I SA/Gd 666/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Sędziowie: NSA Elżbieta Rischka Asesor WSA Bogusław Woźniak Protokolant – Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi D. i B.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 września 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 1.103,00 (słownie: jeden tysiąc sto trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania; 4. zwrócić skarżącym z kasy sądu kwotę 254,- (słownie: dwieście pięćdziesiąt cztery) złote tytułem nienależnie uiszczonego wpisu. I SA/Gd 666/04 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną decyzją z dnia 09 września 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 04 czerwca 2004 r. określającą D. i B. K. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 335.649,90 zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby podniósł, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego określając D. i B. K. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wys. 335.649,90 zł stwierdził, że: l/ zwiększono wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód z działalności gospodarczej (13.707.807,92 zł) o kwotę 5.208,00 zł stanowiącą nie zaewidencjonowany przychód z tyt. otrzymanego w dniu 09 czerwca 2003 r. odszkodowania od PZU S.A. [...] dotyczącego samochodu ciężarowego, w związku z czym wyniósł on 3.713.015,92 zł; 2) w zakresie kosztów uzyskania przychodów: Zakwestionowano zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów koszty uzyskania przychodów w wys. 113.083,60 zł. W trakcie kontroli stwierdzono, że w/w kwota dotyczyła usług pilotażowych świadczonych na rzecz firmy "A" s.c. w okresie od lutego do sierpnia 2003 r. przez firmę "B" Pośrednictwo Handlowe, Transport, Spedycja - M. S.. Z treści okazanych faktur, wystawionych przez firmę M. S. "B" wynikało, iż przedmiotem transakcji udokumentowanych fakturami były głównie usługi pilotażowe ładunków ponadnormatywnych na trasie Ostróda-Kołbaskowo na kwotę netto 107.100,00 zł oraz usługi transportowe - wartość netto 5.983,60 zł. Firmą, na rzecz której s.c. "A" świadczyła usługi transportowe zatrudniając w/w podwykonawcę była " C." Sp. z o.o. Organ I instancji ustalił, że M. S. prowadzący firmę "B" Pośrednictwo Handlowe, Transport, Spedycja nie składał w Urzędzie Skarbowym w 2003 r. żadnych deklaracji podatkowych, a ponadto - w wyniku przeprowadzonej w jego firmie kontroli podatkowej – ustalił, że nie posiada on kopii faktur za usługi świadczone na rzecz "A" s.c. Mając na uwadze fakt, iż wystawione przez M. S. faktury dotyczyły okresu od lutego do sierpnia 2003 r., w którym firma "A" nie wykonywała na rzecz firmy "-C." usług wymagających pilotażu /zostały one wykonane w m-cu styczniu 2003r./ oraz wobec braku możliwości stwierdzenia przez zleceniodawcę wykonania tych usług, jak i braku kopii wystawionych faktur u zleceniobiorcy, organ podatkowy uznał, że kwota 113.083,60 zł nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, ponieważ podatnik nie udowodnił, że wydatek ten został poniesiony. Organ I instancji stwierdził również, że podatnicy dokonując obliczenia dochodu z działalności za 2003 r. wbrew zapisom art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uwzględnili wartości remanentu początkowego na dzień 01 stycznia 2003 r. w kwocie 26.414,91 zł. Ponadto organ ustalił, iż każdy z małżonków odliczył z tyt. składek na ubezpieczenie społeczne kwotę 6.151,83 zł, która zawierała wpłatę na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w wys. 383,25 zł, które nie podlegają odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. l pkt 2 lit a/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględniając powyższe ustalenia koszty uzyskania przychodu firmy "A" za 2003 r. wyniosły 2.792.775,62 zł (remanent początkowy 26.414,91 zł + zakup materiałów, towarów 12.508,04 zł + pozostałe wydatki po korekcie 2.856.374,59 zł /tj. 2.968.691,69 zł - 113.083,60 zł + 766,50 zł/ - remanent końcowy 102.521,92 zł), natomiast dochód z działalności gospodarczej - 20.240,30 zł, tj. przychód 3.713.015,92 zł - koszty uzyskania przychodów 2.792.775,62 zł. W zakresie odliczeń od dochodu skorygowano wysokość składek na ubezpieczenie społeczne podatników o kwotę 383,25 zł u każdego z małżonków, zaliczoną /o czym wyżej/ do kosztów uzyskania przychodów, natomiast w odliczeniach od podatku skorygowano składki na ubezpieczenie zdrowotne do kwoty 1.460,73 zł u każdego z małżonków /tj. do 7,75% podstawy wymiaru tej składki/, gdyż w zeznaniu podatkowym każdy z małżonków odliczył całą kwotę zapłaconej składki na ubezpieczenie zdrowotne w wys. 8% podstawy wymiaru tej składki tj. po 1.507,86 zł. W myśl art. 27b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym kwota składki, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Pismem z dnia 16.06.2004 r. małżonkowie B. i D. K. złożyli odwołanie od decyzji organu I instancji wnosząc o jej uchylenie w części dot. wyłączenia z kosztów firmy "A" s.c. kwoty 113.083,60 zł. Zdaniem podatników w decyzji organu I instancji błędnie uznano, że nie ponieśli oni w/w wydatku. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę podkreślił, że prawidłowo zakwestionowano ujęte w kosztach uzyskania przychodów firmy "A" s.c. wydatki związane z zakupem usług pilotażowych i transportowych. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm./ - kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że firma "A" s.c. B. i D. K. w styczniu 2003 r. świadczyła usługi transportowe dotyczące przewozu obudów do elektrowni wiatrowych na rzecz firmy "-C." Spółka z o.o. z O., które wymagały zabezpieczenia usług pilotażowych ze względu na to, że były ładunkami ponadgabarytowymi. Powyższe wynika z ustaleń kontroli przeprowadzonej w trybie art. 288a ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz.926, z późn. zm./ w Sp. z o.o. "-C." w O. na zlecenie Naczelnika Urzędu Skarbowego /pismo z dnia 10 lutego 2004 r.) przez Urząd Skarbowy, udokumentowanej Protokołem kontroli z dnia 08 marca 2004 r. oraz pismem tegoż Urzędu z dnia 22 marca 2004 r. W toku kontroli przeprowadzonej w firmie "-C." Sp. z o.o., na podstawie dowodów źródłowych w postaci: faktur za usługi transportowe świadczone przez firmę "A" s.c. w S. oraz faktur sprzedaży wyrobów przez Sp. z o.o. "-C." ustalono, że w 2003 r. firma "A" s.c. przewoziła w czterech przypadkach obudowy do elektrowni wiatrowych do kontrahentów zagranicznych i transport powyższy został wykonany w m-cu styczniu 2003 r. Pozostałe usługi świadczone w 2003 r. przez firmę "A" na rzecz firmy "-C." nie dotyczyły transportu ładunków ponadgabarytowych /dotyczyły łodzi/ i nie wymagały usług pilotażowych. Potwierdza to załączone do Protokołu kontroli firmy "-C." oświadczenie z dnia 05 marca 2004 r. przedstawiciela tej firmy M. H. - Dyrektora ds. Handlu, Marketingu i Logistyki Spółki z o.o. "-C.". Wynika z niego, iż wyłącznie w/w obudowy przewożone w 2003 r. przez "A" s.c. były ładunkami ponadgabarytowymi wymagającymi pilotażu, nie zna jednak firmy świadczącej usługi pilotażu. Samochody świadczące usługi pilotażu nie wjeżdżały na teren Spółki "-C.". Poza w/w elementami elektrowni wiatrowych żadne inne wyroby - łodzie nie wymagały transportu ponadgabarytowego. Z kolei zaewidencjonowany w kosztach uzyskania przychodów firmy "A" B. i D. K. wydatek w wys. 113.083,60 zł dotyczył usług świadczonych przez "B" Pośrednictwo Handlowe, Transport, Spedycja - M. S., w okresie od lutego do sierpnia 2003 r., zaś z wystawionych przez tę firmę faktur dla s.c. "A" /których zestawienie przedstawiono na str. 13-14 Protokołu z kontroli firmy "A"/ wynikało, że przedmiotem transakcji były głównie usługi pilotażowe ładunków ponadnormatywnych na trasie Ostróda-Kołbaskowo na kwotę 107.100,00 zł oraz usługi transportowe na kwotę 5.983,60 zł. Oparcie się przez organ podatkowy I instancji w decyzji z dnia 04 czerwca 2004 r. na wyjaśnieniach podatników zawartych w w/w piśmie z dnia 05 kwietnia 2004 r. znajduje pełne uzasadnienie. Wbrew sugestiom zawartym w odwołaniu - było ono jednoznaczne i organ I instancji wyciągnął z niego poprawne wnioski. B. K. wyraźnie przyznał bowiem, iż nie jest w stanie w sposób nie budzący wątpliwości udowodnić wielkości świadczonych przez M. S. usług. Podniesiony w związku z tym zarzut błędnego zinterpretowania w/w wyjaśnienia, uznać należy za bezpodstawny. Powyższe ustalenia, jak i fakt, iż M. S. w 2003 r. nie składał deklaracji podatkowych PIT-5, ani zeznania rocznego, a także - co stwierdzono w wyniku przeprowadzonej w jego firmie kontroli podatkowej - nie posiadał kopii wystawionych przez siebie faktur za usługi świadczone na rzecz "A" s.c. stanowiły podstawę do uznania, że takie usługi nie zostały wykonane, a zatem podatnicy nie udowodnili, że zaewidencjonowany "w kosztach uzyskania przychodów wydatek dot. usług pilotażowych oraz pozostałych usług transportowych faktycznie został poniesiony". W kontekście powyższych ustaleń faktycznych w ocenie organu odwoławczego, trafny jest pogląd organu I instancji przyjmujący, że firma "A" błędnie zaewidencjonowała w kosztach uzyskania przychodu 2003 r. kwotę 113.083,60 zł, co spowodowało nierzetelność prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów, gdyż nie spełniała ona istotnego wymogu, a mianowicie tego, że znajdujące się w niej zapisy odzwierciedlać muszą stan rzeczywisty. Zgodnie z art. 193 § l cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W myśl § 2 tejże ustawy, księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. W związku z powyższym organ I instancji zasadnie na podstawie art. 193 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa nie uznał za dowód podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2003 r. w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego za chybiony - zdaniem Dyrektora - należy uznać zarzut odwołania, że zakwestionowane usługi pilotażowe były wykonywane przez M. S., co podatnicy upatrują w twierdzeniu, że firma "A" za nie zapłaciła, przy czym powyższego stanowiska nie poparli żadnymi przekonującymi dowodami. W przedmiotowej sprawie wobec zakwestionowania przez organ I instancji faktur wystawionych przez firmę "B" M. S. /który w oświadczeniu z dnia l6.10.2003 r. podał, że nie posiada żadnej dokumentacji dotyczącej działalności za 2003 r., tj. kopii faktur dokumentujących sprzedaż, dowodów dokumentujących koszty oraz kopii deklaracji i ewidencji sprzedaży i zakupów VAT, gdyż nie prowadził takiej dokumentacji/, podatnikom przysługiwało prawo posłużenia się innymi dowodami w celu wykazania, że ponieśli zakwestionowany wydatek, np. przedstawienie przelewów bankowych. Tłumaczenia strony zawarte w odwołaniu, że wątpliwości co do zakresu usług pilotażowych wykonywanych przez M. S., wynikały z faktu, iż podatnik nie był w stanie dokładnie sprawdzać każdego transportu są nieprzekonujące, gdyż sytuacja taka nie ma uzasadnienia w normalnych stosunkach handlowych i gospodarczych. To podatnik prowadził bowiem działalność gospodarczą w zakresie usług towarowego transportu drogowego i to on mając wiedzę o zleceniu firmie "A" dokonania konkretnego transportu oceniał, czy zlecana usługa wymagała zabezpieczenia usług pilotażowych, a tym samym korzystania z usług innej firmy, czy też nie. Podatnicy zarówno w toku kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego nie podnosili kwestii, iż wystawione przez M. S. w okresie od lutego do sierpnia 2003 r. faktury dotyczyły usług pilotażowych wykonanych w styczniu 2003 r. Podobnie twierdzenie, iż transportowane łodzie mogły być uznane za ponadgabarytowe i w celu uniknięcia ewentualnych problemów podczas kontroli drogowej zlecali M. S. świadczenie usług pilotażu transportu "na wszelki wypadek" znalazło się dopiero w odwołaniu. W tej sytuacji poczynione dopiero w odwołaniu wyjaśnienia na temat potrzeby zakupu usług pilotażowych dotyczących okresu, w którym firma "A" nie wykonywała na rzecz Spółki "-C." usług transportowych wymagających pilotażu, nie są przekonywujące ex post kalkulacji. Ponadto nie ma obiektywnego uzasadnienia podawana w odwołaniu sytuacja, w której firma, ponosi określone koszty niejako "na wyrost" w sytuacji, gdy brak takiej konieczności, co jest nie do przyjęcia, gdyż zwykle działania przedsiębiorców koncentrują się na maksymalnym minimalizowaniu wydatków w celu osiągnięcia wyższego zysku. Wobec ustalonych faktów, że w okresie od lutego do sierpnia 2003 r. nie istniała potrzeba korzystania przez firmę "A" z usług pilotażowych, gdyż transportowane łodzie nie były ładunkiem ponadnormatywnym, działania prowadzące do asekuracyjnego zabezpieczania takich usług świadczyłyby o nieracjonalizacji wydatków przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Bezspornie w miesiącu styczniu 2003 r. firma "A" świadczyła usługi transportowe wymagające usług pilotażowych. Nie jest jednak bezsporne, iż faktycznie zostały one wykonane i to - jak wskazano w odwołaniu - przez firmę M. S. skoro wystawione przez niego faktury dotyczyły okresu od miesiąca lutego 2003r. Z oświadczenia przedstawiciela firmy "-C.", tj. firmy dla której Spółka "A" świadczyła usługi transportowe nie można wywnioskować, kto świadczył usługi pilotażu i czy zostały one wykonane, a wynika z niego tylko to, że przewóz nadgabarytowych elementów elektrowni wiatrowych wymagał usług pilotażowych. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej D. i B. K. wnieśli o jej uchylenie, a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku. W uzasadnieniu skargi podnieśli, że kwestionują zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wyłączenia z kosztów "A" s.c. wydatku w kwocie 113.083,60 zł. Podali, że pierwsze usługi transportowe firmy "A" M. S. prowadzący firmę "B" wykonał w styczniu, a fakturował je przed upływem 30 dni od wykonania usługi, a więc w lutym. Dalej skarżący podali, że w miesiącu styczniu 2003 r. firma "A" wykonała na rzecz Spółki " C." transport ładunków ponadnormatywnych, wymagający zabezpieczenia usług pilotażowych. Usługi przewozu ładunków ponadnormatywnych dla Spółki z o.o. "C." udokumentowane fakturami VAT: [...]. Po wykonaniu usługi, w lutym 2003 r. M. S. wystawił faktury: [...] z 06.02.2003r. i [...] z 20.02.2003r., obejmujące w/w przejazdy. Faktury zostały opłacone, stąd niezrozumiałe jest kwestionowanie tych wydatków. W ocenie skarżących nie powinien budzić wątpliwości związek przyczynowy w/w wydatków z uzyskanym przychodem. Skarżący podkreślają, że nie powinni być obciążani zaniedbaniami kontrahenta oraz, że nie są w stanie przedstawić żadnych innych dowodów, celem wykazania, że wydatek został poniesiony, np. przelewów, gdyż wysokość kwoty nie zobowiązywała ich do płatności bezgotówkowych. Skarżący stwierdzili, że zgodnie z obowiązującymi przepisami krajowymi - nie ma potrzeby uzyskiwania zezwoleń na przejazd pojazdu z ponadnormatywnym ładunkiem, stąd nie mogli przedłożyć stosownych zezwoleń, gdyż takowych nie mieli. Z przepisów wynika jednoznacznie, czy ładunek ponadnormatywny musi być pilotowany. Z doświadczeń podatników wynika natomiast, że służby kontrolujące przewożone ładunki często wykorzystują niejasność przepisów i "stwarzają problemy" nawet przy minimalnych przekroczeniach wymiarów ładunku. W tej sytuacji w przypadkach wątpliwych - jak twierdzą skarżący - oznaczali transport jako ponadnormatywny i był on pilotowany. Odnośnie pozostałych faktur, podatnicy stwierdzili, że nie są w stanie po upływie prawie dwóch lat, jednoznacznie przyporządkować ich do konkretnych wywozów. Sądzą, że wynajmowali firmę M. S. dla pilotażu w przypadku wywozu łodzi nietypowych /łodzie motorowe, jachty, laminat przemysłowy, np. obudowy do elektrowni napowietrznych/, a decyzje o pilotażu były świadome, podyktowane przykrymi doświadczeniami z instytucjami kontrolującymi przewozy ciężarowe. Niezrozumiałe jest też dla podatników kwestionowanie usług transportowych wykonanych przez M. S. na terenie kraju, jak również zakupu płyt CDR do komputerów, użytkowanych do tej pory. Zdaniem podatników usługi świadczone przez firmę "B" M. S. udokumentowane zostały w wymaganej formie. Dokumenty księgowe, tj. faktury VAT, na których podstawie poniesione wydatki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów są prawidłowe, co potwierdzają zeznania świadczącego usługi. Skarżący podkreślili, że przepisy dot. prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie wymagają od podatników posiadania żadnych dodatkowych dokumentów, stąd nie ma uzasadnienia narzucanie obowiązku ich gromadzenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić z poniższych przyczyn: Organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie odmówiły uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych przez "B" Pośrednictwo Handlowe, Transport, Spedycja – M. S. z siedzibą w S., w okresie od lutego do sierpnia 2003 r., w łącznej kwocie 113.083,60 zł za wykonanie na rzecz spółki cywilnej "A" z siedzibą w S. usług pilotażowych. Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy organy obu instancji stwierdziły, iż opisane w zakwestionowanych fakturach usługi nie zostały faktycznie wykonane, albowiem podatnik nie wykazał w sposób nie budzący wątpliwości, aby usługi te rzeczywiście wykonano, jak również nie wykazał, iż faktycznie poniósł sporne wydatki. Sąd nie podzielił stanowiska organów podatkowych zajętego w rozważanej sprawie. Sąd uznał, iż dowody zebrane w sprawie nie były wystarczające aby odmówić spornym wydatkom charakteru kosztowego. Wprawdzie świadczący usługi pilotażu M. S. nie posiadał kopii wystawionych faktur, bo w ogóle nie prowadził i nie posiadał żadnych urządzeń księgowych i dokumentów dla potrzeb podatkowych. Nie zadeklarował też za rok 2003 dochodów uzyskanych tytułem wykonania tychże usług pilotażowych i nie dopełnił również, w tym także podatnik, wymogów formalnych dotyczących świadczenia usług pilotażowych, o których mowa we wskazanych w zaskarżonej decyzji przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 98, poz. 602) oraz w przepisach rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 28 lipca 1998 r. w sprawie trybu oraz jednostek i warunków współdziałania w zakresie pilotowania pojazdów, których wymiary, masa lub nacisk osi przekraczają określone wielkości (Dz. U. Nr 107, poz. 677). Te ustalenia jednakże – w ocenie Sądu – nie pozwalają niewątpliwie przyjąć, iż przedmiotowych usług nie wykonano. Podobnie nie jest wystarczający dla zakwestionowania faktu poniesienia wydatków brak przelewu czy innego dowodu uiszczenia przez Spółkę "A" należności określonej w fakturze. Tu należy podkreślić, iż na tę okoliczność w fakturach był zapis "zapłacono gotówką" a wartość należności – jak słusznie podnieśli skarżący – nie wymagała pośrednictwa banku. Potwierdzeniem odbioru gotówki była więc podpisana przez strony faktura, spełniająca ustawowe wymogi. Pod względem formalnym przedmiotowe faktury nie budziły zastrzeżeń organów podatkowych. Nie można też bez wątpliwości uznać, iż zakwestionowane faktury były niewiarygodne i z tej przyczyny nie stanowiły dowodu poniesienia przez Spółkę "A" wydatków tytułem zapłaty za usługi pilotażu. Zdaniem organów faktury te były niewiarygodne, albowiem opisywały zdarzenia, które w rzeczywistości nie zaistniały. Temu poglądowi organów przeczą zeznania wykonawcy usług M. S., który dwukrotnie oświadczył (16.10.2003 r. i 01.07.2004 r.), a następnie zeznał (31.08.2004 r.), że wykonał te usługi i otrzymał za nie wynagrodzenie. Wskazał samochód, którym świadczył usługi, jego wyposażenie, które odpowiadało wymogom określonym w przepisach cyt. wcześniej rozporządzenia. Nie był to samochód M. S., a jego ojca, ale ten ostatni potwierdził fakt użyczania synowi samochodu celem świadczenia usług pilotażu. Fakt pilotowania ładunków (przewozu kilku łodzi) w okresie od lutego do sierpnia 2003 r. potwierdzili dwaj kierowcy pracujący na zlecenie na rzecz Spółki "A" przesłuchani w charakterze świadków w sprawie I SA/Gd 888/06, z której Sąd przeprowadził dowód w tej sprawie. Potrzebę korzystania z pilota w przewozach łodzi z Ostródy do granicy kraju wyjaśnił także M. H. dyrektor ds. Handlu, Marketingu i Logistyki " C." Spółka z o.o. w Ostródzie. Wymieniony jako świadek w powoływanej już sprawie sygn. akt I SA/Gd 888/05 zeznał, że ładunek kilku łodzi, a najczęściej transport świadczony przez Spółkę "A" dotyczył 2-3 i więcej łodzi, przekraczał, a na pewno mógł przekraczać, jak wynikało to z załączonej do akt sprawy dokumentacji zdjęciowej, przewidziane normy. To zaś rodziło potrzebę pilotowania takiego ładunku. To zeznanie jest spójne z logicznymi – zdaniem Sądu – wyjaśnieniami skarżących którzy podali, iż w przypadku takich przewozów celowym było ponieść koszty pilota, aniżeli narazić się na kłopoty z policją i koszty niedotrzymania terminów dostawy. W tym miejscu należy zauważyć, wobec podkreślanej przez organy sprzeczności zeznań świadka M. H. z jego pierwotnym oświadczeniem z dnia 5 marca 2004 r., iż słuchani w sprawie świadkowie, w tym i wymieniony, zeznawali po pouczeniu o odpowiedzialności karnej. Zeznania te nie powinny więc budzić wątpliwości, tym bardziej, iż w istocie brak przyczyn, dla których miałyby być sprzeczne ze stanem faktycznym. Skoro więc strony zakwestionowanych zdarzeń (usług) i świadkowie twierdzą, że usługi pilotażu wykonano i że usługi te były świadczone samochodem opisanym przez M. S., a nadto, że zachodziła potrzeba pilotażu, z uwagi na ilość (sztuk) przewożonego ładunku, to trudno zgodzić się ze stanowiskiem, iż brak dokumentów w tym względzie uprawnia do uznania, iż usługi te nie miały miejsca. Brak stosownych zezwoleń na pilotowanie ładunków ponadnormatywnych i wydawanie przez pilota poleceń dla innych użytkowników dróg świadczy, iż tak M. S., jak i Spółka "A" nie dopełniła we wszystkich tych przypadkach ciążących na nich obowiązków. To uchybienie jednak nie świadczy jeszcze, iż M. S. spornych usług nie wykonał. Z ustaleń sprawy można wywnioskować, że brak tych zezwoleń wynikał z niemożności ich uzyskania, skoro o konieczności transportu Spółka "-C." informowała Spółkę "A" telefonicznie, a z kolei o potrzebie pilotowania przewozu informował Spółkę "A" także telefonicznie kierowca, który dopiero na miejscu w Ostródzie dowiadywał się o wielkości ładunku. Istotnie więc usługa pilotażu mogła być świadczona, bez dopełnienia tych obowiązków. Jest to domniemanie, ale tak samo domniemaniem jest twierdzenie, iż brak tych dokumentów oznacza niewykonanie usług. M. S. nie rozliczał się z budżetem, a tym samym nie zbierał dowodów kosztowych i nie przedstawił m. in. rachunków za paliwo do samochodu, którym świadczył usługi, czy za zakup żółtych świateł, tablicy z napisem "Pilot". Skoro więc w sprawie istnieją istotne wątpliwości co do stanu faktycznego, to nie można wątpliwości tych interpretować na niekorzyść podatnika. W świetle art. 121 Ordynacji podatkowej wykluczone jest posługiwanie się przy rozstrzyganiu o obowiązkach podatkowych regułą, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa ("in dubio pro fisco"). W świetle ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych to przede wszystkim organy podatkowe powinny dążyć wszelkimi środkami do ustalenia bez zastrzeżeń stanu faktycznego (wyrok NSA z 11.04.2000 r. III SA 680/99, wyrok NSA z 24.07.1999 r. I SA/Gd 1604/96). Z tych też względów Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu materialnemu, w tym art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., oraz przepisom art. 120, art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a i c, art. 152, art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w wyroku. Należy nadmienić, iż skarżący zawyżyli wartość przedmiotu zaskarżenia, która winna wynosić kwotę 36.759,40 zł i tym samym w zawyżonej kwocie uiścili wpis od skargi. Stąd na podstawie art. 225 cyt. powyżej ustawy Sąd zarządził zwrot nienależnie pobranego wpisu w kwocie 225,- złotych. MK