0115-KDIT3.4011.1083.2021.2.AW

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe   Szanowny Panie,   Stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.   Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej   27 grudnia 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania częściowego zwrotu wkładu ze spółki komandytowej.   Opis zdarzenia przyszłego   M. W. (dalej Wnioskodawca) od stycznia 2020 roku jest komandytariuszem spółki komandytowej. Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży drobnych wyrobów metalowych. Wnioskodawca przez wiele lat począwszy od 2004 roku prowadził indywidualną działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności była sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (klasyfikowana pod kodem PKWIU 47.52.Z).   Wnioskodawca pod koniec 2019 roku dokonał wniesienia swojego przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego do nowopowstałej spółki komandytowej. Na dzień wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej sporządzono bilans przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w którym wykazany został kapitał zapasowy w wysokości zysku wypracowanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej do dnia wniesienia przedsiębiorstwa do spółki. Wypracowany zysk w ramach działalności indywidualnej zasilił kapitał zapasowy spółki komandytowej po wniesieniu przedsiębiorstwa do tej spółki.   Wypracowany przez Wnioskodawcę zysk podlegał w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i został wykazany w złożonym zeznaniu podatkowym za 2019 rok. W okresie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, spółka zgodnie z polskim prawem była transparentna podatkowo. Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych CIT od maja 2021 roku.   W 2022 roku Wnioskodawca rozważa wypłatę zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i gromadzonych dotąd na kapitale zapasowym spółki komandytowej ze środków spółki komandytowej, poprzez obniżenie kapitału zapasowego spółki komandytowej. Z treści uchwały, podjętej na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, będzie wynikało wprost, że wypłacana Wnioskodawcy kwota będzie stanowiła zyski, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do dnia wniesienie przedsiębiorstwa do tej spółki komandytowej.   W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto:   ‒    Środki mają zostać wypłacone w I półroczu 2022 roku, najprawdopodobniej w kwietniu lub w maju. ‒    Wypłata uzależniona jest od czynników rynkowych oraz możliwości realizacji inwestycji prywatnych przez Wnioskodawcę oraz drugiego komandytariusza, a więc zapotrzebowania zgłoszonego przez nich na środki pieniężne. ‒    Środki zasiliły kapitał zapasowy powstałej spółki i zwiększały wiarygodność nowego podmiotu gospodarczego w oczach banków oraz kontrahentów. ‒    Obniżony zostanie kapitał zapasowy w części tego kapitału. ‒    Wypłata będzie dotyczyć części kapitału zapasowego powstałego w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki (a więc z zysku wypracowanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej do dnia wniesienia przedsiębiorstwa do spółki). ‒    Wysokość wypłaty zostanie ustalona przez wspólników na podstawie sytuacji spółki oraz zapotrzebowania Wnioskodawcy. ‒    Uprawnienie do wypłaty środków powstanie w momencie powzięcia uchwały o obniżeniu kapitału zapasowego spółki komandytowej, której komandytariuszem jest Wnioskodawca. ‒    Podstawą prawną uprawnienia do otrzymania wypłacanych środków przez spółkę komandytową będzie uchwała o obniżeniu kapitału zapasowego. ‒    Źródłem uprawnienia do wypłaty zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a wniesionych na kapitał zapasowy spółki komandytowej będzie posiadanie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. ‒    Środki zostaną wypłacone w trybie uchwały o obniżeniu kapitału zapasowego i zwrotu części wkładu Wnioskodawcy. ‒    Będzie to zwrot części wkładu wniesionego na kapitał zapasowy. ‒    Będzie to zwrot części wkładu. ‒    Zostanie zmieniona umowa spółki, a udział w zyskach zostanie ustalony na dotychczasowym poziomie a więc zwrot części wkładu nie wpłynie na przysługujący Wnioskodawcy udział w zysku spółki komandytowej. ‒    Podczas wystąpienia ze spółki wypłata zostanie uwzględniona w łącznych wypłatach przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wystąpienia ze spółki komandytowej, ‒    Wnioskodawca dokonał wniesienie przedsiębiorstwa prowadzonego w formie indywidualnej działalności gospodarczej, którego wartość wynosiła na dzień wniesienia 477 593 zł 95 gr. ‒    Spółka dokonała w tym okresie [od kiedy jest Pan wspólnikiem w spółce komandytowej] wypłaty zysku wypracowanego w toku działalności spółki komandytowej.   Pytanie   Czy dokonanie przez spółkę komandytową, do której Wnioskodawca wniósł przedsiębiorstwo, wypłaty na rzecz Wnioskodawcy środków stanowiących zysk netto Wnioskodawcy wypracowany w ramach działalności przed dniem wniesienia przedsiębiorstwa do tej spółki komandytowej i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze obniżenia kapitału zapasowego spółki, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?   Pana stanowisko   Zdaniem Wnioskodawcy dokonanie przez spółkę komandytową wypłaty na rzecz Wnioskodawcy środków stanowiących zysk netto Wnioskodawcy wypracowany przed dniem wniesienia jego przedsiębiorstwa do tej spółki i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze obniżenia kapitału zapasowego spółki komandytowej, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie stał się zyskiem spółki. Jego status się nie zmienił – dochód ten jest dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.   Zapłata przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od osób fizycznych od wypracowanego przez Wnioskodawcę dochodu do dnia wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej powoduje, że faktyczna wypłata tego dochodu ze środków stanowiących spółki komandytowej nie będzie podlegała ponownemu opodatkowaniu w momencie wypłaty. Wynika to z faktu, że dochód ten był osiągnięty w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę (źródłem była indywidualna pozarolnicza działalność gospodarcza), a nie zostanie wypracowany przez Spółkę. Wypłata na rzecz Wnioskodawcy nastąpi na podstawie uchwały. Zdaniem Wnioskodawcy nie dojdzie po jego stronie do powstania przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (...).   Stosownie natomiast do art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (...). Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.   Z kolei, w myśl art. 30a ust. 6 tej ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e. Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ww. ustawy, dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.   Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka dokonująca wypłaty , która występuje w roli płatnika.   Zaznaczyć należy, że wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej miało miejsce w okresie, kiedy nie była ona jeszcze podatnikiem CIT i była transparentna podatkowo. Z tego względu wypłata w 2022 roku wypracowanego przez Wnioskodawcę zysku przed wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie będzie stanowić przychodu z kapitałów pieniężnych, którym jest przychód z udziału w zyskach osoby prawnej.   Niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie straciły swojego charakteru i z chwilą wniesienia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie stały się zyskami spółki komandytowej, a więc nie możemy mówić, że po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania przychodu z udziału w zyskach spółki komandytowej. W przeciwnym razie oznaczałoby to podwójne opodatkowanie tego samego dochodu.   Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy wypłata przez Spółkę Komandytową na rzecz Wnioskodawcy środków zgromadzonych na jej kapitale zapasowym – w zakresie, w jakim będą one odpowiadać dochodowi uprzednio opodatkowanemu przez Wnioskodawcę podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (osoby fizycznej) – nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.   W uzupełnieniu wniosku wskazano:   Wnioskodawca potwierdza, że zaprezentowane w pierwotnym wniosku stanowisko Wnioskodawcy nie uległo zmianie w wyniku niniejszego uzupełnienia, a więc Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko, że dokonanie przez spółkę komandytową wypłaty na rzecz Wnioskodawcy środków stanowiących zysk netto Wnioskodawcy wypracowany przed dniem wniesienia jego przedsiębiorstwa do tej spółki i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze obniżenia kapitału zapasowego spółki komandytowej i zwrotu części wkładu Wnioskodawcy, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   Ocena stanowiska   Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.   Uzasadnienie interpretacji indywidualnej   Od 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe mające siedzibę na terytorium RP stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawych, z możliwością odroczenia stosowania nowych zasad opodatkowania do 1 maja 2021 r.   Stosownie bowiem do art. 12 ust. 1 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: Ustawa nowelizująca)   w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.   Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej,   Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.   Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu z 30 września 2020 r. ustawy zmieniającej (Druk RP IX Nr 642), celem wprowadzonych zmian było uszczelnienie systemu podatkowego oraz odpowiedź na tworzone przez podatników struktury optymalizacyjne z wykorzystaniem spółek komandytowych, w których komplementariuszem jest spółka z o.o., a komandytariuszem – zwykle wspólnik lub wspólnicy będący osobami fizycznymi.   Wraz z nowelizacją przepisów skutkującą zmianą statusu spółek komandytowych na podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, zmianie uległy również zasady opodatkowania wspólników.   W konsekwencji wprowadzonych zmian wszyscy wspólnicy spółki komandytowej powinni kwalifikować uzyskane przez siebie dochody z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej jako dochody z udziału w zyskach osób prawnych, czyli na zasadach analogicznych, jak ma to miejsce w odniesieniu do dywidendy ze spółek z o.o. czy spółek akcyjnych.   Z opisu zdarzenia przyszłego – uzupełnionego w wyniku wezwania – jednoznacznie wynika, że:   ‒    środki pieniężne, które zostaną Panu wypłacone w I półroczu 2022 roku (najprawdopodobniej w kwietniu lub w maju) obecnie zasilają kapitał zapasowy, który w części zostanie obniżony; ‒    uprawnienie do ich wypłaty powstanie w momencie powzięcia uchwały o obniżeniu kapitału zapasowego spółki komandytowej, której jest Pan komandytariuszem; ‒    podstawą prawną uprawnienia do otrzymania wypłacanych środków przez spółkę komandytową będzie uchwała o obniżeniu kapitału zapasowego; ‒    środki zostaną Panu wypłacone w trybie uchwały o obniżeniu kapitału zapasowego i zwrotu na rzecz Pana części wkładu; ‒    środki te stanowić będą zwrot części wkładu wniesionego przez Pana na kapitał zapasowy.   Tym samym, w analizowanej sprawie dojdzie do obniżenia Pana wkładu w Spółce komandytowej, które będzie związane z częściowym zwrotem wkładu w formie pieniężnej, co jest wprost unormowane w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).   W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1a ww. ustawy bowiem   Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1.   Stosownie natomiast do art. 5a pkt 28 lit. tej ustawy   Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to: spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,   Zgodnie natomiast z art. 30a ust1 pkt 4 omawianej ustawy   Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52 z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.   Tym samym, podatek dochodowy od przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.   Końcowo nadmienić trzeba, że – w myśl art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych przez komandytariusza z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.   Wyżej wymienione zwolnienie nie będzie miało jednak zastosowania w sytuacji, gdy istniejące pomiędzy wspólnikami spółki komandytowej powiązania lub sposób kierowania spółką wskazywać będą na „optymalizacyjny” charakter założenia i prowadzenia takiej spółki przez wspólników.   Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych   Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:   1)  posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub 2)  jest członkiem zarządu:   a)  spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub b)  spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub   3)    jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.   Informacje dodatkowe   Informacja o zakresie rozstrzygnięcia   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.   Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji   ‒    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji. ‒    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:   1)  z zastosowaniem art. 119a; 2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   ‒    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.   Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację   Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).   Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):   ‒    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ‒    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).   Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).   Podstawa prawna dla wydania interpretacji   Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).