I FSK 399/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Sylwester Golec, Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 16 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. M. R. SA w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 709/07 w sprawie ze skargi Z. M. R. SA w R. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 13 lipca 2007 r. nr [...] z dnia 20 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz Z. M. R. SA w R. kwotę 5.052 (słownie: pięć tysięcy pięćdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. I SA/Rz 709/07 oddalono skargi Z."R." S.A. z siedzibą w R. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w P. - trzy decyzje z dnia 13 lipca 2007 r. nr [...], nr [...], nr [...] oraz dwie decyzje z dnia 20 lipca 2007 r. nr [...] i nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. 1.3. Przedmiotowymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia 2 lutego 2007 r. znak od [...] do [...]. Agencja Celna z upoważnienia spółki złożyła w dniu 23.07.2004 r. - zgłoszenie celne JDA SAD poz. ewid.: [...]; w dniu 24.09.2004 r. – [...]; w dniu 09.11.2004 r. – [...]; w dniu 16.06.2005 r. – [...] oraz w dniu 21.03.2005 r. [...] wnioskując w nich o objecie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru w postaci magnezji spiekanej, uprzednio objętej procedurą składu celnego, obliczając stosowne należności celno-podatkowe, tj. cło z zastosowaniem stawki dla krajów trzecich 0%, cło antydumpingowe w wysokości 0,00 PLN oraz podatek od towarów i usług. Organ celny przyjął złożone zgłoszenia celne jako odpowiadające wymogom formalnym z art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, ze zm., powołane dalej jako "WKC"), co spowodowało objęcie towaru procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z wnioskiem strony. W wyniku przeprowadzonej kontroli poddano w wątpliwość prawidłowość określenia należności celno-podatkowych w odniesieniu do magnezji spiekanej pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej (kod Taric 2519 90 30 00) ujętej w ww. zgłoszeniach celnych. Mając na względzie wyniki kontroli, Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ustalenia prawidłowej wysokości długu celnego oraz prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. Po rozpatrzeniu materiału zebranego w postępowaniu organ I instancji wydał decyzje z dnia 2 lutego 2007 r. znak od [...] do [...] w których stwierdził, iż kwoty długu celnego obliczone i wykazane w zgłoszeniach celnych JDA SAD odpowiednio z dnia 23.07.2004 r., z dnia 24.09.2004 r., z dnia 09.11.2004 r., z dnia 16.06.2005 r. oraz z dnia 21.03.2005 r. są niższe od kwoty prawnie należnej, określi różnice pomiędzy tymi kwotami, która podlega retrospektywnemu zaksięgowaniu w trybie art. 220 WKC oraz stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (powołana dalej jako "P.c."). W ww. decyzjach do obliczenia cła antydumpingowego zastosowano stawkę ad valorem w wysokości 63,3 %. 1.4. Z uwagi na fakt, iż zmiany kwoty długu celnego dokonane ww. decyzjami wpłynęły na zmianę podstawy opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego w R. – działając zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., powołana dalej jako "u.p.t.u.") decyzjami z dnia 2 lutego 2007 r. znak od [...] do [...] określił w prawidłowej wysokości kwoty podatku o towarów i usług z tytułu importu towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu według przedmiotowych zgłoszeń celnych JDA SAD. 1.5. W wyniku odwołania skarżącej, sprawa rozpoznawana była przez Dyrektora Izby Celnej, który zaskarżonymi decyzjami na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. - Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., powołana dalej jako "O.p."), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, ust. 15, ust. 16, art. 34 ust. 4, art. 41 ust. 1 u.p.t.u. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji, stwierdzając, że prawidłowo rozstrzygają o kwocie podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji określił podatek VAT należny z tytułu importu towaru w prawidłowej wysokości, przyjmując za podstawę opodatkowania magnezji spiekanej wartość celną zadeklarowaną w ww. zgłoszeniach celnych, powiększoną o należne ostateczne cło antydumpingowe określone w decyzjach znak [...] do [...] z dnia 2.02.2007r, stosując obowiązującą w dacie powstania obowiązku podatkowego stawkę podatku VAT w wysokości 22%. Wskazał jednocześnie, iż Dyrektor Izby Celnej w P. w wyniku przeprowadzonego postępowań odwoławczych utrzymał w mocy zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego wydane w sprawach celnych i rozstrzygające w przedmiocie długu celnego. 2. Skargi do Sądu pierwszej instancji. 2.1. Na powyższe decyzje spółka złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R. domagając się ich uchylenia w całości oraz zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym decyzjom zarzucono naruszenie: - art.29 ust.13,15,16 u.p.t.u. w związku z art. 32 i 29 WKC poprzez błędne ustalenie wymiaru podatku od towarów i usług; - zasady zupełności postępowania dowodowego tj. art. 187 w związku z art. 122 O.p. 2.2. W uzasadnieniu skarg spółka podniosła, że organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób dokładny stanu faktycznego związanego z dostawą magnezji. Wskazała w szczególności, że cena netto obejmująca koszty transportu, logistyki, kontroli jakości wynosi więcej niż 120 euro. Oznacza to, że cło antydumpingowe wynosi 0%. Dlatego też, jej zdaniem błędne jest podwyższenie podstawy opodatkowania na potrzeby ustalenia podatku od towarów i usług. Nadto, strona podniosła kwestię braku publikatorów odpowiedniego prawa europejskiego. Jej zdaniem sprowadzając przedmiotowy towar, nie posiadała wiedzy na temat nowych przepisów co spowodowało, że nie mogła ona dostosować się do wymogów nowego prawa. 2.4. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o ich oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonych decyzjach. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Sąd pierwszej instancji rozpoznając wniesione skargi – po połączeniu spraw do łącznego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia – uznał, że są one niezasadne. 3.2. W głównych motywach rozstrzygnięcia Sąd podniósł, iż zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów prawa materialnego i zostały wydane po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu zgodnie z przepisami postępowania. Sąd analizując na gruncie niniejszej sprawy konstrukcję podstawy opodatkowania w ustawie o podatku od towarów i usług w przypadku importu towarów, w szczególności przepis art. 29 ust. 13 w zw. z ust. 16 u.p.t.u., stwierdził, iż rozstrzygnięcia jakie zapadły na skutek decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie należności celnych, utrzymanych następnie w mocy przez Dyrektora Izby Celnej, miały wpływ na zmianę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz kwotę tego podatku. Zgodnie bowiem z przepisem art. 33 ust. 2 u.p.t.u. jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, co miało miejsce w niniejszych sprawach, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. W ocenie Sądu, organ rozstrzygający sprawę w podatku od towarów i usług prawidłowo powołał się na skutki wymierzenia należności celnych w wysokości wyższej niż pierwotnie zdeklarowana w zgłoszeniach, a więc zasadnie też przyjął za podstawę opodatkowania przyjął wartość towaru zadeklarowaną w wymienionych zgłoszeniach celnych powiększoną o należne cło antydumpingowe, określone w ostatecznych decyzjach wydanych w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. 3.3. Sąd odniósł się również do sformułowanych w skargach zarzutów rażącego naruszenia zasady zupełności postępowania tj. art. 187 i art. 122 O.p. poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co spowodowało błędne podwyższenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług oraz naruszenia przepisów art. 29 ust. 13, 15 i 16 u.p.t.u. w zw. z art. 32 w zw. z art. 29 WKC poprzez błędne ustalenie wymiaru podatku. W pierwszej kolejności, Sąd stwierdził, iż organy wypełniły dyrektywy wynikające ze wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej, jak i z zasady określonej w przepisie art. 191 tejże ustawy. Następnie wskazał, że powołane zarzuty są w znacznej mierze powtórzeniem zarzutów oraz argumentów na ich poparcie ze skarg wniesionych na ostateczne decyzje celne dotyczące długu celnego i były przedmiotem oceny Sądu w sprawach sygn. I SA/Rz 700/07-705/07, w których skargi zostały oddalone wyrokiem z dnia 20 listopada 2007 r. i wobec tego nie zachodzi potrzeba uzasadnienia zajętego tam stanowiska. Jednocześnie Sąd podkreślił, iż są one wymierzone w legalność decyzji Dyrektora Izby Celnej w sprawie długu celnego, dlatego mogą stanowić przedmiot badania wyłącznie we wskazanym postępowaniu sądowym, natomiast nie mogą podlegać badaniu przez Sąd w granicach rozpoznawanych spraw. W tożsamy sposób Sąd odniósł się do podniesionej w skargach kwestii braku publikatorów odpowiedniego prawa europejskiego i wynikającej z tego niemożność uzyskania polskiej wersji aktów prawnych, co miało być powodem nieposiadania przez spółkę wiedzy na temat nowych przepisów (Rozporządzenia Rady (WE) nr 986/2003) i niemożności dostosowania się do wymogów nowego prawa. Jednocześnie wskazał, że zarzut ten jest bezzasadny także dlatego, iż dotyczy publikacji przepisów wspólnotowego prawa celnego, a podstawą materialno-prawną rozstrzygnięć organów celnych w niniejszych sprawach, są przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która została opublikowana w Dzienniku Ustaw RP z dnia 5 kwietnia 2004 r., nr 54, poz. 535, i której przepisy mające zastosowanie w niniejszych sprawach weszły w życie po upływie 14 dni od dnia jej ogłoszenia (art. 176 u.p.t.u.). 3.4. Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż skarżąca pominęła okoliczność, że w postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, orzekający organ jest związany własnymi ustaleniami, co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego, ustalonych w toku postępowania celnego. Z tych też względów, w postępowaniu w sprawie podatku od towarów i usług prowadzonym na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 33 ust. 2 u.p.t.u. organ podatkowy nie może ponownie dokonywać oceny elementów ukształtowanego już stosunku z zakresu prawa celnego, w tym także badać poprawności zastosowanej stawki celnej, poprawności postępowania dowodowego w sprawie celnej. Przy odmiennym założeniu mogłoby dojść do ponownego załatwienia sprawy z zakresu długu celnego w odrębnej decyzji, wydanej w postępowaniu w przedmiocie podatku od towarów i usług. 4. Skarga kasacyjna 4.1. Od powyższego rozstrzygnięcia skargę kasacyjną złożył w imieniu spółki jej pełnomocnik. Zaskarżając przedmiotowy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powołana dalej jako "P.p.s.a."), jak i na podstawie z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Zaskarżonemu wyrokowi spółka zarzuciła: 1) naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. przez oddalenie skargi, pomimo że w sprawie zachodziły przyczyny określone w art. 247 § 1 pkt 3) O.p.; 2) naruszenie art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. przez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy podatkowe art. 5 ust 1 pkt 3, art. 17 ust 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, ust. 15 i ust. 16 oraz art. 33 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z Artykułem 2 i Artykułem 58 Aktu Dotyczącego Warunków Przystąpienia do UE, Artykułem 254 ust. 2 TWE i Artykułami 1, 4, 5 i 8 Rozporządzenia Rady w Sprawie Systemu Językowego UE, a także w związku z Artykułem 1 ust. 2 Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r. oraz Artykułem 1 ust. 2 lit. c) Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r. w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Zmieniającym Rady WE z 5.06.2003 r., które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy; 3) naruszenie art. 5 ust 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, ust. 15 i ust. 16 oraz art. 33 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z Artykułem 1 ust. 2 lit. c) Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r. w brzmienia nadanym Rozporządzeniem Zmieniającym Rady WE z 5.06.2003 r., przez niewłaściwe zastosowanie; 4) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, ust. 15 i ust. 16 oraz art. 33 ust. 1 u.p.t.u. w związku z Artykułem 1 ust 2 Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r. (w pierwotnym brzmieniu) przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż przepis ten nie miał zastosowania do importu magnezji dokonanego przez Spółkę w dniach 23 lipca 2004 r., 24 września 2004 r. i 9 listopada 2004 r., ponieważ polski tekst Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r. został opublikowany w polskim wydaniu specjalnym Dziennika Urzędowego UE po dniu 1 stycznia 2005 r., to jest po dokonaniu importu przez Spółkę, a w przypadku importu dokonywanego w dniach 21 marca 2005 r. i 16 czerwca 2005 r. (tj. po dniu publikacji polskiego tekstu Rozporządzenia Rady WE z 14.02.2000 r.), ponieważ cena netto na granicy Wspólnoty, zapłacona przez Spółkę za magnezję, była wyższa od 120 EUR/tonę. 4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania procesowego według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 5.2. Przystępując do rozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej w ramach niniejszej sprawy, na wstępie należy stwierdzić, iż przedmiotem postępowania podatkowego, poddanego ocenie przez Sąd pierwszej instancji, było określenie w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w postaci magnezji spiekanej. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnymi postępowaniami w przedmiocie ustalenia prawidłowej wysokości długu celnego, które zostały nieprawomocnym wyrokiem WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 700/07 uznane za zgodne z przepisami prawa procesowego i materialnego. Jednak Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 7 stycznia 2009 r. sygn. akt I GSK 307/08, uchylił ten wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w uzasadnieniu tego wyroku m.in., że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu art.145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 1, art. 4, art. 5 i art. 8 rozporządzenia Rady numer 1 z 15 kwietnia 1958 roku w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej (Dz. U. z 1958, 17 str.385) zmienionego aktem dotyczącym warunków przystąpienia do Unii Europejskiej oraz w związku z art. 1 ust.1 lit. c rozporządzenia Rady (WE) numer 360/2000 z 14 lutego 2000 roku nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz magnezji całkowicie wypalonej (spiekanej) pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. (Dz.U. UE. L. 00.46.1) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Rady (WE) numer 986/2003 z 5 czerwca 2003 roku zmieniającym środki antydumpingowe nałożone rozporządzeniem (WE) nr 360/2000 na przywóz magnezji całkowicie wypalonej (spiekanej) pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz.U. UE.L.03.143.5). Poza sporem pozostaje okoliczność, iż rozporządzenie Rady (WE) nr 360/2000 z 14 lutego 2000 roku zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym UE - Polskim wydaniu specjalnym w dniu 1 czerwca 2005 roku, a rozporządzenie Rady (WE) nr 986/2003 z 5 czerwca 2003 roku zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym UE - Polskim wydaniu specjalnym w dniu 6 września 2005 roku. Zgodnie z powołanym wyżej rozporządzeniem w sprawie określenia systemu językowego, język polski jest jednym z języków urzędowych Unii Europejskiej. W wyroku z 11 grudnia 2007 roku wydanym w sprawie C-161/06 ETS stwierdził, że z samego brzmienia art. 254 ust. 2 TWE wynika, że rozporządzenie może wywoływać skutki prawne wyłącznie jeśli zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Ponadto ETS wskazał, że w stosunku do państwa członkowskiego, którego język jest językiem urzędowym Unii, prawidłowa publikacja rozporządzenia wspólnotowego oznacza publikację tego aktu w tym języku w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. W konkluzji ETS orzekł, że art. 58 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej, między innymi Rzeczypospolitej Polskiej, sprzeciwia się temu, aby można było powoływać się na obowiązki zawarte w przepisach wspólnotowych, które nie zostały opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w języku nowego państwa członkowskiego, jeżeli język ten jest językiem urzędowym Unii Europejskiej, wobec jednostek w tym państwie, nawet jeżeli mogły one zapoznać się z tymi przepisami przy użyciu innych środków. Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku podzielił stanowisko wyrażone w powołanym wyżej wyroku ETS. 5.3. W konsekwencji tego wyroku, WSA w Rzeszowie wyrokiem z dnia 14 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 252/09 uchylił decyzje Dyrektora Izby Celnej w P.: z dnia 2 lipca 2007 r. nr [...], z dnia 2 lipca 2007 r. nr [...], z dnia 16 lipca 2007 r. nr [...], z dnia 2 lipca 2007 r. nr [...], z dnia 16 lipca 2007 r. nr [...], w przedmiocie określenia kwoty długu celnego Z. "R." Spółka Akcyjna w R. oraz poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. Oznacza to, że odpadła podstawa do innego wymiaru podatku od towarów i usług z tytułu importu magnezji spiekanej aniżeli tego, który wynika ze zgłoszeń celnych skarżącej spółki. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 13 u.p.t.u. podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, z czego wynika, że w przypadku gdy wartość celna towaru oraz cło określone w zgłoszeniach celnych nie uległy zmianie, nie zmieniała się również podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług importowanych towarów. Tym samym przyjmując za wyrokami NSA z dnia 7 stycznia 2009 r. sygn. akt I GSK 307/08 oraz WSA w Rzeszowie z dnia 14 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 252/09 trafność zarzutu skargi kasacyjnej wskazującego na naruszenie m.in. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 2 i art. 58 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej, między innymi Rzeczypospolitej Polskiej, jak również art. 29 ust. 13 u.p.t.u. – skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 5.4. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.185 § 1 i art. 203 pkt 1 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.