0114-KDIP4-2.4012.488.2021.3.KS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 1 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 30 września 2021 r. (data wpływu 30 września 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 13 września 2021 r. (doręczone 23 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych – jest prawidłowe.  UZASADNIENIE   1 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 30 września 2021 r. (data wpływu 30 września 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 13 września 2021 r. (doręczone 23 września 2021 r.).   We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:   A. Sp. z o.o. - dalej: Spółka lub Wnioskodawca, jest (…)dystrybutorem na terenie Polski (…) służącego do oceny poziomu rozwoju zdolności i umiejętności dziecka z zaburzeniami (…) Narzędzie to pozwala określić indywidualne potrzeby edukacyjno-terapeutyczne, budować programy nauczania i wspierania rozwoju dzieci w wieku 2-6 lat (a także starszych z opóźnieniem rozwoju), mierzyć postępy w rozwoju dziecka oraz przeprowadzać proces diagnozy/oceny funkcjonalnej. Test (…) składa się z dwóch części. Pierwsza część - skala wykonaniowo-obserwacyjna obejmuje zadania służące do pomiaru poziomu rozwoju zdolności i umiejętności dziecka oraz obserwacji zachowania. Skala ta składa się z 10 podskal, z których 6 mierzy różne aspekty rozwoju (Mowa bierna, Mowa czynna, Umiejętności poznawcze werbalne i prewerbalne, Motoryka mała, Motoryka duża, Naśladowanie), a 4 mierzą zachowania przystosowawcze (Ekspresja emocjonalna, Wzajemność społeczna, Specyficzne zachowania ruchowe, Specyficzne zachowania językowe). Część druga to Raport opiekuna, w którym rodzic (lub prawny opiekun) dziecka ocenia jego funkcjonowanie. Narzędzie to składa się z dwóch części wstępnych i trzech podskal ilościowych. Badanie całym testem umożliwia określenie mocnych i słabych stron dziecka zarówno na podstawie obserwacji wykonania szeregu zadań oraz zachowania dziecka w trakcie przeprowadzania prób, jak i informacji uzyskanych od rodzica. Test nie jest wymagany przepisami prawa, jednak placówki edukacyjne i terapeutyczne pracujące z dziećmi chcą go stosować, ponieważ jest postrzegany jako narzędzie o bardzo dobrych właściwościach. Warunkiem zakupu testu jest odbycie szkolenia organizowanego przez Spółkę. Celem szkolenia jest nabycie umiejętności prawidłowego stosowania testu. Warunek odbycia szkolenia nie wynika z żadnych przepisów, a jest jedynie przyjęty przez Spółkę, w ramach polityki projakościowej. Spółka wymaga, by testy były sprzedawane jedynie do takich placówek, w których przynajmniej jedna osoba została przeszkolona ze stosowania testu przez Spółkę. Testy (…) sprzedawane są przez Spółkę w ramach sprzedaży rejestrowej i aby dokonać zakupu testu należy wskazać dane personalne osoby odpowiedzialnej za stosowanie (…), tj. posiadającej certyfikat odbycia szkolenia organizowanego przez Spółkę. Uczestnikami szkoleń, które organizuje Spółka są więc psychologowie, pedagodzy, logopedzi, terapeuci integracji sensorycznej, lekarze i inne osoby pracujące z małymi dziećmi z zaburzonym rozwojem. Aby wziąć udział w szkoleniu konieczne jest wypełnienie formularza zgłoszeniowego i wniesienie opłaty. Spółka nie weryfikuje, jaki zawód wykonuje uczestnik szkolenia, gdyż narzędzie to nie jest ze swej natury przypisane do określonego zawodu. Formy i zasady organizowanych przez Spółkę szkoleń również nie są uregulowane przez odrębne przepisy. Spółka przyjęła, że szkolenia ze stosowania testów odbywają się w (…) w postaci intensywnej, całodniowej (9 godzinnej) sesji szkoleniowej, której celem jest umożliwienie słuchaczom zapoznania się z (…) oraz zdobycia wstępnych umiejętności stosowania testu. W trakcie szkolenia wykorzystywane są różnorodne formy zajęć, tj. wykład wprowadzający (zawierający m.in. informacje nt. historii narzędzia, projektu walidacyjnego oraz właściwości psychometrycznych), wykłady szczegółowe dotyczące struktury i treści (…) oraz zasad badania, procedury i systemu oceny), a także praktyczne zajęcia warsztatowe z przeprowadzania wybranych zadań testowych i oceniania wykonania prób testowych przez dziecko. Szkolenie odbywa się w grupie maksymalnie 24-osobowej i kończy się uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do stosowania (…) w praktyce zawodowej oraz zakupu testu. Szkolenie prowadzone jest przez zespół złożony z doświadczonych Trenerów, którzy brali udział w procesie walidacji polskiej adaptacji testu. Test sprzedawany przez Spółkę nie ma swoich innych odpowiedników w Polsce. Na polskim rynku nie są też dostępne inne szkolenia dotyczące testu sprzedawanego przez Spółkę, ewentualnie odbycie takich szkoleń nie uprawniałoby do nabycia testu dystrybuowanego przez Spółkę. Spółka nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, ani nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym. PKD Spółki obejmuje m.in. edukację, działalność wydawniczą, badania naukowe i prace rozwojowe. Zdarza się, że uczestnicy szkoleń otrzymują dofinansowanie ze środków publicznych w wysokości od 70% do 100% kosztów szkolenia. Spółka dokumentuje fakt otrzymania opłat za udział w szkoleniu fakturami VAT, przy czym niezależnie od tego, czy uczestnicy wnoszą opłaty za udział w szkoleniu ze środków prywatnych czy publicznych, Spółka opodatkowuje wykonaną usługę szkolenia podstawową stawką VAT w wysokości 23%. Spółka planuje prowadzić działalność polegającą na sprzedaży testu i organizacji szkoleń z jego stosowania w praktyce w przyszłości i przewiduje, że również w przyszłości uczestnicy szkoleń otrzymają dofinansowanie ze środków publicznych w wysokości od 70% do 100% kosztów szkolenia. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że z uczestnikami szkoleń są zawierane umowy, których treścią jest nabycie usługi szkolenia oraz materiałów niezbędnych do odbycia szkolenia w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę. Umowa, której przedmiotem jest wykonanie przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej zawierana jest z uczestnikami szkolenia w następujący sposób: uczestnicy rejestrują się na szkolenie poprzez formularz internetowy dostępny na stronie internetowej (…) i dokonują wpłaty należności za szkolenie na rachunek Wnioskodawcy w ciągu 4 dni od daty wysłania formularza. Wnioskodawca wymaga wypełnienia formularza zgłoszeniowego następującymi danymi: adres e-mail, akceptacja klauzuli RODO, udzielenie zgody na prowadzenie korespondencji, w tym przesyłania faktur na podany adres e-mail, imiona, nazwisko, telefon kontaktowy (opcjonalnie), wybór terminu szkolenia, dane do faktury (opcjonalne), akceptacja zasad uczestnictwa w szkoleniach (…). Zgodnie z zasadami uczestnictwa w szkoleniach (…) (punkty 2,3,7, 8, 9, 10): „2. Każdy uczestnik ma obowiązek zapoznania się z dokumentem: „Zasady Uczestnictwa w Szkoleniach (…)”, od tej chwili zwanym „Zasadami Uczestnictwa”, zaakceptowania go i przestrzegania jego reguł. Zasady uczestnictwa obowiązują od dnia rozpoczęcia rekrutacji do odwołania. Wszelkich informacji, dotyczących organizacji szkolenia, w tym miejsca jego realizacji oraz programu, należy szukać na stronie (…).   Warunkiem udziału w szkoleniu jest wypełnienie i odesłanie formularza zgłoszeniowego on-line oraz dokonanie - przed szkoleniem (patrz pkt 7) - wpłaty należności na rachunek Organizatora.”, „7. Warunkiem udziału w szkoleniu jest dokonanie opłaty w ciągu 4 dni od daty wysłania formularza na numer rachunku bankowego Organizatora: (...).”,”8. Niedokonanie płatności w ciągu 4 dni od daty wysłania formularza skutkuje automatycznym anulowaniem zgłoszenia.”(...)”. Opłata szkoleniowa nie obejmuje ubezpieczenia.”,   Główny i jedyny cel umów dotyczących szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę jest przeprowadzenie szkolenia ze stosowania testu (…). Wnioskodawca nie zawiera z uczestnikami szkoleń umów, których zakres przedmiotowy wykracza swoją treścią poza usługę szkoleniową.   Warunkiem nabycia testu jest podanie osoby, która odbyła szkolenie organizowane przez Wnioskodawcę, jednak osoba, która nabywa test nie musi być wskazana jako osoba, która odbyła szkolenie. Nabywca testu może wskazać inną osobę, która odbyła szkolenie organizowane przez Wnioskodawcę, tj. legitymującą się certyfikatem odbycia szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę. Przykładowo podmiot zatrudniający kilkanaście osób może wskazać osobę zatrudnioną na umowę o pracę lub współpracującą. Podobnie osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą może wskazać osobę zatrudnioną na umowę o pracę lub współpracującą. Poza wymogiem podania danych osoby legitymującej się certyfikatem odbycia szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę, fakt zatrudniania bądź współpracy z osobą która odbyła szkolenie organizowane przez Wnioskodawcę nie jest w żaden sposób weryfikowany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wymaga jedynie by nabywca testu składając zamówienie wskazał osobę, która odbyła szkolenie organizowane przez Wnioskodawcę, przy czym nabywca może wskazać sam siebie (w przypadku osób fizycznych nabywających test) ale nie musi.   Wprowadzając warunek odbycia szkolenia przed nabyciem testu Wnioskodawcy przyświecało założenie by test był stosowany prawidłowo. Zgodnie z intencją Wnioskodawcy założenie prawidłowego stosowania testu przykładowo może być realizowane w ten sposób, że podmiot zatrudniający kilkanaście osób, może przeszkolić tylko jedną osobę, ta zaś może prowadzić wewnętrzny instruktaż/konsultacje dla pozostałych osób.   Obowiązek przeszkolenia minimum jednej osoby w podmiocie zbiorowym stosującym test nie wynika z przepisów prawa, czy wymogów zawartych w samym teście, lecz jest wyrazem polityki Wnioskodawcy, nakierowanej na to, aby test był stosowany prawidłowo.   Test może, lecz nie musi być wykorzystywany w toku pracy zawodowej uczestników szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę. Może on być wykorzystywany także przez rodziców, starających się wykorzystać zobiektywizowane miary rozwoju dzieci. Tym samym test może być wykorzystywany na potrzeby prywatne w warunkach domowych. Stosowanie testu nie jest przypisane do żadnego zawodu. Stosowanie testu jest całkowicie dobrowolne, zależne od preferencji osób zainteresowanych. Odbycie szkolenia oraz stosowanie testu nie jest wymagane przepisami prawa regulującymi jakikolwiek zawód.   Uczestnicy szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę uiszczają jedną cenę, która zgodnie z punktami 9-11 Zasad uczestnictwa w Szkoleniach (…) jest zgodna z aktualną ofertą Wnioskodawcy, obejmuje uczestnictwo w szkoleniu oraz niezbędne do odbycia szkolenia materiały, a nie obejmuje ubezpieczenia. Cena za szkolenie jest ceną umowną, obejmującą całokształt kosztów Wnioskodawcy związanych z organizacją i przeprowadzeniem szkolenia. Cena za uczestnictwo w szkoleniu obejmuje koszty związane z organizacją szkolenia, w tym koszty wykładowcy, druk materiałów, wynajem sal szkoleniowych i pozostałe (w tym obciążenia fiskalne) oraz marżę Wnioskodawcy.   Wynagrodzenie jakie otrzymuje lub jakie będzie otrzymywać Wnioskodawca za usługi szkoleniowe nie obejmuje/nie będzie obejmować zapłaty za sprzedaż testu (…). Nabycie usługi szkolenia oraz zakup testu to dwie, niezależne od siebie transakcje. Nabycie testu odbywa się niezależnie od nabycia usługi szkoleniowej. Możliwa jest zatem sytuacja, że uczestnik szkolenia zapłaci na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie za nabycie usługi szkoleniowej od Wnioskodawcy, ale nie zapłaci na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia za zakup testu, ponieważ nie zdecyduje się go nabyć i wyłącznie na nabyciu usługi szkoleniowej zakończy współpracę z Wnioskodawcą.   Udział w szkoleniu nie obliguje do nabycia testu (…) i zasadnicza większość osób biorących udział w szkoleniach organizowanych przez Wnioskodawcę nie zakupuje testu. W dotychczasowej działalności Wnioskodawca przeszkolił około 760 osób, natomiast samych testów (zestawów testowych) sprzedał na dzień 23 września 2021, 164 szt. Można uczestniczyć w szkoleniu bez nabycia testu. Dokonując rejestracji na szkolenie uczestnik nie zobowiązuje się do nabycia testu. Udział w szkoleniu nie jest obwarowany warunkiem nabycia testu. Zasady uczestnictwa w Szkoleniach (…) nie przewidują warunku nabycia testu. Decyzja o nabyciu testu jest dla uczestników szkoleń całkowicie dobrowolna. W szkoleniu można wziąć udział również nie mając w planach nabycia testu. Większość uczestników szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę po odbyciu szkolenia nie nabywa testu.   Test mogą wykonywać osoby, które nie podlegają certyfikacji, tj. nie odbyły szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę. Przykładowo test może nabyć podmiot, który zatrudnia czy współpracuje z przynajmniej jedną osobą przeszkoloną ze stosowania testu (…) przez Wnioskodawcę. W przypadku podmiotów zbiorowych Wnioskodawca - organizator szkolenia wymaga by przynajmniej jedna osoba zatrudniona lub współpracująca z takim podmiotem legitymowała się certyfikatem z odbycia organizowanego przez Wnioskodawcę szkolenia ze stosowania testu (…).   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:   Czy szkolenia organizowane przez Spółkę dotyczące testu (…) dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych z podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług - dalej: uptu i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF  20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2020 r. poz. 1983 z 10 października 2020 r.) - dalej: rozp. MF w sprawie zwolnień z podatku VAT?   Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia organizowane przez Spółkę dotyczące testu (…) dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% nie mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych z podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 uptu i § 3 ust. 1 pkt 14 rozp. MF w sprawie zwolnień z podatku VAT, stąd podlegają podatkowaniu według stawki podstawowej 23% podatku VAT.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 uptu opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej, jednostki organizacyjnej nieposiadające osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Podstawowa stawka podatku do czynności dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju wynosi 23% podstawy opodatkowania.   Na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 uptu zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: a)         prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b)         świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub c)          finansowane w całości ze środków publicznych, -  oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Ponadto na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2020 r. poz. 1983 z 10 listopada 2020 r.) zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.   Definicja usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawarta jest w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r., ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Rozporządzenie to obowiązuje od 1 lipca 2011 r., wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.   Zgodnie z jego art. 44 usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma znaczenia.   Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - dalej: TSUE, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 12 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda odpłata dostawa towarów i usług dokonana przez podatnika. Takie tezy TSUE zawarł m.in. w wyrokach z 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12.   Mając to na uwadze pojęcie usług kształcenia zawodowego użyte w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 29 uptu przewidujących zwolnienie usług kształcenia zawodowego z podatku VAT należy interpretować ściśle i ograniczając jego interpretację do dosłownego brzmienia tych przepisów. Wynikająca z orzecznictwa TSUE zasada, że zwolnienia, w tym zwolnienie dotyczące usług kształcenia zawodowego wymienione w art. 12 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako odstępstwo od ogólnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT każdej odpłatnej dostawy towarów i usług dokonanych przez podatnika nie pozwala przyjąć, że szkolenia organizowane przez Spółkę a dotyczące stosowania testów (…) mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego. Przemawia za tym fakt, że szkolenia organizowane przez Spółkę dotyczące wiedzy na temat prawidłowego stosowania w praktyce testu (…) ograniczone są wyłącznie do tej tematyki a przez to nie są związane z żadnym konkretnym zawodem i jego wykonywaniem. Tym samym szkolenia te pozostają poza zakresem definicji zwolnionych z podatku VAT usług kształcenia zawodowego. Wykładni rozumienia pojęcia usług kształcenia zawodowego w oparciu o wskazówki wynikające    z przytoczonego orzecznictwa TSUE dokonał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2016 r. nr 1061-IPTPP2.4512.97.2016.2.PRP. W interpretacji tej możemy przeczytać: „przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o którym mowa w ww. przepisach obejmujących nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku, którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.” Analogiczne rozumienie usług kształcenia zawodowego możemy znaleźć w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.641.2018.2.IT wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W innej interpretacji indywidualnej nr 1462-IPPP2.4512.109.2017.1.RR z 29 marca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zdefiniowano usługi kształcenia zawodowego w następujący sposób: „ świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Organizowane (...) szkolenia mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy zawodowej, która będzie wykorzystywana w ramach wykonywanej przez lekarzy pracy. Lekarze, którzy biorą udział w (...) szkoleniach realizują w ten sposób ustawowy obowiązek dokształcania zawodowego wynikający z ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty i rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie sposobu dopełniania obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów.” Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że szkolenia organizowane przez Spółkę dotyczące testu (…) mają na celu przekazanie uczestnikom szkoleń umiejętności prawidłowego stosowania testu. Warunek odbycia szkolenia nie wynika z żadnych przepisów, a jest jedynie przyjęty przez Spółkę i ma gwarantować prawidłowe stosowanie testu w praktyce. Szkolenie organizowane przez Spółkę adresowane jest do psychologów, pedagogów, logopedów, terapeutów integracji sensorycznej, lekarzy, i innych osób pracujących z małymi dziećmi z zaburzonym rozwojem, jednak wykonywanie innego zawodu, w którym nie pracuje się z małymi dziećmi z zaburzonym rozwojem nie jest przeszkodą do wzięcia udziału w szkoleniu. Aby wziąć udział w szkoleniu konieczne jest wypełnienie formularza zgłoszeniowego i wniesienie opłaty, a Spółka nie weryfikuje, jaki zawód wykonuje uczestnik szkolenia. Szkolenia są otwarte dla wszystkich zainteresowanych ich treścią. Wiedza, umiejętności i informacje przekazywane uczestnikom szkolenia nie pozostają więc w bezpośrednim związku z żadną branżą ani konkretnym zawodem. W wyniku odbycia szkolenia organizowanego przez Spółkę a dotyczącego testów (…) uczestnicy nie uzyskują ani nie uaktualniają wiedzy do celów zawodowych. Dla osób pracujących z małymi dziećmi odbycie szkolenia organizowanego przez Spółkę odnośnie (…) nie ma znaczenia dla zrealizowania przez te osoby ustawowego obowiązku odbywania szkoleń zawodowych. Szkolenie organizowane przez Spółkę ze stosowania testu (…) nie jest traktowane jako szkolenie zawodowe skutkujące przykładowo uzyskaniem punktów szkoleniowych za realizowanie ustawowego obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Szkolenia, nie są bowiem związane z żadnym konkretnym zawodem i jego wykonywaniem a są związane wyłącznie ze stosowaniem testów i mają gwarantować ich prawidłowe stosowanie w praktyce. Uczestnicy szkoleń organizowanych przez Spółkę w wyniku odbycia szkolenia zdobywają jedynie możliwość nabycia testu, ponieważ w ten sposób realizują warunek nabycia testu określony tylko i wyłącznie przez Spółkę działającą jako dystrybutor testu. Spółka sprzedaje testy (…) w ramach sprzedaży rejestrowej i dokonanie zakupu testu uzależnione jest od wskazania danych personalnych osoby odpowiedzialnej za stosowanie testu (…) (posiadającej certyfikat odbycia szkolenia organizowanego przez Spółkę). Obowiązek odbycia szkolenia przez osoby stosujące test jest więc wyłącznie „narzucony” przez Spółkę działającą jednocześnie jako dystrybutor testów i organizator szkolenia.   Podsumowując organizowane przez Spółkę szkolenia dotyczące testu (…) nie mają na celu- uzyskania czy uaktualnienia wiedzy zawodowej uczestników szkoleń, ⁃ realizowanie ustawowego obowiązku szkoleń zawodowych przez uczestników szkoleń, ⁃ umożliwienie zdobycia punktów szkoleniowych uczestnikom szkoleń, ⁃ podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników szkoleń. Natomiast organizowane przez Spółkę szkolenia dotyczące testu (…) mają na celu przekazanie uczestnikom szkoleń wiedzy na temat prawidłowego stosowania testu (…) i spełnienie określonego przez Spółkę warunku umożliwiającego nabycie testu. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym szkolenia organizowane przez Spółkę dotyczące prawidłowości stosowania testu (…), dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% nie mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych z podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 uptu i § 3 ust. 1 pkt 14 rozp. MF w sprawie zwolnień z podatku VAT. W konsekwencji szkolenia dotyczące stosowania testu (…) dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% Spółka prawidłowo opodatkowuje stawką podatku VAT w wysokości 23%.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.    Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Wskazać należy, że zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez: a)         jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, b)         uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.   Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: a)         prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b)         świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub c)          finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.   Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli: 1)    nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub 2)    ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.   Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).   Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi. Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (§ 3 ust. 8 rozporządzenia).   W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli: 1)    nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub 2)    ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.   Z opisu sprawy wynika, że  Wnioskodawca - Spółka jest wyłącznym dystrybutorem na terenie Polski testu (…) służącego do oceny poziomu rozwoju zdolności i umiejętności dziecka z zaburzeniami ze spektrum autyzmu, dzieci z innymi zaburzeniami rozwojowymi, a także dzieci rozwijających się typowo o nieharmonijnym profilu rozwoju. Narzędzie to pozwala określić indywidualne potrzeby edukacyjno-terapeutyczne, budować programy nauczania i wspierania rozwoju dzieci w wieku 2-6 lat (a także starszych z opóźnieniem rozwoju), mierzyć postępy w rozwoju dziecka oraz przeprowadzać proces diagnozy/oceny funkcjonalnej. Warunkiem zakupu testu jest odbycie szkolenia organizowanego przez Spółkę. Celem szkolenia jest nabycie umiejętności prawidłowego stosowania testu. Warunek odbycia szkolenia nie wynika z żadnych przepisów, a jest jedynie przyjęty przez Spółkę, w ramach polityki projakościowej. Spółka wymaga, by testy były sprzedawane jedynie do takich placówek, w których przynajmniej jedna osoba została przeszkolona ze stosowania testu przez Spółkę. Uczestnikami szkoleń, które organizuje Spółka są psychologowie, pedagodzy, logopedzi, terapeuci integracji sensorycznej, lekarze i inne osoby pracujące z małymi dziećmi z zaburzonym rozwojem. Spółka nie weryfikuje, jaki zawód wykonuje uczestnik szkolenia, gdyż narzędzie to nie jest ze swej natury przypisane do określonego zawodu. Formy i zasady organizowanych przez Spółkę szkoleń również nie są uregulowane przez odrębne przepisy. Spółka przyjęła, że szkolenia ze stosowania testów odbywają się w postaci intensywnej, całodniowej sesji szkoleniowej, której celem jest umożliwienie słuchaczom zapoznania się z (…) oraz zdobycia wstępnych umiejętności stosowania testu. W trakcie szkolenia wykorzystywane są różnorodne formy zajęć, tj. wykład wprowadzający (zawierający m.in. informacje nt. historii narzędzia, projektu walidacyjnego oraz właściwości psychometrycznych), wykłady szczegółowe dotyczące struktury i treści (…) oraz zasad badania, procedury i systemu oceny), a także praktyczne zajęcia warsztatowe z przeprowadzania wybranych zadań testowych i oceniania wykonania prób testowych przez dziecko. Szkolenie  kończy się uzyskaniem certyfikatu uprawniającego do stosowania (…) w praktyce zawodowej oraz zakupu testu. Spółka nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, ani nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym. Zdarza się, że uczestnicy szkoleń otrzymują dofinansowanie ze środków publicznych w wysokości od 70% do 100% kosztów szkolenia. Spółka planuje prowadzić działalność polegającą na sprzedaży testu i organizacji szkoleń z jego stosowania w praktyce w przyszłości i przewiduje, że również w przyszłości uczestnicy szkoleń otrzymają dofinansowanie ze środków publicznych w wysokości od 70% do 100% kosztów szkolenia. Główny i jedyny cel umów dotyczących szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę jest przeprowadzenie szkolenia ze stosowania testu (…). Test może, lecz nie musi być wykorzystywany w toku pracy zawodowej uczestników szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę. Może on być wykorzystywany także przez rodziców, starających się wykorzystać zobiektywizowane miary rozwoju dzieci. Tym samym test może być wykorzystywany na potrzeby prywatne w warunkach domowych. Stosowanie testu nie jest przypisane do żadnego zawodu. Stosowanie testu jest całkowicie dobrowolne, zależne od preferencji osób zainteresowanych. Odbycie szkolenia oraz stosowanie testu nie jest wymagane przepisami prawa regulującymi jakikolwiek zawód. Udział w szkoleniu nie obliguje do nabycia testu (…). Test mogą wykonywać osoby, które nie podlegają certyfikacji, tj. nie odbyły szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę. Przykładowo test może nabyć podmiot, który zatrudnia czy współpracuje z przynajmniej jedną osobą przeszkoloną ze stosowania testu (…) przez Wnioskodawcę. Wątpliwości Spółki dotyczącą tego, czy ww. szkolenia mieszczą się w pojęciu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych z podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. W analizowanym przypadku wskazano, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Ponadto, Wnioskodawca nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii ani instytutu badawczego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, usługi muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.: ⁃                    formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych, ⁃                    na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, ⁃                    szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych. Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług  i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.   Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.   W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).   Ponadto należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.   Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zapewnione na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.   W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.   Dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód. Odnosząc się do opisanej we wniosku usługi szkoleniowej, aby w ogóle można było rozpatrywać wymienioną czynność w kategoriach zwolnienia od podatku w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, należy rozstrzygnąć, czy mamy do czynienia z usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie tego zwolnienia. Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. I tak, kierując się wskazówkami rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, iż kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Zauważyć w tym miejscu należy, że definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Z okoliczności sprawy nie wynika, aby usługi świadczone przez Wnioskodawcę były/miały być bezpośrednio związane z konkretną branżą lub zawodem, jak również były/miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych. Wnioskodawca wskazał, że uczestnikami szkoleń, które organizuje Spółka są psychologowie, pedagodzy, logopedzi, terapeuci integracji sensorycznej, lekarze i inne osoby pracujące z małymi dziećmi z zaburzonym rozwojem. Spółka nie weryfikuje, jaki zawód wykonuje uczestnik szkolenia, gdyż narzędzie to nie jest ze swej natury przypisane do określonego zawodu. Celem sesji szkoleniowej jest umożliwienie słuchaczom zapoznania się z (…) oraz zdobycia wstępnych umiejętności stosowania testu. Test może, lecz nie musi być wykorzystywany w toku pracy zawodowej uczestników szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę. Może on być wykorzystywany także przez rodziców, starających się wykorzystać zobiektywizowane miary rozwoju dzieci. Tym samym test może być wykorzystywany na potrzeby prywatne w warunkach domowych. Stosowanie testu nie jest przypisane do żadnego zawodu. Stosowanie testu jest całkowicie dobrowolne, zależne od preferencji osób zainteresowanych. Odbycie szkolenia oraz stosowanie testu nie jest wymagane przepisami prawa regulującymi jakikolwiek zawód. Tym samym, usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie wypełniają podstawowej przesłanki warunkującej zwolnienie z podatku określonej w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, tj. nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zatem nie korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisów. W konsekwencji należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie podlegają/nie będą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. Tym samym ww. usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki właściwej dla świadczonych usług.   A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.   Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1.    z zastosowaniem art. 119a; 2.    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3.    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.  Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.