I SA/Wr 3158/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Grażyny W. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 16 listopada 2000 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 1995 r. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31 marca 2000 r. (...). Przedmiotem skargi Grażyny W. jest decyzja Izby Skarbowej w O. z dnia 16 listopada 2000 r. (...), którą uchylono decyzję z dnia 31 marca 2000 r. (...) Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. i określono za styczeń 1995 r.; - zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 236 zł, - zaległość podatkową w kwocie 617 zł, - odsetki za zwlokę na dzień wydania decyzji w wysokości 1.529.40 zł. Rozstrzygnięcie powyższe było wynikiem stwierdzenia podczas kontroli, iż Podatniczka zawyżyła podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup etyliny 94 i 98 do samochodu osobowego prywatnego wykorzystywanego dla celów- prowadzonej działalności gospodarczej nie prowadząc wymaganej ewidencji przebiegu pojazdu według ustalonego wzoru czym naruszony został przepis art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. zwanej dalej ustawą o VAT, w związku z naruszeniem art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. Ponadto stwierdzono, iż G. W. wykonywała usługi transportu międzynarodowego użyczonymi samochodami, nie posiadając wymaganych koncesji Ministerstwa Transportu i Gospodarki Morskiej na prowadzenie międzynarodowego transportu tymi samochodami, co było niezgodne z art. 5 ust. 3 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 września 1992 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. 1992 nr 75 poz. 332 ze zm./. zatem nie przysługiwało jej prawo do stosowania stawki podatku 0 procent na usługi transportu międzynarodowego wykonywane na odcinku krajowym. Izba Skarbowa w O. częściowo uwzględniła zarzuty odwołania, a to w części odnoszącej się do przyjęcia przez Urząd Skarbowy stawki za 1 km w wysokości 3,11 zł do wyliczenia wartości usług transportowych wykonanych na terenie kraju, przyjmując tę stawkę w kwocie 2,74 zł Ponadto stwierdzając, że organ I instancji nieprawidłowo naliczył odsetki od zaległości podatkowej, dokonała ich korekty. Nie uwzględnił natomiast organ odwoławczy zarzutu niewłaściwości Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. do wydania decyzji z uwagi na to. że podatniczka od dwóch lat mieszka w województwie K. W zakresie tym Izba Skarbowa stwierdziła, że stosownie do art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, który stanowi iż urzędem skarbowym właściwym miejscowo jest urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności, a jeżeli czynności te są wykonywane na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych - urząd skarbowy właściwsze względu na siedzibę podatnika, a gdy podatnik nie ma siedzib/ - urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, wraz ze zmianą siedziby przez podatnika następuje zmiana urzędu skarbowego. W związku z powyższym z uwagi na fakt, iż za cały rok 1998 Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą na terenie miasta O. /które jest również ostatnim miejscem prowadzenia działalności/ wskazując miejsce zamieszkania O., przy ul. K. W. 19 - według stanu na dzień 11 maja 2000 r. - Izba Skarbowa uznała, iż właściwym do orzekania w sprawie jest Urząd Skarbowy w O. Zdaniem Izby bez znaczenia jest również fakt, iż Skarżąca od dwóch lat zamieszkuje w Ch., gdyż na terenie tym nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu - według informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w Ch. W skardze na la decyzję strona skarżąca wniosła o stwierdzenie jej nieważności z przyczyny określonej w art. 247 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zarzucając iż właściwym do rozstrzygania w sprawie był Urząd Skarbowy w L., na którego terenie podatniczka w 1995 r. zamieszkiwała i prowadziła działalność. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji. Ponadto dodał, że zgodnie z przepisem art. 18 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w przypadku, gdy w trakcie okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej urzędu skarbowego, urzędem właściwym miejscowo do końca okresu rozliczeniowego pozostaje ten urząd skarbowy, który był właściwy w pierwszym dniu okresu rozliczeniowego. Zdarzeniem powodującym zmianę właściwości miejscowej urzędu skarbowego może być zmiana miejsca wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bądź zmiana miejsca siedziby podatnika. Jest to zasada generalna, która znajduje zastosowanie w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. W przypadku podatniczki nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej, gdyż G. W. przeniosła swoją działalność z terenu L. na teren podlegający właściwości miejscowej Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. W uzupełnieniu tego stanu faktycznego należy dodać, że w sprawie tej - przed wydaniem decyzji przez Pierwszy Urząd Skarbowy w O. - decyzję za sporny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług wydał w dniu 14 grudnia 1999 r. Urząd Skarbowy w L., lecz decyzja ta została uchylona decyzją z dnia 25 lutego 2000 r. przez Izbę Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w J.-G., która stwierdziła, że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, gdyż z uwagi na zmianę miejsca zamieszkania podatniczki, zmieniła się właściwość miejscowa urzędu skarbowego na pierwszy Urząd Skarbowy w O. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zwanej dalej ustawą o VAT, ilekroć mowa w ustawie o urzędzie skarbowym - rozumie się przez to urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności, a jeżeli czynności te wykonywane są na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych - urząd skarbowy właściwy ze względu na siedzibę podatnika, a gdy podatnik nie ma siedziby - urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika: w pozostałych przypadkach właściwym urzędem skarbowym jest Drugi Urząd Skarbowy W.-Ś. Przepis ten ma charakter szczególny dla określenia właściwości rzeczowej i miejscowe urzędu skarbowego w zakresie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. W sprawie nie jest spornym, że skarżąca w 1995 r. prowadziła działalność gospodarczą, w ramach której wykonywała czynności podlegające podatkowi od towarów i usług w obrębie właściwości Urzędu Skarbowego w L. W 1997 r. skarżąca przeniosła swoją działalność do obrębu właściwości miejscowej I Urzędu Skarbowego w O. informując następnie ten Urząd o zaprzestaniu wykonywania czynności z dniem 1 stycznia 1999 r., po czym od czerwca 2000 r. zarejestrowała się jako podatnik w Urzędzie Skarbowym w Ch. W świetle art. 4 pkt 10 ustawy o VAT, przy stanie prawnym obowiązującym do końca 2002 r., nie może budzić wątpliwości, że w przypadku gdy przepis ten, określając właściwość urzędu skarbowego, odwołuje się do miejsca wykonywania czynności, urząd ten pozostawał właściwym dla podatnika nie tylko w czasie wykonywania czynności opodatkowanych VAT i rozliczania się z podatku, lecz również pozostawał właściwym po zaprzestaniu wykonywania tych czynności przez podatnika na terenie objętym jego właściwością. Do czasu bowiem uchwalenia przepisów art. 18a i art. 18b Ordynacji podatkowej, obowiązujących od 1 stycznia 2003 r., nie było jakichkolwiek podstaw prawnych do uznania, że po zmianie miejsca wykonywania czynności /zamieszkania/ przez podatnika, zmieniała się właściwość miejscowa urzędu skarbowego odnośnie okresów rozliczeniowych, w zakresie czynności, które były realizowane w obrębie właściwości poprzedniego urzędu skarbowego. Do końca 2002 r., na ustaloną zgodnie z art. 4 pkt 10 ustawy o VAT właściwość urzędu nie miał wpływu fakt zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika po danym okresie rozliczeniowym /miesiącu, kwartale/, gdyż zmiana miejsca wykonywania czynności opodatkowanych VAT dokonana po upływie okresu rozliczeniowego nie powodowała zmiany właściwości miejscowej urzędu skarbowego w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres objęty tym okresem. Również gdy w trakcie okresu rozliczeniowego /miesiąca, kwartału/ nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, urzędem właściwym miejscowo za ten okres - stosownie do art. 18 par. 1 Ordynacji podatkowej - pozostaje ten urząd skarbowy, który był właściwy w pierwszym dniu okresu rozliczeniowego /miesiąca, kwartału/. Oznacza to, że podatnik ma obowiązek rozliczyć się z tytułu zobowiązań podatkowych w VAT przed tym urzędem, a jednocześnie jedynie ten urząd władny jest dokonać weryfikacji prawidłowości samoobliczenia podatku dokonanego przez podatnika za tenże okres. Jak bowiem trafnie stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 lipca 2002 r. /III RN 117/01 - Monitor Podatkowy 2002 nr 11 str. 44-45/ art. 4 pkt 10 ustawy o VAT przewiduje tzw. utrwaloną właściwość organów podatkowych. przy czym obecnie należy dodać, że z zastrzeżeniem art. 18a i 18b Ordynacji podatkowej. Również NSA w wyroku z dnia 30 września 2002 r. /I SA/Łd 431/01 - Przegląd Podatkowy 2003 nr 6 str. 62 - tylko teza/ orzekł, że zmiana miejsca wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu ani siedziby /miejsca zamieszkania/ podatnika dokonane po upływie okresu rozliczeniowego nie powodują zmiany właściwości miejscowej urzędu skarbowego w sprawie podatku od towarów i usług za ten okres. Reasumując, stwierdzić należy, że w okresie do dnia 1 stycznia 2003 r., tzn. wejścia w życie przepisów art. 18a i art. 18b ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli po zakończeniu okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich okresów rozliczeniowych był urząd skarbowy właściwy - na podstawie art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ - przed zaistnieniem tych zdarzeń. Dopiero od dnia 1 stycznia 2003 r. na podstawie art. 18a Ordynacji podatkowej. W takim przypadku właściwym jest się organ podatkowy, który takim się stał po zaistnieniu tych zdarzeń. W świetle powyższego właściwym do wydania decyzji podatkowej w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług Skarżącej za poszczególne miesiące 1995 r., był Urząd Skarbowy w L., a nie Pierwszy Urząd Skarbowy w O. Z tych też względów, z uwagi na stwierdzone naruszenie art. 247 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Z uwagi na zwolnienie skarżącej od kosztów. Sąd nie orzekał o kosztach.