I SA/Ke 390/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi S.Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 22 czerwca 2022 r. nr 2601-IOA.48.10.2021 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. 1.1 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dalej: "dyrektor", "organ") decyzją z 22 czerwca 2022 r. nr 2601-IOA.48.10.2021 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Kielcach z 14 września 2021 r. nr 348000-341000-COC.48.8.2021 w przedmiocie nałożenia na S. sp. z o.o. w W. (dalej: "spółka", "skarżąca") kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł. 1.2 Dyrektor wyjaśnił, że funkcjonariusze Świętokrzyskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Kielcach 15 listopada 2019 r. w miejscowości B. (na drodze DK74), zatrzymali do kontroli samochód ciężarowy marki Scania o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o numerze rejestracyjnym [...], kierowany przez P. P., przewożący oleje ropy naftowej objęte zgłoszeniem [...] Przewoźnikiem faktycznym była firma "N. " N. R., N. A. Spółka jawna w Ż. (przekształcona 26 maja 2020 r. w [...] T. sp. z o.o. i Wspólnicy spółka jawna). W toku kontroli ustalono, że: - spółka O. O. zleciła transport towaru (oleje ropy naftowej o kodzie CN 2710) objętego dokumentem SENT[...] firmie S. sp. z o. o.; - zgłoszenie SENT[...] zawierało błędne dane dotyczące środka transportu i nie zawierało danych rejestracyjnych naczepy, co zostało wykazane w protokole kontroli, w zgłoszeniu podano w polu numer rejestracyjny środka transportu: [...] (należący do naczepy), pole numer rejestracyjny naczepy nie zostało uzupełnione. Ponadto z wyjaśnień spółki z 8 października 2020 r. wynikało, że kompletne referencje SENT zawierające numer zgłoszenia SENT (SENT[...]) oraz klucz dla przewoźnika ([...]) zostały zamieszczone przez S. sp. z o.o. w liście przewozowym o numerze [...] w polu "Uwagi" i były dostępne dla przewoźnika "[...]" N. R., N. A. Spółka jawna w Ż. . Co do kwestii zmiany numerów rejestracyjnych środka transportu dokonanej 14 listopada 2019 r. o godz. 19:59 spółka wyjaśniła, że dokonała uzupełnienia zgłoszenia SENT, działając w imieniu i na rzecz przewoźnika w oparciu o udzielone przez przewoźnika upoważnienie do dokonywania wszelkich czynności w zakresie uzupełniania zgłoszeń za pośrednictwem platformy usług elektronicznych. Czynność ta wykonana została przed rozpoczęciem przewozu przesyłki przez przewoźnika faktycznego, na odcinku pomiędzy magazynami S. sp. z o.o. zlokalizowanymi w P. i L., a w zgłoszeniu SENT wskazane zostały numery rejestracyjne środka transportu SBEKR84, którym przewóz miał być realizowany. Uzupełnienie zgłoszenia SENT odbyło się w oparciu o dane dostępne w systemach S. sp. z o.o., a obowiązkiem przewoźnika była weryfikacja prawidłowości danych przesłanych przez spółkę ma platformę usług elektronicznych skarbowo-celnych PUESC. Z wyjaśnień [...] T. sp. z o.o. i Wspólnicy spółka jawna z 20 sierpnia 2020 r. wynika, że na PUESC zostało zarejestrowane zgłoszenie przewozu towaru o nr SENT[...] zleconego przez S. sp. z o.o. Po podjęciu ładunku 14 listopada 2019 r. przez kierowcę P. P., pracownik "[...]" N. R., N. A. Spółka jawna, za pośrednictwem platformy PUESC dokonał aktualizacji, uzupełniając dane przewoźnika zgodnie z aktualizacją z godziny 18:13 14 listopada 2019 r. Wszystkie dane dotyczące przewoźnika oraz numery rejestracyjne ciągnika siodłowego i naczepy zostały wprowadzone prawidłowo. Podczas realizacji transportu, S. sp. z o.o. dokonała przypadkowej modyfikacji prawidłowego zgłoszenia. Spowodowało to nadpisanie numeru rejestracyjnego naczepy w miejsce numeru rejestracyjnego ciągnika, a także zmianę pozycji numeru lokalizatora zapasowego w miejsce lokalizatora głównego. Po przeprowadzonej kontroli, zgłoszenie zostało ponownie zaktualizowane przez pracownika "[...]" N. R., N. A. Spółka jawna. W wyniku kontroli stwierdzono naruszenie wynikające z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1857; ze zm.), dalej: "ustawa SENT". Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wszczęcia postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej w związku ze zgłoszeniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym i wydania zaskarżonej decyzji. 1.3 Powołując przepisy art. 5 ust. 1 i 4 ustawy SENT organ podniósł, że podmiotem zobowiązanym do uzupełnienia i aktualizacji zgłoszenia SENT jest S. sp. z o.o. w W., z którym podmiot wysyłający (nadawca w znaczeniu cywilistycznym) zawarł umowę przewozu, i który w związku z tym jest odpowiedzialny za wykonanie przewozu na całej jego trasie, tj. począwszy od chwili przyjęcia przesyłki do przewozu, do momentu jej dostawy do podmiotu odbierającego (odbiorcy w znaczeniu cywilistycznym), z uwzględnieniem posłużenia się innym przewoźnikiem. Na spółce ciążyły zatem wszelkie obowiązki związane z uzupełnieniem i aktualizacją zgłoszenia. Dane, które były niezgodne ze stanem faktycznym, miał obowiązek wpisać i zaktualizować przewoźnik umowny, w tym przypadku spółka, która faktycznie dokonała modyfikacji w systemie tyle, że w sposób niezgodny ze stanem faktycznym. 1.4 Przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności uczestnika transportu nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek. Mają one charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. "wrażliwych" towarów. Organ nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł, bowiem obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie administracyjne jest stosowanie przepisów wprost, bez możliwości swobodnej ich interpretacji. Odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, a kwestia zawinienia nie ma wpływu na obciążenie podmiotu odpowiedzialnością za dane naruszenie przepisów. 1.5 Analizując przesłanki pozwalające na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, wynikające z art. 24 ust. 3 ustawy SENT, organ wyjaśnił, że nie ma tu znaczenia błąd pracownika podmiotu odpowiedzialnego czy nieznajomość przepisów prawa. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Przepisy ustawy SENT zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, a więc niezależnie od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Organy nie mogą uznaniowo oceniać okoliczności każdego przypadku naruszenia przepisów, wśród których mogą się zdarzyć przypadki naruszeń ustawy niezamierzone, będące skutkiem błędu, omyłki czy działania przyczyn zewnętrznych. W sprawie nie zaistniała przesłanka "ważnego interesu przewoźnika" ani przesłanka "interesu publicznego". "Ważny interes przewoźnika" w rozumieniu ustawy SENT to nie subiektywne przekonanie strony o istnieniu tego interesu, ale sytuacja nadzwyczajna, na którą przewoźnik nie ma wpływu. Pod tym pojęciem można rozumieć wyjątkowo trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika (np. znaczne obniżenie zdolności płatniczych). Z kolei "interes publiczny" w rozumieniu ustawy SENT to interes uwzględniający wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak równość, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, przestrzeganie prawa, czy zaufanie do organów państwa. Zasadą jest płacenie należności publicznych, a odstąpienie od obowiązku ich ściągnięcia stawiałoby stronę zwolnioną z obowiązku w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji. W konsekwencji takie działanie organu nie mogłoby zostać uznane za działanie w interesie publicznym i z korzyścią dla ogółu. W interesie publicznym nie pozostaje rezygnacja przez Skarb Państwa z przysługujących mu należności i przerzucanie ciężaru należności jednego podmiotu na społeczeństwo. Niewątpliwie brak środków finansowych i majątku powodujący konieczność sięgnięcia przez podmiot zobowiązany po środki pomocowe z budżetu państwa byłby wypełnieniem przesłanki interesu publicznego, ale takie okoliczności w sprawie nie zaistniały. Spółka nie posiada zaległości podatkowych i innych należności publicznoprawnych, dokonuje rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych oraz podatku od towarów i usług. Jest płatnikiem składek, zgłasza do ubezpieczeń osoby z tytułu zatrudnienia, nie zalega z opłatą składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. A także nie jest w stosunku do niej prowadzone postępowanie egzekucyjne. Z treści sprawozdania z działalności zarządu spółki wynika m.in., że w 2020 roku spółka osiągnęła przychody netto ze sprzedaży w wysokości 1,78 mld zł (zwiększenie sprzedaży o 1,4 % w porównaniu do 2019 roku) oraz osiągnęła zysk z działalności operacyjnej w wysokości 51,2 mln zł. Rok obrachunkowy 2020 zamknął się zyskiem netto w wysokości 32,1 mln zł. Nałożona w sprawie kara nie spowoduje zachwiania jej płynności finansowej, nadmiernego utrudnienia w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (w tym konieczności ograniczania działalności czy zwalniania pracowników). Organ zaznaczył, że spółka nie ustosunkowała się do doręczonych jej wezwań z 22 lutego 2021 r. oraz 23 marca 2021 r. – nie podała okoliczności uzasadniających ewentualne odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych i losowych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych/aktualizacyjnych nałożonych ustawą SENT była powszechnie przewoźnikom znana. 1.6 Dyrektor, powołując art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że nie ma on zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w sprawie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT, bowiem przepis ten stosuje się wyłącznie do kontroli podatkowej, w wyniku której ujawniono nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości. Czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej, a każda z tych kontroli wywołuje inne skutki i wiąże się z innymi obowiązkami, tak po stronie podmiotów kontrolowanych, jak i organów administracji. Organ odwoławczy nie dopatrzył się uchybienia przepisowi art. 121 Ordynacji podatkowej. Ponadto, dyrektor uznał zarzuty spółki dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez organ I instancji za niezasadne. 2.1 Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania, alternatywnie – o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a/ art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej wskutek przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez wadliwe i nieuprawnione przyjęcie, że dowody przeprowadzone w toku postępowania dają podstawę do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym innych niż dotyczące towaru, w sytuacji gdy z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynika, że skarżąca nie była przewoźnikiem towarów w myśl ustawy SENT, zatem nie podlegała obowiązkom stawianym przewoźnikowi w przepisach tej ustawy, w tym zwłaszcza obowiązkom określonym w art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT; b/ art. 2a, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 2 oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, naruszający zasadę legalizmu, prawdy obiektywnej oraz zasadę in dubio pro tributario; 2) prawa materialnego, które miało wpław na wynik sprawy, tj. a/ art. 2 pkt 8, art. 2 pkt 9 oraz art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT, poprzez błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu stanowiska, że za przewoźnika w rozumieniu ustawy SENT uznaje się ten podmiot, który zawarł umowę przewozu i odpowiada za ten przewóz, w sytuacji gdy przewoźnikiem w myśl art. 2 pkt 8 ustawy SENT jest podmiot faktycznie wykonujący przewóz towarów rozumiany zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy SENT jako przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas jego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku – co doprowadziło do błędnego uznania, że skarżąca w przedmiotowej sprawie była przewoźnikiem w rozumieniu ustawy SENT i to ona była odpowiedzialna za uzupełnienie danych zawartych w zgłoszeniu i w konsekwencji nałożenia przez organ kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczące towaru; b/ art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku gdy przewoźnik: zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości 10 000 zł – poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wobec skarżącej niebędącej przewoźnikiem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy SENT; c/ art. 24 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT oraz w zw. z art. 31 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez błędną wykładnię naruszającą konstytucyjne zasady równości i proporcjonalności, w tym: błędną wykładnię ważnego interesu publicznego, a w konsekwencji przyjęcie, iż okoliczności sprawy nie przemawiały za odstąpieniem od nałożenia kary; pominięcie, że uchybienie formalne, drobne, nieistotne, skutkujące nałożeniem na skarżącą kary pieniężnej (o ile uznać, że w realiach sprawy zaistniało), nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa, co winno skutkować zaniechaniem wymierzenia kary pieniężnej; pominięcie, że zarówno zasada sprawiedliwości, jak i bezpieczeństwa oraz zaufania do organów państwa, składające się na pojęcie "ważnego interesu publicznego", o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wymagają aby postępowanie w sprawie zostało umorzone lub zakończyło się odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej, niewątpliwie bowiem w okolicznościach sprawy doszło do sprostowania drobnych omyłek zawartych w zgłoszeniu SENT; pominięcie, że uchybienie strony (jeśli uznać, że zaistniało) miało charakter drobnego niedopatrzenia oraz drobnej i oczywistej omyłki, która została natychmiast sprostowana i uzupełniona; pominięcie, że ustawodawca przez nowelizację ustawy SENT, po wejściu w życie pierwotnego jej brzmienia – jasno dał wyraz swoich intencji oraz dokonał w ten sposób swoistej autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, wskazując wyraźnie, co jest potrzebne do osiągnięcia celu ustawy, a co – z puntu widzenia osiągnięcia celu tej ustawy – jest zupełnie niepotrzebne i zbędne; z woli ustawodawcy zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia tego celu jest zaś wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. 2.2 W uzasadnieniu skargi spółka zarzuciła, że organ błędnie przyjął, że w przedmiotowej sprawie przewoźnikiem jest skarżąca jako przewoźnik umowny, która wykonuje transport na zlecenie nadawcy i która jest odpowiedzialna za przedmiot transportu. Skarżąca zaznacza, że powyższe stanowisko organu oparte jest w znacznej mierze na postanowieniach art. 789 k.c. oraz 774 k.c., a także art. 5 Prawa przewozowego, co skutkowało błędnym zdefiniowaniem "przewoźnika" w rozumieniu ustawy SENT, a w konsekwencji nieprawidłowym przypisaniem skarżącej spółce określonych obowiązków wynikających z tej ustawy i doprowadziło do błędnego uznania jej za stronę prowadzonego postępowania. W ocenie spółki organ dokonał nieprawidłowej (bo pomijającej brzmienie art. 2 pkt 9 ustawy SENT) wykładni art. 2 pkt 8 ustawy SENT, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W postępowaniu, zdaniem skarżącej, dopuszczono się naruszenia art. 122, art. 124, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Spółka argumentowała, że organ odwoławczy, mimo że dysponował materiałem dowodowym zgromadzonym przez organ I instancji, jasno wskazującym, że przewóz (rozumiany jako przemieszczanie towarów) realizowany był wyłącznie przez przewoźnika "[...]" N. R., N. A. Spółka jawna w Ż. , błędnie uznał, że podmiotem odpowiedzialnym za uzupełnienie/aktualizację danych w zgłoszeniu SENT nie jest podwykonawca S. sp. z o.o. – przewoźnik faktyczny, ale wyłącznie przewoźnik umowny, któremu powierzono przewóz towaru. Twierdziła dalej, że przywołane przez organ odwoławczy przepisy kodeksu cywilnego oraz Prawa przewozowego regulują wyłącznie wzajemne prawa i obowiązki stron umowy przewozu związane z jej wykonaniem i w żaden sposób nie mogą mieć zastosowania do obowiązków administracyjnych, nałożonych na przewoźnika odrębną ustawą. Ponadto, ustawa SENT w sposób autonomiczny definiuje w art. 2 pkt 8 pojęcie przewoźnika, stanowiąc że jest to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Pojęcie przewoźnika należy bowiem interpretować w powiązaniu z art. 2 pkt 9 ustawy SENT, który definiuje pojęcie przewozu towarów jako przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku. Ustawodawca nie posługuje się sformułowaniami "przewoźnik faktyczny" i "przewoźnik umowny". Przewoźnikiem w rozumieniu ustawy SENT jest więc wyłącznie przewoźnik faktyczny i to jego obciążają obowiązki wynikające z ustawy SENT. Obowiązki te nie ciążą na przewoźniku umownym, bo taki przewoźnik nie przemieszcza towarów, czyli nie wykonuje przewozu. Podmiotem podlegającym kontroli oraz adresatem decyzji nakładającej karę za nieprzestrzeganie obowiązków wynikających z ustawy SENT winien być wyłącznie podmiot, który dokonuje przemieszczenia towaru po drodze publicznej. Skarżąca przytoczyła w tym względzie fragmenty uzasadnień wskazanych wyroków sądów administracyjnych. Kolejnym argumentem na rzecz poprawności swojego stanowiska jest, według skarżącej, wykładnia językowa przepisów art. 10a oraz art. 12a ust. 3 ustawy SENT, z których wynikają określone obowiązki przewoźnika, a z ich istoty wynika, że mają one charakter faktyczny i może je wypełnić wyłącznie przewoźnik faktyczny. Ilekroć w ustawie SENT mowa jest o przewoźniku, należy do pojęcie definiować jednolicie. 2.3 Skarżąca wyraziła stanowisko, że zaskarżona decyzja narusza także art. 24 ust. 3 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W niniejszej sprawie modyfikacja w prawidłowym zgłoszeniu była wyłącznie wynikiem omyłki, niezwłocznie naprawionej, nieprowadzącej do uszczuplenia dochodów Skarbu Państwa ani też nie zagrażającej takiemu uszczupleniu. Skarżąca przytoczyła w tym względzie fragmenty uzasadnień wskazanych wyroków sądów administracyjnych. 3.1 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: 4.1 Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329), dalej jako "p.p.s.a.". Istotnym jest, że z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzygając w granicach sprawy, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz przywołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, sąd stwierdził, że nie zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska organu wyrażonego w tej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie orzekającym podziela i uznaje za własne stanowisko opowiadające się za uznaniem, że art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 2651), dalej jako: "Ordynacja podatkowa" nie znajduje odpowiedniego zastosowania w sprawach nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT. Powyższy pogląd został wyrażony w m.in. w wyrokach NSA z: 18 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1203/21 i II GSK 1265/21; 30 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 2119/21; 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II GSK 2186/21; 2 lutego 2022 r., sygn. akt II GSK 2179/21; 15 marca 2022 r., sygn. akt II GSK 100/22, sygn. akt II GSK 111/22; 1 kwietnia 2022 r., sygn. akt II GSK 266/22; 13 stycznia 2023 r., sygn. akt II GSK 758/22; za wyjątkiem ostatniego dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie podziela natomiast odmiennego poglądu, wyrażonego w niektórych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki z: 4 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1123/21, sygn. akt II GSK 1126/21, sygn. akt II GSK 1953/21; 24 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1956/21, sygn. akt II GSK 1957/21; dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym sąd podziela pogląd, że 165b § 1 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w sprawie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT, bowiem przepis ten stosuje się wyłącznie do kontroli podatkowej, w wyniku której ujawniono nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości. Czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej, a każda z tych kontroli wywołuje inne skutki i wiąże się z innymi obowiązkami tak po stronie podmiotów kontrolowanych, jak i organów administracji. Okolicznością niesporną w rozpoznawanej sprawie był fakt, że 15 listopada 2019 r. przewożony był towar w postaci oleju ropy naftowej o kodzie CN 2710. W myśl art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT przewóz towaru objętego pozycją CN 2710 podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli jego objętość przekracza 500 litrów. 4.2 Zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 pkt 8, art. 2 pkt 9 oraz art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT, poprzez błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu stanowiska, że za przewoźnika w rozumieniu ustawy SENT uznaje się ten podmiot, który zawarł umowę przewozu i odpowiada za ten przewóz, w sytuacji gdy przewoźnikiem w myśl art. 2 pkt 8 ustawy SENT jest podmiot faktycznie wykonujący przewóz towarów, skarżąca uznała, że w przedmiotowej sprawie nie jest przewoźnikiem w rozumieniu ustawy SENT i nie jest odpowiedzialna za uzupełnienie danych zawartych w zgłoszeniu. W konsekwencji do skarżącej nie powinien mieć zastosowania także przepis art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT dotyczący zgłoszenia przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym (innych niż dotyczących towaru) i związanej z tym odpowiedzialności, której skutkiem jest nałożenie kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł. Przedmiotem skargi jest decyzja nakładająca na przewoźnika sankcję pieniężną za zgłoszenie niezgodnych ze stanem faktycznym danych dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu (ciągnika i naczepy) w zgłoszeniu SENT. Organ uznał bowiem, że to przewoźnik powierzający wykonanie przewozu innemu przewoźnikowi winien dokonać zgłoszenia SENT. Zdaniem sądu skarżąca nie ma racji, twierdząc że nie jest przewoźnikiem w rozumieniu ustawy SENT. Stosownie do treści art. 2 pkt 8 tej ustawy przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów rozumiany jako przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku (art. 2 pkt 9 ustawy SENT). Z tego tytułu na skarżącej ciążą obowiązki wynikające z tej ustawy, w tym obowiązek dokonania stosownego zgłoszenia. W przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby, numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju, planowaną datę zakończenia przewozu towaru, numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, o ile są wymagane, numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, numer lokalizatora albo numer urządzenia (art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy). W ocenie sądu, taka konstrukcja powołanych przepisów wskazuje, że określone w nich dane dotyczą przewoźnika w rozumieniu ustawy SENT. Natomiast chcąc w sposób pełny uchwycić definicję przewoźnika, nie należy wiązać jej tylko z ustawą SENT. Trzeba spojrzeć na nią szerzej, systemowo, tym bardziej w sytuacji, gdy mamy do czynienia z przewozem realizowanym przed dwa podmioty (jak w niniejszej sprawie). Zdaniem sądu w przypadku odpowiedzialności administracyjnej powinno się przyjmować podobną, jak na gruncie prawa cywilnego zasadę, że za przewoźnika faktycznego odpowiedzialność ponosi przewoźnik umowny. Należy przy tym zauważyć, że obowiązek ich zgłoszenia związany jest przede wszystkim z celem, w jakim ta ustawa została uchwalona. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu tej ustawy (druk sejmowy nr 1244 z Kadencji Sejmu RP 2015-2019) przepisy te mają na celu wprowadzenie zmian prawnych w obszarach, w których stwierdza się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym. Wskazano, że w celu uproszczenia systemu odpowiedzialności za zaniechanie albo zaniedbanie w wykonywaniu obowiązków nałożonych przepisami projektowanej ustawy zdefiniowano grupy podmiotów, na które nałożono obowiązki, w tym na przewoźnika. Podmioty te w wyniku swojego celowego działania, zaniechania lub niedbalstwa związanego z obowiązkami nakładanymi przez ustawodawcę będą zobowiązane do uiszczenia kary pieniężnej albo kary grzywny, której wymiar będzie miał, jak się wydaje, także charakter dyscyplinujący i prewencyjny. Skoro zatem w trybie tej ustawy odpowiedzialność ponosi tylko przewoźnik umowny, a nie faktyczny - czego nie kwestionują organy - to też dane przewoźnika winny znajdować się w zgłoszeniu SENT i podlegać aktualizacji. Ponadto niezależnie od tego czy środek transportu należy do przewoźnika umownego, czy też do przewoźnika faktycznego, to w dalszym ciągu to przewoźnik umowny podlega odpowiedzialności z tytułu ustawy SENT (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 9 lipca 2020 r. II SA/Ol 293/20, dostępny na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). To, że przewoźnik umowny może powierzyć spełnienie świadczenia usługi przewozowej wynika z treści przepisu art. 5 w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 8; ze zm.), dalej: "Prawo przewozowe". Pierwszy z nich stanowi, że przewoźnik może powierzać wykonanie przewozu innym przewoźnikom na całej przestrzeni przewozu lub jej części, jednakże ponosi odpowiedzialność za ich czynności jak za swoje własne. Drugi zaś, że ustawa reguluje przewóz osób i rzeczy, wykonywany odpłatnie na podstawie umowy, przez uprawnionych do tego przewoźników, z wyjątkiem transportu morskiego, lotniczego i konnego. Umową stanowiącą podstawę świadczenia usługi przewozowej, wykonywanej na podstawie Prawa przewozowego, jest umowa przewozu. Regulujące ją przepisy kodeksu cywilnego (art. 774-793) znajdują subsydiarne zastosowanie do umów podlegających Prawu przewozowemu. Posłużenie się przez przewoźnika osobą trzecią nie prowadzi do powstania stosunku prawnego pomiędzy nadawcą a tą osobą trzecią. Stronami stosunku zobowiązaniowego są w dalszym ciągu jedynie nadawca i przewoźnik, którzy zawarli umowę przewozu. Nadawca może więc dochodzić roszczeń tylko od przewoźnika, z którym zawarł umowę. Przepis art. 5 Prawa przewozowego dotyczy odpowiedzialności cywilnoprawnej, ale zdaniem sądu, odpowiedzialność administracyjną na podstawie ustawy SENT ponosi także ten sam przewoźnik umowny. Takiej oceny sądu nie zmienia analiza treści definicji legalnej przewozu towarów z art. 2 pkt 9 ustawy SENT. Zauważyć przy tym należy, że ze znajdującej się w aktach sprawy faktury VAT nr 154181825 wynika, że usługę transportową dla O. O. sp. z o.o. w K. wykonała S. sp. z o.o. w W.. Ponadto, poszukując intencji prawodawcy nie można też pomijać stanowiska Departamentu Zwalczania Przestępczości Ekonomicznej Ministerstwa Finansów z 25 kwietnia 2017 r. dotyczącego prawidłowego dokonywania zgłoszeń SENT w przypadku występowania podprzewoźników skierowanego do Związku Pracodawców Transportu i Logistyki [...]. Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w piśmie, możliwe jest dokonanie podzlecenia wykonania usługi przewozu. Jak wynika z treści pisma, gdy przewoźnik zawiera umowę przewozu ze swoim klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu przepisów ustawy, faktyczny przewóz zaś będzie wykonywany za pośrednictwem podwykonawców, to przewoźnik jest zobligowany do podania w zgłoszeniu danych wymaganych ustawą lub aktualizacji w zgłoszeniu tych danych. Jednakże do rejestru zgłoszeń winny zostać w takiej sytuacji wpisane dane przewoźnika, który zawarł umowę z "klientem", a nie dane podwykonawcy. 4.3 Poprawnie organ zarzucił skarżącej podanie niewłaściwego numeru rejestracyjnego ciągnika oraz niepodanie numeru rejestracyjnego naczepy. W myśl art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu: po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. "a". Zgodnie z art. 2 pkt 11 lit. "a" ustawy SENT przez środek transportu należy rozumieć pojazd samochodowy lub zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub naczepy w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym. Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 988; ze zm.), dalej jako "p.r.d." pojazd samochodowy to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego. Art. 2 pkt 52 tej ustawy stanowi, że naczepa to przyczepa, której część spoczywa na pojeździe silnikowym i obciąża ten pojazd. Przyczepa to natomiast pojazd bez silnika, przystosowany do łączenia go z innym pojazdem (art. 2 pkt 50 p.r.d.). Z kolei zespół pojazdów to pojazdy złączone ze sobą w celu poruszania się po drodze jako całość; nie dotyczy to pojazdów złączonych w celu holowania (art. 2 pkt 49 p.r.d.). W rozpoznawanej sprawie funkcjonariusze Świętokrzyskiego Urzędu Celno-Skarbowego w trakcie kontroli ujawnili, że w zgłoszeniu SENT błędnie wpisano numer rejestracyjny ciągnika (zamiast numeru ciągnika wpisano numer naczepy) oraz nie wpisano numeru rejestracyjnego naczepy. Oznacza to, że spółka występując w roli przewoźnika naruszyła obowiązek wynikający z treści art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT. Skarżąca nie podała pełnych i zarazem prawidłowych danych dotyczących środka transportu. W ocenie sądu nie budzi wątpliwości interpretacyjnych treść art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. "c" ustawy SENT, z którego wprost wynika, że przewoźnik zobowiązany jest wskazać w zgłoszeniu numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. "a" ustawy SENT. W rozpoznawanej sprawie środek transportu składał się z pojazdu samochodowego o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy o numerze rejestracyjnym [...] Niewątpliwie zatem był to zespół pojazdów, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. "a" ustawy SENT i p.r.d. Skoro przewóz towaru odbywał się przy użyciu zespołu pojazdów, to w świetle powyższych przepisów, przewoźnik zobowiązany był do wskazania w zgłoszeniu numerów rejestracyjnych obydwu pojazdów: pojazdu samochodowego i naczepy. W tej sytuacji organy prawidłowo uznały, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Warte podkreślenia jest to, iż skarżąca była uprawniona do uzupełnienia zgłoszenia SENT i z niego skorzystała. Niezgodne ze stanem faktycznym dane wprowadziła sama skarżąca a nie przewoźnik faktyczny. Wynika to z pisemnych wyjaśnień przewoźnika faktycznego z 20 sierpnia 2020 r. i pisemnych wyjaśnień skarżącej z 8 października 2020 r. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał, że w realiach faktycznych sprawy, rozstrzygnięcia organów obu instancji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, należy uznać za prawidłowe. 4.4 Kolejnym zarzutem skargi jest zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT oraz w zw. z art. 31 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez nieuznanie przez organ ważnego interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej; pominięcie, że uchybienie było formalne, drobne, nieistotne; niewzięcie przy tym pod uwagę zasady sprawiedliwości, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa oraz celu nowelizacji ustawy SENT. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia w tym zakresie organ wskazał, że błąd pracownika czy nieznajomość przepisów prawa nie ma znaczenia dla odstąpienia od wymierzenia kary, a nadto wskazał, że skarżąca posiada środki na zapłacenie orzeczonej kary, przez co nie będzie sięgała po środki pomocowe z budżetu państwa, co byłoby wypełnieniem przesłanki interesu publicznego. Wskazał zatem, że w okolicznościach sprawy nie zaistniała żadna z przesłanek o jakich mowa w badanym przepisie. Organ zaznaczył, że sama skarżąca w żaden sposób nie ustosunkowała się do doręczonych jej wezwań z 22 lutego 2021 r. oraz 23 marca 2021 r., nie podała okoliczności uzasadniających ewentualne odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. 4.5 Przechodząc do przesłanek pozwalających na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, zauważyć należy, że pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego" nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią musi nastąpić w procesie stosowania prawa. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Administracyjne kary pieniężne są sankcjami policyjnymi, których celem jest przymuszenie do działania zgodnego z prawem, zatem zawsze pełnią funkcję prewencyjną (zob. wyrok TK z 25 marca 2010 r., P 9/08, OTK 2010, Nr 3, poz. 26). Oznacza to, że uchylenie się od takiej odpowiedzialności może mieć wyjątkowy charakter, zwłaszcza w sytuacji, gdy organ ma uprawnienie do odstąpienia od nałożenia kary ukształtowane w ramach uznania administracyjnego, co ma miejsce na gruncie rozpoznawanego przepisu. Skoro więc sankcja administracyjna ma działać na rzecz przestrzegania prawa, to zawsze ma pośrednio charakter fiskalny, gdy odnosi się do przepisów, które gwarantować mają ten rodzaj wpływów do budżetu. Jednak nie oznacza to, że każdorazowe nałożenie kary przez organy ma być wiązane z uszczupleniem budżetowym i uzasadniać karę tylko o tyle, o ile uszczuplenie mogło nastąpić. Kara związana z wadliwym wypełnieniem danych na granice ustawy SENT ma charakter formalny, ale przecież porządek prawny zna formalne naruszenia prawa, które podlegają odpowiedzialności. W takich przypadkach odpowiedzialność administracyjna pojawia się z chwilą wadliwego wypełnienia prawem przewidzianych dokumentów. Ten fakt przesądza o odpowiedzialności, bo przecież jest to odpowiedzialność obiektywna niezależna od winy. Zatem pojęcie interesu publicznego w art. 24 ust. 4 ustawy SENT nie może być ujmowane przez pryzmat proporcjonalności kary i innych okoliczności podmiotowych. Gdyby tak miało być, to ustawodawca musiałby przewidywać okoliczności kształtujące wysokość kary, ale wówczas powinny to być takie, które pozwalają obniżać karę, ale także ją zwiększać, stosownie do ustaleń faktycznych. Skoro ustawa takiego mechanizmu nie wprowadza, to proporcjonalność stosowania jednoznacznie określonej kary nie jest postulatem stosowania prawa. Co najwyżej może być ona odnoszona do procesu legislacyjnego, a więc zagadnienia, czy ustawa dokonuje rozróżnienia w zakresie wysokości kar. Analiza przepisów ustawy SENT prowadzi do wniosku, że ustawodawca dokonał takiej oceny i prowadził rozróżnienia w zakresie kar nakładanych za różne naruszenia przepisów tej ustawy, zatem spełnił wymóg proporcjonalności. Z tego też powodu należy uznać, że niedopuszczalne jest poszukiwanie innych podstaw proporcjonalności kary. Gdyby tak miało być, to ustawa odsyłałaby do regulacji kar w przepisach ustawy Kodeks postępowania administracyjnego. Ponieważ tego nie czyni, to oznacza, że inny był wybór ustawodawcy, a tego faktu sądy administracyjne oceniać nie mogą, bo w ten sposób naruszałyby konstytucyjną zasadę podziału władz. Natomiast sądy mogą ocenić, czy na gruncie konkretnej sprawy uznaniowa decyzja o nałożeniu kary spełnia wymogi legalizmu, a więc czy nałożenie kary na konkretny podmiot leży w interesie publicznym. Poza sporem przecież pozostaje, że w interesie publicznym leży także jej nienakładanie, gdyby miało to prowadzić do skutków niemożliwych do zaakceptowania, ze względu na zasadę praworządności (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 października 2021 r., sygn. akt II GSK 1298/21; dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia wymaga także, że przepisy ustawy SENT nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia ustawowych obowiązków przez przewoźników. Tym samym regulacje tej ustawy nie wyłączają odpowiedzialności nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek wynikających rutynowego, nieumyślnego działania (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19; dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Słusznie organ odwoławczy wskazał, że przez "ważny interes przewoźnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. To przykładowo wyjątkowo trudna sytuacja ekonomiczna przewoźnika (np. znaczne obniżenie zdolności płatniczych). Pojęcia ważnego interesu nie można jednak upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza podatnik w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązań. Zaistniały stan faktyczny bez wątpienia nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana. Natomiast pojęcie "interesu publicznego" powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Sąd podzielił stanowisko organu, że zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana. Błędne wskazanie numeru rejestracyjnego pojazdu samochodowego i niewskazanie w zgłoszeniu numeru rejestracyjnego naczepy świadczyć może jedynie o braku dołożenia należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej i nieznajomości przepisów czy właściwego ich stosowania przez przewoźnika. Istotne jest również to, że spółka została poinformowana przez organ o możliwości wykazania przesłanek do odstąpienia kary, lecz z tej możliwości w toku prowadzonego postępowania nie skorzystała. Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałaby niemożność zapłaty kary. W okolicznościach sprawy organy obu instancji prawidłowo uznały, że nie wystąpiła groźba utraty płynności finansowej skarżącej spółki. Zwróciły się w tym zakresie o stosowne informacje do urzędów skarbowych oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z kolei, w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości. Słusznie argumentował organ odwoławczy, że w interesie publicznym jest sprawowanie właściwego monitoringu drogowego towarów i zapewnienie bezpieczeństwa całego przewozu, zaś numery rejestracyjne pojazdów przewożących towary podlegające kontroli to główne i podstawowe dane umożliwiające sprawowanie właściwego monitoringu. W ocenie sądu organ prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego. Wskazał przykładowe sytuacje, w których jego zdaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej ze względu na interes publiczny. Są to brak środków finansowych i majątku powodujące konieczność sięgnięcia przez podmiot zobowiązany po środki pomocowe z budżetu państwa. Wbrew zarzutom zawartym w skardze, organ dokonał analizy interesu publicznego nie tylko w oparciu o płaszczyznę ekonomiczną (odnoszącą się do ekonomicznej sytuacji zobowiązanej spółki akcentując, że mimo pouczenia spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałaby niemożność zapłaty kary), lecz również na płaszczyźnie pozaekonomicznej, a więc także związanej z takimi wartościami jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Organ oceniając spełnienie "interesu publicznego" na płaszczyźnie pozaekonomicznej dokonał analizy popełnionego przez skarżącą błędu w stosunku do takich wartości jak: przestrzeganie przez wszystkich uczestników rynku przepisów ustawy czy też ratio legis ustawy SENT i zasadnie uznał, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego przemawiająca za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. W sprawie nie doszło również do naruszenia zasady proporcjonalności. Należy podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Warto w tym miejscu podnieść, że w świetle przepisów ustawy SENT, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika jest sankcjonowany karą najwyższą w wysokości 20 000 zł. Z kolei nieuzupełnienie zgłoszenia o konkretne dane, karą niższą - 10 000 zł. Brak nałożenia kary za stwierdzone uchybienie byłoby zatem zachwianiem zasady proporcjonalności i stawianiem strony w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, którzy z różnych przyczyn dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. Ponadto, podstawowym celem kontroli jest sprawdzenie i udokumentowanie ewentualnych naruszeń, nie zaś umożliwienie wykonującemu przewóz uzupełnienia danych w trakcie kontroli. Przyjęcie założenia, że celem kontroli jest też umożliwienie w jej toku uzupełnienia zgłoszenia, niweczyłoby cel kontroli przewozu towarów przeprowadzanych na podstawie ustawy SENT. Tymczasem celem ustawy SENT jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych tą ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów. Dlatego nie może mieć w sprawie znaczenia fakt poprawienia zgłoszenia w trakcie kontroli. Przepis art. 24 ust. 3 ustawy SENT ma charakter uznaniowy i w ocenie sądu, organ nie przekroczył granic tego uznania. To organ z urzędu podjął niezbędne czynności w celu zbadania i oceny, czy zaistniały w sprawie przesłanki do jego zastosowania. Zaznaczyć należy, że skarżąca, jako podmiot zajmujący się profesjonalnie przewozem towarów, winna posiadać rozeznanie co do obowiązków jakie w tym zakresie nakłada na niego ustawa. Nie mogą natomiast stanowić podstawy do odstępstwa od nałożenia kary okoliczności związane z brakiem rzetelności i staranności w realizacji tych obowiązków. 4.6 Naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Analiza procesu decyzyjnego organów wskazuje, że powinności tej organy dochowały. W toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a ich oceny dokonały nie wykraczając poza granice swobodnej oceny dowodów. Świadczą o tym przedstawione i omówione przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności, których ocenę dokonaną przez organ należy w pełni zaakceptować, jako spełniającą wymogi z art. 191 Ordynacji podatkowej. Dopóki bowiem granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Wbrew twierdzeniu skarżącej, w przeprowadzonym postępowaniu nie zostały naruszone zasady wynikające z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa nakazujące organom prowadzącym postępowanie zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego tak, aby stan faktyczny sprawy ustalić zgodnie z rzeczywistością. Organ w toku prowadzonego postępowania zebrał materiał dowodowy wystarczający do podjęcia sprawie rozstrzygnięcia, dokonał wnikliwej jego oceny stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej. W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ przy ocenie dowodów nie jest skrępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; zasadą traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2660/14 i powołane w nim orzecznictwo, dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). Analizując materiał dowodowy, organ może wyciągać swobodne wnioski, zaś przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, ograniczyły ocenę do wybranych dowodów, z pominięciem innych, nie uwzględniły powiązań między dowodami, ich znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto, wbrew twierdzeniom skargi organ nie naruszył treści art. 2a, art.120, art. 121 § 1, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zaskarżona decyzja zawiera prawidłowo ustalony stan faktyczny i obszerne uzasadnienie stanowiska organu z powołaniem się na przepisy ustawy SENT. Podsumowując, wbrew zarzutom skargi, dyrektor prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Przepis ten miał zastosowanie w sprawie, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. Jak już podkreślono, przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący. W niniejszej sprawie, organy stwierdziły nieuzupełnienie zgłoszenia SENT o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. "c" (skarżąca nie podała pełnych i zarazem prawidłowych danych dotyczących środka transportu), co stanowiło naruszenie ustawy i musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Jednocześnie organy po przeanalizowaniu okoliczności niniejszej sprawy zasadnie uznały, że nie można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika, gdyż nie wystąpiły wskazane w ustawie przesłanki. 4.7 Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.