I SA/Łd 1826/01

Wydanie decyzji umarzającej postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług nie powoduje utraty prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty. We wniosku z dnia 8 maja 2001 r. wspólnicy spółki cywilnej PPUH "W." Zakłady Odlewnicze w O. - Jerzy S. i Krzysztof W. wnieśli m.in. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1997 r. wskazując, że spółką dostrzegając błąd w deklaracji obejmującej maj 1997 r. zmniejszyła kwotę podatku naliczonego w miesiącu lipcu 1997 r. o kwotę niedopłaty przypadającej za miesiąc maj 1997 r. /22.000 zł/. Fakt ten nie znalazł odzwierciedlenia w decyzji wymiarowej za miesiąc maj 1997 r. i dlatego konieczna była korekta deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 1997 r., którą dołączono do wniosku. Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia 8 czerwca 2001 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1997 r. Izba Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania podatników decyzją z dnia 29 sierpnia 2001 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że kontrola podatkowa i analiza materiałów źródłowych ujawniła nieprawidłowości w deklarowaniu przez s.c. "W." kwot podatku należnego od towarów i usług. Ponadto ustalono, że spółka w rejestrze zakupów za miesiąc lipiec 1997 r. wykazała podatek naliczony w kwocie 105.117,26 zł natomiast w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc dokonała pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 83.118 zł. Postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1997 r. zostało umorzone decyzją Urzędu Skarbowego w C. z dnia 18 września 2000 r., gdyż fakt odliczenia przez podatnika kwot podatku naliczonego w wysokości niższej niż wynikająca z ewidencji nie narusza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług a wyraża jedynie wolę strony. W stosunku do spółki prowadzone też było postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1997 r. W miesiącu tym spółka zawyżyła podatek naliczony przysługujący do odliczenia o kwotę 22.000 zł. Wspólnik Jerzy S. wyjaśnił, że zawyżenie to było pomyłkowe i w rozliczeniu miesiąca lipca spółka dobrowolnie obniżyła podatek naliczony o sporną kwotę, celem zrekompensowania strat poniesionych przez budżet państwa wskutek tej pomyłki. Jednak podatnik nie uwiarygodnił swoich twierdzeń o zaistniałej pomyłce. Izba Skarbowa decyzją z dnia 23 maja 2001 r. utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji określającą za miesiąc maj 1997 r. prawidłową wysokość zobowiązania w podatku VAT oraz zaległość podatkową w kwocie 22.000 zł. Urząd Skarbowy w O. prawidłowo stwierdził, że spółka "W." nie posiadała uprawnień do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 1997 r., ponieważ nie zachodził żaden z przypadków określonych w art. 81 par. 1 i 2 i art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej. Sytuacja spółki "W." nie wypełnia przesłanek uprawniających do złożenia korekty deklaracji i stwierdzenia nadpłaty. Skoro podatnik dobrowolnie zrezygnował - w rozliczeniu miesiąca lipca - z prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z ewidencji zakupów za ten miesiąc, to nie można uznać, że podatnik nadpłacił podatek w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej, Wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie został oparty na żadnej z przesłanek przewidzianych w art. 79 Ordynacji podatkowej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Jerzy S. i Krzysztof W. wnieśli o uchylenie decyzji Izby Skarbowej podnosząc zarzut naruszenia art. 72 par. 1 pkt 1 w związku z art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej i art. 19 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że w rozliczeniu podatku VAT za lipiec 1997 r. nie nastąpiła nadpłata tego podatku. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Organy podatkowe przyjęły, że z uwagi na postanowienia art. 81 par. 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ skarżąca spółka nie posiadała uprawnień do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 1997 r., ponieważ nie zachodził żaden z przypadków określonych w tym przepisie. Pogląd ten nie jest trafny. Powołany przepis nie może stanowić podstawy do odmowy przyjęcia przez organy podatkowe złożonej przez podatnika autokorekty wcześniejszej deklaracji podatkowej, także w przypadkach nie wynikających wprost z tego przepisu. Pogląd, że podatnicy mają prawo do złożenia korekty deklaracji podatkowej wyłącznie w przypadkach /poza sytuacją, o której mowa w art. 73 par. 2 Ordynacji podatkowej/, gdy we wcześniejszej deklaracji wykazali zobowiązanie podatkowe w wysokości mniejszej od należnej albo kwotę nadpłaty w wysokości większej od należnej narusza w sposób wyraźny zasadę sprawiedliwości i równości stron stosunku prawno-podatkowego oraz podstawowe zasady postępowania podatkowego /art. 120-122 Ordynacji podatkowej/ albowiem bez dostatecznego uzasadnienia pozbawia podatników ważnego prawa do autokontroli złożonego wcześniej rozliczenia podatkowego. Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług - przewidziane w przepisie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ - można zrealizować w czasie ściśle określonym tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony lub dokument odprawy celnej albo w miesiącu następnym. W orzecznictwie sądowym wskazywano wielokrotnie, że korekta deklaracji możliwa jest jednak do czasu, kiedy organ podatkowy określi zobowiązanie w podatku VAT za dany miesiąc w trybie art. 10 ust. 2 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /np. wyrok NSA z dnia 2 grudnia 1999 r. III SA 1636/99, z dnia 29 grudnia 1999 r: I SA/Lu 880/98, z dnia 22 marca 2001 r. I SA/Gd 2198/98 - nie publ., z dnia 8 listopada 2001 r. I SA/Wr 3106/00 - Przegląd Podatkowy 2002 nr 5 str. 63/. W rozpatrywanej sprawie toczyło się postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1997 r. Zakończyło się ono wydaniem decyzji i dnia 18 września 2000 r. umarzającej postępowanie. W powyższym zakresie nie została więc wydana decyzja wymiarowa w oparciu o przepis art. 10 ust. 2 ustawy o VAT, a wydanie decyzji umarzającej postępowanie nie powoduje utraty prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty. Prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty wygasa w terminie przewidzianym w art. 80 par. 1 Ordynacji podatkowej i nie ulega wątpliwości, że termin ten został zachowany. Skarżący byli więc uprawnieni do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za sporny miesiąc 1997 r. Wobec skutecznego złożenia korekty deklaracji podatkowej za miesiąc lipiec 1997 r. i przy niekwestionowanym fakcie, że w poprzednio złożonej deklaracji spółka wykazała niższą kwotę podatku naliczonego organy podatkowe winny rozstrzygnąć wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty w oparciu o przepis art. 73 par. 2 pkt 1 lit. "b" cyt. Ordynacji podatkowej. Data złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i skorygowanej deklaracji może mieć jedynie znaczenie dla oceny, kiedy powstała nadpłata i jej ewentualnego rozliczenia.