I SA/Rz 592/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Piórkowska Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 18 października 2007r. sprawy ze skargi spółki z o.o. "A" w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004r., - oddala skargę - Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A sp. z o.o. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia (..) stycznia 2007 r., znak: (..) określającej Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w wysokości 81.209,00 zł., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia (..) października 2006 r., Nr: (..) wszczęto wobec A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą postępowanie kontrolne W wyniku kontroli w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2004 r. przeprowadzonej w Spółce A stwierdzono, że wykazany w zeznaniu dochód został zaniżony przez Spółkę o kwotę 12.587,74 zł, poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty: * 3.393,54 zł - stanowiącej wydatki związane z nabyciem środków trwałych, tj. gruntu, budynku magazynowo-biurowego, dróg i placów oraz ogrodzenia. * 6.147,45 zł - stanowiącej sumę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej skutera wodnego, * 3.046,75 zł - stanowiącej koszt nabycia przyczepy do przewozu skutera wodnego. W związku z powyższymi ustaleniami Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia (..) stycznia 2007 r., Nr: (..) określił Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w kwocie 81.209,00 zł, tj. w kwocie wyższej od zadeklarowanej o kwotę 2.392,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym ustalił i stwierdził: Jak wynika z akt. Sprawy Spółka z.o.o. A w drodze aktu notarialnego nr Rep. (..)z dnia (..) września 2004r. kupiła od B Spółka z.o.o. z siedziba w T nieruchomość położoną w Rzeszowie, za łączną kwotę 520 000zł w skład której weszły: - grunt o wartości - 90.323,00 zł, - budynek magazynowo - biurowy o wartości - 398.564,75 zł, - drogi i place o wartości - 25.194,58 zł, - sieci wodno - kanalizacyjne o wartości - 3.043,59 zł, - ogrodzenie o wartości - 2.874,08 zł. Cenę nabycia, tj. kwotę 520.000,00 zł powiększono o koszty związane z zakupem ww. składników majątkowych w wysokości 30.162,44 zł, na którą składały się: - wynagrodzenia pośrednika w kwocie 7.500,00zł - podatek od czynności cywilnoprawnych i opłata sądowa w kwocie 17.354,40zł - opłata za akt notarialny w kwocie 1.258,90zł - odsetki od kredytu za wrzesień 2004 r., opłata za zabezpieczenie kredytu hipoteką, prowizja bankowa, opłata za rozpatrzenie wniosku kredytowego, w łącznej kwocie 4.049,14 zł. Następnie koszty związane z zakupem rozliczono na poszczególne środki trwałe proporcją łącznej ceny nabycia środków trwałych do tej ceny powiększonej o ww. koszty zakupu i ustalono ich wartość początkową, która wyniosła odpowiednio: - grunt - 95.561,73 zł, - budynek magazynowo - biurowy - 421.681,51 zł, - drogi i place - 26.659,43 zł, - sieci wodno - kanalizacyjne - 3.220,61 zł, - ogrodzenie I - 3.039,16 zł. Dowodem PK "Polecenie księgowania" nr 6/10/2004 z dnia 31 października 2004r. przeksięgowano ww. składniki majątkowe (łącznie z gruntami) z inwestycji na środki trwałe. Zaś dowodem OT "przyjęcie środka trwałego", w tym samym dniu ww. środki trwałe przyjęto do używania. Od listopada 2004r. rozpoczęto naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych składników majątkowych za wyjątkiem gruntów. Na podstawie Umowy Kredytu zawartej w dniu 20 września 2004 r. pomiędzy Bankiem w L. a A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, udzielony został jej kredyt w kwocie 300.000,00 zł z przeznaczeniem na sfinansowanie zakupu ww. nieruchomości. Kredyt oprocentowany był według zmiennej stopy procentowej, która w dniu zawarcia umowy wynosiła 8,95% w stosunku rocznym. Odsetki naliczane były w okresach miesięcznych, a opłacane kwartalnie w terminach do dnia: 30 września 2004 r., 31 grudnia 2004 r. , 31 marca 2005 r., 30 kwietnia 2005r. Spółka, ustalając wartości początkowe poszczególnych środków trwałych, ceny ich nabycia powiększyła między innymi o pobraną prowizję bankową oraz zapłacone odsetki od ww. kredytu za wrzesień 2004 r. W wartości tej nie uwzględniła natomiast odsetek naliczonych od tego kredytu za miesiąc październik 2004 r. w kwocie 2.237,00 zł, które zostały zapłacone wraz z odsetkami za listopad i grudzień 2004 r. w dniu 30 grudnia 2004 r., niemniej były naliczane za okresy miesięczne. Całość zapłaconych za IV kwartał odsetek w łącznej kwocie 5.758,24 zł zaliczono do kosztów finansowych i zarachowano do kosztów uzyskania przychodów. Nadto do kosztów podatkowych zaliczono wydatek w kwocie 2.500,00 zł poniesiony na wykonanie operatu szacunkowego nieruchomości oznaczonej jako działka nr (..), położonej (..). Z treści tego operatu wynika, że celem wyceny nieruchomości było "określenie wartości rynkowej nieruchomości dla aktualnego sposobu używania jako podstawy do zabezpieczenia wierzytelności kredytodawcy". Z zalegających w aktach sprawy wyjaśnieniach Podatnika (pismo z dnia 30 października 2006 r.) wynika jednak, że "wykonanie operatu było potrzebne dla zabezpieczenia umów kredytowych w Banku L . Pierwsza umowa kredytu jest zawarta na 20.09.2004 do 30.04.2005 przedłużona aneksem do 30.05.2005, na kwotę 300.000,00 na sfinansowanie zakupu nieruchomości. Druga umowa kredytu to kredyt w rachunku bieżącym zawarty 2.11.2004 do 02.11.2005. Na kwotę 300.000,00 na bieżącą działalność spółki". Organ II instancji naprowadził na treść art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz., 654 z późno zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. zgodnie z którym - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy. Stosownie do zapisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane także wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, innych niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, środków trwałych. Wydatki te, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia. Kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy (art. 15 ust. 6 ww. ustawy). Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się między innymi od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową ( art. 16h ust. 1 pkt 1 powołanej powyżej ustawy) Za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Natomiast ceną nabycia jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności: koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Z zaprezentowanego stanu prawnego wynika, że kosztami uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego są odpisy amortyzacyjne dokonywanie wyłącznie na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych, którą w przypadku ich nabycia stanowi cena nabycia. Cenę nabycia ww. ustawa definiuje jako kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Oznacza to, że wszystkie koszty związane z zakupem środków trwałych, naliczone (a nie poniesione) przez podatnika do dnia przekazania środka trwałego do używania zwiększają cenę jego nabycia, a co za tym idzie wartość początkową tego środka. Przy ustalaniu wartości początkowej nabytych środków trwałych ustawodawca nie przewidział rozliczania w czasie kosztów związanych z zakupem środków trwałych, zatem zaproponowany przez Odwołująca sposób "rozliczenia proporcjonalnego" opłat dotyczących pozyskania kredytu "odnoszących się do całego okresu kredytowania do czasu kredytowania środków trwałych w budowie oraz używania środków trwałych", nie może zostać uwzględniony. Koszty te mogą być podzielone jedynie ze względu na datę przekazania środka trwałego do używania. Wszelkie koszty naliczone do tego dnia zwiększają cenę nabycia środków trwałych, zaś koszty poniesione po tej dacie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów o ile mieszczą się w dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego Spółka zakupione w dniu 28 września 2004 r. środki trwałe, tj. zarówno grunt, budynek magazynowo - biurowy, drogi i place, sieci wodno - kanalizacyjne oraz ogrodzenie, przekazała do używania i wprowadziła do ewidencji środków trwałych w dniu 31 października 2004 r. Zatem wszystkie wydatki związane z zakupem tych środków, naliczone do dnia 31 października 2004 r. winny zwiększyć cenę ich nabycia, przy czym bez znaczenia pozostaje fakt kiedy wydatki te zostały opłacone i jakiego okresu dotyczą. Skoro więc organ I instancji ustalił, że przed ww. dniem przekazania przedmiotowych środków trwałych do używania w Spółce naliczono koszty zakupu, takie jak: - wynagrodzenia pośrednika w kwocie 7.500,00 zł, - podatek od czynności cywilnoprawnych i opłata sądowa w kwocie 17.354,40 zł, - opłata za akt notarialny w kwocie 1.258,90 zł, - odsetki od kredytu za wrzesień 2004 r. w kwocie 294,24 zł, - opłata za zabezpieczenie kredytu hipoteką w kwocie 955,00 zł, - prowizja bankowa w kwocie 2.700,00 zł - opłata za rozpatrzenie wniosku kredytowego w kwocie 100,00 zł, - odsetki od kredytu za październik 2004 r. w kwocie 2.237,00 zł, - należność za opracowanie biznes planu (w części dotyczącej kredytu na zakup przedmiotowych środków trwałych) w kwocie 1.250,00 zł, Podatnik faktu tego nie kwestionuje, wydatki te należało uwzględnić w wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, również w wartości początkowej gruntów. W związku z tym brak jest podstawy prawnej do zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem ww. składników majątkowych, bowiem zgodnie z przepisami prawa podatkowego zwiększają one ich wartość początkową. Wydatki te zostaną zaliczone do kosztów w rachunku podatkowym poprzez odpisy amortyzacyjne. W rozpatrywanym odwołaniu Spółka podniosła, że zgodnie z zasadami prowadzenia ksiąg rachunkowych, nabyty na własne potrzeby grunt nie powinien być zaliczany do środków trwałych w budowie, lecz do środków trwałych także wówczas, gdy trwa jeszcze na nim wznoszenie budynków i budowli. Jest to uzasadnione tym, że grunt stanowi samodzielny, niezależny od wzniesionych na nim budynków i budowli obiekt, który nie podlega amortyzacji. Zdaniem Spółki zaliczenie gruntu do środków trwałych "powinno nastąpić z dniem nabycia prawa własności". Organ odwoławczy jak i organ I instancji nie negują ww. stanowiska Odwołującej, niemniej jednak sytuacja taka nie miała miejsca w Firmie A, bowiem jak wykazano powyżej zakupiony w dniu 28 września 2004 r. grunt łącznie z innymi środkami trwałymi został zaewidencjonowany przez Spółkę na "inwestycjach" konto ,,083016" i dopiero w dniu 31 października 2004 r. przeksięgowany na środki trwałe (dowód PK nr 6/10/2004) i przyjęty do używania, a nie jak sugeruje Spółka w dniu nabycia prawa własności. Wskazać przy tym należy, że w świetle przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity z 2002 r. Dz. U. Nr 76, poz. 694 z późno zm.) do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej (art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości). Zatem skoro Podatnik dokonał wskazanych powyżej operacji gospodarczych (ujął zakupiony grunt na koncie "inwestycji", a następnie przeksięgował go na środki trwałe), na podstawie ww. dowodów (PK i OT), to właśnie te operacje i dowody wykreowały określone fakty podatkotwórcze, które podlegają ocenie organów podatkowych, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na uwzględnienie nie zasługuje nadto zaproponowany w uzasadnieniu odwołania sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kosztów pozyskania kredytu w części dotyczącej gruntu. Zgodnie bowiem z zapisem art. 16c pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środkami trwałymi są również niepodlegające amortyzacji grunty. Zatem również w odniesieniu do gruntów ma zastosowanie wskazana powyżej metodologia ustalania wartości początkowej, tj. zwiększenie ceny nabycia o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Skoro zatem grunty (łącznie z innymi zakupionymi środkami trwałymi) przekazane zostały do używania w dniu 31 października 2004 r., zatem wszystkie naliczone do tego dnia koszty związane z ich zakupem, a więc również koszty pozyskania kredytu generują wartość początkową gruntu. Z uwagi na powyższe organ odwoławczy uznał, iż w decyzji będącej przedmiotem odwołania organ I instancji zgodnie z obowiązującymi przepisami ustalił wartość początkową poszczególnych środków trwałych zakupionych przez Spółkę w dniu 28 września 2004 r. oraz prawidłowo naliczył odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej wartości początkowej tych składników majątkowych. Wobec powyższego dokonaną przez organ I instancji korektę kosztów uzyskania przychodów Spółki A o wydatki związane z nabyciem środków trwałych w kwocie 3.393,54 zł, należy uznać za prawidłową i zgodną z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasadne było również wyłączenie przez organ I instancji z kosztów w rachunku podatkowym kwotę 6.147,45 zł stanowiącą sumę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej skutera wodnego oraz koszt nabycia przyczepy do jego przewozu Jednorazowa amortyzacja) w kwocie 3.046,75 zł. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Spółka w dniu 15 marca 2004 r. zakupiła od firmy B.- W. G., B. G. l w Krakowie skuter wodny XL T 1200 za cenę netto 40.982,79 zł oraz w dniu 18 marca 2004 r. przyczepę podłodziową P750 z wzdłużnymi podporami nr 1308 za cenę netto 3.046,72 zł. W marcu 2004 r. skuter i przyczepę ujęto w ewidencji środków trwałych. Wartość początkową nabytych środków trwałych ustalono w cenie nabycia. Od kwietnia 2004 r. rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych skutera wodnego według stawki 20%. Przy tak ustalonej stawce amortyzacyjnej odpis miesięczny wynosił 683,05 zł, a suma odpisów amortyzacyjnych za rok 2004 wynosiła 6.147.45 zł (9 mies. x 683,05 zł). Naliczone odpisy amortyzacyjne zaliczono do kosztów uzyskania przychodów. Do kosztów tych zaliczono również jednorazowy odpis amortyzacyjny od wartości początkowej przyczepy do przewozu skutera wodnego, tj. kwotę 3.046,75 zł . Stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki (odpisy), jeżeli zostaną spełnione równocześnie następujące warunki: zostały faktycznie poniesione, pozostają w związku przyczynowo skutkowym z uzyskanym lub planowanym przychodem, potwierdzone zostały wymaganym przez prawo dowodem ich poniesienia, nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do kosztów uzyskania przychodów Podatnik ma więc prawo zaliczyć wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością osiągnięcia dzięki niemu przychodu; w takim ujęciu kosztami w rachunku podatkowym są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz koszty związane z funkcjonowaniem podmiotu gospodarczego. Związek przyczynowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być domniemany lub potencjalnie możliwy. Na stronie wywodzącej skutki prawne, a więc podatniku, ciąży obowiązek wykazania, że wydatek przyczynił się do uzyskania przychodu albo co najmniej mógł się przyczynić. Skoro zatem podatnik nie wykazał związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, to niespełniona została przesłanka zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Powyższe stanowisko zgodne jest z linią orzeczniczą sądów administracyjnych zaprezentowaną np. w wyrokach: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 359/04 (opublikowanym w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 133954) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 31/04 (opublikowanym w Biuletynie Skarbowym 2005/4/25). Z akt sprawy wynika, że organ I instancji w trakcie kontroli podatkowej wezwał Podatnika o wskazanie sposobu wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej zakupionego skutera wodnego oraz przyczepy. Spółka kolejnymi pismami: z dnia 10 października 2006 r. oraz z dnia 30 października 2006 r. stwierdziła jedynie lakonicznie i ogólnikowo, że "skuter wodny zakupiony został dla pracowników, którzy korzystają z niego nieodpłatnie w celach wypoczynku" oraz że cyt.: "nie prowadzi ewidencji, kto kiedy i w jakich godzinach korzystał ze skutera wodnego i przyczepy". Skoro Podatnik nie wskazał osób, które korzystały z przedmiotowego skutera i przyczepki to uniemożliwił organowi I instancji przeprowadzenie dalszego postępowania dowodowego w tym zakresie. W związku z tym organ odwoławczy podobnie jak organ I instancji uznał, że Podatnik nie udowodnił, ani też nie uprawdopodobnił, że przedmiotowy skuter wykorzystywany był w działalności gospodarczej, a więc nie wykazał, że pomiędzy odpisami amortyzacyjnymi od wartości początkowej skutera wodnego w kwocie 6.147,45 zł oraz kosztem nabycia przyczepy do jego przewozu w kwocie 3.046,75 zł, a uzyskanym lub spodziewanym przychodem zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, pozwalający zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej - Spółka z o.o. "A " działając przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Rzeszowie domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa procesowego w postaci art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej dalej Ord.pod. oraz prawa materialnego w postaci art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – zwanej dalej U.p.d.p. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż przepisy art. 122 i 187 § 1 Ord.pod. nakładają na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich czynności dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia sprawy w szczególności do prowadzenia postępowania dowodowego z urzędu. Organy podatkowe nie przeprowadziły żadnych dowodów dla zbadania twierdzenia podatnika, iż nabyty skuter wodny wykorzystywany był na cele rekreacji zatrudnionych pracowników. Skarżąca podniosła, iż zgodnie z art. 15 U.p.d.p. aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów – niezależnie czy odliczane bezpośrednio od przychodu czy też w formie odpisów amortyzacyjnych musi pozostawać w związku przyczynowo – skutkowym z osiągniętym przychodem. Natomiast stosownie do treści art. 16 i 94 pkt 8 Kodeksu pracy pracodawca zobowiązany jest do zapewnienia pracownikom potrzeb kulturalnych, a także w zakresie rekreacji i wypoczynku na własny koszt, co wiąże się z określonymi nakładami pracodawcy, ponoszenie których pozostaje w bezpośrednim związku z osiągniętym przychodem. Ponadto z załączonych do skargi dowodów wynika, iż Spółka osiągnęła przychód wynajmując skuter i rejestrując obrót. W efekcie bezpośredni związek podniesionych w tym zakresie wydatków z osiągniętym przychodem jest oczywisty. W skardze podtrzymano stanowisko o możliwości ujęcia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów odsetek od zaciągniętego kredytu w części dotyczącej zakupu gruntu. Fakt błędnego zaksięgowania gruntu jako inwestycji a nie jako środka trwałego nie przeczy temu, iż grunt staje się środkiem trwałym bezpośrednio po jego zakupie. Nieprawidłowe jest stanowisko organów podatkowych o możliwości zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów jedynie odsetek po błędnym zaksięgowaniu gruntów jako środka trwałego. W odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W toku postępowania przed organami podatkowymi zostało ustalone, iż skarżąca Spółka od kwietnia 2004r. dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego w postaci skutera wodnego nabytego w dniu 15 marca 2004r. Naliczano odpisy wg stawki 20 % wynoszące 683,05zł miesięcznie. Zaliczono do kosztów uzyskania przychodów łączną kwotę 6.147,45zł. Do kosztów tych zaliczono także jednorazowy odpis amortyzacyjny od wartości początkowej przyczepy do przewozu skutera wodnego w kwocie 3.046,75zł nabytej przez skarżącą w dniu 18 marca 2004r. Zgodnie z art. 15 ust. 1 U.p.d.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy. W literaturze spotykany jest pogląd, iż podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, iż określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu – patrz B.Dauter, E.Błystek, B.Gruszczyński, B.Hnatiuk, H.Łysikowska, E.Madej, A.Mudrecki, M.Niezgódka-Medek, R.Pęk, K.Wujek, J.Zubrzycki – Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2004r. Wrocław, str. 302. W toku postępowania podatkowego podatnik dwukrotnie był wezwany o wykazanie sposobu wykorzystywania skutera wodnego prowadzonej działalności gospodarczej. W piśmie z dnia 10 października 2006r. Spółka wyjaśniła, że skuter wodny zakupiony został dla korzystania przez pracowników nieodpłatnie w celach wypoczynku. W piśmie z dnia 30 października 2006r. Spółka stwierdziła, że nie prowadziła żadnej ewidencji wykorzystania skutera wodnego. Tym samym Spółka wykazała całkowitą bierność w tym względzie – nie wskazała z imienia i nazwiska jakichkolwiek pracowników korzystających ze skutera. Dopiero na etapie skargi a wiec zbyt późno podniosła, że skuter wodny wynajmowała i rejestrowała obrót. Skarżąca nie wyjaśniła komu wynajmowała skuter. W piśmie z dnia 20 października 2006r. wyjaśniła, że ze skutera korzystali jej pracownicy bezpłatnie. W każdym razie umowa najmu ma charakter odpłatny. Zgodnie z art. 659 § 1 K.c. najemca zobowiązany jest płacić wynajmującemu określony czynsz i gdyby Spółka wynajmowała skuter osobom postronnym, czy też własnym pracownikom wbrew poprzednim własnym twierdzeniom, w żądnym wypadku nie byłaby to działalność rekreacyjna. W efekcie nie wykazała związku pomiędzy wydatkiem na zakup skutera z prowadzoną działalnością i osiągniętym przychodem. Tym samym niezasadny jest zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 122 i 187 § 1 Ord.pod. Spółka nie mogła całego postępowania dowodowego przerzucić na organy podatkowe. Niezasadne jest również stanowisko skarżącej, iż brak było podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kosztów pozyskania kredytu – w tym odsetek od kredytu w części dotyczącej gruntu. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 U.p.d.p. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu w którym środki te wprowadzono do ewidencji. Zawartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 U.p.d.p. cenę ich nabycia powiększoną o koszty związane z nabyciem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Stosownie do art. 16c pkt 1 U.p.d.p. środkiem trwałym są również nie podlegające amortyzacji grunty. Dlatego wyżej przedstawiona zasada ma również zastosowanie do gruntów. W przedmiotowej sprawie grunty łącznie z innymi środkami trwałymi zostały przekazane do użytkowania w dniu 31.10.2004r., dlatego wszystkie naliczone do tego dnia koszty związane z zakupem powiększają wartość początkową gruntu. Koszty poniesione po tej dacie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów o ile mieszczą się w dyspozycji art. 15 ust. 1 U.p.d.p. Z uwagi na treść powyższych przepisów chybione jest stanowisko skarżącej wg którego istnieje możliwość rozliczenia bezpośrednio koszty uzyskania przychodu odsetek od kosztów w części dotyczącej gruntu, a organy podatkowe nie naruszyły przepisu art. 15 i 16 u.p.d.p. Z uwagi na powyższe skarga okazała się bezzasadna i podlegała w oparciu art. 151 p.p.s.a. oddaleniu.