ITPB1/4511-815/15-3/18/WM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 86/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 4 października 2018 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 2128/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 23 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 lipca 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania. Dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 1 października 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: ITPB1/4511-815/15/WM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził, że podlegającym opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej przychodem z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej będą przychody uzyskane ze świadczenia usług na terytorium Szwecji wykazywane w wartości brutto, a więc bez ich pomniejszenia o podatek od wartości dodanej. Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 1 października 2015 r. znak ITPB1/4511-815/15/WM wniósł pismem z dnia 16 października 2015 r. (data nadania) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 17 listopada 2015 r. znak: ITPB1/4511-1-60/15/WM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 1 października 2015 r. znak ITPB1/4511-815/15/WM złożył skargę z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 86/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 1 października 2015 r. znak ITPB1/4511-815/15/WM i stwierdził, że mechanizm i konstrukcja prawna podatku określanego na gruncie prawa krajowego jako podatek od towarów i usług, a na gruncie prawa unijnego jako podatek od wartości dodanej są identyczne. W tym sensie powyższe pojęcia są synonimami, opisującymi ten sam podatek. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 86/16, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył skargę kasacyjną z dnia 6 czerwca 2016 r. znak ITRP/46/52/16/DO do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 31 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 2128/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną. NSA podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji i stwierdził, że biorąc pod uwagę kontekst regulacji przewidzianej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma powodu, by występujący w tym przepisie podatek od towarów i usług oraz podatek od wartości dodanej nie mogły być traktowane jako równoważne znaczeniowo. Ponadto stwierdził, że przychodem mogą być jedynie przysporzenia o charakterze trwałym. Jeśli więc część otrzymanej ceny stanowi podatek od wartości dodanej, który musi być rozliczony w zagranicznym urzędzie skarbowym, to nie można twierdzić, iż w tej części jest to definitywne przysporzenie po stronie podatnika. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania usług budowlano-montażowych. Działalność ta zarejestrowana jest w CEiDG. Wnioskodawczyni ma status czynnego podatnika VAT, w zakresie podatku dochodowego działalność ta opodatkowana jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. ( Dz.U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.). Równolegle, takie jak wyżej usługi, Wnioskodawczyni świadczy na terytorium Królestwa Szwecji na rzecz tamtejszych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, jako zarejestrowany na tym terytorium czynny podatnik podatku od wartości dodanej. Podatek ten (od wartości dodanej) zawarty w usługach tam wykonywanych deklaruje i rozlicza na terytorium Szwecji. Przychody osiągane na terytorium Szwecji pomniejszone o należny w tym kraju podatek od wartości dodanej Wnioskodawczyni deklaruje i rozlicza w kraju miejsca zamieszkania uznając, że podlega on na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów) wg art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stawka szwedzkiego podatku od wartości dodanej w odniesieniu do zakresu/rodzaju świadczonych usług wynosi 25%. Usługi te (budowlano-montażowe) są świadczone tylko w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w poniższych okolicznościach: działalność ta jest prowadzona jako okazjonalna, nie poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26 poz. 193), jak również w rozumieniu odpowiednich przepisów wewnętrznych Królestwa Szwecji takie okoliczności regulujących, w okolicznościach sprawy nie zachodzą okoliczności odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bo jako bezpośredni wykonawca takich usług odpowiada on za ich rezultat tylko wobec zleceniodawców (szwedzkich osób fizycznych i podmiotów gospodarczych), czas i miejsce wykonywanych usług jest ustalane z miejscowym zleceniodawcą, a same usługi są wykonywane na zasadach pełnej odpowiedzialności Wnioskodawczyni (wykonawcy) za ich wykonanie zgodnie ze „sztuką budowlaną", bez potrzeby korzystania z jakichkolwiek instrukcji (mniej lub bardziej szczegółowych) od tegoż zleceniodawcy, działalność ta jest prowadzona na zasadach pełnego ponoszenia ryzyka z jej prowadzeniem związanego, czyli odpowiedzialności za jakość i terminowość wykonywanych usług oraz ryzyka zaistnienia strat z tej działalności. Usługi te nie były i nie są wykonywane w ramach stosunku pracy. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy osiągany na terytorium Szwecji przychód z wykonywania wspomnianych usług pomniejszony o należny na tym terytorium podatek od wartości dodanej, jest deklarowany w kraju jako przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu wg przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne? Czy sposób i wysokość deklarowanego do opodatkowania w Polsce przychodu jest zgodna z obowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego? Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej przedstawiona zasada o wysokości deklarowanego w Polsce przychodu (osiągniętego w Szwecji, a pomniejszonego o należny i zapłacony tam podatek od wartości dodanej) jest zgodna z obowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego. Uzasadnienie dla powyższego stanowiska jest następujące: Powołany przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wprowadzony do tej ustawy z dniem 1 stycznia 1996 r. Ówczesnym celem jego wprowadzenia, było prawne wyeliminowanie możliwości opodatkowania podatkiem dochodowym należnego podatku od towarów i usług VAT (wprowadzonego w kwietniu 1994 r.), czyli wyeliminowanie możliwości podwójnego opodatkowania części kwoty należnej uważanej za przychód z działalności gospodarczej. Wprowadzona zmiana funkcjonowała w sposób właściwy, spełniając cel, dla którego została wprowadzona do czasu wstąpienia Polski do UE, co miało miejsce w roku 2004. Polska stając się członkiem UE przyjęła na siebie obowiązek implementacji unijnych dyrektyw podatku od wartości dodanej do krajowej ustawy o podatku od towarów i usług. Implementacja ta znalazła wyraz w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publikacja Dz.U. z 2014 r. poz. 1054 ze zm.). Obowiązująca obecnie dyrektywa unijna 2006/1 12/WE zawiera zapisy nakładające na państwa członkowskie obowiązek traktowania krajowych (poszczególnych krajów członkowskich UE) zapisów ustaw o podatku od wartości dodanej jako jednego wspólnego i obowiązującego wszystkich systemu podatku od wartości dodanej. Częścią tego obowiązującego systemu jest krajowa ustawa o podatku od wartości dodanej, nazwana w kraju na użytek wewnątrzkrajowy ustawą o podatku od towarów i usług VAT. Powyższe potwierdza zapis art. 2 pkt 11) ustawy krajowej. Powyższe stanowisko jest również potwierdzone zapisami innych ustaw, przepisów krajowych, z których jednoznacznie wynika tożsamość podatku od wartości dodanej obowiązującego na terytorium innego państwa członkowskiego z krajowym - polskim podatkiem od towarów i usług VAT. Wykładnia literalno-językowa przepisu z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzi do wniosków sprzecznych z celem jego wprowadzenia, a mianowicie do niedopuszczalnego prawnie i logicznie podwójnego opodatkowania tych samych kwot jakie uzyskuje dostawca towarów i usług będący podatnikiem krajowego podatku VAT i podatku od wartości dodanej w innym państwie członkowskim. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w tych okolicznościach winna znaleźć zastosowanie inna wykładnia niż wspomniana literalno-językowa, a mianowicie wykładnia celowościowa, która prowadzi do naturalnego wniosku, że istniejący w tym przepisie zapis o podatku od towarów i usług obejmuje również inne podatki unijnego systemu podatku od wartości dodanej. Inna wykładnia niż wskazywana celowościowa prowadzi do niedopuszczalnej prawnie i logiczne sytuacji, bo naruszona zostaje konstytucyjna zasada równości podatników wobec prawa (art. 32 pkt 1 i 2. Konstytucji RP ), gdyż podatnik krajowy prowadzący działalność gospodarczą również na terytorium UE będzie znajdował się w gorszej sytuacji prawnej i ekonomicznej niż podatnik prowadzący ją tylko w kraju, w Polsce. Stosowaniu innej wykładni niż wskazywana celowościowa sprzeciwiają się unijne zasady, których obowiązek przestrzegania przyjęła na siebie Polska przystępując do UE. Zasady te można wskazać jako: zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym warunków uczciwej konkurencji, zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym równego traktowania, zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym swobody przedsiębiorczości. Przyjęciu do stosowania wykładni literalno-językowej art. 14 ust. 1 ustawy, sprzeciwiają się wszystkie wyżej wymienione zasady unijne, co czyni możliwość jej zastosowania sprzeczną z normami regulującymi przedsiębiorczość na terytorium całej UE. Należy wskazać, że wg unijnych celów polityki konkurencji to cele te wiążą się między innymi z zagwarantowaniem uczciwej konkurencji przez kontrolowanie pomocy udzielanej podatnikowi/przedsiębiorcy przez jego państwo. W okolicznościach wniosku, miałaby sytuacja całkowicie odwrotna, gdzie podatnik/przedsiębiorca musiałby odwoływać się do prawa unijnego, bo jego własne państwo (stosując wykładnię literalno-językową) czyniłoby jego działalność niekonkurencyjną na terytorium kraju i innych państw członkowskich. Prawidłowość prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska potwierdza wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2208/2006, gdzie sąd przedstawił swoje stanowisko: "... literalna wykładnia tego przepisu, ograniczająca jego zastosowanie jedynie do podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a wyłączająca podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu (odpowiedniej ustawy krajowej), prowadzi do dyskryminacji przez dodatkowe obciążenie transakcji zawieranych z kontrahentem mającym siedzibę w jednym z krajów członkowskich Unii Europejskiej". Wnioskodawczyni na potwierdzenie słuszności swojego stanowiska przywołuje treść pisma Ministerstwa Finansów - Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 2 grudnia 2005 r. PB3-1725/8213-280/WK/05 (Lex polonica 406779). Całość pisma stanowi o obowiązku uznania tożsamości w polskim systemie prawnym krajowego podatku od towarów i usług i podatku od wartości dodanej, funkcjonującego w innych państwach członkowskich UE. Wskazuje na to zapis: " Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". Wprawdzie treść przywołanego stanowiska odnosi się do norm zawartych w przepisach art. 1 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak z uwagi na identyczność tych uregulowań z normą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można i należy przyjąć, że przedstawione stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczy uregulowań tejże ustawy. Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wydanych w niniejszej sprawie orzeczeniach, tutejszy organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku – uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.