III SA/Wa 1265/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant A.A., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2007 r. sprawy ze skarg A.W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia "[...]" kwietnia 2007 r. nr "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika za zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia "[...]" grudnia 2006 r. nr "[...]", 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A.W. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 247 §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm. – powoływanej dalej jako "Op"), utrzymał w mocy własną decyzję wydaną w pierwszej instancji z dnia [...] grudnia 2006 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003 r., która utrzymywała w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2002 r., orzekającą o odpowiedzialności A.W. za zobowiązania "A." s.c. A.W., M.O., w podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 1997r. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...].05.2002 r. Drugi Urząd Skarbowy W. określił rozwiązanej spółce cywilnej "A." kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 1997 r., kwotę zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za w/w okresy rozliczeniowe wraz z kwotą odsetek na dzień wydania decyzji. Postanowieniami z dnia [...].12.2002 r. Izba Skarbowa w Warszawie stwierdziła uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przez byłych wspólników "A." s.c. od powyższej decyzji oraz odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Od powyższych postanowień nie wniesiono skarg do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Decyzją z dnia [...].12.2002r., sprostowaną postanowieniem z dnia [...].12.2002 r., Drugi Urząd Skarbowy W. ustalił odpowiedzialność A.W. za zobowiązania "A." s.c. z tytułu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 1997r. oraz za grudzień 1997 r. w kwocie 1.221.234 zł wraz z odsetkami dotyczącymi zaległości za miesiąc grudzień 1997 r. wynoszącymi na dzień wydania decyzji 245.768,50 zł. Od powyższej decyzji Strona wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 21 § 3 ustawy Op, art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 54 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21.12.1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisów proceduralnych, tj. art. 201 §1 pkt 4 Op. Jednocześnie Strona wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia 24 maja 2002 r. określającej "A." s.c. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług wraz z kwotą zaległości i odsetek za zwłokę za okres od stycznia do grudnia 1997 r. Po rozpatrzeniu odwołania, Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia [...] maja 2003 r., utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Jednocześnie decyzją z dnia [...] maja 2003 r., Izba Skarbowa w W. odmówiła stwierdzenia nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2002 r., określającej "A." s.c. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług wraz z kwotą zaległości i odsetek za zwłokę za okres od stycznia do grudnia 1997 r. Od decyzji z dnia [...] maja 2003 r., utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] grudnia 2002 r., sprostowaną postanowieniem z dnia [...] grudnia 2002 r., Strona nie wniosła skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego, ale wnioskiem z dnia 20 października 2004 r. wystąpiła o stwierdzenie jej nieważności z uwagi na fakt, iż jest ona dotknięta wadą, o której mowa w art. 247 §1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Decyzją z dnia [...].04.2005 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił stwierdzenia nieważności w/w decyzji, z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do rażącego naruszenia prawa stanowiącego przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...].05.2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, stan prawny dotyczący przedmiotowej sprawy jest na gruncie dotychczasowego orzecznictwa interpretowany niejednolicie, co powoduje, że nie można uznać za rażące naruszenie prawa odmienności interpretacyjnych powstałych między organem podatkowym a Stroną. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie w/w decyzji w całości i orzeczenie stwierdzenia nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].12.2002r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając jako organ odwoławczy, decyzją z dnia [...].09.2005r utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].04.2005 r. Strona powyższą decyzję zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 3190/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję z dnia [...].09.2005 r. i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2005r. W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie poza potwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie powołania w sentencji decyzji organu pierwszej instancji niewłaściwej podstawy prawnej - powołanie art. 115 §1 zamiast art. 115 §2 Ordynacji podatkowej -, wskazał, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien zważyć, czy "sprostowanie" błędu w decyzji organu I-ej instancji nie było w istocie rzeczy rozstrzygnięciem o wysokości zaległości podatkowej byłego wspólnika spółki cywilnej, a zatem rozstrzygnięciem co do istoty sprawy. W ocenie Sądu należało dokonać ponownej oceny stopnia naruszenia prawa decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2003r., o której stwierdzenie nieważności wnosił pełnomocnik Skarżącego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...].12.2006 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...].05.2003 r. utrzymującej w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].12.2002 r. orzekającą o odpowiedzialności A.W. za zobowiązania "A." s.c. w podatku od towarów i usług za okres styczeń-grudzień 1997 r. sprostowaną postanowieniem z dnia [...].12.2002 r. Strony złożyła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270 ze zm. – powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") oraz wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do rażącego naruszenia prawa, gdyż sprostowanie decyzji w drodze postanowienia, o którym mowa w art. 215 Op było jedynym możliwym w czasie orzekania trybem postępowania. Strona pismem z dnia 6 czerwca 2007r. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. oraz o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r. W uzasadnieniu skargi powołała się na naruszenie art. 153 p.p.s.a, Stwierdziła, iż w skardze do WSA z dnia 24.10.2005 r. zarzucono decyzjom Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2005 r. i z dnia [...].04.2005 r. odmawiającym stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].05.2003 r. i poprzedzającej ją decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].12.2002 r. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Op poprzez niestwierdzenie, iż decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...].12.2002 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20.04.2006 r. sygn.akt III SA/Wa 3190/05 uznał skargę za zasadną. W ocenie Strony Sąd uznał, iż skarga jest zasadna z powodów powołanych w skardze. Oznacza to, zdaniem Strony, iż w ocenie Sądu wyrażonej w wyroku z dnia 20.04.2006 r. przenosząca odpowiedzialność decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].12.2002 r. i utrzymująca ją w mocy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].05.2003 r. spełniają przesłanki art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Op. Zdaniem Strony nieprawdziwe jest twierdzenie organu, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w przedmiotowym wyroku nie wypowiedział się w kwestii będącej przedmiotem niniejszego postępowania, gdyż Sąd uchylając decyzję z powodu, że nie stwierdziła ona nieważności decyzji z dnia [...].12.2002 r. wyraził jasny i jednoznaczny pogląd o randze naruszeń prawa. W kontekście powyższego, Strona stwierdziła, że jeżeli uchylając decyzje odmawiające stwierdzenia nieważności WSA wskazał jedynie wady decyzji, o której stwierdzenie nieważności wnoszono, to muszą to być wady kwalifikowane, o których mowa w art. 247 § 1 ustawy Op, bo wszystkie inne wady nie miały, żadnego wpływu na wynik sprawy. Strona ponadto stwierdziła, iż w wyroku sygn. akt III SA/Wa 3190/05 WSA nie tylko ustalił rażące wady decyzji z dnia [...].12.2002 r., ale również wskazał jak ma rozstrzygać decyzja w sprawie ustalenia odpowiedzialności byłych wspólników spółki cywilnej A. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za 1997 r., aby mogła zostać uznana za zgodną z prawem. Decyzja musi być oparta na art. 115 § 2 Op, co w ocenie Sądu oznacza, że należy wydać jedną decyzję skierowaną do byłych wspólników jako osób trzecich, w której zostanie określone zobowiązanie Spółki. W ocenie Strony skarżącej wskazówka ta została zlekceważona przez organy podatkowe. Zdaniem Strony, organ podatkowy zamiast jak nakazał wyraźnie Sąd "..zastosować właściwy przepis" dokonał ponownej oceny i stwierdził, że nie trzeba wydawać jednej decyzji i można wszczynać postępowania i orzekać wobec nieistniejącego podmiotu, a potem przenosić zobowiązanie na byłych w spójników. Strona zauważyła ponadto, iż w ocenie sądu organ ponownie rozpatrując sprawę winien rozważyć czy można "sprostowaniem" w trybie art. 215 ustawy Op zmienić rozstrzygnięcie, tj. określić inną wysokość zaległości podatkowej. Zdaniem Strony z tej wskazówki organ wywiódł, że może swobodnie oceniać czy wszystkie wskazane we wniosku o stwierdzenie nieważności naruszenia spełniają warunki "rażącego naruszenia prawa", o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Op, pomijając zupełnie wykładnię prawa przedstawioną przez Sąd. Strona zwróciła uwagę, iż organ administracji, rozpatrując ponownie sprawę obowiązany jest do zastosowania wyroku, który wykonuje, bez względu na własne poglądy i poglądy prawne w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Strona stwierdziła, że jeżeli Sąd nakazuje w przyszłym postępowaniu zastosowanie art. 115 § 2 ustawy Op to organ nie może twierdzić, iż sąd się pomylił, bo art. 115 § 2 Op był zastosowany w pierwotnym postępowaniu, co prawda nie tak jak wskazał Sąd, ale też poprawnie. Ponadto Strona stwierdza, że jeżeli Sąd w wyroku podkreślił, że nie można w tym trybie, zmieniać tak istotnego elementu jakim jest rozstrzygnięcie decyzji to organ podatkowy nie może po raz kolejny twierdzić, że sprostowanie kwoty w trybie art. 215 § 1 Op nie może mieć wpływu na wysokość zobowiązania dla poszczególnych wspólników. Strona skarżonym decyzjom ponownie odmawiającym stwierdzenia nieważności stawia dokładnie te same zarzuty co uchylonym wcześniej decyzjom, tj. naruszenie art. 247 1 pkt 3 ustawy Op poprzez niestwierdzenie, że decyzja z dnia [...].12.2003 r. rażąco narusza prawo, w tym art. 47 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i art. 115 i 215 ustawy Op. Strona stwierdziła również, iż zobowiązania spółki A. w podatku od towarów i usług za styczeń-grudzień 1997 r. powstawały pod rządami dwóch ustaw: ustawy o zobowiązaniach podatkowych w odniesieniu do stycznia-listopada 1997 r. i Op w odniesieniu do grudnia 1997 r. Ustawy te przewidują dwa różne typy ustalania odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki cywilnej. Art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych stanowił, że o odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji. Natomiast art. 47 ust. 1 ww. ustawy stanowił, iż wspólnik spółki jawnej, komandytowej, nie będący komandytariuszem oraz spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za wszystkie zobowiązania podatkowe spółki i wspólników związane z działalnością spółki. Zdaniem Strony wchodząca w życie Op zmieniła znacznie przepisy o odpowiedzialności osób trzecich, gdyż zamiast przenosić zobowiązanie spółki na wspólników w ordynacji podatkowej ustala się zobowiązania wspólników za zaległości spółki. A zatem jeżeli Spółka nie istnieje, to pod rządami Op prowadzi się postępowanie przeciwko byłym wspólnikom spółki cywilnej, a w decyzji ustalającej ich odpowiedzialność określa się zobowiązanie spółki. Zdaniem Strony decyzja z dnia [...].12.2002 r. zawiera "swoisty miks" tych przepisów, tworząc nowe nieznane ani ustawie o zobowiązaniach, ani Op, postępowanie w sprawie odpowiedzialności osób trzecich, gdyż nie może być jedynym do zastosowania tryb postępowania jeżeli jest sprzeczny z prawem. W ocenie Strony, bezprzedmiotowe i nieprawdziwe są też uwagi dotyczące braku możliwości stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia [...].12.2002 r. z uwagi na roczny termin do wniesienia o stwierdzenie nieąwąności tego postanowienia. Według Strony nie można bezpośrednio wnieść o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...].12.2002 r., co nie oznacza, że stwierdzenie nieważności utrzymującej ją w mocy decyzji organu odwoławczego nie spowoduje również stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...].12.2002 r. i stanowiącego jej integralną część postanowienia z dnia [...].12.2002 r. W ocenie Strony zaskarżone decyzje naruszają art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa przez niestwierdzenie, iż Decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2002 r. została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa w tym art. 47 § 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, oraz art. 115 i art. 215 ustawy Op. Strona na marginesie dodała, iż na zakończenie pism kierowanych do organów w sprawie zwykle zwracała uwagę ma przewlekłość postępowania i na fakt, że ustalony w decyzji o odpowiedzialności podatek nigdy nie należał się Skarbowi Państwa, gdyż został on bezprawnie określony Spółce A. Według Strony, Spółka A. zapłaciła cały należny podatek VAT, a jej byli wspólnicy są w stanie to udowodnić. W odpowiedzi organy zarzucały Podatnikom brak staranności w prowadzeniu własnych spraw. Strona wniosła o włączenie do akt sprawy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn.akt III SA/Wa 1518/05, który uchyla decyzje odmawiające wznowienia postępowania w sprawie określenia spółce A. podatku od towarów i usług za 1997 r. W wyroku tym Sąd zwrócił również uwagę na przewlekłość postępowania wznowieniowego i brak doręczenia decyzji określającej. Strona podkreśliła także, iż mimo że od ogłoszenia tego wyroku minęło ponad półtora roku, organy nie dokonały żadnej czynności w celu jego wykonania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Podkreślić należy, że zaskarżona decyzja została wydana przez organ odwoławczy po uchyleniu poprzedniej decyzji organu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 20 kwietnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 3190/05. Okoliczność ta ma doniosłe znaczenie, bowiem z przepisu art. 153 p.p.s.a. wynika jednoznacznie, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena ta i wskazania znalazły się w uzasadnieniu tegoż wyroku i w takim znaczeniu uzasadnienie ma moc wiążącą. W tej sytuacji zarówno organ podatkowy przeprowadzając ponownie postępowanie w sprawie, jak i Sąd oceniając obecnie decyzje wydane w tym postępowaniu nie mógł czynić ustaleń sprzecznych z oceną wyrażoną w uzasadnieniu ww. wyroku. Przez ocenę prawną powszechnie rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał dany akt zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe. Natomiast wskazania, co do dalszego postępowania dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (zob. A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 345). Do powyższego dodać jeszcze należy, że w orzecznictwie sądowym jednoznacznie stwierdza się także, iż związanie sądu i organu (nie tylko organu, którego działanie było bezpośrednio przedmiotem orzeczenia sądu, ale także każdego organu orzekający w danej sprawie do czasu jej ostatecznego zakończenia) oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu sądu trwa w danej sprawie dopóty, dopóki nie zostanie ono uchylone lub zmienione lub nie ulegną zmianie przepisy, czyniąc pogląd prawny nieaktualny (zob. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 1998 r., sygn. akt III RN 130/97, OSP 1999, z. 3, poz. 101 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 1999 r., sygn. akt I SA 2019/98, ONSA 2000, nr 3, poz. 129). W ocenie Sądu w rozpoznanej sprawie od czasu wydania wyroku z dnia 20 kwietnia 2006 r. nie wystąpiły przesłanki, które mogłyby wpłynąć negatywnie na zakres związania tym wyrokiem. Stwierdzić zatem należało, że ocena w nim wyrażona była i jest nadal wiążąca. Mając powyższe na uwadze, trzeba przypomnieć, iż zaskarżone zostały decyzje odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki cywilnej na jej byłych wspólników. Strona skarżąca wskazywała na rażące naruszenie prawa, jakie miało miejsce w trakcie wydawania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe rozwiązanej s.c na jej byłych wspólników. Rażące naruszenie prawa, w ocenie skarżącego, polegało na weryfikacji, w drodze postanowienia, kwoty zaległości w decyzjach o przeniesieniu odpowiedzialności na byłego wspólnika oraz brak wskazania w decyzji organu podatkowego prawidłowej podstawy prawnej a mianowicie art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, zarzut ten okazał się zasadny. Sąd uznał, iż organ podatkowy nie może, w drodze postanowienia o sprostowaniu, zmieniać w decyzjach dotyczących przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki cywilnej na byłych wspólników. Skoro tak, to decyzje o przeniesieniu odpowiedzialności zawierały błędne kwoty zaległości podatkowych, które nie były odzwierciedleniem decyzji wymiarowej, zatem rażąco naruszały prawo. Wskazać także trzeba, że w toku postępowania dotyczącego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki cywilnej na byłych wspólników, organ podatkowy nie ma uprawnień do zmiany wielkości zaległości podatkowych wynikających z rozstrzygnięć dokonanych w postępowaniu wymiarowym. Potwierdza to powołany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1986 r. sygn. akt III SA 1123/85. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 3190/05 z dnia 20 kwietnia 2006 r. wskazał na powyższe uchybienia, w związku z powyższym organ rozstrzygając ponownie w tej sprawie związany był tym wyrokiem. Nie uwzględniając tego, zaskarżoną decyzją naruszył art. 153 ppsa. W tym miejscu należy zauważyć, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w podstawie prawnej wyroku z dnia 20 kwietnia 2006 r. o sygn. akt III SA/Wa 3190/05 wskazał, że zaskarżona decyzja narusza nie tylko przepisy prawa procesowego - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ppsa ale także prawa materialnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa. Reasumując, w świetle powyższego, zachodziła, w ocenie Sądu, przesłanka z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej do stwierdzenia nieważności decyzji przenoszącej na byłego wspólnika odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki cywilnej A. - A.W., M.O. Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 ppsa orzekł, jak w sentencji.