A działającego jako podwykonawca spółek jawnych lub jako podwykonawca B.   Ad. 2   Zdaniem Wnioskodawcy dochodem objętym zaniechaniem poboru podatku będzie dodatni wynik podatkowy na wszystkich umowach wykonywanych w ramach kontraktów realizowanych na rzecz armii amerykańskiej osiągnięty w roku podatkowym.   Ad. 3   Zdaniem Wnioskodawcy, do ustalenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku dochodowego powinien on uwzględnić wszystkie przychody zaewidencjonowane w jego księgach jako przychody z umów związanych z realizacją kontraktów dla armii amerykańskiej, wykonywanych na rzecz spółek jawnych oraz B oraz koszty bezpośrednio związane z tymi przychodami.   Ad. 4   Zdaniem Wnioskodawcy dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku w 2020 r. powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy przychodami z umów dotyczących projektów na rzecz armii amerykańskiej a kosztami poniesionymi od 13 listopada 2020 r. bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Koszty, których wysokości nie da się dokładnie ustalić powinny zostać wyliczone w oparciu o współczynnik ilości betonu dostarczonego od 13 listopada 2020 r. do całkowitej ilości betonu, opisany we wniosku.   Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 1   Zgodnie z art. 3 ust. 6 Umowy siły zbrojne USA oraz wykonawcy kontraktowi mogą wykonywać roboty budowlane oraz dokonywać zmian i ulepszeń w uzgodnionych obiektach i terenach, w celu realizacji działań i celów wymienionych w niniejszym Artykule. Siły zbrojne USA współpracują z polskim organem wykonawczym w kwestiach związanych z wymienionymi robotami budowlanymi, zmianami i ulepszeniami, w oparciu o wspólny zamiar Stron, by wymagania techniczne i standardy związane z robotami budowlanymi, w tym standardy bezpieczeństwa robót budowlanych, w przypadku każdych takich robót prowadzonych przez Siły Zbrojne USA lub na ich rzecz, były zgodne z wymaganiami i standardami obu Stron. W tym celu uprzednie postanowienia niniejszego ustępu są wdrażane zgodnie ze wspólnie określonymi procedurami, które mogą zostać ustalone, w porozumieniu wykonawczym, w zależności od sytuacji.   Na podstawie art. 2 lit. i) Umowy „uzgodnione obiekty i tereny” – oznacza tereny, obiekty, budynki lub konstrukcje na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące własnością lub pozostające w zarządzie Rzeczypospolitej Polskiej i używane przez siły zbrojne USA za zgodą Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z Artykułem 3 niniejszej Umowy oraz z pełnym poszanowaniem dla polskiego dowództwa nad uzgodnionymi obiektami i terenami w tym dla części wskazanych przez Rzeczpospolitą Polską do jej wyłącznego użytkowania, uzgodnione obiekty i tereny będą wspólnie użytkowane, za wyjątkiem ich części szczegółowo określonych przez Strony lub ich organy wykonawcze do wyłącznego użytku sił zbrojnych USA. Uzgodnione obiekty i tereny są wymienione w Aneksie A do niniejszej Umowy. Strony lub ich organy wykonawcze mogą w przyszłości wskazać dodatkowe uzgodnione obiekty i tereny.   Zgodnie z art. 34 ust. 2 Umowy wykonawcy kontraktowi USA są zwolnieni z wszelkich podatków od osób prawnych oraz z podatku akcyzowego, które miałyby zostać naliczone wyłącznie z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Wykonawcy kontraktowi USA są również zwolnieni z wszelkich podatków dochodowych lub podatków od zysku, które miałyby zostać naliczone przez administrację rządową lub samorządową Rzeczypospolitej Polskiej od części ich dochodu uzyskanego z umowy lub umowy o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA.   Natomiast zgodnie z art. 2 lit. f) Umowy wykonawca kontraktowy USA oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.   Stosownie do przytoczonych przepisów, ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy Umowy mogą korzystać tylko podmioty zagraniczne, które dostarczają towary lub usługi lub budują infrastrukturę na rzecz sił zbrojnych USA stacjonujących na terytorium Polski. Do korzystania ze zwolnienia nie są natomiast uprawnione podmioty polskie, które będą osiągać analogiczne dochody (przychody) jak podmioty zagraniczne.   Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników zaniechać w całości lub w części poboru podatków, określając rodzaj podatku, okres, w którym następuje zaniechanie, i grupy podatników, których dotyczy zaniechanie.   W związku z tym został wprowadzony § 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e) Umowy mającego miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.   Zgodnie z § 2 Rozporządzenia zaniechanie, o którym mowa w § 1, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.   Na podstawie art. 2 lit. e) Umowy „wykonawca kontraktowy” oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz. Definicja wykonawcy kontraktowego w poprzednio obowiązującej umowie dotyczącej stacjonowania sił zbrojnych USA w Polsce zawarta w art. 2 lit. e) tej umowy była identyczna. Definicja wykonawcy kontraktowego obejmuje więc i podmioty zagraniczne i polskie.   W konsekwencji w § 1 Rozporządzenia zostało wprowadzone do polskiego porządku prawnego zaniechanie poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) podatników, będących polskimi rezydentami podatkowymi, którzy uczestniczą w dostawie towarów i usług lub budowie infrastruktury na rzecz sił zbrojnych USA stacjonujących w Polsce.   Polski podmiot na mocy Rozporządzenia może korzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego, jeżeli ma zawartą umowę lub umowę o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.   Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia: „Zaniechaniu poboru podatku dochodowego podlegać będą zatem dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami”.   W kontraktach z armią amerykańską zawartych przez C., C. jest wykonawcą kontraktowym zgodnie z art. 2 lit. e) Umowy, natomiast spółki jawne są jego podwykonawcami. W myśl definicji „wykonawcy kontraktowego” z art. 2 lit. e) Umowy spółka jawna jest „innym podmiotem posiadającym zdolność prawną” świadczącym usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy o podwykonawstwo zawartej z C, na rzecz sił zbrojnych USA. W przypadku zawarcia umowy z armią amerykańską bezpośrednio przez spółki jawne to one są wykonawcami kontraktowymi.   A., działając jako podwykonawca spółki jawnej, a także jako podwykonawca B. również spełnia definicję wykonawcy kontraktowego na podstawie Umowy, ponieważ dostarcza towary i usługi na podstawie umów o podwykonawstwo zawartych z podmiotami wykonującymi projekty, których ostatecznym beneficjentem jest armia amerykańska. A działa na podstawie umowy o podwykonawstwo zawartej ze spółkami jawnymi lub B., na rzecz sił zbrojnych USA. Oznacza to, że dochód A z dostawy betonu i świadczenia usług transportu oraz pompowania betonu w związku z budową infrastruktury na rzecz sił zbrojnych USA powinien podlegać zaniechaniu poboru podatku.   Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 2   Zgodnie z art. 22 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników zaniechać w całości lub w części poboru podatków, określając rodzaj podatku, okres, w którym następuje zaniechanie, i grupy podatników, których dotyczy zaniechanie.   Na podstawie art. 59 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaniechania poboru.   Zaniechanie poboru podatku polega więc na tym, że podatnik musi określić zobowiązanie podatkowe w taki sposób, jakby był zobowiązany do zapłaty podatku, natomiast wyliczony przez podatnika podatek ulega zaniechaniu poboru i zobowiązanie podatkowe wygasa.   Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.   Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11 i. art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.   Zgodnie z Rozporządzeniem zaniechanie stosuje się do dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawcę kontraktowego z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych. Zdaniem Wnioskodawcy ustalając dochód objęty zaniechaniem poboru podatku powinien on uwzględnić wszystkie przychody z tytułu dostawy towarów na rzecz armii amerykańskiej oraz związane z nimi koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym. Innymi słowy zaniechaniu będzie podlegać wynik podatkowy osiągnięty ze wszystkich umów realizowanych w ramach kontraktów na budowę infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Jeśli więc wykonawca kontraktowy lub jego podwykonawca w roku podatkowym zrealizują stratę na podstawie jednej z zawartych umów, to strata ta rozliczy się z dochodem z innych umów. Takie rozliczenie wynika wprost z zasad ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wyrażonej w art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym dochód jest nadwyżką wszystkich przychodów (z danego źródła) nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym.   Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, w art. 19-21 przewiduje zwolnienie ze wszystkich podatków, które mogłyby stać się należne w Polsce, w związku z obecnością sił amerykańskich na terytorium Polski, w tym zwolnienia podatkowe dla celów osobistych członków sił zbrojnych lub personelu cywilnego lub członków rodzin. Celem zwolnień podatkowych przewidzianych w Umowie jest więc, aby pobyt amerykańskich sił zbrojnych nie generował dla nich dodatkowych kosztów związanych z koniecznością uiszczenia lokalnych podatków. W tym kontekście podatek od dochodu wykonawców kontraktowych lub ich podwykonawców nie obciąża bezpośrednio armii amerykańskiej, lecz jest elementem kalkulacji wynagrodzenia za dostawy towarów i usługi nabywane przez te siły zbrojne. Jeśli więc u wykonawcy kontraktowego na jednym kontrakcie powstanie dochód a na innym strata, to zapłaci on podatek dochodowy od zsumowanego wyniku podatkowego na tych kontraktach i taki jego ciężar przerzuci na armię amerykańską.   Dlatego zdaniem Wnioskodawcy, dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku należy liczyć wziąwszy pod uwagę wszystkie przychody oraz związane z nimi koszty Wnioskodawcy na kontraktach na rzecz armii amerykańskiej i jeśli wynik jest dodani stanowi on podstawę wyliczenia podatku objętego zaniechaniem poboru.   Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 3   Zgodnie z § 1 Rozporządzenia zaniechanie poboru podatku dochodowego obejmuje dochody (przychody) osiągane przez wykonawcę kontraktowego z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych. Na podstawie art. 2 lit. a Umowy „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu jawnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zaniechanie poboru podatku dotyczy więc dochodu u wykonawcy kontraktowego z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA.   Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.   Podstawą wyliczenia dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku będą więc księgi rachunkowe Wnioskodawcy.   Zdaniem Wnioskodawcy do zaniechania powinny zostać uwzględnione przychody oraz koszty księgowane przez A na kontach przyporządkowanych do rozliczeń ze spółkami jawnymi oraz B w związku z realizacją umów związanych z realizacją kontraktów na rzecz armii amerykańskiej.   Jeśli chodzi o koszty to Wnioskodawca zwraca uwagę, że zaniechaniem objęte są dochody (przychody) wykonawcy kontraktowego z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych. Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając definicję wykonawcy kontraktowego, powinny być to dochody uzyskiwane wyłącznie z umowy na dostawę towarów lub usług lub budowę infrastruktury, a nie całkowite dochody wykonawcy kontraktowego. Zaniechanie dotyczy bowiem tylko zysku osiągniętego z tytułu wykonywania określonego świadczenia – tutaj: budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej. Zaniechanie ma więc charakter przedmiotowy.   Potwierdza to treść art. 34 ust. 2 i 3 Umowy, z którego wynika zaniechanie poboru podatku Rozporządzeniem. Zgodnie z tym przepisem wykonawcy kontraktowi USA są zwolnieni z wszelkich podatków od osób prawnych oraz z podatku akcyzowego, które miałyby zostać naliczone wyłącznie z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Wykonawcy kontraktowi USA są również zwolnieni z wszelkich podatków dochodowych lub podatków od zysku, które miałyby zostać naliczone przez administrację rządową lub samorządową Rzeczypospolitej Polskiej od części ich dochodu uzyskanego z umowy lub umowy o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA.   Uprawnienia wykonawców kontraktowych USA i pracowników wykonawców kontraktowych USA, wynikające z niniejszej Umowy, nie mają zastosowania do umów innych niż umowy dotyczące towarów dostarczanych i usług świadczonych na podstawie umów lub umów o podwykonawstwo zawartych z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.   Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że tylko koszty, które można bezpośrednio przypisać do przychodów osiągniętych na projektach na rzecz armii amerykańskiej powinny pomniejszać te przychody do wyliczenia dochodu objętego zaniechaniem. Względem innego rodzaju kosztów nie da się określić, czy lub w jakim zakresie zostały one poniesione w związku z budową infrastruktury na rzecz sił zbrojnych USA. Kosztami, które można bezpośrednio przypisać do przychodów z umów z projektów realizowanych na rzecz armii amerykańskiej u Wnioskodawcy będą wszystkie koszty księgowane przez A w relacji do przychodów z umów, czyli: ·         koszty zużycia surowców do produkcji betonu, ·         koszty transportu oraz pompowania betonu, ·         koszty instalacji węzła, ·         koszty pracownicze operatorów węzła betonowego, ·         koszty amortyzacji, ·         koszty ładowania surowców do zasobników wytwórni, ·         koszty obsługi laboratoryjnej oraz koszty laboranta, ·         koszty wynagrodzenia kadry nadzorującej produkcję betonu, ·         koszty energii, wywozu odpadów, wody do produkcji betonu oraz paliwa do agregata węzła betonowego, ·         koszty napraw.   Pozostałe koszty Spółki dotyczą jej ogólnej działalności i nie da się ustalić czy i w jakim zakresie były związane z przychodami z projektów na rzecz armii amerykańskiej.   Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 4   Zgodnie z § 2 Rozporządzenia zaniechanie poboru podatku dochodowego ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.   Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, jak obliczyć, które dochody (przychody) z tytułu umowy wykonywanej na rzecz armii amerykańskiej zostały uzyskane przed 13 listopada 2020 r., a które po 13 listopada 2020 r. Zagadnienie to ma istotne znaczenie, gdyż dochody (przychody) uzyskane przed 13 listopada 2020 r., zgodnie z literalnym brzmieniem Rozporządzenia, nie korzystają z zaniechania poboru podatku dochodowego, ale dochody uzyskane po tej dacie już do takiego zwolnienia się kwalifikują.   Przychód   Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1)    wystawienia faktury albo 2)    uregulowania należności.   Przychód podatkowy należy więc wykazać w związku z okolicznością, która powstała jako pierwsza: 1)    wykonaniem usługi, 2)    częściowym wykonaniem usługi, 3)    wydaniem rzeczy, 4)    wystawieniem faktury, 5)    otrzymaniem płatności.   Wnioskodawca rozpoznaje przychód w dacie wystawienia faktury, która jest zgodna z datą dokonania dostawy betonu lub świadczenia usług dodatkowego transportu lub pompowania.   Na podstawie dowodów wydania betonu, które zawierają dokładne dane o wydaniu każdej partii betonu, Wnioskodawca ustali ile metrów sześciennych betonu sprzedanego w listopadzie 2020 r. zostało wydane przez Wnioskodawcę od 13 listopada 2020 r. i później. Przychód ze sprzedaży betonu (wraz z jego transportem) osiągnięty od 13 listopada 2020 r. włącznie zostanie uwzględniony przy wyliczeniu dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku za rok podatkowy 2020 r.   W ten sam sposób Wnioskodawca ustali przychód ze świadczenia dodatkowych usług transportu oraz pompowania betonu. Wnioskodawca obciąża kontrahentów za usługi transportu i pompowania betonu zbiorczą fakturą wystawianą za okresy miesięczne, natomiast z dowodów wydania betonu wynika kiedy beton był transportowany lub pompowany. Dlatego Wnioskodawca ustali przychód ze świadczenia dodatkowych usług transportu i pompowania betonu osiągnięty od 13 listopada 2020 r.   Koszty   Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia: 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębny mi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.   Na podstawie art. 15 ust. 4c ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.   Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.   Zgodnie z ust. 4e tego przepisu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.   Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, w celu określenia prawidłowego sposobu ujęcia ponoszonych kosztów w ciężar kosztów uzyskania przychodów konieczne jest określenie, charakteru tych kosztów i ocena, czy podlegają one rozliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów według zasad właściwych dla kosztów bezpośrednich (art. 15 ust. 4b i c ustawy o CIT) czy też kosztów pośrednich (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).   Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji kosztów bezpośrednich ani kosztów pośrednich, jednak zgodnie z orzecznictwem za koszty bezpośrednie, uznać należy wydatki, które wprost (w sposób bezpośredni) wpływają na wartość konkretnych przychodów podatnika, przede wszystkim wydatki, które mogą być jednoznacznie i bezpośrednio przypisane do konkretnych przychodów ze sprzedaży wyrobów bądź usług. Natomiast koszty pośrednie to koszty, których poniesienie służy osiąganiu przychodów przez podatnika, jednakże których nie da się jednoznacznie powiązać z konkretnym przychodem ze sprzedaży wyrobów lub usług, są to wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające m.in. z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa czy też warunkujące prowadzenie tej działalności.   Zdaniem Wnioskodawcy koszty A., które księguje on w relacji do przychodów z umów na projekty wykonywane dla armii amerykańskiej, są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami. Wnioskodawca rozlicza te koszty w miesiącu w którym osiąga przychód, z którymi są związane.   Względem części z tych kosztów tj. kosztów zużycia surowców do produkcji betonu, kosztów transportu oraz pompowania betonu, instalacji węzła Wnioskodawca jest w stanie określić jaka ich wysokość została poniesiona w związku z przychodem osiągniętym do 13 listopada 2020 r., a jaka po tej dacie. Są to koszty wprost uzależnione od ilości produkowanego betonu. Natomiast do pozostałych kosztów, których nie da się wiarygodnie podzielić na koszty poniesione do 13 listopada 2020 r. oraz po tej dacie, Wnioskodawca zastosuje współczynnik ilości betonu wyprodukowanego na danej budowie do 13 listopada 2020 r. do całej ilości betonu wyprodukowanego na tej budowie w listopadzie 2020 r. Współczynnikiem tym Wnioskodawca ustali, jaka część kosztu poniesionego w listopadzie 2020 r. przypada na okres do 13 listopada 2020 r. i po tej dacie. Koszt poniesiony po 13 listopada 2020 r. wyliczony współczynnikiem produkcji betonu zostanie uwzględniony do wyliczenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku. Takim współczynnikiem zostaną rozliczone na przykład koszty pracownicze operatorów węzła.   Jeśli zaś chodzi o koszty wynagrodzenia kadry nadzorującej produkcję betonu, to Wnioskodawca rozliczy te koszty współczynnikiem produkcji betonu na kontraktach z armią amerykańską do produkcji betonu ogółem na wszystkich kontraktach, ponieważ kadra nadzorująca produkcję betonu rotuje na projektach budowlanych i nie jest przypisana tylko do jednego projektu. Nie jest możliwe ustalenie w jakim wymiarze kadra nadzorująca produkcję betonu pracowała przy węzłach betonowych na zadaniach realizowanych dla armii amerykańskiej. Wskaźnik ten będzie oddawał zaangażowanie kadry nadzorującej produkcję betonu w projekty na rzecz armii amerykańskiej.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie: możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z zaniechania poboru podatku dochodowego w związku z realizacją umów na rzecz sił zbrojnych USA - jest prawidłowe; metodologii ustalenia dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku jako dochodu na wszystkich kontraktach łącznie realizowanych na rzecz sił zbrojnych USA – jest prawidłowe; uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku wszystkich przychodów zaewidencjonowanych w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów związanych z realizacją kontraktów dla armii amerykańskiej – jest prawidłowe; uwzględnienia w dochodzie objętym zaniechaniem poboru podatku tylko tych kosztów, które można bezpośrednio przypisać do przychodów osiągniętych na projektach na rzecz armii amerykańskiej – jest nieprawidłowe; prawidłowego uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku przychodów uzyskanych od 13 listopada 2020 r. oraz kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła, poniesionych od 13 listopada 2020 r. – jest prawidłowe.   Art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 2992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm. dalej: „updop”) stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.   Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.   Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dokonuje dostaw betonu w związku z projektami budowy infrastruktury dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki stacjonujących w Polsce. Projekty na rzecz armii amerykańskiej są realizowane, lub mogą być realizowane w przyszłości, w następujących konstrukcjach prawnych: C. zawiera umowę z armią amerykańską C. podpisuje umowę na roboty budowlane z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Spółki jawne powołane przez C i B wykonują roboty budowlane na podstawie umowy i wystawiają faktury na C., zaś C. wystawia faktury na siły zbrojne Stanów Zjednoczonych. B oraz C obciążają spółki jawne za wykonane na ich rzecz usługi. Spółki jawne zawierają umowę z armią amerykańską Spółki jawne podpisują umowy na roboty budowlane bezpośrednio z armią amerykańską, natomiast jej wspólnicy, tj. B i C, obciążają spółki jawne za wykonane na ich rzecz usługi. We wskazanych wyżej przypadkach Wnioskodawca dokonuje dostaw betonu oraz świadczenia usług na rzecz spółek jawnych lub B. W zależności od tego, z jakim podmiotem Wnioskodawca ma zawartą umowę na dostawy betonu i świadczenie usług, możliwe są więc różne scenariusze zaangażowania Wnioskodawcy w realizację projektów na rzecz armii amerykańskiej. W każdym z tych scenariuszy, Wnioskodawca jest albo podwykonawcą spółki jawnej albo B będącego podwykonawcą spółki jawnej. Spółka jawna może mieć zawartą umowę bezpośrednio z armią amerykańską lub z C, który ma zawartą umowę z armią amerykańską. W żadnym ze scenariuszy A nie jest stroną umowy zawartej z armią amerykańską, lecz jest jej podwykonawcą lub dalszym podwykonawcą.   Ad. 1   Zgłoszona w pytaniu nr 1 wątpliwość dotyczy tego, czy Wnioskodawca działając jako dostawca betonu oraz wykonawca usług transportowych i pompowania na rzecz: a.    spółek jawnych, które mają zawarte umowy na roboty budowlane z armią amerykańską lub mają zawarte umowy z C, który jest stroną umowy z armią amerykańską oraz b.    B., który jest podwykonawcą spółek jawnych - będzie mógł skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego.   Mając powyższe na uwadze, w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 dalej: „Umowa SOFA”).   Zgodnie z art. 2 lit. a) Umowy SOFA „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 2 lit. e) ww. artykułu stanowi natomiast, że „wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.   Zgodnie z art. 33 ust. 1 Umowy SOFA, Siły zbrojne USA mogą zawierać i wykonywać umowy na nabywanie towarów i usług, łącznie z robotami budowlanymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Siły zbrojne USA mogą zaopatrywać się z dowolnie wybranych źródeł. Takie zaopatrywanie będzie odbywać się zgodnie z prawami i przepisami USA.   Art. 33 ust. 4 Umowy SOFA stanowi natomiast, że Siły zbrojne USA korzystają z usług polskich osób fizycznych i prawnych jako dostawców towarów i usług w zakresie dopuszczalnym zgodnie z prawami i przepisami USA.   W tym miejscu należy zauważyć, że 18 grudnia 2020 r. zostało podpisane Rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA (Dz. U. z 2020 r. poz. 2395, dalej: „Rozporządzenie”).   Zgodnie z § 1 Rozporządzenia, zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.   Zgodnie natomiast z § 2 Rozporządzenia zaniechanie, o którym mowa w § 1, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.   Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony w sprawie opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy uznać, że Wnioskodawca spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy. Do dochodów podwykonawcy bezpośrednio odwołuje się również treść Rozporządzenia, a co za tym idzie do uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów (przychodów) z tytułu realizacji umowy Wnioskodawcy na rzecz spółek jawnych, które mają zawarte umowy na roboty budowlane z armią amerykańską lub mają zawarte umowy z C, który jest stroną umowy z armią amerykańską oraz B, który jest podwykonawcą spółek jawnych, będą miały zastosowanie przepisy Rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego (Dz. U. z 2020 r. poz. 2395).   Powyższe znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu Rozporządzenia, zgodnie z którym: zaniechaniu poboru podatku dochodowego podlegać będą dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami (https://legislacja.rcl.gov.pl/projekt/ 12340709).   W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest   Ad. 2   Kolejne zadane pytanie dotyczy metodologii ustalania dochodu podlegającemu zaniechaniu poboru podatku.   Zdaniem Wnioskodawcy, dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku należy liczyć wziąwszy pod uwagę wszystkie przychody oraz związane z nimi koszty Wnioskodawcy na kontraktach na rzecz armii amerykańskiej i jeśli wynik jest dodani stanowi on podstawę wyliczenia podatku objętego zaniechaniem poboru.   Jak wskazano na wstępie, w myśl art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.   Z powyższego wynika zatem, że dochód jest nadwyżką wszystkich przychodów z danego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym.   Jak wynika natomiast z treści Rozporządzenia, zaniechaniem poboru podatku dochodowego od osób prawnych podlegają dochody z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych.   Mając na uwadze powyższe, ustalając dochód objęty zaniechaniem poboru podatku Wnioskodawca powinien uwzględnić wszystkie przychody z tytułu dostawy towarów i usług lub budowy infrastruktury na rzecz sił zbrojnych USA oraz związane z nimi koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. Przedmiotowemu zaniechaniu będzie podlegać wynik podatkowy osiągnięty przez Wnioskodawcę ze wszystkich umów związanych z dostarczaniem towarów/usług siłom zbrojnym USA lub budową infrastruktury dla tych sił zbrojnych.   W konsekwencji, dochód podlegający zaniechaniu należy liczyć biorąc pod uwagę wszystkie przychody oraz koszty na kontraktach na rzecz sił zbrojnych USA i jeśli ustalony w ten sposób wynik podatkowy jest dodatni, stanowi on podstawę wyliczenia podatku objętego zaniechaniem poboru.   Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie (pytanie nr 2) jest   Ad. 3   Kolejna wątpliwość dotyczy ustalenia, czy dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku u Wnioskodawcy powinien zostać ustalony jako nadwyżka przychodów zrealizowanych z umów na dostawę betonu i świadczenie usług transportu i pompowania na rzecz spółek jawnych oraz B nad kosztami bezpośrednio związanymi z tymi umowami.   Jak już wskazano, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa powyżej, dotyczy dochodu wykonawcy kontraktowego z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych.   Przepisy prawa podatkowego nakładają na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, celem ustalenia prawidłowej wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.   Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do ustalenia dochodu objętego zaniechaniem poboru podatku dochodowego Wnioskodawca powinien uwzględnić wszystkie przychody zaewidencjonowane w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów związanych z realizacją kontraktów dla armii amerykańskiej, wykonywanych na rzecz spółek jawnych oraz B.   Nie można natomiast zgodzić się z poglądem, że tylko koszty, które można bezpośrednio przypisać do przychodów osiągniętych na projektach na rzecz armii amerykańskiej powinny pomniejszać te przychody do wyliczenia dochodu objętego zaniechaniem.   Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 7) dochód definiuje jako nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Kosztami uzyskania przychodów są koszty bezpośrednio oraz pośrednio związane z przychodami, których potrącalność szczegółowo uregulowano w art. 15 ust. 4b-4d updop. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami z tytułu kontraktów na rzecz sił zbrojnych USA powinny zatem również podlegać uwzględnieniu przy wyliczeniu dochodu objętego zaniechaniem. W przypadku kosztów pośrednich niedających się przypisać do konkretnych przychodów, zastosowanie powinien mieć przepis art. 15 ust. 2a updop, pozwalający na podział kosztów wg wysokości uzyskiwanych przychodów uwzględnianych w dochodzie podlegającym i niepodlegającym opodatkowaniu.   Nieprzypisanie odpowiedniej części kosztów pośrednich do przychodu/dochodu objętego zaniechaniem na podstawie Rozporządzenia może powodować nieuzasadnione obniżenie dochodu podlegającego opodatkowaniu.   Na uwadze trzeba mieć, że rozliczenie z tytułu podatku dochodowego (ustalenie podstawy opodatkowania i należnego podatku) powinno przebiegać ściśle według przepisów ustawy podatkowej, co ma umożliwiać prawidłowo prowadzona ewidencja zgodnie z odrębnymi przepisami (art. 9 ust. 1 updop).   W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie: uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku wszystkich przychodów zaewidencjonowanych w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów związanych z realizacją kontraktów dla armii amerykańskiej – jest prawidłowe; uwzględnienia w dochodzie objętym zaniechaniem poboru podatku tylko tych kosztów, które można bezpośrednio przypisać do przychodów osiągniętych na projektach na rzecz armii amerykańskiej – jest nieprawidłowe.   Ad. 4   Zauważyć należy, że wskazane we wniosku Rozporządzenie dotyczące zaniechania poboru podatku weszło w życie w dniu 30 grudnia 2020 r. z mocą wsteczną. Zgodnie z § 2 Rozporządzenia zaniechanie ma zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.   Na tle powyższego Wnioskodawca w pytaniu nr 4 zgłosił m.in. wątpliwość, czy prawidłowo uwzględnił do wyliczenia dochodu podlegającego zaniechaniu: przychody – ustalone na podstawie ilości betonu sprzedanego od 13 listopada 2020 r. oraz wartości usług transportu i pompowania świadczonych od tej daty, koszty bezpośrednio związane z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła – ustalone na podstawie ilości betonu sprzedanego od 13 listopada 2020 r. (…).   W ocenie Wnioskodawcy, dochód podlegający zaniechaniu poboru podatku w 2020 r. powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy przychodami z umów dotyczących projektów na rzecz armii amerykańskiej a kosztami poniesionymi od 13 listopada 2020 r. bezpośrednio związanymi z tymi przychodami.   Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.   W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.   Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.   Datą powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą na podstawie art. 12 ust. 3a updop może być więc data wystawienia faktury, przy założeniu, że faktura została wystawiona w dacie wykonania usługi/wydania rzeczy.   Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy zaznaczyć, że ustalony w powyższy sposób przychód, związany z umowami zawieranymi na rzecz sił zbrojnych USA, będzie uwzględniony w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku, o ile powstał w okresie od 13 listopada 2020 r. do 31 grudnia 2021 r.   W związku z powyższym, przychodami, które należy uwzględnić w wyliczeniu dochodu podlegającego zaniechaniu poboru podatku będą przychody, które zostały uzyskane zgodnie z updop od 13 listopada 2020 r.   W odniesieniu natomiast do kosztów bezpośrednio związanych z ww. przychodami należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.   Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia: 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.   W myśl art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.   Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca rozpoznaje koszty bezpośrednio związane z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w momencie, w którym rozpoznał odpowiadający im przychód.   Zatem, jeżeli koszty te zostały poniesione od 13 listopada 2020 r., będą stanowiły część składową dochodu podlegającemu zaniechaniu poboru podatku.   Zatem należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowego uwzględnienia w dochodzie podlegającym zaniechaniu poboru podatku przychodów uzyskanych od 13 listopada 2020 r. oraz kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z dostaw betonu oraz świadczenia usług w postaci kosztów materiału, kosztów usług transportu i pompowania betonu oraz kosztów instalacji węzła, poniesionych od 13 listopada 2020 r., jest prawidłowe.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.