I SA/Gl 1393/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Rotter, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2026 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 10 października 2025 r. nr SKO.F/41.4/632/2025/12087 w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ustalającej podatek od nieruchomości na 2021 r. oddala skargę. 1. R.G. (dalej: skarżący) wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej: organ odwoławczy lub Kolegium) z 10 października 2025 r. nr SKO.F/41.4/632.2025/12087 w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia decyzji ostatecznej ustalającej podatek od nieruchomości za 2021 r. 2. Stan sprawy. 2.1. Podatnik w piśmie z 18 kwietnia 2023 r. złożył do Burmistrza Miasta S. (dalej: organ pierwszej instancji) wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z 18 października 2022 r., w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2021 r. Powołał się na decyzje Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r. i Starosty G. z dnia 27 października 2006 r., nadające części terenów objętych decyzją ustalającą wymiar podatku od nieruchomości na 2021 r., status terenów zrekultywowanych. Postanowieniem z 26 kwietnia 2023 r. organ pierwszej instancji wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie. Po analizie akt sprawy stwierdził, że rzeczone decyzje Starosty G. oraz Starosty R. nie są dla organu podatkowego nowymi dowodami, o których nie wiedział on w dniu wydania decyzji z 18 października 2022 r., ponieważ wpłynęły one do organu odpowiednio w dniach 4 października 2006 r. i 14 listopada 2014 r. Mając zatem wiedzę o ich istnieniu, organ pierwszej instancji wydając decyzję 18 października 2022 r. brał pod uwagę okoliczność zakończonej rekultywacji części terenu Zwałowiska Odpadów S1. Okoliczność ta pozostawała jednak bez wpływu na zbadany stan faktyczny udowodniony oświadczeniami świadka K.P. z których wynika, że prowadził on roboty, również na działkach zrekultywowanych, przyjmując na nie odpady przekazane kartami odpadów w 2021 r., które przekazał organowi oraz umową dzierżawy z dnia 8 kwietnia 2021 r. zwałowiska przedsiębiorcy J.S., która w 2021 r. przetwarzała odpady, również na terenach zrekultywowanych. Przy wydaniu decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2021 r. oprócz powziętej informacji o zakończonej rekultywacji części "Zwałowiska" wzięto pod uwagę dowody z przesłuchań świadków, a to z przesłuchania w dniu 30 maja 2022 r. E.F. oraz z przesłuchania w dniu 6 czerwca 2022 r. podatnika. W obu przypadkach zarówno świadek jak i strona potwierdzili, że w 2021 r. na "Zwałowisku odpadów S1" prowadzona była działalność gospodarcza przez przedsiębiorcę J.S. prowadzącą firmę T. z siedzibą we W., która przyjmowała i przetwarzała na tym terenie odpady oraz prowadziła rekultywację tego terenu. Działalność ta była prowadzona przez nią na podstawie decyzji Starosty M. z dnia 23 sierpnia 2017 r. udzielającej prowadzonej przez nią firmie zezwolenia na przetwarzanie odpadów na "Zwałowisku odpadów S1", między innym i na terenach objętych zakończona rekultywacją, co wynika z powtarzających się numeracji działek, w skazanych zarówno w decyzjach o rekultywacji jak i w zezwoleniu na przetwarzanie odpadów. Z tych względów organ pierwszej instancji decyzją z 22 czerwca 2023 r. orzekł o stwierdzenia braku istnienia przesłanki wznowieniowej i odmowy uchylenia decyzji z 18 października 2022 r. ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2021 r. 2.2. Po rozpoznaniu obwołania od ww. decyzji, mocą decyzji z dnia 5 kwietnia 2024 r. Kolegium utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. 2.3. Po rozpoznaniu skargi na ww. decyzję Kolegium, tut. Sąd mocą wyroku z dnia 20 stycznia 2025 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 648/24 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza S. z dnia 22 czerwca 2023 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że organy nie wykazały, że w dniu wydania decyzji w sprawie wymiaru podatku za 2021 r. z 18 października 2022 r., była im znana decyzja Starosty G. z 27 października 2006 r. o zakończeniu rekultywacji. Z kolei w toku postępowania wykazano, że organowi pierwszej instancji była znana decyzja Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r., która wpłynęła do Urzędu Miejskiego w S. - 14 listopada 2014 r. Powołana przez skarżącego okoliczność braku jej ujęcia w wydanej decyzji wymiarowej nie stanowi o wyjściu na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, czy nowych dowodach istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję, a ewentualnie o możliwości podniesienia zarzutu w toku postępowania odwoławczego. W przeciwnym razie, wznowienie postępowania, stanowiące nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji dotkniętych kwalifikowanymi wadami prawnymi, mogło by zastąpić zwykły tryb odwoławczy. W ocenie Sądu, ponownie rozpoznając sprawę organ pierwszej instancji winien wykazać: - po pierwsze, że była mu znana, powołana przez skarżącego decyzja Starosty G. z 27 października 2006 r. o zakończeniu rekultywacji, a także, że uwzględniono ją w rozstrzygnięciu z 18 października 2022 r. dotyczącym wymiaru podatku za 2021 r., - po drugie ustalenia, w jakiej dacie skarżący powziął wiedzę o ww. decyzjach Starosty R. oraz Starosty G. Niezależnie od powyższego Sąd również odniósł się do załączonych przez stronę: - do odwołania od decyzji organu pierwszej instancji - pisemnego oświadczenia K.P. z 25 stycznia 2023 r. na okoliczność wadliwego dowodu z jego przesłuchania z dnia 2 września 2022 r., - do wniosku o wznowienie postępowania - opinii z 24 stycznia 2023 r. geodety K.B. Zeznania świadka K.P. złożone 2 września 2022 r. zostały uwzględnione i ocenione przez organ pierwszej instancji, co wynika z decyzji z 18 października 2022 r. Natomiast z jego pisemnego oświadczenia wynika, że podczas przesłuchania w organie mylnie odczytał przedłożone mu mapy geodezyjne, bowiem nie są mu znane numery działek. W ocenie Sądu nie stanowi to o wyjściu na jaw nowych okoliczności sprawy uzasadniających przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. - o.p.). Przepis ten wymaga bowiem wskazania dowodów w znaczeniu środków dowodowych (tu zeznań), a nie samych źródeł dowodowych, czyli istnienia świadków, którzy mogli złożyć stosowne zeznania, lecz o innej treści niż dotychczas. Zeznanie świadka nie istnieje przed przeprowadzeniem tego dowodu. Wprawdzie osoba, która będzie świadkiem posiada określoną wiedzę o faktach od momentu ich spostrzeżenia i zapamiętania, jednakże to nie ona i nie jej wiedza o faktach są dowodem, ale dopiero oświadczenie wiedzy świadka, czyli zeznanie. Dopóki go nie złoży, dopóty dowód (zeznanie) nie istnieje i nie stanowi dowodu, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., bo powstał po wydaniu decyzji. Z pisemnego oświadczenia świadka wynika jedynie, że złożył on mylne zeznania w toku postępowania zwykłego, co nie pozwala na przyjęcie, że w dniu wydania decyzji wymiarowej istniały inne zeznania tego świadka, tj. nieznane zarówno podatnikowi jak i organowi. Podobnie, jeśli idzie o dowód z opinii biegłego, czy rzeczoznawcy. Opinia osoby posiadającej wiedzę specjalistyczną sporządzona w przyszłości nie może być uznana za dowód istniejący już w chwili wydania decyzji ostatecznej (por. wyrok NSA z 17 maja 2022 r., II FSK 2449/19). Sąd zatem uznał, że dokonana przez organy ocena dowodów stanowiących podstawę wznowienia postępowania – w tym zakresie − była prawidłowa. 2.4. W dalszej kolejności organ pierwszej instancji decyzją z dnia 27 czerwca 2025 r. orzekł o stwierdzenia braku istnienia przesłanki dopuszczalności wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia 18 października 2022 r. ustalającą skarżącemu podatek od nieruchomości na 2021 rok w kwocie 391.046,00 zł wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. oraz odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia 18 października 2022 r. 2.5. Po rozpoznaniu odwołania od ww. decyzji, mocą decyzji z 10 października 2025 r., Kolegium uchyliło w całości przedmiotową decyzję organu pierwszej instancji i orzekło o odmowie uchylenia w całości decyzji z dnia 18 października 2022 r., z uwagi na brak przesłanki dopuszczalności wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że według podatnika w dniu wydania decyzji wymiarowej istniały dowody, a to decyzje Starosty G. z dnia 27 października 2006 r. oraz Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r. dokumentujące zakończenie w kierunku leśnym części terenu "Zwałowiska odpadów S1.", o których organ pierwszej instancji nie wiedział i nie wziął ich pod uwagę przy wydaniu decyzji z dnia 18 października 2022 r. ustalającej wysokość podatku na 2021 rok. Zdaniem podatnika istnienie tych decyzji wyklucza możliwość opodatkowania wszystkich gruntów "Zwałowiska" stawką najwyższą, przewidzianą dla działalności gospodarczej, gdyż jest to teren leśny pod względem faktycznym i prawnym, objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego o przeznaczeniu wyłącznie leśnym i ta sama informacja wynika z odpowiednich rejestrów gruntów. Organ pierwszej instancji nie podzielił jednak argumentów podatnika zaprezentowanych wyżej, bowiem powyższe decyzje wpłynęły do organu pierwszej instancji odpowiednio w dniach 2 listopada 2006 r. i 14 listopada 2014 r. W tym miejscu podkreślono, iż jak wynika z akt sprawy w dniu wydania decyzji z 18 października 2022 r. o istnieniu i treści powyższych decyzji Starosty G. i Starosty R. wiedział nie tylko Burmistrz Miasta S., lecz także sam podatnik. Świadczy o tym pismo złożone przez niego do organu pierwszej instancji w dniu 23 września 2021 r., do którego dołączono akty notarialne (rep. A nr [...],[...],[...]). W treści wskazanych aktów znajdują się oświadczenia J.S., wprost informujące drugą stronę umów, tj. skarżącego o faktycznym stanie Zwałowiska S1., w tym m.in. o decyzji Starosty G. z 27 października 2006 r. oraz decyzji Starosty R. z 12 listopada 2014 r., dotyczących zakończonych rekultywacji części "Zwałowiska". Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż podatnik miał zatem możliwość złożenia tych decyzji już w toku postępowania zwykłego, jako materiału dowodowego sprawy i powołania płynących z nich skutków. W dniu wydania ostatecznej decyzji ustalającej wysokość podatku na 2021 r. decyzje rekultywacyjne były powszechnie znane i nie są obecnie (w dniu złożenia wniosku o wznowienie postępowania) nowymi dowodami wywołującymi skutek do wznowienia postępowania podatkowego. Analiza stanu faktycznego sprawy prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż decyzja Starosty G. z dnia 27 stycznia 2006 r. oraz decyzja Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r. nie mogą zostać zakwalifikowane jako "nowe dowody" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Dokumenty te wpłynęły bowiem do organu pierwszej instancji odpowiednio w dniu 2 listopada 2006 r. oraz w dniu 14 listopada 2014 r., a zatem znajdowały się w dyspozycji organu podatkowego na długo przed datą wydania decyzji ostatecznej z dnia 18 października 2022 r., ponadto o tych decyzjach wiedział również podatnik. Tym samym nie sposób uznać, aby były one "nieznane organowi" w rozumieniu komentowanego przepisu. Jednocześnie Kolegium wyjaśniło, iż organ pierwszej instancji prawidłowo rozstrzygnął sprawę co do istoty, niemniej jednak w sposób nieprawidłowy sformułował sentencję decyzji. Zgodnie bowiem z art. 245 § 1 pkt 2 o.p., organ odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p. Prawidłowa konstrukcja rozstrzygnięcia powinna więc polegać na tym, że w pierwszej kolejności organ orzeka o odmowie uchylenia decyzji, a dopiero w dalszej części wskazuje na brak przesłanki wznowieniowej jako przyczynę odmowy. Tymczasem organ pierwszej instancji ujął sentencję w odwrotnej kolejności, co stanowi uchybienie formalne, niemające jednak wpływu na merytoryczną treść rozstrzygnięcia. 3.1. Powyższa decyzja Kolegium została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zarzucono jej naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wypływ na wynik sprawy tj.: 1) art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu i w konsekwencji odmowę uchylenia w całości decyzji wymiarowej z uwagi na brak przesłanki dopuszczalności wznowienia postępowania w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe, którego wynikiem była decyzja wymiarowa rozstrzygnięte zostało w oparciu o niepełny i niekompletny materiał dowodowy, a po wydaniu decyzji wymiarowej, która stała się ostateczna wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, tj. - decyzja administracyjna Starosty G. z dnia 27 października 2006 r. (znak: [...]) o zakończeniu rekultywacji w kierunku leśnym gruntów o powierzchni 15ha na terenie po Zakładzie O. na zwałowisku "S1." gmina S. na okoliczność braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej na terenach zrekultywowanych, - decyzja administracyjna Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r. (znak: [...]), w której ww. organ uznał zakończoną rekultywację o kierunku leśnym terenu zwałowiska "S1." o pow. 9.1910 ha stanowiącego części działek o nr. [...], [...],[...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...],[...], [...] 2) art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez zastosowanie tego przepisu i w konsekwencji odmowę uchylenia w całości decyzji wymiarowej, w sytuacji gdy istniała przesłanka do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., 3) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 233 § 3 o.p. poprzez uchylenie w całości decyzji organu i odmowę uchylenia w całości decyzji wymiarowej, w sytuacji gdy organ odwoławczy nie był uprawniony do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty, gdyż przepisy prawa pozostawiały sposób rozstrzygnięcia sprawy uznaniu organu, wobec czego Kolegium winno ograniczyć się do uchylenia zaskarżonej decyzji organu, 4) art. 127, art. 120 o.p. poprzez naruszenie przez organ odwoławczy zasady dwuinstancyjności postępowania wobec braku ponownego i rzetelnego rozpoznania sprawy, a wyłącznie odniesienie się do zarzutów zawartych w odwołaniu. Wobec powyższego, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu wskazano, że brak jest podstaw do uznania, iż jakiekolwiek dowody znane były organowi podatkowemu, w sytuacji gdy zapoznanie się z tymi dowodami nie wynika bezpośrednio z akt sprawy. Zdaniem strony skarżącej twierdzenie organu, iż sporne decyzje Starosty G. oraz Starosty R. wpłynęły do organu odpowiednio w dniach 2 listopada 2006 r. i 14 listopada 2014 r. pozbawione jest uzasadnionych podstaw, gdyż powyższe nie wynika z akt sprawy, a organ nie potwierdził powyższego żadnym dowodem, a wyłącznie jednostronnym twierdzeniem. Nawet gdyby przyjąć, iż decyzje te wpłynęły do organu przed wydaniem decyzji wymiarowej, to nie sposób się zgodzić z organem, iż były one znane w momencie wydania decyzji wymiarowej, gdyż z akt sprawy w żaden sposób nie wynika, aby organ zapoznał się z tymi decyzjami i były one włączone do sprawy. W ocenie strony skarżącej nie sposób przyjąć, iż ewentualny fakt wpłynięcia decyzji do organu determinuje konieczność uznania, iż dowody takie były znane organowi w momencie wydania decyzji. Jednocześnie strona skarżąca stoi na stanowisku, iż brak jest również uzasadnionych podstaw do przyjęcia twierdzenia organu, a co za tym idzie również Kolegium, iż nie stanowi przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. ujawnienie dowodu po zakończeniu postępowania zwykłego, jeżeli strona dowodem tym dysponowała, ale go nie włączyła do toczącego się postępowania. Wskazano na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale 7 Sędziów NSA z 13.10.2025 r. (sygn. II FPS 3/25), zgodnie z którym "Na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za przesłankę wznowienia postępowania na wniosek strony mogą być uznane nowe okoliczności lub nowe dowody, które były znane stronie w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, ale strona ich nie powołała." W ocenie strony skarżącej organ w żaden sposób nie wykazał, iż decyzje te były znane organowi w momencie wydania decyzji wymiarowej, co nie wynika również z akt sprawy. Już wielokrotnie wskazywano, że decyzje Starosty G. oraz Starosty R. są istotne dla niniejszej sprawy, gdyż stanowią decyzje administracyjne jednoznacznie wskazujące na zakończenie procesu rekultywacji na danym terenie. Świadczą jednoznacznie o zakończeniu rekultywacji w kierunku leśnym poszczególnych gruntów, które tracąc status gruntów umożliwiających eksploatację stają się gruntami leśnymi. Zatem zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 27 października 1994 r. sygn. III AZP 5/94, grunty te nie mają dłużej związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od powyższego, Kolegium naruszyło również przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 233 § 3 o.p. poprzez uchylenie w całości decyzji organu i odmowę uchylenia w całości decyzji wymiarowej, w sytuacji gdy organ odwoławczy nie był uprawniony do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty, gdyż przepisy prawa pozostawiały sposób rozstrzygnięcia sprawy uznaniu organu, wobec czego Kolegium winno ograniczyć się do uchylenia zaskarżonej decyzji organu. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazać należy na wstępie na brzmienie ww. przepisów, tj. art. 153 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm. - p.p.s.a.) . Przepis art. 153 p.p.s.a. stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Nadto przepis art. 170 p.p.s.a. stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wydając więc w sprawie ponowną decyzję (czy inny akt), organ oraz sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji (czy innego aktu prawnego) - na podstawie art. 153 i art. 170 p.p.s.a. - zobowiązani są uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w wydanym w sprawie po raz pierwszy wyroku, gdyż ocena ta wiąże w sprawie. Związanie wynikające z tego przepisu może bowiem przestać obowiązywać jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego. Nadto, z brzmienia powołanego art. 153 p.p.s.a. wynika, że zarówno organy administracji, jak i sądy administracyjne, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku. Przez ocenę prawną rozumieć należy wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna o charakterze wiążącym powinna dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu, czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią zaś z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (S. Hanausek, System Prawa Procesowego Cywilnego, tom 3, Zaskarżanie orzeczeń sądowych, Ossolineum, s. 318). 5. Biorąc powyższe pod uwagę, należy przypomnieć, że poprzednio orzekający Sąd uznał, że organy nie wykazały, że w dniu wydania decyzji w sprawie wymiaru podatku za 2021 r. z 18 października 2022 r., była im znana decyzja Starosty G. z 27 października 2006 r. o zakończeniu rekultywacji. Z kolei Sąd wskazał, że w toku postępowania wykazano, że organowi pierwszej instancji była znana decyzja Starosty R. z dnia 12 listopada 2014 r., która wpłynęła do Urzędu Miejskiego w S. - 14 listopada 2014 r. Powołana przez skarżącego okoliczność braku jej ujęcia w wydanej decyzji wymiarowej nie stanowi o wyjściu na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, czy nowych dowodach istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję, a ewentualnie o możliwości podniesienia zarzutu w toku postępowania odwoławczego. W przeciwnym razie, wznowienie postępowania, stanowiące nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji dotkniętych kwalifikowanymi wadami prawnymi, mogło by zastąpić zwykły tryb odwoławczy. W ocenie Sądu, ponownie rozpoznając sprawę organ pierwszej instancji winien wykazać: - po pierwsze, że była mu znana, powołana przez skarżącego decyzja Starosty G. z 27 października 2006 r. o zakończeniu rekultywacji, a także, że uwzględniono ją w rozstrzygnięciu z 18 października 2022 r. dotyczącym wymiaru podatku za 2021 r., - po drugie ustalenia, w jakiej dacie skarżący powziął wiedzę o ww. decyzjach Starosty R. oraz Starosty G. Niezależnie od powyższego Sąd również odniósł się do załączonych przez stronę: - do odwołania od decyzji organu pierwszej instancji - pisemnego oświadczenia K.P. z 25 stycznia 2023 r. na okoliczność wadliwego dowodu z jego przesłuchania z dnia 2 września 2022 r., - do wniosku o wznowienie postępowania - opinii z 24 stycznia 2023 r. geodety K.B. Sąd wskazał, że dokonana przez organy ocena dowodów stanowiących podstawę wznowienia postępowania – w tym zakresie − była prawidłowa. Zatem skład orzekający w nn. sprawie ocenić winien, czy organy wykazały, że w dniu wydania decyzji w sprawie wymiaru podatku za 2021 r. z 18 października 2022 r., była im znana decyzja Starosty G. z 27 października 2006 r. o zakończeniu rekultywacji, a także czy uwzględniono ją w rozstrzygnięciu z 18 października 2022 r. Poprzednio orzekający Sąd zaznaczył jednocześnie, że okoliczność braku ujęcia decyzji o zakończeniu rekultywacji w wydanej decyzji wymiarowej nie stanowi o wyjściu na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, czy nowych dowodach istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję, a ewentualnie o możliwości podniesienia zarzutu w toku postępowania odwoławczego. W ocenie Sądu, organy uczyniły zadość zaleceniom poprzednio orzekającego Sądu. Wykazały, że w dniu wydania ostatecznej decyzji ustalającej wysokość podatku na 2021 r. decyzja rekultywacyjna z dnia 27 października 2006 r. była powszechnie znana i nie była w dniu złożenia wniosku o wznowienie postępowania nowym dowodem wywołującymi skutek do wznowienia postępowania podatkowego. W aktach sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru przez organ pierwszej instancji ww. decyzji w dniu 2 listopada 2026 r. Nadto jak zauważył organ, z akt sprawy wynika, iż w dniu wydania decyzji z 18 października 2022 r. o istnieniu i treści decyzji Starosty G. i Starosty R. wiedział nie tylko Burmistrz Miasta S., lecz także sam podatnik. Świadczy o tym pismo złożone przez niego do organu pierwszej instancji w dniu 23 września 2021 r., do którego dołączono akty notarialne (rep. A nr [...],[...],[...]). W treści wskazanych aktów znajdują się oświadczenia J.S., wprost informujące drugą stronę umów, tj. skarżącego o faktycznym stanie Zwałowiska S., w tym m.in. o decyzji Starosty G. z 27 października 2006 r. oraz decyzji Starosty R. z 12 listopada 2014 r., dotyczących zakończonych rekultywacji części "Zwałowiska". Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż podatnik miał zatem możliwość złożenia tych decyzji już w toku postępowania zwykłego, jako materiału dowodowego sprawy i powołania płynących z nich skutków. Nadto Kolegium wyjaśniło, że wydając decyzję z 18 października 2022 r., organ pierwszej instancji brał pod uwagę okoliczność zakończonej rekultywacji części terenu "Zwałowiska Odpadów S.". Okoliczność ta pozostawała jednak bez wpływu na zbadany stan faktyczny, udowodniony oświadczeniami świadka K.P., z których wynika, że świadek prowadził roboty, również na działkach zrekultywowanych, przyjmując na nie odpady przekazane kartami odpadów w 2021 roku. Świadek przekazał organowi te karty odpadów oraz umowę dzierżawy z dnia 8 kwietnia 2021 r. "Zwałowiska" nawiązaną przez przedsiębiorcę J.S., która w 2021 r. przetwarzała na "Zwałowisku" odpady, w tym również na terenach zrekultywowanych. Przy wydaniu decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2021 rok oprócz powziętej informacji o zakończonej rekultywacji części "Zwałowiska" organ pierwszej instancji wziął również pod uwagę dowody z przesłuchań świadków, a to z przesłuchania w dniu 30 maja 2022 r. E.F. oraz z przesłuchania w dniu 6 czerwca 2022 r. skarżącego. W obu przypadkach zarówno świadek, jak i strona prowadzonego postępowania potwierdzili, że w 2021 roku na "Zwałowisku odpadów S." prowadzona była działalność gospodarcza przez przedsiębiorcę J.S. prowadzącą firmę T. z siedzibą we W., która przyjmowała i przetwarzała na tym terenie odpady oraz prowadziła rekultywację tego terenu. Analiza stanu faktycznego sprawy prowadzi zatem do jednoznacznego wniosku, iż decyzja Starosty G. z dnia 27 stycznia 2006 r. nie może zostać zakwalifikowana jako "nowy dowód" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Dokument ten wpłynął, bowiem do organu pierwszej instancji odpowiednio w dniu 2 listopada 2006 r., a zatem znajdował się w dyspozycji organu podatkowego na długo przed datą wydania decyzji ostatecznej z dnia 18 października 2022 r., ponadto o tych decyzjach wiedział również podatnik. Tym samym nie sposób uznać, aby była ona "nieznana organowi" w rozumieniu komentowanego przepisu. Zaznaczyć w tym miejscu także należy, że ocena wiedzy podatnika w ww. zakresie, utraciła niejako aktualność wobec uchwały 7 Sędziów NSA z 13.10.2025 r. (sygn. II FPS 3/25), zgodnie z którą "Na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za przesłankę wznowienia postępowania na wniosek strony mogą być uznane nowe okoliczności lub nowe dowody, które były znane stronie w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, ale strona ich nie powołała." Podkreślić również należy, że w orzecznictwie - wbrew zarzutom skargi - zgodnie się przyjmuje, iż nie ma podstaw do przyjęcia, że dana okoliczność była nieznana organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.), jeżeli wynikała ona z materiałów znajdujących się w dyspozycji tego organu. Nie musi mieć wiedzy o tym konkretny pracownik prowadzący dane postępowanie. Załatwiającym sprawę jest bowiem organ (por. wyrok WSA w Gliwicach z 29 lipca 2014 r., I SA/Gl 73/14, wyrok WSA w Poznaniu z 3 sierpnia 2023 r., I SA/Po 866/22). Nie może być uznany za "nową okoliczność" lub "nowy dowód" w rozumieniu omawianej przesłanki wznowieniowej, sam brak określonych dowodów w aktach konkretnej sprawy; takie ujęcie "nowych okoliczności" i "nowych dowodów" byłoby zbyt daleko idące, gdyż z uwagi na zasadę trwałości decyzji ostatecznych wykładnia przesłanek wznowieniowych powinna mieć charakter zawężający (por. wyrok NSA z 8 lutego 2008 r., I OSK 64/07, Lex nr 453365). Zatem organ w niniejszej sprawie prawidłowo ocenił, że brak jest podstaw do zastosowania art. 240 § 1 pkt 5 o.p., a więc słusznie oparł swoje rozstrzygnięcie na art. 245 § 1 pkt 2 o.p., wydając decyzję odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej. Rozstrzygnięcie to w pełni odpowiada celowi i funkcji postępowania wznowieniowego, które jak konsekwentnie wskazuje orzecznictwo nie służy do ponownej merytorycznej oceny tych samych dowodów, lecz do ustalenia, czy pojawiły się przesłanki nadzwyczajne uzasadniające uchylenie decyzji ostatecznej. Tryby nadzwyczajne dopuszczają możliwość wzruszenia decyzji ostatecznych, ale tylko w ściśle określonych okolicznościach. Wspólną cechą trybów nadzwyczajnych jest to, że nie służą one ponownemu merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej już decyzją ostateczną, tylko dokonują oceny zakończonego już postępowania lub wydanego aktu administracyjnego pod względem ściśle określonych przesłanek. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową umożliwiającą ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy zakończonej decyzją ostateczną zapadłą w trybie zwykłego postępowania, jeśli postępowanie to dotknięte było jedną z wad wymienionych w art. 240 § 1 o.p. Wznowienie postępowania jest także odstępstwem od wyrażonej w art. 128 o.p. zasady trwałości - jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego, zatem każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Powoduje to, że wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych, ponieważ stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminowania z obrotu prawnego wadliwych decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej stanowią zatem wyjątek od zasady. Wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 o.p. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Z powyższych względów Sąd stwierdza, że organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie wznowieniowe. W sposób należyty zbadały istnienie przesłanek z art. 240 o.p., a wobec ich braku w sposób prawidłowy zastosowały art. 245 § 1 pkt 2 o.p., odmawiając uchylenia decyzji ostatecznej. Sprostały przy tym wytycznym poprzednio orzekającego Sądu. 6. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja i decyzją ją poprzedzająca nie naruszają prawa, bowiem przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. została na tle niniejszego przypadku prawidłowo rozpatrzona i oceniona przez organy, nie dając podstaw do wzruszenia decyzji ostatecznej. Niezasadny pozostaje również zarzut naruszenia art. 232 § 3 o.p. Zgodnie z tym przepisem, Samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. W nn. sprawie, zaskarżona do kolegium decyzja organu pierwszej instancji nie ma charakteru rozstrzygnięcia uznaniowego, zatem Kolegium władne było do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty. 7. Z tych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę - jako całkowicie nieuzasadnioną - oddalono w całości.