I SA/Wr 2463/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sadowy Marzena Łozowska Protokolant Anna Frydryk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi A s. c. w W. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług oddala skargę Wnioskiem z dnia 18 kwietnia 2000 r., który wpłynął do Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. dniu 25 kwietnia 2000 r. A s.c. w W. domagała się zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. w kwocie 1.320.601 zł. Pierwszy Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia 26 czerwca 2000 r. nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. w kwocie 1.320.601 zł. Decyzją z dnia 20 grudnia 2000 r. nr [...] Izba Skarbowa w O. uchyliła decyzję organu I instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. Pierwszy Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił A s.c. w W. stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. w kwocie 1.320.601 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano przepis art. 207, art. 79 § 2 pkt 1 lit b, art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W uzasadnieniu decyzji podano, że strona dokonując samoobliczenia podatkowego w korekcie deklaracji za miesiąc styczeń 2000 r. nie dokonała zmian w podatku naliczonym nad należnym, a jedynie wykazała całą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego. Zdaniem organu I instancji przepis art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z 1993 r. z późn. zm.) daje prawo podatnikowi do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w deklaracji podatkowej za określony miesiąc, lecz nie może przy pomocy korekty deklaracji zmieniać swojej dyspozycji w tym zakresie. Poza tym Pierwszy Urząd Skarbowy w O. wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług i decyzją z dnia 16 lipca 2001 r. nr [...] określono stronie wysokość podatku od towarów i usług za styczeń 2000 r. w wysokości 1.254.475 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 797.420 zł i do przeniesienia na następny miesiąc kwotę 457.055 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie przepisów o właściwości miejscowej określonych w art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z 1993 r. z późn. zm.), - art. 21 ust. 2 oraz art. 27 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z 1993 r. z późn. zm.), - art. 15 i art. 17, art. 79 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.), - art. 81 § 1 pkt 2, § 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z 1993 r. z późn. zm.), W oparciu o powyższe zarzuty odwołujący się wnosił o uchylenia zaskarżonej decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy organowi właściwemu miejscowo do jej załatwienia. W uzasadnieniu odwołania dowodzono, że właściwą siedzibą Spółki była [...] i Pierwszy Urząd Skarbowy w O. nie był właściwy do wydania decyzji. Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia [...] nr [...] uchyliła zaskarżoną decyzję organu I instancji i umorzyła postępowanie w sprawie. Podstawę prawną decyzji odwoławczej stanowił art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W uzasadnieniu decyzji powołano się na pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2000 sygn. akt I SA/Ka 24/99, w którym stwierdzono, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest ściśle związane z technika samoopodatkowania i może się ono toczyć samodzielnie w zasadzie wówczas, gdy nie toczy się postępowanie podatkowe. W decyzji wymiarowej organ podatkowy może również stwierdzić nadpłatę. Ponadto nie podzielono poglądów co do braku właściwości organów podatkowych. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony zarzucił powyższej decyzji rażące naruszenie przepisów - art. 15, art. 17, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z 1993 r. z późn. zm.), - art. 77 § 2 pkt 2 lit b i c, art. 79 § 2 pkt 1 lit. b, art. 81 § 3, art. 165 § 3, art. 120, art. 121, art. 122, art. 208, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 2, lit. a i b Ordynacji podatkowej, - art. 2 Konstytucji RP. W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik strony domagał się stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji organu I i II instancji względnie ich uchylenie. W uzasadnieniu skargi powtórzono argumenty dotyczące naruszenia przepisów o właściwości. Jednocześnie dodatkowo wskazano, że w decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. nie ma orzeczenia o rozstrzygnięciu wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Poza tym organ I instancji, zdaniem strony skarżącej nie mógł w dniu 1 sierpnia 2000 r. wszcząć postępowania w przedmiocie wymiaru podatku skoro toczyło się postępowanie wszczęte wnioskiem strony o stwierdzenie nadpłaty. Ponadto umarzając postępowanie pozbawiono stronę możliwości żądania odsetek. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Odnośnie właściwości miejscowej organów podatkowych Izba Skarbowa powołała się na pogląd zawarty w wyroku NSA z dnia 17 lipca 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 3893/01. Podkreśliła, że Spółka Cywilna w styczniu 200 r. była zarejestrowana w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w O. Jednocześnie wskazano, iż w decyzji wymiarowej powinno się uwzględnić wniosek i dowody dotyczące stwierdzenie nadpłaty. Pełnomocnik strony na rozprawie w dniu 23 czerwca 2004 r. podtrzymał zarzuty zawarte w skardze i wniósł o zasądzenie kosztów procesowych. Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi i powołał się na wyrok NSA z dnia 31 grudnia 2003 r. sygn. akt 1013/02, w którym Sąd oddalił skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku jest ściśle związane z techniką poboru podatku opartą na samoobliczeniu podatku przez podatnika. W postępowaniu tym, wszczętym na wniosek podatnika (art. 79 Ordynacji podatkowej), organ podatkowy weryfikuje samoobliczenie dokonane przez podatnika i sam oblicza, stosując przepisy prawa materialnego, prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, a następnie wydaje decyzje stwierdzającą lub odmawiającą stwierdzenie nadpłaty. Niezależnie od tego postępowanie podatkowe może być wszczęte z urzędu przez organ podatkowy, na przykład w sytuacji, kiedy wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty budzi wątpliwości. Wówczas organ podatkowy wydaje "klasyczną" decyzję administracyjną, w której, zgodnie z przepisem art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r.) określa wysokość zaległości lub stwierdza nadpłatę, ewentualnie umarza postępowanie, jeżeli dane zawarte w deklaracji są zgodne ze stanem faktycznym, a podatnik uiścił zadeklarowany podatek w całości. Zarówno w jednym jak i drugim postępowaniu organ podatkowy rozstrzyga o treści obowiązków na podstawie właściwych dla danego podatku przepisów prawa materialnego. Zatem należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 6 lipca 2000 r. sygn. Akt I SA/Ka 24/99 (ONSA 2001 r., nr 3, poz. 140), wyrokiem z dnia 23 października 2002 r. sygn. akt I SA/Sz 884/01 (POP 2003/2/26) oraz z wyrokiem NSA z dnia 20 marca 2003 r., sygn. Akt I SA/Łd 1460/01 (Prz. Podat. 2004/3/45), iż postępowanie w przedmiocie nadpłaty może toczyć się samodzielnie tylko wówczas, gdy nie toczy się postępowanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym w wypadku, gdy przed zakończeniem postępowania o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe dotyczące tego samego podatku i okresu rozliczeniowego, w którym stwierdzenia nadpłaty żądał podatnik (jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie), wszczęte na żądanie podatnika postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty staje się bezprzedmiotowe. Zakres tego postępowania zostaje w całości objęty zakresem postępowania podatkowego wszczętego z urzędu, obejmującego obliczenie przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego i stwierdzenie nadpłaty lub określenie wysokości zaległości podatkowej (vide: wyrok NSA z dnia 20 marca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1460/01, Prz. Podat. 2004/3/45.) W realiach rozpoznawanej sprawy po wszczęciu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2001 r. organ podatkowy nie był uprawniony do wydania decyzji z dnia [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty, bowiem kwestia nadpłaty w takim przypadku jest rozstrzygana w decyzji kończącej postępowanie podatkowe wszczęte z urzędu, gdzie organ podatkowy stosownie do właściwych dla danego podatku przepisów szczegółowego prawa materialnego, określa wysokość zobowiązania podatkowego oraz stosownie do art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - określa wysokość zaległości lub stwierdza nadpłatę. Z tych względów organ odwoławczy prawidłowo uchylił decyzję merytoryczna i na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej i umorzył postępowanie. Brak jest podstaw do uznania, iż organy podatkowe naruszyły przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ I instancji wszczynając postępowanie w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. był zobowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 165 Ordynacji podatkowej. Na tym etapie postępowania, skoro nie stwierdzono istnienie nadpłaty w decyzji wymiarowej w wysokości większej niż to wykazywała strona w pierwotnej deklaracji trudno mówić o pozbawieniu strony prawa do żądania nadpłaty bądź do uzyskania odsetek. Będzie to przedmiotem odrębnej decyzji, która w tej sprawie nie jest poddana kontroli sądowej. Z tych względów nie ma uzasadnionych podstaw do uznania, iż naruszono przepisy art. 77 § 1 pkt 2 lit. b i c i art. 79 § 2 pkt 1 lit b. Ordynacji podatkowej. Również pozostałe zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 81 § 3 Ordynacji podatkowej i zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie. Także brak jest podstaw do uznania, iż organy podatkowe naruszyły art. 2 Konstytucji RP. Stosując dopuszczalną i logiczna wykładnię przepisów prawa opartą na utrwalonym orzecznictwie NSA trudno uznać, że zasady państwa prawnego uległy naruszeniu. Odnośnie zarzutu dotyczącego braku właściwości Wojewódzki Sąd Administracyjny w tym składzie w pełni akceptuje stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 17 lipca 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 3893/01 z którego wynika, że ewentualne skutki podatkowe zmiany właściwości miejscowej następuje dopiero z chwilą zarejestrowania się we właściwym urzędzie skarbowym. Zgodnie z treścią § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 1999 r. w sprawie właściwości miejscowej organów podatkowych w sprawach niektórych zobowiązań podatkowych oraz poszczególnej kategorii podatników (Dz. U. nr 110, poz. 1277) organy właściwe z chwilą wszczęcia postępowania pozostają właściwe aż do chwili jego zakończenia. Poza tym sama strona kierując wniosek o zwrot nadpłaty w dniu 18 kwietnia 2000 r. określiła swoją siedzibę w O. przy ul. [...] i w podatek Vat za styczeń 2000 r. rozliczała w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w O. Ponadto z ustaleń organów podatkowych w sprawie tej samej strony rozstrzygniętej wyrokiem z dnia 23 czerwca 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 1651/02, które Sąd podziela wynika, że brak było oznakowania siedziby firmy w W., wynajmowany lokal nie był umeblowany i nikt w siedzibie firmy poza dniem 18 lipca 2001 r. nie przebywał. Warto również wskazać, iż podatnik w późniejszym okresie w innych sprawach posługiwał się adresem w O. przy ul. [...], co wskazuje, że prowadził działalność administracyjno - biurową w dotychczasowej siedzibie, a pisma kierowane do W. wracały z adnotacją, iż Spółka pod wskazanym adresem nie funkcjonuje. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) przy zastosowaniu art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sadów powszechnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) skargę jako nieuzasadnioną oddalił.