I SA/Łd 881/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Sędziowie : Sędzia WSA Paweł Kowalski, Asesor WSA Cezary Koziński, Protokolant : asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2005 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji organu I instancji i określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 2.909 zł (dwa tysiące dziewięćset dziewięć zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w R. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok w wysokości 29.996 złotych. Powyższa decyzja zapadła w następstwie postępowania kontrolnego w ramach którego ustalono, że zadeklarowane w ostatecznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (straty) w roku podatkowym 2000 – przychody w kwocie 7.444.426,96 złotych Spółka zawyżyła o kwotę 9.280,39 złotych. Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., wniesionego przez A Sp. z o.o., decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji bowiem rozstrzygnięcie w sprawie wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok w wysokości 29.966 złotych. Decyzja ta zapadła w następstwie postępowania kontrolnego w ramach którego ustalono, iż w 2000 roku Spółka: zawyżyła przychody podatkowe o kwotę 20.000 złotych – stanowiącą równowartość zarachowanych do pozostałych przychodów operacyjnych zobowiązań, które uznała za przedawnione w 2000 roku, gdy faktyczne przedawnienie nastąpiło w roku 2001; zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 76.332,29 złotych poprzez zawyżenie kosztów amortyzacji, zawyżenie kosztów zużycia materiałów, usług obcych, podatków i opłat o kwotę 55.371,23 złotych – z czego: kwota 2.481,79 złotych stanowi wydatki uznane przez Spółkę za koszty uzyskania przychodów, a które winny zwiększać wartość modernizacji środka trwałego, kwota 6.248,25 złotych stanowiła wydatki na zakup usług gastronomicznych i materiałów budowlanych, kwota 8.299,24 złotych stanowiła wydatki na zakup odzieży specjalistycznej związanej ze sportem motocyklowym, cześci zamiennych do motocykla i sprzętu specjalistycznego do przewozu motocykli, kwota 2.742,68 złotych stanowiła wydatki na zakup paliwa i części zamiennych do samochodów, które nie były zużyte na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, kwota 952,87 złotych stanowiła wydatki na zakup akcesoriów do tunningu samochodów, kwota 3.100 złotych stanowiła wydatki udokumentowane dowodami nierzetelnymi, kwota 31.546,40 złotych stanowiła wydatki na paliwa wykorzystywane do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i do samochodów niebędących własnością Spółki, a ponadto spółka zawyżyła koszty wynagrodzeń o kwotę 7.500 złotych, koszty podróży służbowych o kwotę 2.655,20 złotych i koszty finansowe o kwotę 10.719,61 złotych. W odwołaniu od powyższej decyzji A sp. z o.o. wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124, art. 125 § 1 i § 2, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa poprzez nieuwzględnienie wszystkich obowiązujących przepisów prawa mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, niewyjaśnienie okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz brak logiki, obiektywizmu i zdrowego rozsądku przy rozpatrywaniu zebranego materiału, a także naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik podniósł, iż Dyrektor Urzędu kontroli skarbowej w Ł. w uzasadnieniu skarżonej decyzji przyjął treść decyzji uchylonej w całości przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzja z dnia [...]. Zaskarżona decyzja jest identyczna z decyzją wydaną przed uchyleniem, została zmieniona jedynie kolejność, akapity, natomiast treść została ta sama. Zdaniem strony wynika z tego, że ponownie rozpatrując sprawę nie dołożono starań w celu ustalenia prawdy obiektywnej, nie dostosowano się również do wytycznych Dyrektora Izby Skarbowej zawartych w decyzji uchylającej pierwszą decyzje organu podatkowego pierwszej instancji. Analizując treść obszernego uzasadnienia zaskarżonej decyzji skarżąca Spółka wskazała, iż nie odpowiada ono wymogom określonym w art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, brak jest w nim bowiem uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Strona skarżąca przedstawiając obszerna polemikę z ustaleniami organu podatkowego pierwszej instancji podniosła, iż wszystkie działania związane z prowadzoną działalnością stanowią koszt uzyskania przychodu. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] i określił A Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 w wysokości 29.530 złotych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż Spółka z o.o. A w roku 2000 zrealizowała inwestycję, polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej od studni rewizyjnej zlokalizowanej na posesji Spółki do kanału miejskiego na ulicy Wierzbowej. Na tą inwestycję Spółka poniosła wydatki w kwocie 25.481,79 złotych, w tym: kwota 23.000 złotych - koszty materiałów i robocizny - o którą Spółka zwiększyła wartość początkową środka trwałego p.n. "sieć kanalizacji sanitarnej i deszczowej", kwota 2.481,79 złotych z czego 400 złotych to koszt projektu technicznego, a 55,90 złotych to opłata za uzgodnienia zmiany przebiegu trasy kanalizacji sanitarnej, 1.084,30 złotych - opłata za zajęcie pasa drogowego na okres budowy kanalizacji sanitarnej, 941,59 złotych - koszty zakupu materiałów bezpośrednio przez Spółkę, którą Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. W spornej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż wydatki o charakterze inwestycyjnym Spółka niezasadnie uznała za koszty uzyskania przychodów, czym naruszyła postanowienia art. 16 ust. l pkt. l lit. c ustawy z dnia 15 lutego1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 roku, Nr 106, poz. 482 ze zm.). W odwołaniu Spółka zakwestionowała powyższe rozstrzygnięcie argumentując, iż kwota 2.481,79 złotych nie przekracza kwoty 3.500 złotych określonej w art. 16 g ust. 13 wskazanej ustawy. W ocenie podatkowego organu odwoławczego powyższy argument należy uznać za chybiony. Jakkolwiek bezspornym w sprawie jest, iż kwota zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów nie przekracza 3.500 złotych, to zauważono należy, iż wszystkie wydatki w kwocie 25.481,79 złotych nierozerwalnie związane były z inwestycją realizowaną przez Spółkę i nie było ani podstaw prawnych ani uzasadnienia merytorycznego do dokonania podziału wydatków na koszty działalności inwestycyjnej i na koszty działalności operacyjnej. W oparciu o powyższe rozważania oraz postanowienia wynikające z art. 16 ust. l pkt. l lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków w kwocie 2.481,79 złotych. W decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z kosztów uzyskania przychodów wyłączono także kwotę 6.248,25 złotych, obejmującą wydatki na zakup usług gastronomicznych i materiałów budowlanych, które zdaniem organu pierwszej instancji nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki. Zakwestionowano wydatek w wysokości 1.037,84 złotych udokumentowany fakturą z dnia [...] wystawioną przez firmę "K" s.c. B w B. - za konsumpcję. Z materiału dowodowego wynika, iż na odwrocie przedmiotowej faktury główny księgowy zamieścił adnotację o treści: "Obiadem przedstawicieli PPUH C. Podczas obiadu poruszono problemy dotyczące sprzedaży przez firmę opon zimowych, ustalenie cen zakupu i terminów płatności. Rozmawiano również o możliwości rozszerzenia współpracy handlowej. Kosztami obciążyć f. rep. reklamy.". Ostatniego zakupu od PPUH C A Spółka z o.o. dokonała 31 października 2000 roku, a zatem na dwa miesiące przed podjęciem obiadem przedstawicieli tej firmy, natomiast w roku 2001 Spółka nie dokonała żadnych zakupów w firmie C. W odpowiedzi na zapytanie organów podatkowych właściciel firmy C oświadczył, że nikt z C nie uczestniczył w obiedzie wydanym w dniu [...] przez A Sp. z o.o., ani w żadnym innym spotkaniu w tym dniu. Dyrektor Izby skarbowej w Ł. podniósł, że w prawie podatkowym nie ma zapisu zabraniającego prowadzenia negocjacji z dostawcami, jak również nie ma zapisu nakazującego prowadzenie takich rozmów z właścicielami czy szefami firm, jednak trudno nie zakwestionować twierdzenia Strony, iż "w tym przypadku dotyczyło to rozmów z kierowcą - zaopatrzeniowcem" w świetle wyżej powołanego oświadczenia właściciela firmy C. Dlatego wyjaśnienia Spółki w kwestii uczestnictwa w obiedzie "anonimowego negocjatora" uznano za co najmniej niewiarygodnie i nie poparte żadnym dowodem. Mając na uwadze, iż dla potwierdzenia kontaktów z firmą C, oraz dla potwierdzenia, że powyższe zdarzenie gospodarcze jest całkowicie zgodne z art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Strona powołała się na dostawy towarów udokumentowane fakturami wskazano, iż organy podatkowe nie kwestionują dokonywania zakupów przez A Spółkę z o.o. w firmie C, lecz uznają za nieprawdziwą i nie znajdującą oparcia w materiale dowodowym adnotację Spółki zawartą na fakturze z dnia [...]. Na podkreślenie, zdaniem organu podatkowego drugiej instancji zasługuje fakt, iż twierdzenie Spółki, że "kontrolujący przy formowaniu tego zarzutu nie uwzględnił wyjaśnień kontrolowanego w czasie przeprowadzania kontroli a kierując się subiektywną oceną naruszył art. 122 i art. 187 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa" co jest niezgodne ze stanem faktycznym. Spółka bowiem w trakcie kontroli nie składała w przedmiotowej kwestii żadnych wyjaśnień. Wyjaśnień takich nie składała również w pismach z dnia 16 września 2002 roku, z dnia 25 września 2002 roku, ani w piśmie z dnia 4 lutego 2003 roku. Natomiast w piśmie z dnia 21 marca 2003 roku Spółka uznała, że wydatek na konsumpcję winien być uznany, ponieważ faktura została zaakceptowana i pieniądze wypłacone. W ocenie organu takie wyjaśnienie nie może stanowić podstawy do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów. W świetle powyższego stwierdzono, iż wydatek w kwocie 1.037,84 złotych nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki, a zatem nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc się do wydatków: w kwocie 728,97 złotych za zlewozmywak 2-komorowy, w kwocie 1.901,05 złotych między innymi za płytki ścienne i podłogowe, w kwocie 280,39 złotych za płytki i fugi Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, że przeprowadzone w dniu 14 sierpnia 2002 roku oględziny pomieszczeń, wyposażenia i urządzeń Spółki wykazały, iż w siedzibie Spółki w żadnym z pomieszczeń nie stwierdzono zlewozmywaka zakupionego zgodnie z fakturą z dnia [...], zlewozmywak ten natomiast znajdował się na półce regału w jednym z pomieszczeń prywatnego budynku będącego własnością Panów B. i D.Ł.. W łączniku pomiędzy pomieszczeniem serwisu a szatnią i umywalnią dla załogi w ogóle nie było żadnych płytek na ścianach, a w żadnym z pomieszczeń Spółki nie było również ułożonych płytek podłogowych zakupionych zgodnie z fakturą z dnia [...]. Natomiast w prywatnych pomieszczeniach B. i D.Ł., przedstawiciele Spółki okazali około 7,5 m2 oraz poucinane kawałki płytek ściennych, których zakup wynikał z wyżej wymienionej faktury - co zdaniem organu podatkowego drugiej instancji świadczy o tym, że płytki były wykorzystywane lecz w żadnym z pomieszczeń Spółki takich płytek nie było. Pełnomocnik Spółki potwierdził, że "część zakupionych płytek ze względów finansowych nie została zmieniona tak jak zamierzano w chwili zakupu". W żadnym z pomieszczeń Spółki - w tym serwisie i w łazienkach, ani na ścianach, ani na podłodze, ani wśród płytek nie zamontowanych nie stwierdzono również płytek podłogowych lub ściennych w kolorze ciemnej zieleni, których zakup wynikałby z faktury z dnia [...]. Zostało to również stwierdzone w wyniku oględzin przeprowadzonych w dniu 29 sierpnia 2002 roku. W tym stanie rzeczy podatkowy organ odwoławczy uznał za niezgodne ze stanem faktycznym wyjaśnienia Spółki zawarte w pismach stanowiących wyjaśnienia do protokołu z badania dokumentów i ewidencji oraz wyjaśnienia do protokołu kontroli, że "zakupione płytki i terakota zostały wymienione w miejsce zużytych, natomiast pozostałe ilości opisane w protokole oględzin, ze względów finansowych nie zostały zmienione tak jak zamierzano w chwili zakupu. Zakupione płytki i terakota zostanie wymieniona z chwilą poprawy sytuacji ekonomicznej lub, w przeciwnym przypadku, będą poczynione starania w celu odsprzedaży". Wobec czego nieprawdą jest, iż podczas oględzin kontrolujący stwierdził, że wskazane w decyzji płytki znajdowały się w Spółce, jak również nieprawdą jest, iż nie neguje się faktu zakupu i przetrzymywania płytek i zlewozmywaka w firmie. Nieprawdą również jest - co w odwołaniu sugeruje Spółka - iż "przyjęła zasadę obciążania kosztów w chwili zakupu wszelkiego rodzaju materiałów, w sposób ciągły od chwili powstania Spółki, nie prowadzi się magazynu materiałów zakupionych." Przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało bowiem, że Spółka prowadzi magazyn części zamiennych do samochodów (materiały), które ewidencjonuje na koncie zapasowym zespołu "3", a ich wartość odnosi w koszty w momencie wydania z magazynu. Inne zakupy materiałów Spółka księgowała bezpośrednio w koszty. Wskazano ponadto, iż w myśl postanowień art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości w razie przyjęcia zasady odpisywania w koszty wartości materiałów w momencie ich zakupu, na koniec każdego kwartału należy ustalić stan tych składników majątkowych drogą spisu z natury, wycenić go oraz dokonać korekty kosztów o wartość tego stanu - czego Spółka nie stosowała. W tym stanie faktycznym, zdaniem organu podatkowego, trudno dopatrywać się związku pomiędzy wydatkami poniesionymi na materiały, które nie służyły Spółce, a przychodem przez Spółkę osiągniętym. Z tego powodu kwota 2.910,41 złotych nie została uznana za koszt uzyskania przychodów. Kolejnym zakwestionowanym wydatkiem była kwota 2.300 złotych - wynikająca z faktury z dnia [...] wystawionej przez PHU D w R. -za naprawę i wymianę glazury i terakoty. W tym zakresie ustalono, że przeprowadzone w dniu 14 sierpnia 2002 roku oględziny pomieszczenia serwisu wykazały, że podłoga i kanał wyłożone były płytkami podłogowymi, natomiast w pomieszczeniu tym w ogóle nie było płytek ściennych, a co za tym idzie, nie mogły być naprawiane (co jest niezgodne z treścią faktury); w 2000 roku, ponieważ w dokumentach księgowych nie stwierdzono faktur zakupu glazury, bądź terakoty do dnia [...], to jest do dnia wystawienia przedmiotowej faktury uznano, że Spółka nie dokonywała zakupu glazury i terakoty. W odwołaniu Spółka zakwestionowała ustalenia w powyższym zakresie, argumentując, iż terakotę do wymiany posiadała z zakupów dokonanych w latach poprzednich. Ponadto Spółka postawiła kontrolującemu zarzut rażącego naruszenia art. 121 § l oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem w przeszłości. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zgodnie z powszechnie stosowaną na gruncie prawa polskiego zasadą, iż to na podatniku jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne, spoczywa ciężar ich udowodnienia, a warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu ponoszenia wydatku w sposób nie budzący wątpliwości powyższy argument jest chybiony, bowiem dla potwierdzenia tegoż faktu Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów. Z tych właśnie względów kwota 2.300 złotych nie została uznana za koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W 2000 roku Spółka poniosła wydatki w kwocie 8.299,24 złotych, na zakup l pary rękawiczek "guanti races", l kombinezonu T. Scratch Div, przyczepy lekkiej specjalistycznej do przewozu motocykli, l koła podporowego, 3 uchwytów koła podporowego, 4 łożysk i 2 podpór stałych, rejestrację przyczepy o numerze rejestracyjnym [...], ubezpieczenie OC tej przyczepy, zakup 6 sztuk pasów zabezpieczających, zakup układu wydechowego. Wydatki te Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. Organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował powyższe, twierdząc, iż kwota 8.299,24 złotych, na podstawie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki poniesione na zakup akcesoriów związanych ze sportem motocyklowym nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z takim stanowiskiem nie zgodził się podatnik, argumentując, iż w 2000 i 2001 roku zaczął rozszerzać asortyment o zakup, sprzedaż oraz naprawy motocykli wszelkiego rodzaju a sukcesem uwieńczone zostały pierwsze sprzedaże motocykli w 2002 roku. Dyrektor Izby skarbowej w Ł. podniósł, iż nie kwestionuje prawa Spółki do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży motocykli, jak również nie kwestionuje sprzedaży motocykli w 2002 roku, ale z materiału dowodowego wynika, że w 2000 roku Spółka nie dysponowała motocyklem w żadnej formie, w 2000 i 2001 roku Spółka nie świadczyła żadnych usług związanych z motocyklami, od sierpnia 2000 roku do września 2001 roku Z.Ł. posiadał prywatny motocykl, a w 2001 roku synowie Z.Ł. uczestniczyli w wyścigach motocyklowych, co bez wcześniejszego przygotowania sprzętowego i treningowego praktycznie nie byłoby możliwe. Poddano w wątpliwość związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami z prowadzonej działalności. W ocenie organu odwoławczego wskazane wyżej zakupy są ściśle związane ze sportem motocyklowym, a nie z prowadzoną działalnością. W świetle zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego argumenty Strony przytoczone w odwołaniu, iż "kontrolujący nie miał podstaw podpartych faktami do uznania poniesionych wydatków jako kosztów nie stanowiących kosztu uzyskania przychodu" uznano za chybione. W ocenie podatkowego organu odwoławczego wydatki powyższe nie służyły celom działalności A Spółki z o.o., bowiem były to wydatki przeznaczone na osobiste potrzeby Prezesa Zarządu Spółki lub jego synów, a zatem w świetle art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki nie związane z uzyskaniem przychodu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Ustalono, iż A Spółka z o.o. poniosła wydatki na zakup paliwa i części zamiennych do samochodów w kwocie 2.742,68 złotych. Zdaniem organu podatkowego zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów zawyżyła je, gdyż nie zostały one zużyte na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka wyjaśniła, iż zakupiony olej napędowy był potrzebny do demontażu podzespołów samochodu przyprowadzonego do naprawy tuż przed zamknięciem serwisu w sobotę by nasączyć zardzewiałe śruby w celu łatwego rozmontowania w poniedziałek. Podatkowy organu odwoławczy powyższe wyjaśnienie uznał za niewiarygodne, bowiem jego zdaniem z materiału dowodowego wynika, że na fakturze wpisany jest numer rejestracyjny samochodu [...], zaś na odwrocie faktury główny księgowy zamieścił opis o treści: "Olej napędowy zakupiono na potrzeby konserwacji części w servisie napraw" (wyrazy "na potrzeby konserwacji części w servisie napraw" zostały skreślone) i dalej opis brzmi "do samochodu firmowego [...]", w 2000 roku Spółka nie posiadała samochodu z silnikiem przystosowanym do spalania oleju napędowego. Zdaniem Spółki wydatek w wysokości 300 złotych winien być uznany za koszt uzyskania przychodu, ponieważ samochód Polonez o numerze rejestracyjnym [...] został zakupiony przez Spółkę za cenę uwzględniającą uszkodzenie błotnika, a następnie po dokonaniu lakierowania błotnika sprzedany. A wpisanie błędnego numeru rejestracyjnego jest zwykła pomyłką. W ocenie organu podatkowego drugiej instancji chociaż zaistnienie pomyłki przy opisywaniu faktury mogło mieć miejsce, to owa pomyłka nie ma znaczenia w sprawie, bowiem, jak wynika z przedstawionych przez Spółkę dowodów, samochód o numerze rejestracyjnym [...] zakupiony został za cenę 8.000 złotych, a sprzedany za 6.300 złotych. W takiej sytuacji trudno mówić o uwzględnieniu w cenie zakupu uszkodzenia błotnika, skoro po naprawie samochód sprzedano za cenę o 1.700 złotych niższą od ceny zakupu. Ponadto w żadnej z dwóch wersji umowy skupu nr [...] z 18 lutego 2000 roku załączonych przez Spółkę do odwołania od decyzji, ani z oświadczenia do wyżej wymienionej umowy, ani z pisma z dnia 16.09.2002r. stanowiącego wyjaśnienia do protokołu - nie wynika ażeby samochód o numerze rejestracyjnym [...] posiadał jakiekolwiek uszkodzenia. Dopiero po wskazaniu przez Inspektora w piśmie z dnia 10 października 2002 roku, iż z żadnego z przedstawionych dokumentów nie wynika, aby przedmiotowy samochód posiadał jakiekolwiek uszkodzenia, Spółka użyła argumentu, który powtarza w odwołaniu, jednak ani przy okazji tego pisma ani przy niniejszym odwołaniu nie przedstawiła żadnych dowodów fakt ten potwierdzających. Z powyższych względów wydatek w kwocie 300 złotych jako nie związany z przychodami Spółki, na podstawie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie został uznany za koszt uzyskania przychodu. Nie uznano także za koszt uzyskania przychodów wydatków dotyczących samochodu marki Lanos o numerze rejestracyjnym [...] nabytego w dniu [...]. W dniu nabycia pojazd ten objęty był gwarancją, a zatem każda naprawa, wymiana elementu, przegląd okresowy winny być odnotowane w książce gwarancyjnej. W tym zakresie nieuznano o za dowód pisma nabywcy samochodu. Zdaniem organu podatkowego, jeśli w książce tej zawarto informację iż "stan licznika wynosił 18.000 kilometrów - przy zakupie poinformowano mnie, że był wymieniany licznik", nie powołując się na ewentualny zapis w książce gwarancyjnej, stwierdzić można, iż również w stosunku do opon i felg firma ta udzieliła odpowiedzi w oparciu o informacje uzyskane od sprzedającego. W świetle powyższego, uznano to pismo za niewiarygodne i oddalono je jako dowód w sprawie. Jest to tym bardziej uzasadnione, że z instrukcji obsługi samochodu Lanos, a także z faktur zakupu i sprzedaży tych samochodów wynikało bowiem, że stosowane było do nich ogumienie o średnicy 14", w trakcie czynności ustalono, że w roku 2000 Spółka posiadała tylko l samochód z kołami o średnicy 15", był to samochód marki Leganza, który Spółka nabyła dopiero w październiku 2000 roku, samochód Lanos o numerze rejestracyjnym [...] posiadał ogumienie o średnicy 14", co wynika z faktury z dnia [...], na odwrocie której główny księgowy Spółki zamieścił adnotację: "opony zakupiono do samochodu firmowego Lanos [...] a zakup dokonany został w związku z wymianą opon zimowych na opony letnie". Wskazano, że zdanie zacytowane przez Spółkę: "samochód Lanos wyposażony był w opony o rozmiarach 185/60R14 , czyli dokładnie w takie, z jakimi został sprzedany" dotyczy samochodu Lanos o numerze rejestracyjnym [...], a nie o numerze rejestracyjnym [...] i brzmiało: "z faktury sprzedaży tego samochodu wynikało, że przy sprzedaży samochód Lanos [...] wyposażony był w opony o rozmiarze 185/60R14,...". Zdaniem organu odwoławczego wydatki w kwocie 2.742,68 złotych nie zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem nie występuje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy tymi wydatkami a uzyskanym przychodem. W związku z powyższym ta kwota nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem organów podatkowych z materiału dowodowego wynika, iż Spółka A w roku 2000 zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwoty: 611,99 złotych za 3 świece zapłonowe Brisk, l filtr powietrza K&N - Stożek RC-2600, l nakładkę dźwigni hamulca ręcznego - Drive, l gałkę Drive (śruby), l spojler klapy bagażnika, 340,88 złotych za 2 kleje All-fix i za l tłumik końcowy - Michael. Zakwestionowano powyższe wydatki, iż zostały one poniesione na zakup akcesoriów do tuningu samochodu, a zatem na podstawie art. 15 ust. l ustawy nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu bowiem nie pozostawały w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskanym przychodem. Strona argumentując, iż drobne zakupy do tuningu, podwyższające walory estetyczne samochodu, są jego reklamą - nie znajduje potwierdzenia zasadności nie uznania za koszty uzyskania przychodu wydatku wymienionego w pkt. W dniu 25 czerwca 2002 roku w firmie E S.J. przeprowadzono czynności sprawdzające. Pełnomocnik firmy - R.J. - na temat towarów ujętych w przedmiotowej fakturze oświadczył między innymi, że "filtr powietrz..., nakładka dźwigni hamulca ręcznego..., gałka zmiany biegów ..., i spojler - stanowią akcesoria służące do tuningu samochodu, co oznacza, iż nie są to części zamienne lecz akcesoria do nadania samochodowi nieco sportowego charakteru, służą do tzw. "podrasowania" samochodu". Jakkolwiek bezspornym w sprawie jest, iż produkty te przyczyniają się do zwiększenia walorów estetycznych pojazdu to brak jest jakiegokolwiek związku przyczynowo -skutkowego pomiędzy wydatkami poniesionymi na te produkty a osiągniętym przychodem. Spółka winna przedstawić dowody dla potwierdzenia, iż poniesione wydatki są ściśle związane z dochodem - czego nie uczyniła. W ocenie organu odwoławczego wydatki w kwocie 952,87 złotych nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Spółka w 2000 roku poniosła wydatki, które zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w kwocie 3.100,00 złotych na zakup l kompletu głośników TSE 2000, 3 kompletów zestawów różnicowych. Zdaniem organu podatkowego wydatki zostały udokumentowane dowodami nierzetelnymi, bowiem wystawca faktury z dnia [...] na kwotę 600 złotych - firma F S.B. nie istnieje. W dniu 8 sierpnia 2000 roku główny księgowy - w imieniu B.Ł. sporządził rachunek, z którego wynikało, że "B.Ł. oświadcza, iż w dniu 6 sierpnia 2000 roku na rynku w S. zakupił 3 komplety zestawów różnicowych, w skład których wchodzą półki tylne, siedzenia tylne i pasy bezpieczeństwa". Pod rachunkiem zamieszczono imię i nazwisko Ł.B. i pod tymi danymi personalnymi, podpis nieczytelny złożył Z.Ł.. Ponadto na rachunku Prezes Zarządu – Z.Ł. - napisał "zgoda" i złożył nieczytelny podpis pod pieczątką Prezesa Zarządu A Sp. z o.o. W dokumentach księgowych Spółki nie znaleziono żadnego dowodu potwierdzającego zaistnienie powyższego zdarzenia typu:opłata targowa, opłata za wjazd na giełdę, lub też opłata parkingowa z dnia 6 sierpnia 2000 roku. Ponadto kwotę 2.500 złotych Spółka zaksięgowała bezpośrednio w koszty. Nie przyjęła towarów na magazyn i nie otworzyła zlecenia na roboty jak to czyniła w przypadku każdego innego zakupu towarów - części zamiennych czy akcesoriów, z wyjątkiem zakupów do samochodów własnych zarejestrowanych na Spółkę. Zdaniem podatkowego organy odwoławczego zgodnie z zapisem art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami. Odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm.). W myśl postanowień art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej dowodami źródłowymi: zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów, zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom, wewnętrzne -dotyczące operacji wewnątrz jednostki. Z powyższego wynika, że dla udokumentowania operacji zakupu właściwe są wyłącznie oryginały zewnętrznych dowodów obcych. Jakkolwiek zapis art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości stanowi, iż w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji to jednak nie może to dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z przepisów w sprawie podatku od towarów i usług sprzedaż części zamiennych, bądź części składowych samochodów osobowych nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług, czyli jest opodatkowana. A zatem zakup zestawów różnicowych nie może być udokumentowany dowodem zastępczym a jedynie oryginalnym zewnętrznym, obcym dowodem źródłowym. Dowodem takim nie jest opisane powyżej oświadczenie - co jest bezsporne. Ponadto wskazano, iż zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. l ustawy o rachunkowości dowód księgowy powinien zawierać co najmniej: określenie rodzaju dowodu, określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych, datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu, podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki majątkowe, stwierdzenie zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca księgowania oraz - o ile nie wynika to z techniki dokonywania zapisów - sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych wraz z podpisem osoby odpowiedzialnej za te wskazania, numer identyfikacyjny dowodu. W świetle powyższego - oświadczenie będące przedmiotem analizy, nie zawiera podstawowych elementów, które pozwoliłyby zakwalifikować je jako dowód księgowy - takich jak chociażby dane osoby czy firmy sprzedającej. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Łodzi z dnia 27 stycznia 1998 roku (sygn. akt I SA/Łd 1056/97) Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, że jakkolwiek dokumenty potwierdzające dokonanie konkretnych transakcji, nie spełniające wszystkich wymagań określonych w art. 21 ustawy o rachunkowości, mogą być uznane za dowody świadczące o poniesionych kosztach to może to dotyczyć tylko niewielkich uchybień formalnych, na przykład braku niektórych elementów, które mogą być uzupełnione, a fakt dokonania danej transakcji może być potwierdzony u kontrahenta. Jego zdaniem potwierdza to jednoznacznie, iż niniejsze oświadczenie nie jest dowodem księgowym, a co za tym idzie wydatek poniesiony na jego podstawie nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. l ustawy o rachunkowości dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21. Nieudokumentowanie wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia rachunkowości prowadzi do naruszenia art. 9 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skutkiem czego wydatki w kwocie 3.100,00 zł. nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Ustalono, iż Spółka z o.o. A w 2000 roku niezasadnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 29.994,86 złotych stanowiącą wydatki na paliwa kupowane do samochodów: Lanos, numer rejestracyjny [...] - osobowy (zastępczy), Matiz, numer rejestracyjny [...] - osobowy, Mercedes ML 320, numer rejestracyjny [...] - osobowy, Lanos VAN, numer rejestracyjny [...] - firmowy, Skoda Felicja numer rejestracyjny [...] - ciężarowy (firmowy), Leganza numer rejestracyjny [...] - osobowy (firmowy), Tico VAN numer rejestracyjny [...] - testowy, numer rejestracyjny [...]. w tym zakresie podatnik wyjaśnił, iż wyjaśnienia zawarte w protokole kontroli oraz wyjaśnienia pracowników w czasie przeprowadzania kontroli mówiły o fakcie, że na koncie księgowym "410-zużycie materiałów i energii" Spółka księgowała tylko i wyłącznie zakupione paliwo z faktur zakupu bez wpisanego numeru rejestracyjnego samochodu obciążając koszty serwisu lub salonu sprzedaży. Zdaniem organu podatkowego powyższe wyjaśnienie jest niezgodne z rzeczywistością, bowiem w trakcie kontroli ani Prezes Zarząd, ani pracownicy nie udzielali żadnych wyjaśnień w kwestii sposobu księgowania w koszty wydatków na zakup paliw. Sposób księgowania wynikał wprost z ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę i właśnie ten fakt znalazł odzwierciedlenie w protokole kontroli. Spółka - uwzględniając zapisy na fakturach w postaci numeru rejestracyjnego samochodu, wpisu "serwis" lub "magazyn" - wyodrębniała koszty zakupu paliw do samochodów zastępczych, testowych, własnych firmowych (figurujących na ewidencji środków trwałych) oraz na potrzeby serwisu i tak pogrupowane koszty księgowała oddzielnie na koncie 410 "zużycie materiałów". Stąd też niezrozumiałe jest wyjaśnienie Spółki, że na wskazanym wyżej koncie księgowała tylko i wyłącznie koszty zakupu paliwa udokumentowane fakturami bez numerów rejestracyjnych samochodów. W przypadku zakupu różnych paliw na potrzeby serwisu lub magazynu, na fakturach nie było numerów rejestracyjnych pojazdów lecz napis "serwis" lub "magazyn". Ponadto na każdej fakturze zakupu paliwa, pracownicy Spółki zamieszczali własne, odręczne adnotacje o przeznaczeniu paliwa, bądź to do określonego numeru rejestracyjnego samochodu, bądź to na potrzeby magazynu, serwisu, do przeglądów "O", do jazd próbnych, do konserwacji części zamiennych. Zdaniem organu na podkreślenie zasługuje fakt, iż z przepisu § 37 ust. 45 - rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, póz. 1245, ze zm.) - wynika, że faktury dokumentujące sprzedaż paliw silnikowych benzynowych wlewanych do baku samochodu powinny zawierać numer rejestracyjny tego samochodu, a co za tym idzie - faktura za paliwo nie tankowane do baku samochodu nie musi zawierać numeru rejestracyjnego pojazdu. Spółka niezasadnie uznała za koszty uzyskania przychodu kwotę 150,05 zł., stanowiącą wydatek na zakup paliwa "etylina 94", do samochodu Lanos, numer rejestracyjny [...], bowiem silnik tego samochodu nie był przystosowany do spalania takiej benzyny, a w 2000 roku Spółka nie dysponowała żadnym innym samochodem z silnikiem przystosowanym do spalania etyliny 94. Mając powyższe na uwadze stwierdzono, iż kwoty 150,05 złotych nie można uznać za koszt uzyskania przychodu, bowiem w myśl art. 15 ust. l ustawy - nie zachodzi związek pomiędzy poniesionym wydatkiem na paliwo a osiągniętym przychodem. Zdaniem organu drugiej instancji kwota 2.361,63 złotych - wynikająca z faktur zakupu paliwa do samochodu marki Matiz o numerze rejestracyjnym [...] - nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów, ponieważ z analizy danych zamieszczonych na fakturach wynika, że w ogólnej ilości 20 faktur, w 15 przypadkach faktury opiewały na ilości paliwa znacznie przekraczające pojemność zbiornika paliwa, z dat wystawiania faktur i z dat sprzedaży wynikało, że występowały przypadki dokonywania zakupów w wolne soboty, niedziele, a także święta, samochód Matiz o numerze rejestracyjnym [...] sprzedany został przez Spółkę A jako nowy, z przebiegiem w wysokości 20 kilometrów. Uznano wyjaśnienia strony, iż samochód ten był użytkowany przez Spółkę W świetle powyższego bezspornym w sprawie jest, iż Spółka używając przedmiotowego samochodu musiała ponosić wydatki związane z zakupem paliwa, które były niezbędne dla celów prowadzonej działalności i które miały związek z przychodami. Jednak nie zgodzono się z tym, iż wydatki poniesione na zakup paliwa w dni wolne od pracy - przy jednoczesnym braku jakichkolwiek dokumentów, które uzasadniałyby lub potwierdzały użytkowanie samochodów firmowych w celach służbowych w owe dni (w ilościach znacznie przekraczających pojemność baku wynoszącą 351) miały jakikolwiek związek z przychodami Spółki. Z kosztów uzyskania przychodów Spółki zakwestionowano także wydatki w kwocie 5.347,71 złotych, poniesione na zakup paliwa do samochodu marki Mercedes, jako nie pozostające w związku z przychodami Spółki. Zdaniem organów podatkowych Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów (oprócz faktur, z których wynikają wydatki na zakup paliwa), które potwierdzałyby służbowe wyjazdy w dniach, w których dokonywane były zakupy paliwa, na przykład polecenie wyjazdu służbowego, opłata targowa, opłata za wjazd na giełdę, czy też opłata parkingowa. Ilości kupowanego paliwa do przedmiotowego pojazdu oraz częstotliwość ich zakupu - wynikające z faktur w powiązaniu z brakiem jakiegokolwiek udokumentowania - stają się w ocenie organu podatkowego drugiej instancji niewiarygodne. Samochód marki Mercedes był traktowany przez Z.Ł. jako jego prywatny - co jednoznacznie wynika z treści protokołu przesłuchania z dnia 7 maja 2001 roku na okoliczność wypadku jakiemu uległ. w drodze z pracy. Fakt traktowania służbowego samochodu przez w/w jak prywatnego potwierdza również treść "karty wypadku". Wynika z niej, że Z.Ł. do pracy przyjeżdża swoim samochodem marki Mercedes. W świetle powyższego argumenty Strony, iż starając się o przetrwanie pracownicy wyjeżdżając samochodami służbowymi nie wystawiali delegacji, czy też , że wyjazdy sobotnio-niedzielne na różnego rodzaju rynki, giełdy i miejsca handlu artykułami motoryzacyjnymi były zjawiskiem dość częstym - są dalece chybione. Dodano, iż zgodnie z postanowieniami § l, 2 i 5 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 69, poz. 454 ze zm.) - nie pracownik (jak twierdzi Prezes Zarządu), lecz pracodawca winien wystawić polecenie wyjazdu służbowego a w nim określić środek transportu właściwy do odbycia takowej podróży. Przytaczana przez Spółkę historia pojazdu - od zakupu do jego sprzedaży, w ocenie organów podatkowych, nie ma znaczenia w sprawie, bowiem nie jest kwestionowany fakt posiadania pojazdu, lecz koszty związane z jego eksploatacją. Podkreślono, iż Strona błędnie wywodzi, że negowane przez organy podatkowe koszty były kosztami związanymi z działalnością gospodarczą i zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszty uzyskania przychodu. Z treści w/w art. wynika, że nie wszystkie koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, lecz tylko poniesione w celu osiągnięcia przychodu są kosztami uzyskania przychodu. W rezultacie wydatki w kwocie 5.347,71 złotych nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. l ustawy, bowiem nie zachodzi między nimi a osiągniętym przychodem związek przyczynowo skutkowy. W 2000 roku A Sp. z o.o. zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 17.340,84 złotych, stanowiącą wydatek na zakup paliwa do samochodu marki Lanos VAN o numerze rejestracyjnym [...]. Organy podatkowe wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów kwotę 12.492,36 złotych, jako nie związaną z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, bowiem Spółka dokonywała zakupów paliwa do wskazanego samochodu w ilościach niewspółmiernych do ilości przejechanych tym pojazdem kilometrów. Jak wynika z faktury sprzedaży przedmiotowego samochodu z dnia [...] stan licznika na dzień sprzedaży samochodu wynosił 18.000 kilometrów. Argumentacja Spółki (mająca na celu udowodnienie konieczności zużywania tak dużych ilości paliwa), iż samochód służył do pełnego zabezpieczenia we wszystkie potrzebne materiały zarówno produkcyjne jak i socjalno-bytowe, została uznana za chybioną, gdyż jak wykazały badania wśród trzech największych dostawców części zamiennych towary sprzedawane przez te firmy dla A Sp. z o.o. dostarczane były transportem dostawcy. Ponadto w wyniku badania kosztów usług obcych ustalono, że w 2000 roku A Sp. z o.o. zaksięgowała koszty 23 usług przewozowych wykonanych przez G Sp. z o.o. w W., jak również korzystała z usług transportowych firmy H. Ustalenia te wskazują na fakt, iż towary dostarczane były do Spółki własnymi środkami transportowymi przez dostawców (przez sprzedających). W 2000 roku nikt z pracowników nie otrzymał polecenia wyjazdu służbowego, w którym jako środek transportu określony byłby samochód służbowy, co świadczy o tym, iż również Pan B.Ł. takowego polecenia nie otrzymał. Mając na uwadze powyższe uznano za niewiarygodne wyjaśnienia strony, iż głównym użytkownikiem samochodu był zaopatrzeniowiec firmy - B.Ł., który wyjeżdżał często i załatwiał wszystkie niezbędne sprawy, często pracując w wolne soboty, niedziele i święta, należy. Strona bowiem nie przedstawiła żadnych dokumentów fakt ten potwierdzających, a dodatkowo sama wskazuje, iż wyjazdy te odbywały się bez rozpisywania delegacji, płacenia opłat targowych czy opłat wjazdu na giełdy. W ocenie organów podatkowych niezgodne ze stanem faktycznym jest również wyjaśnienie Spółki w kwestii wymiany licznika w przedmiotowym samochodzie - mające na celu uwiarygodnienie, iż stan licznika w dniu sprzedaży samochodu w rzeczywistości był inny niż wynikało to z faktury. Spółka pisze bowiem, że: nabywca samochodu w piśmie z dnia 18 czerwca 2002 roku stwierdził jednoznacznie, że w samochodzie tym, wcześniej przed zakupem wymieniony był licznik, natomiast w sprzedawanym samochodzie jest inny zamontowany licznik z obrotomierzem co ma potwierdzać PHU I Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, iż w powoływanym przez Stronę piśmie, firma I stwierdza jedynie, że przy zakupie poinformowano ją, że był wymieniany licznik.. Stwierdzenie to w świetle braku jakiegokolwiek udokumentowania niniejszego faktu, w szczególności w książce gwarancyjnej, nie może być wiarygodne. Dla organów podatkowych najistotniejsze znaczenie ma faktura z dnia [...], z której wynika iż Spółka dokonała sprzedaży pojazdu marki Lanos o numerze rejestracyjnym [...], ze stanem licznika 18.000 kilometrów. Dlatego też kwoty 12.492,36 złotych nie uznano za koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztu uzyskania przychodu nie może również stanowić kwota 8.344,16 złotych wynikająca z faktur zakupu paliwa do samochodów marki Skoda Felicja numerze rejestracyjnym [...] i Leganza o numerze rejestracyjnym [...], ponieważ wielkość zakupów paliwa do tych samochodów - wynikająca z księgowanych w koszty faktur - była absolutnie nieadekwatna do stopnia wykorzystania tych samochodów dla celów służbowych i do wielkości przebiegu wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę na okoliczność przyjęcia przedmiotowych samochodów na ewidencję środków trwałych i ich sprzedaży. Samochód Skoda Felicja Spółka zakupiła w dniu 13 czerwca 2000 roku. W dniu 20 czerwca 2000 roku przyjęła przedmiotowy pojazd na magazyn samochodów używanych, a następnie pod datą [...] przyjęła go na ewidencję środków trwałych, oraz dokonała jego rejestracji. Na okoliczność przesunięcia samochodu z magazynu na środki trwałe Spółka wystawiła dla siebie fakturę nr [...] z dnia [...], z której wynikał stan licznika - 72.000 kilometrów. W dniu 29 grudnia 2000 roku przedmiotowy samochód Spółka sprzedała, a z faktury sprzedaży wynikał stan licznika - 73.000 kilometrów. Zatem w okresie od 2 października do 29 grudnia 2000 roku samochód ten miał przebieg 1.000 kilometrów. W tym okresie Spółka wykazała zakup do wyżej wymienionego samochodu 1.975 1itrów różnego rodzaju benzyn bezołowiowych. Samochód Leganza został przez Spółkę zakupiony w dniu 13 października 2000 roku, w dniu 27 października 2000 roku - przyjęty do magazynu, w dniu 8 listopada 2000 zarejestrowany i przyjęty na ewidencję środków trwałych. W dniu [...] przedmiotowy samochód sprzedano według faktury nr [...], z której wynikał stan licznika - 3.100 kilometrów. W okresie figurowania w/w samochodu na ewidencji środków trwałych Spółka dokonała zakupu 2.677,04 1itrów paliwa do przedmiotowego pojazdu. W ocenie organu odwoławczego nie jest możliwe, by samochody zużywały odpowiednio 197,596 1itrów oraz 86,36 1itrów paliwa na 100 kilometrów. Jakkolwiek Spółka nie kwestionuje faktu, iż samochody te były bardzo mało eksploatowane, to nie zgadza się z określeniem zobowiązania podatkowego dokonanego przez organ pierwszej instancji, ponieważ jej zdaniem paliwo zakupione za pośrednictwem numerów rejestracyjnych [...] oraz [...] przeznaczane było do celów serwisowych, sprawdzania przed w czasie i po naprawach, dojazd próbnych, a zwłaszcza do przepalania samochodów. Zdaniem organu podatkowego twierdzenie to jest niezgodne ze stanem faktycznym, bowiem, na każdej fakturze zakupu paliwa do Skody i Leganzy umieszczane były numery rejestracyjne tych samochodów, a ponadto na odwrocie każdej faktury zamieszczana była adnotacja pracowników Spółki o przeznaczeniu zakupionego paliwa do tych samochodów, a nie do celów serwisowych. Tak udokumentowane zakupy Spółka księgowała w koszty zużycia paliwa przez samochody firmowe, oddzielnie od kosztów zużycia paliwa przez samochody zastępcze, oddzielnie przez serwis. A Sp. z o.o. niezasadnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 1.876,31 złotych stanowiącą wydatki na zakup paliwa do samochodu marki Tico VAN o numerze rejestracyjnym [...]. Organy podatkowe ustaliły, iż przedmiotowy samochód Spółka sprzedała w dniu [...] na podstawie faktury nr [...] – jako nowy z przebiegiem 20 kilometrów. Zdaniem podatnika stan licznika na fakturze został pomyłkowo wpisany (winno być 10.500 kilometrów). Z ustaleń dokonanych na podstawie badania faktur sprzedaży - wynika, że cyfra "l" zastrzeżona była dla numerów faktur sprzedaży nowych samochodów. Faktury sprzedaży samochodów używanych wystawiane przez Spółkę nosiły wyróżnik w postaci cyfry "4"- co potwierdziła Spółka w wyjaśnieniach do protokołu kontroli. Z tego względu, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. trudno dopatrywać się błędu w fakturze nr [...] z dnia [...] według której Spółka dokonała sprzedaży samochodu Tico VAN jako nowego, ze stanem licznika 20 kilometrów. Potwierdzeniem tego faktu, jest również to, iż niniejszą fakturę podpisali: R.G. – ze strony sprzedającego, P.D. - ze strony kupującego, bez wnoszenia jakichkolwiek uwag co do zgodności danych ujętych w fakturze ze stanem rzeczywistym. Mając na uwadze, iż oświadczenie kupującego o rzeczywistym przebiegu nabywanego samochodu sporządzone zostało 9 marca 2003 roku, a zatem prawie 3 lata po zakupie pojazdu organ podatkowy podważył, iż składający je - pamiętał jaki był stan licznika. Dla organów podatkowych najistotniejszym dokumentem w sprawie - celem potwierdzenia danego zjawiska - jest faktura. Jakkolwiek inne dokumenty mogą stanowić dowód w sprawie, to stwierdzić należy, iż w przypadku sprzedaży w dniu [...] samochodu marki Tico VAN faktura stanowi jedyny dokument. W roku 2000 Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 974,18 złotych stanowiącą wydatek na zakup paliwa do samochodu Matiz o numerze rejestracyjnym [...]. Organy podatkowe zakwestionowały powyższe nie widząc związku przyczynowo skutkowego pomiędzy osiąganymi przychodami Spółki, a wydatkami ponoszonymi na samochód, którym Spółka w roku 2000 nie dysponowała. Podatnik wyjaśnił, iż w przypadku faktur z których wynika numer rejestracyjny [...] wystąpił "czeski błąd". Zdaniem organu drugiej instancji powoływanie się przez Spółkę na tak zwany "czeski błąd" , nie znajduje uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym. Spółka pisze bowiem, że był to błąd "powielany przez stację paliw wystawiającą faktury sprzedaży". Takie stwierdzenie Spółki jest niezgodne ze stanem faktycznym, bowiem faktury wystawiała nie jedna a dwie różne stacje benzynowe. Ponadto w przypadku gdy nabywca otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakichkolwiek informacji, mógł wystawić notę korygującą - w myśl postanowień § 45 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku VAT. Spółka nie wystawiała jednak not korygujących do faktur ze stacji paliw. O skorygowanie błędu - przy odbiorze faktury - mógł również wystąpić Pan B.Ł., który odbierał każdą z faktur z numerem rejestracyjnym [...]. Jednakże nie uczynił tego, a nawet na każdej z odebranych faktur zamieszczał odręczne informacje, z których jednoznacznie wynikało, że paliwo zakupiono do samochodu o tym właśnie numerze rejestracyjnym. W ocenie dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z powyższego wynika, iż paliwo faktycznie kupowane było nie do samochodu Spółki, a zatem wydatki poniesione na jego zakup nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. l ustawy. Przyjęte do wyliczeń przekroczenia zużycia paliwa, czy też do porównań poszczególnych samochodów normy zużycia paliwa, bądź też średnie zużycie paliwa - nie odbiegały od rzeczywistego zużycia paliwa, ale nawet były od niego wyższe, co z kolei było korzystne dla Spółki. W 2000 roku Spółka poniosła wydatek w kwocie 7.500 złotych, który zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, a wynikający z umowy o dzieło z dnia 15 maja 2000 roku. Organy podatkowe ustaliły, iż Spółka zawyżyła koszty o powyższą kwotę, ponieważ do realizacji umowy nie doszło - dzieło w niej uzgodnione nie zostało wykonane. Zdaniem Spółki umowa o dzieło została wykonana, bowiem rozpoznanie rynku zbytu, strategii sprzedaży samochodów czy sposobu postępowania z klientami nie musi kończyć się opracowaniem pisemnym, wręcz w trudnej sytuacji gospodarczej takie opracowania są niewskazane. Natomiast nawet jeżeli one powstają w postaci pisemnej to są ściśle poufne do informacji zlecającego. W trakcie postępowania kontrolnego Prezes Zarządu Spółki jako dzieło wykonane w ramach umowy przedstawił folder reklamujący Spółkę. Na folderze tym znajdował się nadruk, z którego wynikało, że projektodawcą i wykonawcą folderu była Agencja Reklamowa J (w dniu [...] agencja wystawiła dla Spółki fakturę na kwotę 6.649 złotych między innymi za 5.000 folderów). Przesłuchany w charakterze świadka M.W. zeznał, iż rozwoził kilka tysięcy ulotek, w tym na temat montażu instalacji gazowych w samochodach. Jego zadaniem było przejęcie dla A klientów z terenu N.; uczestniczył również w wydawaniu folderu reklamowego Spółki A z głosem doradczym i przekazywał swoje sugestie. W latach 2000 i 2001 Spółka nie ponosiła kosztów wydania folderu. W ocenie podatkowego organu odwoławczego strona nie przestawiła stosownego udokumentowania, pozwalającego stwierdzić, iż postanowienia wynikające z przedmiotowej umowy zostały wykonane. Przedstawiony przez Prezesa Zarządu folder reklamujący Spółkę nie może być dowodem potwierdzającym wykonanie umowy, bowiem został on opracowany przez firmę J, na kilka miesięcy przed podpisaniem przez Spółkę przedmiotowej umowy. Zeznania Pana W. są dla organu podatkowego niewiarygodne, gdyż nie miał on na myśli folderu przedstawionego Spółkę, jako efekt umowy o dzieło, tylko inny folderu, w którego wydaniu rzekomo uczestniczył, a którego Spółka nie przedstawiła. Ponadto, jak z treści protokołu przesłuchania świadka wynika, Pan W. wyliczając czynności jakie wykonywał w ramach umowy z dnia 15 maja 2000 roku w ogóle nie wspomniał o opracowaniu strategii sprzedaży samochodów osobowych, rozpoznaniu rynku oraz o opracowaniu sposobu postępowania z klientami - co było integralną częścią przedmiotowej umowy. Za absurdalny uznano argument Spółki, iż rozpoznanie rynku zbytu, strategii sprzedaży samochodów czy sposobu postępowania z klientami nie musi kończyć się opracowaniem pisemnym. Stwierdzenie to świadczy jedynie o braku wiedzy, na czym takie działania polegają, a w konsekwencji o przyznaniu się do nieprowadzenia ich zarówno przez Spółkę jak i wykonawcę umowy. Spółka A w 2000 roku zaksięgowała w koszty podróży służbowych łącznie 36.984,38 złotych z tego kwota 8.170,10 złotych stanowiła równowartość ryczałtów za używanie przez pracowników prywatnych samochodów do celów służbowych, zaś kwota 28.814,28 złotych. stanowiła - według Spółki - koszty podróży służbowych pracowników, odbytych prywatnymi samochodami.. W pierwszym kwartale 2000 roku J.P. - pełniąca w Spółce funkcję specjalisty do spraw pracowniczych i kasjerki – zdaniem organów podatkowych, w dniach i godzinach wynikających z poleceń służbowych, nie mogła odbyć podróży służbowych, gdyż w owych dniach i godzinach pełniła funkcję kasjerki przyjmując i wypłacając gotówkę. D.K. - Kierownik Serwis nie mógł odbywać podróży służbowych w dniach i godzinach wynikających z rozliczenia kosztów podróży, bowiem pełnił wówczas obowiązki kierownika serwisu Spółki, wystawiał faktury za usługi wykonane przez serwis, a także odbierał ze stacji paliw fakturę a po jej zatwierdzeniu gotówkę z kasy Wobec powyższego, w ocenie organu podatkowego, Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 2.655,20 złotych. Organy podatkowe nie negują sensu wyjazdów służbowych, lecz ich odbycie, bowiem nie jest możliwe przebywanie jednocześnie w dwóch miejscach, a to bezspornie wynika z dokumentacji będącej w posiadaniu organów podatkowych. Wskazano należy, iż to w interesie pracodawcy delegującego pracownika w podroż służbową leży wymóg potwierdzania delegacji, głównie w tym celu, by pracodawca miał pewność, iż przedmiotowa podróż została odbyta oraz by miał podstawę do zwrotu kosztów podróży. Postępowanie takowe byłoby też potwierdzeniem rzetelności kwestionowanych przez organy podatkowe wydatków. Zgodnie z postanowieniami wynikającymi z art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Dowody te winny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej co wynika z art. 22 wyżej wymienionej ustawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w rozpatrywanym przypadku dowody księgowe są nierzetelne, zatem nie mogą stanowić podstawy zapisów w księgach rachunkowych zgodnie z art. 24 ust. l wskazanej ustawy. Nieudokumentowanie zaś wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia rachunkowości prowadzi do naruszenia art. 9 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skutkiem czego wydatki w kwocie 2.655,20 zł. nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. W 2000 roku Spółka zawyżyła koszty finansowe o kwotę 10.719,61 złotych, stanowiącą odsetki od kredytu - w równowartości pobranych przez P. Z.Ł. i P. M.P. zaliczek. W ocenie podatkowego organu odwoławczego sytuacja finansowa Spółki w latach 1999 – 2000 okresie była bardzo trudna i ulegała ciągłemu pogarszaniu. Wzrost poziomu wykorzystania kredytu liniowego, a tym samym wzrost kosztów finansowych w postaci odsetek od kredytu był konsekwencją zmniejszania się stanu własnych środków pieniężnych Spółki. Do owego zmniejszającego się stanu własnych środków pieniężnych Spółki przyczyniły się w znacznej mierze zaliczki pobrane przez: Pana Z.Ł. w ogólnej kwocie 48.869 złotych. Wskazano, iż zysk netto za 1999 rok w kwocie 190.351,98 złotych. w całości został przeznaczony na wypłatę dywidend dla udziałowców (z listy wypłat dywidend wynika, że P.Ł. otrzymał 182.787,68 złotych). M.P. otrzymała zaliczki w łącznej wysokości 85.000 złotych. Wskazuje to, iż Prezes Zarządu przez kilka lat korzystał ze środków finansowych Spółki mimo jej trudnej sytuacji finansowej oraz konieczności korzystania z coraz wyższego kredytu bankowego i ponoszenia z tego tytułu coraz wyższych odsetek. Okoliczności w jakich następowały zwroty zaliczek i ich ponowne pobrania przez M.P. dowodzą, iż były to czynności pozorne. Dowody zwrotu lub wypłaty zaliczek wystawiane były w dniach kiedy M. P. nie była obecna w pracy i nie podpisywała listy obecności, w każdym przypadku dowód wypłaty zaliczki wystawiany był w danym dniu jako pierwszy dowód KW, zaś dowód przyjęcia zaliczki do kasy jako ostatni i najczęściej ujmowany w ostatniej pozycji raportu, wyjaśnienia Spółki, że zaliczki widniejące na koncie 234 były potrzebne dla Zarządu Spółki do zakupu samochodów używanych, klienci pojawiali się w różnych dniach i porach dnia, dlatego też aby nie ściągać w sobotę czy niedzielę lub po godz. 18.00 kasjerki do firmy zaliczki były niezbędne aby można było zawierać w każdej chwili transakcje, są niezgodne z rzeczywistością a wskazuj ą jedynie, iż zaliczkobiorcy otrzymaną gotówką dysponowali bezustannie, czyli że nie zwracali zaliczek. Ani w roku 2000 ani w roku 2001 Prezes Zarządu Spółki P. Ł. i M.P. nie dokonywali zapłaty za zakupione samochody używane z pobranych zaliczek. Rozliczenia z tytuł skupu samochodów używanych przeprowadzone były wyłącznie za pośrednictwem kasy Spółki. Ponadto wszystkie zakupy paliwa oraz innych towarów i usług dokonywane przez w/w finansowane były gotówką z kasy Spółki, a nie rozliczane z pobranych przez nich zaliczek. W świetle powyższego stwierdzono, iż zaliczki, które zdaniem Spółki pobierane były na zakup samochodów używanych - nie były w żadnej mierze wykorzystywane ani w celu zapłaty za zakupione samochody, ani w żadnym innym związanym z działalnością Spółki. Udzielenie przedmiotowych zaliczek w łącznej kwocie blisko 100.000 złotych, oprócz braku jakiegokolwiek związku wydatku z uzyskaniem przez Spółkę przychodem, było ekonomicznie nieuzasadnione, bowiem w badanym roku w porównaniu z rokiem poprzedzającym zobowiązania wzrosły o ok. 280.000 złotych., środki pieniężne Spółki zmalały o ponad 210.000 złotych, wykorzystanie kredytu wzrosło o 52.464,08 złotych, zaś odsetki od kredytu wzrosły o 20.543,89 złotych. Mając na uwadze fakt, iż zaliczki udzielone P. Ł. i P.P. w żadnym stopniu nie pozostawały w związku z uzyskaniem przez Spółkę przychodu, natomiast bezspornie wpłynęły na konieczność zwiększenia wykorzystania przez Spółkę kredytu bankowego, a tym samym na znaczący wzrost kosztów z tytułu odsetek od tego kredytu Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, iż odsetki od kredytu - o równowartości pobranych przez pracowników Spółki zaliczek - nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Do przychodów 2000 roku A Sp. z o.o. zaliczyła kwotę 20.000 złotych stanowiącą wartość przedawnionych zobowiązań. W grudniu 1998 roku pomiędzy Spółką A a K dokonano wzajemnych kompensat należności i zobowiązań. Różne ujęcia księgowe faktur spowodowało wystąpienie na dzień 31 grudnia 1998 roku na koncie Spółki A nieuregulowanych zobowiązań w kwocie 20.000 złotych. Zgodnie z postanowieniami wynikającymi z art. 118 Kodeksu cywilnego termin przedawnienia roszczeń związanych z prowadzeniem działalności wynosi 3 lata. Uwzględniając, iż zobowiązanie Spółki wobec K przedawniło się dopiero z dniem 31 grudnia 2001 roku, uznanie przez Spółkę kwoty 20.000 złotych za przychód dla celów podatkowych roku 2000, zdaniem organu podatkowego drugiej instancji, było sprzeczne z postanowieniami art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W 2000 roku Spółka poniosła wydatek w kwocie 23.000 złotych udokumentowany fakturą z dnia [...], wystawioną przez L, za wykonanie kanalizacji. W miesiącu sierpniu 2000 roku Spółka dokonała zwiększenia wartości środka trwałego p.n. "sieć kanalizacji sanitarnej i deszczowej", a od września dokonywała odpisów amortyzacyjnych, które od kwoty zwiększenia, w skali miesiąca wyniosły 86,25 złotych. Zgodnie z treścią "Protokołu odbioru robót i przekazania do użytku" - odbioru technicznego i przekazania do użytku i eksploatacji kanalizacji sanitarnej dokonano komisyjnie w dniu [...]. Przytaczając treść art. 16h ust. l pkt. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatkowy organ odwoławczy i mając na uwadze, iż odbiór techniczny i przekazanie do użytku kanalizacji sanitarnej nastąpił w dniu [...], stwierdził, że Spółka mogła dokonać odpisów amortyzacyjnych dopiero począwszy od miesiąca października 2000 roku. Zatem kwota 86,25 złotych nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów w myśl postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A Sp. z o.o. wniosła o uchylenie powyższej decyzji w części dotyczącej: zawyżenia kosztów o kwotę 6.248,25 złotych stanowiących wydatki na zakup usług gastronomicznych i materiałów budowlanych, zawyżenia kosztów o kwotę 8.299,24 złotych stanowiących wydatki na zakup odzieży specjalistycznej związanej ze sportem motocyklowym, części zamiennych do motocykli i sprzętu specjalistycznego do przewozu motocykli, zawyżenia kosztów o kwotę 2.742,68 złotych stanowiących wydatki na zakup paliwa i części zamiennych do samochodów, które nie były zużyte na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, zawyżenia kosztów o kwotę 952,87 złotych stanowiących wydatki na zakup akcesoriów do tunningu samochodów, zawyżenia kosztów o kwotę 3.100 złotych stanowiących wydatki udokumentowane dowodami nierzetelnymi, zawyżenia kosztów o kwotę 29.994,86 złotych stanowiących wydatki na paliwo do celów nie związanych z prowadzoną działalnością i do samochodów niebędących własnością Spółki, zawyżenia kosztów wynagrodzeń o kwotę 7,500 złotych, zawyżenia kosztów finansowych o kwotę 10.719,61 złotych. Skarżąca Spółka zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 139 §1, art.122, art.121 §1 i 2, art. 124 oraz art. 125, art.187 § 1, art. 191 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja Podatkowa (tekst jednolity - Dz.U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60) oraz pogwałcenie zasad ogólnych postępowania wynikających z art. 7, art. 8, art. 9, art. 12 i art. 77 Kodeksu Postępowania Administracyjnego. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż nie uznanie kwoty l .037,81 złotych wynikającej z faktury wystawioną przez firmę "K" s.c. w B. za konsumpcję pozbawione jest wszelkiej logiki i braku przeprowadzenia postępowania dowodowego. Samo stwierdzenie właściciela firmy C złożone w dniu 24 lutego 2004 roku, iż nikt nie uczestniczył w tym spotkaniu po prawie czterech latach od zajścia zdarzenia niesie za sobą duży błąd i nie może stanowić dowodu w sprawie. Podając w opisie faktury A stwierdziła fakt zaistnienia tego zdarzenia, które miało na celu ustalenie terminów spłaty zobowiązania w stosunku do PPUH C co potwierdzają płatności dokonywane w roku 2002. Mając na celu zawyżenie kosztów A mogło w opisie faktury podać innego kontrahenta, lecz nie uczyniła tego i dokonała opisu zgodnie ze stanem faktycznym. Nieuznanie za koszt uzyskania przychodu kwoty 2.910,41 złotych wynikającej z zakupu płytek ściennych i podłogowych oraz zlewozmywaka stanowi, zdaniem strony skarżącej, ewidentne naruszenie art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Zakupione artykuły były i są w chwili obecnej wykorzystywane w firmie, co potwierdza faktura z dnia [...] wystawiona przez PHU D na kwotę 2.300 złotych za naprawę i wymianę glazury i terakoty. Brak oceny tych dwóch zdarzeń gospodarczych przez organy podatkowe świadczy o tendencyjnym i subiektywnym ich działaniu. Potwierdza ten fakt przytoczona argumentacja organu podatkowego w skarżonej decyzji, iż na podatniku jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne spoczywa ciężar ich udowodnienia. Taki pogląd został zastosowany w całym procesie dowodowym organów podatkowych w skarżonej decyzji. Jest to rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Co do zasady, to nie podatnik, ale organ podatkowy ma z urzędu obowiązek zebranie i rozpatrzenie całego materiału, zarówno korzystnego jak i nie korzystnego dla strony postępowania. W ocenie skarżącej Spółki kwotę 8.299,24 złotych należy potraktować jako koszty związane z prowadzoną przez nią akcją informatyczno-marketingową. Zakup akcesoriów motocyklowych związany były bezpośrednio z akcją informacyjno-marketingową firmy. Startujący zawodnik na kombinezonie posiadał logo firmy A, a przyczepa służyła do przewozu motocykli i ekspozycji ich w salonie sprzedaży jako informację o poszerzeniu oferty sprzedaży także o motocykle, co potwierdza sprzedaż motocykli w 2002 roku. Nieuznanie kwoty 399,99 złotych wynikającej z zakupu oleju napędowego, naprawy błotnika oraz zakupu felg i opon nie znajduje, w ocenie Spółki, żadnego uzasadnienia formalnoprawnego. Przedstawiony w decyzji organów podatkowych zarzut nie został oceniony w sposób obiektywny, uwzględniający wyjaśnienia strony. Samo stwierdzenie faktu nie może być podstawą do zakwestionowania zasadności poniesionych wydatków przez firmę, która powyższe wydatki udokumentowała w sposób całkowicie zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Wydatki w łącznej kwocie 2.342,69 złotych zostały przez organy podatkowe zakwestionowane bez żadnej podstawy prawnej. Organ podatkowy nie może odmówić mocy dowodowej oświadczeniu Firmy I złożonemu przed notariuszem w dniu 18 czerwca 2004 roku. Argument organów podatkowych o braku przedmiotowych wpisów do książki serwisowej jest kompletnie niezasadny. Zmiana części w samochodzie nastąpiła przed transakcją sprzedaży. Tak dokonane zmiany nie podlegają wpisaniu do książek serwisowych. Wpisy dotyczące napraw serwisowych dokonuje się do książki kiedy samochód zostaje sprzedany i posiada właściciela- użytkownika dla którego książka serwisowa stanowi dokument dokonywanych przeglądów i napraw. Zarzuty przedstawiane przez organy podatkowe w skarżonej decyzji świadczą o powierzchniowym i subiektywnym postępowaniu kontrolnym oraz nieznajomości podstawowych zasad obowiązujących w branży motoryzacyjnej. Argumentacja przyjęta przez organ podatkowy przy nieuznaniu kwoty 952,87 złotych, związanej z zakupem akcesoriów do samochodu służących do tunningu jest absurdalna, pozbawiona wszelkiej logiki i doświadczenia życiowego. Zwiększenie walorów estetycznych samochodu jest wprost proporcjonalne do zainteresowania się nim potencjalnych klientów a tym samym wzrasta szansa jego sprzedaży, a więc tym samym osiągnięcia przychodu. W ocenie strony skarżącej uznanie dowodów dokumentujących zakup głośników i trzech kompletów zestawów różnicowych za kwotę 3.100 złotych nie może stanowić podstawy do negowania faktu poniesienia przez A Sp. z o.o. powyższych kosztów. W stosunku do zestawów różnicowych znajduje to pełne uzasadnienie ponieważ części te zostały przeznaczone do przerobu samochodów ciężarowych na osobowe co potwierdza przychód uzyskany z ich sprzedaży jako samochodów osobowych. Wobec czego argumentacja organów podatkowych co do istoty poniesionego wydatku jest błędna, ponieważ poniesiony koszt ma bezpośrednio związek z uzyskaniem przychodu. Co do zakwestionowania wydatków związanych z zakupem paliwa do samochodów na łączną kwotę 29.994,86 złotych podniesiono, iż odbyło się to bezpodstawne i zostało oparte na subiektywnym odczuciu kontrolującego bez podania uzasadnienia formalnoprawnego. Fakt zakupów paliwa przez Spółkę jest bezsporny, a złożone wyjaśnienia w pełni potwierdzają zaistniały stan faktyczny. Żadnym argumentem przemawiającym za nieuznaniem za koszt jest zakup w niedzielę, w wolne soboty lub święta. Zatankowane paliwo do samochodów służyło do działalności gospodarczej w dni robocze, czego kontrolujący nie sprawdzili i nie udokumentowali. Kwestionowane zakupy paliwa we wszystkich przypadkach oparto na założeniach sprzecznych ze stanem rzeczywistym, czym naruszono art.122 i art.187 §1 Ordynacji Podatkowej. W związku z powyższym 29.994,86 złotych stanowi ewidentnie koszt uzyskania przychodu. Organy podatkowe nieprzyjmując wyjaśnień strony, co do zużycia paliwa do celów serwisowych, sprawdzenia przed, w czasie i po naprawieniu, co do jazd próbnych, do przepalania samochodów oraz zaniechując podjęcia czynności procesowych do zebrania pełnego w tym zakresie materiału dowodowego uchybiły przepisom postępowania podatkowego. Zaś na tle przepisów Ordynacji podatkowej za aktualną należy uznać tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 stycznia 1988 roku (sygn. akt III S.A. 964/87), że niejasności lub wątpliwości dotyczące oceny stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. W ocenie strony skarżącej także argumentacja co do nieuznania za koszt wydatku w kwocie 7.500 złotych wynikającego z umowy z dnia 15 maja 2000 roku jest absurdalne i nie poparte żadnymi przepisami prawa. Istotą umowy, zgodnie z zeznaniem Pana Mariusza W., było rozwożenie ulotek po terenie całego województwa, pozyskiwanie klientów z N. oraz rozprowadzanie ulotek na temat montażu instalacji gazowych w samochodach. Zakresu tego organy podatkowe nie zanegowały więc umowa o dzieło była skuteczna, co wynika ze zwiększenia klientów na samochody oraz montażu instalacji gazowych w samochodzie, czego kontrolujący nie podważają. Rozbieżności w wypowiedzi Prezesa w tym zakresie nie są istotne dla sprawy. Nawet argumenty uczestniczenia w projektowaniu i wykonywaniu folderu mają pełne uzasadnienie w przypadku M.W. ponieważ za zakres prac wykonywanych w końcu roku 1999 mógł otrzymać zapłatę w umowie podpisanej w dniu 15 maja 2000 roku. Organy Podatkowe bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego odrzuciły bezpodstawnie zeznania Pana Mariusza W. złożone w charakterze świadka, co jest naganne i karygodne. Problem zawyżenia kosztów finansowych spółki o kwotę 10.719,61 złotych stanowiącą odsetki kredytu w równowartości pobranych przez P. Z.Ł. i P. M.P. zaliczek jest absurdalny i pozbawiony wszelkiej logiki, nie poparty żadną podstawą prawną. Zdaniem Skarżącej Spółki nie można stawiać zarzutu bez podstawy prawnej tym bardziej, że żaden przepis prawa materialnego nie reguluje kwestii udzielania oraz rozliczania przedmiotowych zaliczek. Zatem kwestia zaliczek jak i polityka kredytowa A Sp. o.o. jest jej suwerenną decyzją, nie obwarowaną przepisami prawa. Dlatego dywagacje kontrolujących można potraktować jako subiektywne wyliczanki nie mające żadnego sensu. Wskazano również, że Izba Skarbowa w Ł. decyzją nr [...] z [...] uchyliła w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. nr [...] z dnia [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym za 2000 roku w wysokości 29.996,00zł, przekazując ją do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. U podstawy takiego rozstrzygnięcia w sprawie legła konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego, ponieważ rozstrzygnięcie w tym zakresie, to jest brak możliwości powiązania kosztów z konkretnymi przychodami Spółki, były niewystarczające dla wnioskowania o braku związku kosztów z przychodami Spółki. W wytycznych podatkowy organ drugiej instancji polecił by, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, zgromadzić materiał dowodowy, który ponad wszelką wątpliwość będzie wskazywał, iż przedmiotowy wydatek nie miał i nie mógł mieć wpływu na przychody Spółki. Z treści skarżonej decyzji oraz przyjętej argumentacji organów podatkowych wynika iż nie zastosowano się do wskazań zawartych w decyzji organu drugiej instancji uchylającej w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.. Organ podatkowy pierwszej instancji nie dokonał żadnych dodatkowych czynności dowodowych, które potwierdziłyby słuszność jego zarzutów, naruszając tym samym zasadę prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 Ordynacji Podatkowej oraz art. 187 § 1 cytowanej ustawy mówiący o zasadach zupełności postępowania dowodowego. W odpowiedzi na skargę, podtrzymując soją dotychczasową argumentacje, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie zarzuty strony skarżącej zasługują na uwzględnienie Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./). Rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga oceny zasadności stanowiska organu odwoławczego, zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji, co do możliwości zaliczenia przez stronę skarżącą do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług i towarów w świetle art.15 ust.1 ustawy z dnia 15.II.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz.654 ze zm./. Przepis ten stanowi w zdaniu pierwszym ust.1, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1. Koszty uzyskania przychodów, jako element konstrukcyjny podatku, decydują w zasadniczym stopniu o podatkowo – prawnym stanie faktycznym, który jest nierozłącznie związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Różnorodność zjawisk związanych z tą działalnością oraz brak definicji legalnej kosztów powoduje, że problematyka kosztów jest skomplikowana. W treści art.15 ust.1 zd.1 ustawy, będącego w istocie klauzulą generalną, ustawodawca użył pojęć niedookreślonych, dopuszczając tym samym ich elastyczne stosowanie w zależności od okoliczności faktycznych. W związku z powyższym podzielić należy prezentowane w orzecznictwie stanowisko, że gramatyczna wykładnia tego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania, pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu /por. wyrok NSA z dnia 5.II.1999 r. I SA/Gd 500/97 Lex nr 38669/. Organy podatkowe są uprawnione do oceny prawidłowości rozliczenia się podatnika ze zobowiązań podatkowych. Do organów podatkowych należy zatem ocena zgodnego z prawem powiązania kosztów uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu. Cel ten winien być wyraźnie widoczny, a poniesione wydatki powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny zakładać go jako realny. Przedmiotem opodatkowania jest co do zasady dochód, czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami jego uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym /art.7 ust.1 i 2 ustawy/ Skutki materialnoprawne w postaci potrącenia z przychodu wydatków poniesionych w celu jego osiągnięcia, mogą nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże źródła bądź środki dowodowe, które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu na okoliczność ich faktycznego poniesienia w celu osiągnięcia przychodu oraz związku pomiędzy poniesionymi wydatkami a osiągniętym lub zamierzonym przychodem /por. wyrok NSA z 18.VIII.2004 r. FSK 356/04 Prz. Pod. 2005/9/56/. Analizując dokonaną w zaskarżonej decyzji ocenę możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów poszczególnych wydatków Sąd stwierdza co następuje. Wydatek na konsumpcję wynikający z faktury firmy K. s c z dnia [...] poniesiony został, zgodnie z zamieszczonym przez stronę opisem na odwrocie tej faktury, na podjęcie obiadem przedstawicieli firmy C. Podczas obiadu poruszano, jak wynika z opisu faktury, problemy dotyczące sprzedaży przez stronę skarżącą opon zimowych, ustalenie ich cen zakupu i terminów płatności. Fakt, że rozmowy te nie skutkowały jak stwierdzono w zaskarżonej decyzji, zawarciem umów sprzedaży opon z firmą C po dacie spotkania udokumentowanego sporną fakturą, pozostaje bez wpływu na możliwość potraktowania tego wydatku jako kosztu. Strona mogła bowiem zakładać, że spotkanie takie zaowocuje zawarciem konkretnych umów sprzedaży opon. Jednakże w toku postępowania podatkowego właściciel firmy C zaprzeczył w pisemnej odpowiedzi, jakoby ktokolwiek z jego firmy brał udział w obiedzie wydanym w dniu [...] Jednocześnie strona nie wskazała nazwiska osoby z firmy C uczestniczącej w spotkaniu, uniemożliwiając jej przesłuchanie w celu potwierdzenia faktu jej uczestnictwa w spotkaniu. Organy dokonały oceny dostępnych im dowodów i ocena ta nie uchybia przepisom art.187 §1 i 191 ustawy z dnia 29.VIII.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm./. Brak w tej sytuacji podstaw do przyjęcia, że organy niezasadnie wyłączyły z kosztów uzyskania przychodu wydatek na konsumpcję w kwocie 1.037,81 zł. Nie ma także podstaw do zakwestionowania stanowiska organów w zakresie nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup płytek dokonany w dniu 26.VIII.2000 r. i [...]. Fakt, że nie stwierdzono w toku kontroli by płytki określone w fakturze były zamontowane w pomieszczeniach firmy, a jednocześnie strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających co stało się z płytkami, uzasadniał przyjęcie, że strona nie wykazała związku tego wydatku z przychodem. Wyłączenie natomiast z kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup zlewozmywaka tylko dlatego, że nie był zamontowany i był składowany na półce regału w jednym z pomieszczeń budynku będącego własnością B. i D.Ł. Sąd ocenia jako przedwczesne w świetle zebranego materiału dowodowego. Organy nie wyjaśniły z czego wywodzą, że budynek ten stanowił własność prywatną wymienionych osób. Nie ustalono także przyczyn nie zamontowania zlewozmywaka i przyczyn składowania go we wskazanym pomieszczeniu. Stanowi to naruszenie przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podobnie Sąd ocenia wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatku na naprawę i wymianę glazury i terakoty, wynikającego z faktury z dnia [...]. Stwierdzenie, ze wykonanie tych usług pozostawało bez związku z przychodem wymagało przesłuchania wykonawcy i ustalenia jakie czynności rozliczone tą fakturą wykonywał i gdzie je wykonywał. Sąd podziela stanowisko organów co do braku podstaw do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów akcesoriów związanych ze sportem motocyklowym, jako nie poniesionych w celu osiągnięcia przychodów. W postępowaniu ustalono, ze spółka nie dysponowała w analizowanym roku podatkowym żadnym motocyklem ani nie świadczyła usług związanych z motocyklami. Nie wykazano także, że wydatki mają związek z akcją informacyjno – marketingową firmy. Brak potwierdzenia, że na kombinezonie zawodnika umieszczono logo firmy. Nadto zgodnie z opisem faktury dokumentującej zakup kombinezonu, dokonanym przez głównego księgowego, kombinezon ten zakupiono jako ochronny dla pracownika dokonującego mechanicznej konserwacji pojazdów w kabinie konserwacyjnej. Informacja ta pozostaje w sprzeczności z faktycznym wykorzystaniem kombinezonu w celach nie związanych z uzyskaniem przez spółkę przychodu. Dodatkowej oceny wymaga natomiast zdaniem Sądu możliwość wykorzystania i faktyczne wykorzystanie przez spółkę w analizowanym roku podatkowym przyczepy do przewozu motocykli. Jakkolwiek z nazwy jest ona przeznaczona do przewozu motocykli, to nie można wykluczyć, że jej konstrukcja czyniła ją przydatną do wykorzystania w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, czego w postępowaniu dowodowym nie ustalono, naruszając tym samym przepisy postępowania podatkowego. Ponownego przeanalizowania wymaga kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup opon i felg do samochodu Lanos [...]. Wydatki te wyłączono z kosztów, albowiem organy uznały za niewiarygodny, w ramach dokonanych zakupów, zakup jednej opony w celu jej wymiany z uwagi na uszkodzenie jednej opony samochodu przez uderzenie o krawędź jezdni. W ocenie organu odwoławczego zakup opony nie był dokonany do wskazanego samochodu, gdyż dwa dni wcześniej kupiono do tego samochodu 4 szt. opon w celu wymiany opon zimowych na letnie. Nadto nie zakupiono felgi, a przy dużym uszkodzeniu opony nierealne było zdaniem organu nieuszkodzenie felgi. Ocena dokonana w zaskarżonej decyzji nosi zdaniem Sądu cechy dowolności. Nie można wykluczyć, że w ciągu dwóch dni od wymiany opon zimowych na letnie uległa uszkodzeniu jedna z tych opon w sposób skutkujący koniecznością jej wymiany, a nie uległa uszkodzeniu felga. Nie ustalono w postępowaniu zakresu zaistniałego uszkodzenia, ani nie podważono w sposób wiarygodny faktu zaistnienia takiej sytuacji w ogóle. Nie dokonano także ustaleń w zakresie przyczyn wymiany we wskazanym samochodzie opon i felg na większe przed sprzedażą samochodu firmie PHU I, która wyjaśniła, że kupiła samochód z oponami i felgami o średnicy "15". Wyjaśnienia te mogą być istotne dla oceny związku spornego wydatku z uzyskaniem przychodu. Nie odniesiono się także do wyjaśnień spółki, ze wskazanie iż opony i felgi o ,średnicy "15" zakupiono do samochodu Lanos [...] było pomyłką, gdyż w spółce nie było samochodu o tym numerze rejestracyjnym. Pomyłka w opisie faktury nie wyłącza przyjęcia wyjaśnień prostujących taką pomyłkę, jeżeli ich wiarygodność można ustalić na podstawie innych dowodów. Przepis art.180 §1 ustawy Ordynacja podatkowa nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Skarżąca spółka zajmowała się w ramach swojej działalności sprzedażą samochodów nowych i używanych. Uznając za niezasadne zaliczenie do kosztów uzyskani przychodów wydatki na zakup akcesoriów do tuningu samochodów organ podniósł, że nie udało mu się stwierdzić zwiększenia przychodów związanych z tymi zakupami. Stanowisko takie nie zasługuje na akceptację. Okolicznością niesporną jest, że samochód do którego zakupiono akcesoria do tuningu znalazł nabywcę. Powszechnie wiadomo, że akcesoria te służą do podrasowania samochodu, którego wygląd może się przyczynić do szybszego znalezienia nabywcy. Zakup ich ma zatem bezpośredni związek z przychodem i to wystarcza do uwzględnienia wydatków na akcesoria w kosztach, nawet jeżeli ich zamontowanie nie wpłynęło na wysokość uzyskanej za samochód ceny. Organy podatkowe nie kwestionują, jak wynika z odpowiedzi na skargę, wydatków w kwocie 3.100,00 zł na komplet głośników i trzy komplety zestawów różnicowych. Wyłącznie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów wynikało z faktu udokumentowania ich poniesienia w sposób niezgodny z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia rachunkowości /art.22 ustawy o rachunkowości/. By określony wydatek został uznany za koszt uzyskania przychodu, podatnik musi ten wydatek prawidłowo udokumentować. Przepis art.9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z obowiązującymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29.IX.1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121, poz.591 ze zm./. W kontekście zaprezentowanych przepisów zrodziło się pytanie o relacje między prawem bilansowym, do którego odsyła przepis art.9 ust.1 ustawy, a samym przepisem art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który samodzielnie reguluje problematykę kosztów uzyskania przychodów. Oczywiste jest, że czym innym jest koszt w znaczeniu ekonomicznym czy rachunkowym, a czym innym w znaczeniu podatkowym. Stąd powstawały wątpliwości i spory na temat przyznania prymatu przepisom rachunkowym bądź podatkowym. Orzecznictwo sądowe rozstrzygnęło ten problem jednoznacznie, przyznając rolę decydującą w zakresie ustalenia kosztów, przepisom prawa podatkowego a nie bilansowego. Należy w tej sytuacji przyjąć, że wadliwość dowodu księgowego nie niweczy wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Podatnik ma możliwość wykazać wszelkimi dostępnymi dowodami, że określony wydatek – będący kosztem – został faktycznie poniesiony /por. wyrok NSA z 28.XI.1996 r. SA/Ka 1646/95 Lex nr 28945, w którym Sąd uznał, że uchybienie przepisom o rachunkowości nie pozbawia podatnika możliwości wykazania, że sporne wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów/. Sposób przeprowadzenia dowodów w postępowaniu podatkowym nie może być ograniczony, w tym także przepisami dotyczącymi rachunkowości. Mając na uwadze powyższe rozważania stwierdzić należy, że odmowa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie kwestionowanych wydatków tylko z tej przyczyny, że ich udokumentowanie jest sprzeczne z przepisami ustawy o rachunkowości, narusza art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponownej analizy wymaga także zakres wydatków na paliwo. Oceniając ilość zakupionego paliwa i jego rodzaj organy podatkowe powinny uwzględnić zakres prowadzonej przez stronę skarżącą działalności gospodarczej oraz sposób wykorzystania paliwa. Konieczne jest także odniesienie się do twierdzeń strony, że kupując paliwo do baku samochodu, kupowano je jednocześnie do kanistrów, beczek i innych pojemników, a zakup paliwa dokumentowany był jedną fakturą. Taki sposób zakupu i rozliczania paliwa mogą ewentualnie potwierdzić pracownicy stacji paliw. Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dotyczące wykonania umowy, zawartej przez stronę skarżącą z M.W. uzasadnia przyjęcie stanowiska, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że M.W. wykonał dzieło polegające na "opracowaniu strategii sprzedaży samochodów osobowych, rozpoznaniu rynku zbytu, rozprowadzeniu materiałów reklamowych, opracowaniu sposobu postępowania z klientami". Kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki związane z marketingiem i promocją bądź innymi usługami, jednakże podatnik powinien wykazać w sposób wiarygodny potwierdzenie ich wykonania /por. wyrok NSA z dnia 18.VIII.2004 r. FSK 356/04 Lex nr 133956/. Przedstawienie przez Prezesa Zarządu Spółki folderu reklamowego wykonanego przez inny podmiot, na dowód realizacji umowy przez Mariusza W. czyniło logicznym wniosek organów, że umowa nie została wykonana przez opracowanie folderu, analizy czy w innej zmaterializowanej formie. Z wyjaśnień przesłuchanego w charakterze świadka M.W. wynika, że w ramach zawartej umowy rozwiózł kilka tysięcy ulotek, w tym ulotek na temat montażu gazu, a także uczestniczył z głosem doradczym przy wydaniu folderu reklamowego. Uznanie tych wyjaśnień za niewiarygodne nie narusza zasad swobodnej oceny dowodów. Strona skarżąca nie przedstawiła folderu, w opracowaniu którego uczestniczył M.W.. Nie zaprezentowano ulotek jakie miałby rozwozić. Trudno uznać, że wykonaniem umowy o wskazanym wyżej zakresie za cenę 7.000,00 zł było wyłącznie rozwożenie ulotek przez okres od 15.V.2000 r. do 12.VI.2000 r. Nie zasługują na uwzględnienie wyjaśnienia strony zawarte w skardze, że M.W. uczestniczył w projektowaniu i wykonywaniu folderu przez Agencję J i za zakres prac wykonanych w końcu 1999 r. mógł otrzymać wynagrodzenie w umowie podpisanej 15.V.2000 r. Przeczy temu treść umowy, z której wynika, ze prace nią objęte mają być wykonane do 12.VI.2000 r. Konkludując, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwoty 7.000,00 zł nie narusza prawa. Organy podatkowe nie uznały za koszt uzyskania przychodów kosztów finansowych spółki w kwocie 10.719,61 zł, stanowiącą odsetki od kredytu w równowartości pobranych przez Z.Ł. i M.P. zaliczek. Oceniając stanowisko organów podatkowych w tym zakresie należy mieć na uwadze, że art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie upoważnia organów podatkowych do oceny ekonomicznej zasadności działań, które podejmuje podatnik. Brak jest podstaw do tego, aby eliminować określone koszty z powodu ich nieracjonalności czy nieprzydatności. O przydatności oraz racjonalności wydatków decyduje podatnik, uwzględniając także ryzyko gospodarcze swojej działalności /por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23.VII.2004 r. III SA 949/03; Palestra 2005/5-6/270/ . Spółka uzyskała kredyt. Polityka kredytowa jak i kwestia zaliczek należą do zakresu działań podejmowanych przez podatnika, których ekonomicznej zasadności nie mogą dokonywać organy podatkowe. Należy zgodzić się z tezą wyroku WSA w Opolu z dnia 5.IV.2004 r. I SA/Wr 3918/01 Lex nr 142470, że nie należy do organów podatkowych ani do Sądu badanie celowości i efektywności decyzji gospodarczych podejmowanych przez podatnika, lecz jedynie ustalanie czy dany rodzaj wydatku pozostaje w związku z działalnością przedsiębiorstwa i nie stanowi wydatków ponoszonych na cele osobiste podmiotów zarządzających przedsiębiorstwem lub osób trzecich /por. także wyrok NSA z dnia 15 listopada 2000 r. sygn. akt III SA 2431/99 Prz. Podat. 2001/4/60/. Kredyt uzyskany przez spółkę niewątpliwie pozostaje w związku z jej działalnością gospodarczą, a w postępowaniu podatkowym nie wykazano by został wydatkowany na cele osobiste wymienionych osób, które wzięły zaliczki. Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu narusza w tym stanie faktycznym art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 powołanej wyżej ustawy. Zgodnie z treścią art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zobowiązany był określić czy w jakim zakresie zaskarżona decyzja nie może być wykonana.