I SA/Rz 788/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska NSA Maria Piórkowska Protokolant st. sekr. sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 14 lutego 2008 r. sprawy ze skarg spółki "A" w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2006r. nr [...], nr [...], z dnia [...] lutego 2006r, nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], z dnia [...] lutego 2006r. nr [...], nr [...], z dnia [...] lutego 2006r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług w zgłoszeniach celnych - oddala skargi - I SA/Rz 788/07 Uzasadnienie Spółka z o.o. "B" z siedzibą w W. /działająca obecnie pod nazwą: "A"/ dokonała zgłoszeń celnych w dniach: 6 listopada 2000r. nr E 13/100400/00/009350, 21 listopada 2000r. nr E13/100400/00/00793, 21 listopada 2000r. nr E13/100400/009794, 24 listopada 2000r. nr E13/100400/00/009901, 24 listopada 2000r. nr E13/100400/00/009919, 24 listopada 2000r. nr E13/100400/009936, 15 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/010620, 20 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/010790, 20 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/010794, 20 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/o10795, 21 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/010861, 22 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/010886, 28 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/011035, 28 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/011036, 29 grudnia 2000r. nr E13/100400/00/011050, 15 stycznia 2001r. nr E13/100400/00/000308, 15 stycznia 2001r. nr E13/100400/00/000310, 18 stycznia 2001r. nr e13/100400/00/000395, 24 stycznia 2001r. nr E13/100400/00/000533, 24 styczni 2001r. nr E13/100400/00/000542, 12 lutego 2001r. nr E13/100400/00/001116, 12 lutego 2001r. nr E13/100400/00/001117, 12 lutego 2001r. nr E13/100400/00/001118, 13 stycznia 2000r. nr E13/100400/00/000189, 6 stycznia 2000r. nr E13/100400/00/000059, 21 stycznia 2000r. nr E13/100400/00/000454, 24 stycznia 2000r. nr E13/100400/00/000511, 8 lutego 2000r. nr E13/100400/00/000955, 21 lutego 2000r. nr E13/100400/00/001306, 10 lutego 2000r. nr e13/100400/00/001013, 10 lutego 2000r. nr E13/100400/00/001014, 14 lutego 2000r. nr E13/100400/00/001102. W zgłoszeniach tych wykazała importowane leki /farmaceutyki/ i podając ich określone wartości celne obliczyła w poszczególnych zgłoszeniach podatek od towarów i usług odpowiednio w kwotach: 1/ 137.700 zł, 2/ 152.274,80 zł, 3/ 162.484,30 zł, 4/ 7.394,20 zł, 5/ 186.136,50 zł, 6/ 40.977,90 zł, 7/ 31.230,10 zł, 8/ 29.198,20 zł, 9/ 174.127,60 zł, 10/ 177.692,20 zł, 11/ 168.859,80 zł, 12/ 7.389,60 zł, 13/ 153.069,70 zł, 14/ 197.410,30 zł, 15/ 74,10 zł, 16/ 54.586,90 zł, 17/ 156.816,30 zł, 18/10 2.805,30 zł, 19/ 1.436,90 zł, 20/ 90.515,50 zł, 21/ 168.208,05 zł, 22/ 102.319,70 zł, 23/ 117.883, 30 zł, 24/ 25.687,60 zł, 25/ 29.588,30 zł, 26/ 28.647,20zł, 27/ 292.653 zł, 28/ 329.016,60 zł, 29/ 55.115,90 zł, 30/ 25.807,45 zł, 31/ 34.440,80 zł, 32/ 3.553,40 zł. Przedmiotowe zgłoszenia celne zostały przyjęte ale następnie organ ceny I instancji wszczął z urzędu postępowania w przedmiocie uznania ich za nieprawidłowe i po przeprowadzeniu stosownych postępowań wydał decyzje uznające poszczególne zgłoszenia za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej. W decyzjach tych określono te wartości w niższych kwotach niż podane w zgłoszeniach celnych, decyzje te zostały utrzymane w mocy / bądź w nielicznych przypadkach zmienione co do kwoty wartości celnych/ decyzjami organu celnego II instancji z dnia (...) grudnia 2003 r., (...) października 2003r., (...) października 2003r., (...) września 2003r., (...) października 2003r., (...) listopada 2003r., (...) września 2003r. (...) maja 2003r., (...) maja 2003r., (...) czerwca 2003r., (...) lipca 2003r., (...) czerwca 2003r. – z tym, że decyzje organu I instancji odnośnie zgłoszeń celnych z dnia (...) lutego 2000r. /dotyczy to spraw zakończonych zaskarżonymi w niniejszych sprawach decyzjami z dnia (...) lutego 2006r. nr (...) i (...) nie były rozpoznawane przez organ II instancji, który postanowieniami z dnia (...) marca 2003r. stwierdził uchybienie przez spółkę terminu do wniesienia odwołań. Od decyzji organu celnego II instancji w przedmiocie uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe spółka "B" złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, które oddalone zostały wyrokami: z dnia 22 marca 2005r. SA/Rz 1920/03, 22 marca 2005r. SA/Rz 1978/03, 8 lutego 2005r. SA/Rz 1805/03,, 1 lutego 2005r. SA/Rz 1741/03, 3 lutego 2004r. SA/Rz 1745/03, 16 grudnia 2004r. SA/Rz 1735/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1700/03,, 16 grudnia 2004r. SA/Rz 1598/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1700/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1696/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1601/03, 16 grudnia 2004r. SA/Rz 1703/03, 8 marca 2005r. SA/Rz 1901/03, 22 marca 2005r. SA/Rz 1915/03, 8 marca 2005r. SA/Rz 1901/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1599/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1601/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1605/03, 16 grudnia 2004r. SA/Rz 1598/03, 1 października 2004r. SA/Rz 1607/03, 5 października 2004r. SA/Rz 962/03, 5 października 2004r. SA/Rz 963/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 1183/03, 5 października 2004r. SA/Rz1134/03, 5 października 2004r. SA/Rz 964/03, 14 grudnia 2004r. SA/Rz 904/03, 5 października 2004r. SA/Rz 1051/03. Skargi kasacyjne wniesione od tych wyroków przez spółkę "B" zostały oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z dnia: 8 lutego 2006r. I GSK 1991/05, 25 stycznia 2006r. I GSK 1445/05, 26 stycznia 2006r. I GSK 1353/05, 18 sierpnia 2005r. I GSK 847/05, 29 listopada 2005r. I GSK 1041/05, 11 sierpnia 2005r. I GSK 829/05, 29 listopada 2005r. I GSK 1041/05, 12 października 2005r. I GSK 886/05, 18 sierpnia 2005r. I GSK 848/05, 12 października 2005r. I GSK 888/05, 15 lutego 2006r. I GSK 2183/05, 29 listopada 2005r. I GSK 1097/05, 17 listopada 2005r. I GSK 982/05, 11 sierpnia 2005r. I GSK 829/05, 13 kwietnia 2005r. I GSK 44/05, 14 lipca 2005r. I GSK 251/05, 26 kwietnia 2005r. I GSK 248/05, 11 sierpnia 2005r. I GSK 838/05,, 14 lipca 2005r. I GSK 250/05, 14 lipca 2005r. I GSK 261/05, 25 października 2005r. I GSK 889/05, 26 kwietnia 2005r. I GSK 249/05, 15 lutego 2006r. I GSK 2262/05, 6 czerwca 2006r. I GSK 2304/05, 6 lipca 2006r. I GSK 2609. Jak wynika z uzasadnień przytoczonych wyżej orzeczeń, podstawą – przyczyną obniżenia przez organy celne wartości celnych podanych przez spółkę w przedmiotowych zgłoszeniach celnych było ustalenie, że spółka importująca otrzymała od eksporterów premie /upusty cenowe/, które skutkowały obniżeniem wartości transakcyjnej wykazanej w fakturach dołączonych do zgłoszeń celnych. W związku z obniżeniem wartości celnych organ celny I instancji postanowieniami z dnia [...] marca 2005r. i 14 lipca 2005r. wszczął z urzędu postępowania w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług od importu towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniami a następnie w dniu (...) października 2005 r. wydał decyzje określające ten podatek w niższych kwotach, niż podane w zgłoszeniach celnych, przy przyjęciu za podstawę opodatkowania wartości celnych określonych wymienionymi wyżej decyzjami. Powyższe decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług utrzymane zostały w mocy decyzjami organu II instancji – poniżej podano określone kwoty podatku oraz daty i numery decyzji organu II instancji w kolejności odpowiadającej kwotom wymienionym na wstępie w poszczególnych zgłoszeniach: 1/ 89.505 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 2/ 98. 978,50 zł - z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 3/ 119.895,60 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 4/ 4.806,20 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 5/ 120.988,80 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 6/ 39.312,40 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 7/ 20.299,50 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 8/ 18.978,80 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 9/ 122.327,60 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 10/ 118.899,60 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 11/ 109.758,90 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 12/ 4.803,20 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 13/ 107.849,10 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 14/ 137.398,40 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 15/ 48,20 zł – z dnia 24 lutego 2006r. nr (...), 16/ 47.400,10 zł – z dnia 24 lutego 2006r. nr (...), 17/ 108.623,70 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 18/ 66.823,50 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 19/ 934 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 20/ 58.835,10 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 21/ 109.335, 20 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 22/ 73. 509,10 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 23/ 76.624.20 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 24/ 19.265, 80 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 25/ 29.586,80 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 26/ 19.194.70 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 27/ 216.794,50 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 28/ 230.480 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 29/ 46.903,40 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 30/ 16.774,80 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 31/ 22.386.60 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), 32/ 2.309,70 zł – z dnia (...) lutego 2006r. nr (...). W uzasadnieniu powyższych decyzji Dyrektor Izby Celnej – po przedstawieniu przebiegu postępowania poczynając od zgłoszeń celnych - podał, że w niniejszych sprawach obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał pod rządem powołanej ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993r. w związku z dokonanym importem towarów a podstawą opodatkowania według tej ustawy była wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy /art. 2 ust.2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4/. W związku ze zmianą wartości celnej dokonaną opisanymi decyzjami organów celnych, zaszła konieczność dokonania prawidłowego określenia podatku od towarów i usług. W datach powstania obowiązku podatkowego organ celny nie był organem podatkowym ale z mocy art. 11 ust. 2 cyt. wyżej ustawy zobowiązany był do prawidłowego określenia kwoty podatku od towarów i usług, jeśli podatnik wykazał je w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo. Jeżeli podatnik kwestionował obliczenie tego podatku albo istnienie obowiązku podatkowego, to w terminie miesiąca od pobrania podatku przez organ celny, mógł wystąpić do organu podatkowego /urzędu skarbowego/ z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku albo uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz zwrotu niesłusznie pobranej kwoty /art. 11 b cyt. ustawy/. Natomiast, jeśli organ celny nie pobrał podatku z tytułu importu towarów albo pobrał go w zaniżonej kwocie, to uprawniony do wydania decyzji w tym zakresie był organ podatkowy – urząd skarbowy /art. 11 c ust.1 cyt. ustawy/. Z kolei, jeśli w postępowaniu celnym obniżona została wartość celna towaru, to podatnik mógł wystąpić o stwierdzenie nadpłaty w oparciu o stosowne przepisy Ordynacji podatkowej. Organ II instancji wskazał także, że w związku z wejściem w życie z dniem 1 września 2003r. ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw.... /Dz.U. nr 137 poz. 1302/, naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej stali się organami podatkowymi. Z kolei powołana wyżej ustawa o podatku od towarów i usług uchylona została z dniem 1 maja 2004r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przy czym w tej ostatniej /nowej/ ustawie brak jest jakichkolwiek przepisów regulujących skutki jej wejścia w życie - w zakresie wymiaru podatku z tytułu importu towarów - w stosunku do stanów prawnych zaistniałych pod rządem poprzedniej ustawy. W związku z powyższym organ II instancji stwierdził, że w niniejszych sprawach ma zastosowanie przepis art. 33 ust.2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. według którego, jeśli organ celny stwierdzi nieprawidłowe wykazanie podatku w zgłoszeniu celnym, to wydaje decyzję określającą ten podatek w prawidłowej wysokości, bez względu na to czy w zgłoszeniu celnym kwota podatku została zaniżona czy zawyżona. Wskazał także, iż w niniejszych sprawach nie upłynął termin do powiadomienia i do rozstrzygania o zobowiązaniu spółki w przedmiotowym podatku, i że nie miał w niniejszych sprawach zastosowania przepis art. 11 ust.2 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług. Według przepisów tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w datach powstania zobowiązań podatkowych, przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadamiania o wysokości należności wynikających z długu celnego, stosuje się wyłącznie do należności podatkowych wykazanych w zgłoszeniu celnym /art. 11 ust.2/ - taką samą regulację zawiera przepis art. 34 ust. 2 obowiązującej od 1 maja 2004r. "nowej" ustawy o tym podatku. Wobec powyższego 3- letni termin do powiadomienia podatnika o kwocie należności podatkowych nie ma zastosowania w przypadku wydania decyzji w trybie art. 33 ust.2 i 3 oraz art. 34 ust. 1 " nowej" ustawy. Ograniczenie czasowe do wydania decyzji podatkowych wynika natomiast z art. 70 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe z tytułu importu towarów powstaje z mocy prawa na podstawie dokonanego zgłoszenia celnego a decyzje wydane na podstawie art. 33 ust. 2 "nowej" ustawy o podatku od towarów i usług mają charakter deklaratoryjnych decyzji określających i mogą być wydane do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynoszącego pięć lat od końca roku podatkowego w którym upłynął termin płatności podatku. Jeśli powyższy termin upłynął przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy, to zobowiązanie podatkowe przedawnia się. Organ II instancji wskazał także, że w przypadku zapłaty podatku w toku postępowania podatkowego, zobowiązanie podatkowe wygasa na podstawie art. 59 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej a więc po zapłacie podatku nie biegnie już termin przedawnienia i wówczas organ odwoławczy w nieograniczonym czasie może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej; nie może jedynie określić podatku w kwocie wyższej od zapłaconej. W poszczególnych decyzjach organ II instancji wskazał daty powstania zobowiązań podatkowych odpowiadające datom dokonanych zgłoszeń celnych i obliczył w związku z tym upływ terminów przedawnienia a mianowicie, że odnośnie zgłoszeń celnych dokonanych w listopadzie, grudniu, styczniu i lutym 2000r. termin ten upłynął z końcem 2005r., zaś odnośnie zgłoszeń celnych ze stycznia i lutego 2001r. termin ten upłynął na koniec 2006r. Organ I instancji wskazał również, że decyzje organu I instancji wydane zostały w dniu (...) października 2005r. / wszystkie/ i doręczone spółce "B" w dniu 21 października 2005r. / wszystkie/, natomiast zapłata podatku – w kwotach obliczonych w zgłoszeniach celnych, czyli wyższych od obliczonych w decyzjach- dokonana została przez spółkę od razu w datach dokonanych zgłoszeń celnych; jedynie co do zgłoszenia z dnia 29 grudnia 2000r. zapłata dokonana została w dniu 2 stycznia 2001r. /co do zgłoszeń celnych : z 15 stycznia 2001r. – zaskarżona decyzja z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), z 12 lutego 2001r. – zaskarżona decyzja z (...) lutego 2006r. nr (...) brak danych co do daty zapłaty, jednakże strony nie kwestionują jej dokonania/. Zapłata spowodowała wygaśnięcie zobowiązań podatkowych a tym samym z chwilą zapłaty termin przedawnienia przestał biec. Spółka z o.o. "A" złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargi na opisane wyżej decyzje Dyrektora Izby Celnej wnosząc o ich uchylenie – oraz uchylenie utrzymanych nimi w mocy decyzji organu I instancji – jako wydanych z naruszeniem art. 244 pkt.3 w związku z art. 65 § 4 i 5 oraz art. 230 § 4 Kodeksu celnego, art. 11 c ust.2 ustawy z dnia 11 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 11 ust.2, art. 15 ust.4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług /"starej"/ oraz z rażącym naruszeniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 127, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarg, skarżący przywołując treść art. 230 § 4 Kodeksu celnego, art. 11 ust.2 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług /w brzmieniu sprzed 1 września 2003r./, art. 11 c ust. 2 w związku z art. 11 c ust.1 i art. 11 powołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług /w brzmieniu od dnia 1 września 2003r./ podniósł, że 3-letni termin do powiadomienia dłużnika jest terminem procesowym, mającym zastosowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, do wydania decyzji. W niniejszych sprawach powyższy termin niewątpliwie upłynął a stanowisko organu II instancji o przyjęciu 5-letniego terminu przedawnienia w stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2004r. jest wadliwe. Jeśli bowiem termin do orzekania upłynął przed wejściem w życie przepisów wydłużających taki termin, to nie ma możliwości jego reaktywacji a więc w niniejszej sprawie organy celne powinny były umorzyć postępowanie w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług. Skarżący podkreślił przy tym, że na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie miał wpływu fakt wniesienia do sądu skarg na decyzje w sprawie celnej, bo dotyczyły ona innego zobowiązania publicznoprawnego; skarżąca wskazała na różnicę w treści art. 70 § 6 pkt. 2 Ordynacji podatkowej przed i po dacie 1 września 2005r. Skarżąca spółka zarzuciła także, iż organ II instancji bezzasadnie zastosował przepis art. 11 ust.2 " starej" ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro bowiem według art. 70 Kodeksu celnego, weryfikacja zgłoszenia celnego następowała po jego przyjęciu a wynik weryfikacji stanowił podstawę do zastosowania danej procedury celnej /art. 73 § 1 cyt. Kodeksu/, to po zastosowaniu tej procedury tj. dopuszczeniu towaru do obrotu, organ celny nie był uprawniony do weryfikacji zgłoszenia celnego. Dokonanie kontroli zgłoszenia celnego po dopuszczeniu towaru do obrotu w trybie art. 83 Kodeksu celnego, uniemożliwiało już weryfikację zgłoszenia celnego w trybie art. 70 cyt. Kodeksu. Zdaniem skarżącej spółki, brak było także podstawy prawnej do wydania decyzji ze względu na treść art. 11 c " starej" ustawy o podatku od towarów i usług /w brzmieniu z daty zgłoszeń celnych/, bo jeśli wartość celna towaru została zaniżona, to wydanie decyzji z art. 11 c ust.1 może nastąpić po wydaniu przez właściwy organ celny decyzji w przedmiocie zaniżenia wartości celnej; jeśli organy celne dokonały obniżenia wartości celnej /a nie podwyższenia/, to brak jest podstawy do wydania decyzji obniżającej podatek od towarów i usług. Jeśli chodzi o przyjętą w niniejszych sprawach podstawę opodatkowania, to w ocenie skarżącej spółki została ona przyjęta wadliwie, gdyż wartość celna w wydanych przez organy celne decyzjach została określona nieprawidłowo. Na uzasadnienie powyższego skarżąca wskazała na okoliczności mające – w jej ocenie - znaczenie w postępowaniu celnym dotyczącym określenia wartości celnej a mianowicie, że postanowienia umowy o współpracę z eksporterem nie miały żadnego wpływu na ustalenie tej wartości i że w powyższym postępowaniu naruszone zostały przepisy art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Końcowo skarżąca spółka podniosła, że decyzje wydane w niniejszych sprawach są sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy nie ustosunkowały się do wyjaśnień spółki, nie zweryfikowały materiału dowodowego, nie zbadały charakteru rabatu przyznanego spółce. Dopuściły się także naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ w uzasadnieniu decyzji brak jest jakiekolwiek ustosunkowania do wyjaśnień spółki i dowodów zebranych w sprawie. Dodatkowo w piśmie procesowym z dnia 4 grudnia 2007r. skarżąca podniosła zarzut naruszenia przepisów art. 59 § 1 pkt.1 i pkt. 9 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w sprawach zakończonych zaskarżonymi decyzjami: - z dnia (...) lutego 2006r. nr nr (...), - z dnia (...) lutego 2006r. nr nr (...), - z dnia (...) lutego 2006r. nr (...), - z dnia (...) lutego 2006r. nr nr (...) do (...). W uzasadnieniu podała, że w powyższych sprawach wygasło prawo organów do korekty zobowiązania w podatku od towarów i usług, ponieważ pięcioletni termin od końca roku w którym dokonano zgłoszeń celnych upłynął przed zapadnięciem ostatecznych orzeczeń. Ze stanowiskiem tym nie pozostaje w sprzeczności okoliczność, iż spółka zapłaciła podatek w kwocie wyższej /zadeklarowanej w zgłoszeniu/ , niż określona w decyzjach. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek zapłaty następuje bowiem tylko wtedy, gdy zapłata dotyczyła zobowiązania określonego w ostatecznej decyzji. Na poparcie powyższego stanowiska spółka powołała poglądy wyrażone w wyrokach z 15 września 2004r. sygn. FSK 481/04, z 23 listopada 2006r. sygn. I SA/Rz 642/06, z 7 sierpnia 2007r. sygn. I SA/Rz 488/07 i równocześnie podniosła, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania uchwała z 6 października 2003r. sygn. FPS 8/2003, ponieważ nie dotyczyła ona interpretacji przepisu art. 59 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, zaś odnośnie przepisu art. 70 § 1 Ordynacji wyrażono podgląd, iż orzeczenie przez organ odwoławczy nawet po upływie terminu przedawnienia może nastąpić w celu uzyskania przez podatnika zwrotu nadpłaconego podatku a nie w celu wytworzenia u niego niekorzystnego stanu prawnopodatkowego. Za nieuzasadnione uznała skarżąca stanowisko o pokrywaniu się zakresów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przez zapłatę i przez przedawnienie, gdyż prowadziłoby to do wyłączenia przedawnienia prawa do korekty deklaracji decyzją wymiarową w sytuacji, gdy kwota z deklaracji przewyższa kwotę z decyzji oraz stanowiłoby ingerencję w sferę samoobliczenia zobowiązania przez podatnika w nieograniczonym czasie. Skarżąca podkreśliła, że zadeklarowany i zapłacony przez nią podatek został równocześnie rozliczony jako podatek naliczony, co ukształtowało jej zobowiązanie podatkowe a zakwestionowanie tej kwoty przez organy podatkowe stwarza stan niepewności prawnopodatkowej /spółka powołała w tym przedmiocie stanowisko w wyroku z 2 listopada 2005r. sygn. III SA/Wa 987/05/. Wskazując na dyrektywę interpretacyjną wynikającą z art. 32 ust.1 w związku z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP i stanowisko wyrażone w wyroku z 28 października 2005r. sygn. III SA/Wa 2111/05 spółka podniosła, iż negatywna weryfikacja zobowiązania podatkowego dokonana przez organy celne stawia ją w sytuacji niepewności co do rozliczenia podatkowego a taka sytuacja jest niedopuszczalna. W odpowiedziach na skargi, Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach. Rozpoznając wniesione skargi – po połączeniu spraw do łącznego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, zważył co następuje: Jak wynika z okoliczności przytoczonych wyżej, przedmiotowe zgłoszenia celne dokonane zostały w okresie obowiązywania ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 z późn. zm./ i ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 z późn. zm./ - zwaną dalej "starą" ustawą. Stąd też zarówno organy celne, jak i podatnik –importer mieli obowiązek stosowania przepisów tych ustaw odnośnie uprawnień i obowiązków wszystkich podmiotów tj. organów i podatników. Niespornym jest, że skarżąca spółka dokonała wówczas importu towarów w rozumieniu art. 2 ust.2 w związku z art. 4 pkt. 3 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług, zgłosiła towar do procedury dopuszczenia do obrotu zgodnie z art. 60 § 1, art. 64 § 1 i 2 cyt. Kodeksu celnego i w zgłoszeniach tych zawarła określone dane między innymi co do wartości celnej towaru, cła i podatku od towarów i usług. Organ celny przyjął powyższe zgłoszenia, jednakże następnie w oparciu o art. 65 § 4 cyt. Kodeksu celnego uznał je za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i wartość tę obniżył, co nie spowodowało zmiany odnośnie wysokości cła, gdyż towary te objęte były zerową stawką celną. Do postępowania powyższego – zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 262 cyt. Kodeksu celnego – organy stosowały przepisy Działu IV /tj. przepisy dotyczące postępowania/ ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 z późn. zm./. Wydane w tym postępowaniu decyzje organu celnego II instancji były decyzjami ostatecznymi /art. 128 w związku z art. 127 cyt. Ordynacji/ a na skutek poddania ich kontroli sądowej, zapadłe w tych sprawach powołane wyżej wyroki sądów administracyjnych są prawomocne /art. 170, art. 171 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm. - powoływanej dalej jako p.p.s.a./. Oznacza to, że w dacie wydania w niniejszych sprawach decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług, kwestia wartości celnej importowanego towaru była ostatecznie i prawomocnie ustalona, przesądzona i orzekające w niniejszych sprawach organy były związane rozstrzygnięciami w zakresie wartości celnej będącej istotnym składnikiem podstawy opodatkowania. W obecnym postępowaniu nie mogą więc być skuteczne zarzuty skargi dotyczące postępowania w przedmiocie wartości celnej, bo w niniejszym postępowaniu wartość ta nie może już być kwestionowana ze względu na zakres kontroli Sądu ograniczonej przedmiotem zaskarżonych rozstrzygnięć. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w imporcie towarów według stanu prawnego obowiązującego w dacie zgłoszeń celnych powstawał z chwilą powstania długu celnego, czyli w przypadku przywozu towarów dług ten powstawał z chwilą przyjęcia zgłoszeń celnych a podstawą opodatkowania była wartość celna towaru powiększona o należne cło /art. 6 ust.7, art. 15 ust. 4 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług, art. 209 § 1 pkt.1, § 2 cyt. Kodeksu celnego/. Podatnikami były podmioty na których ciążył obowiązek zapłaty cła , niezależnie od tego, czy dany towar był zwolniony od cła albo czy zastosowanie miała zerowa stawka celna i podatnicy ci byli zobowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku oraz dokonania zapłaty /art. 5 ust.1 pkt.3, art. 11 ust.1 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług/. Tak też uczyniła skarżąca spółka dokonując obliczenia oraz zapłaty podatku przy uwzględnieniu wskazanej przez siebie w zgłoszeniach wartości celnej. Organ celny uprawniony był wówczas do sprawdzenia kwoty podatku wyliczonej przez podatnika w zgłoszeniu celnym i – w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości – do jego prawidłowego obliczenia i wykazania w zgłoszeniu, do tych należności miały wówczas odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadomienia dłużnika odnośnie długu celnego /art. 11 ust.2 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług/. W cyt. Kodeksie celnym kwestię tę regulował art. 230 i według § 4 powiadomienie dłużnika nie mogło nastąpić po upływie trzech lat licząc od powstania długu celnego. Natomiast w sytuacji, gdy organ celny alb w ogóle nie pobrał podatku albo pobrał go w zaniżonej wysokości, decyzję "ustalającą" prawidłowość podatku mógł wydać organ podatkowy, przy czym w przypadku zaniżenia wartości celnej, mógł to uczynić po wydaniu decyzji odnośnie tej wartości przez organ celny /art. 11c ust.1 i 3 cyt. wyżej "starej" ustawy/. W nawiązaniu do powyższych regulacji stwierdzić należy, że w dacie przedmiotowych zgłoszeń celnych, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu powstawało z mocy prawa. Skoro bowiem powstanie obowiązku w tym podatku połączono z momentem powstania długu celnego, to właśnie to zdarzenie obligowało podatnika do obliczenia i następnie wpłacenia podatku a organ celny jako uprawniony i zobowiązany do jego pobrania, pełnił funkcję płatnika. Decyzja organu podatkowego w przypadku nieprawidłowego obliczenia podatku przez podatnika miała więc w powyższym stanie prawnym charakter określający, deklaratoryjny mimo użycia terminu "ustala". O charakterze decyzji decyduje bowiem sposób powstania zobowiązania podatkowego i istota tego zobowiązania a nie użyte przez ustawodawcę sformułowanie /p. uchwała NSA z 25 kwietnia 2005r. FPS 3/04 - ONSA i wsa nr 4 poz. 65 z 2005r./. Decyzja deklaratoryjna jako potwierdzająca istnienie stosunku prawnego powstałego z mocy prawa, wywiera skutki prawne właśnie od tej daty, w której spełnione zostały przesłanki określone w przepisach prawa dla powstania określonego obowiązku lub uprawnienia. Powyższy stan prawny uległ w określonym zakresie zmianie od dnia 1 września 2003r. na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw...... /Dz.U. nr 137 poz. 1302/. Mianowicie zgodnie z nowym brzmieniem art. 11 ust.2 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług, do wydania decyzji "określającej" podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości uprawniony został organ celny /naczelnik urzędu celnego/, który mógł uczynić to albo w decyzji odrębnej albo w decyzji dotyczącej należności celnych; odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu celnego odnośnie powiadomienia dłużnika zawarte zostało w art. 11 c ust. 2 cyt. wyżej "starej" ustawy. W powołanej wyżej ustawie zmieniającej zawarto przepisy przejściowe dotyczące jedynie postępowań wszczętych i niezakończonych przed jej wejściem w życie /art. 31 ust.1 -3/ i wobec powyższego nie budzi wątpliwości stanowisko, że od dnia 1 września 2003r. postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług związanego z przywozem /importem/ towarów prowadzą organy celne. W niniejszej sprawie – jak wynika z okoliczności przytoczonych na wstępie - przed wrześniem 2003r. organy celne prowadziły postępowanie w przedmiocie weryfikacji wartości celnej objętego zgłoszeniem celnym towaru, natomiast nie było prowadzone postępowanie przez organy podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z kolei z dniem 1 maja 2004r. utraciła moc zarówno ustawa z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług, jak i ustawa z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny. W nowej ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 54 poz. 535 z późn. zm. zwanej dalej "nową" ustawą/ - opodatkowaniem objęto także – z uwzględnieniem zmian związanych z wejściem Polski do Unii Europejskiej – import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie za wynagrodzeniem na terenie kraju, wewnątrzwspólnotową dostawę itd. / art. 5/. Nie budzi wątpliwości okoliczność, że nowa regulacja dotycząca tego podatku jest kontynuacją tego rodzaju opodatkowania uregulowanego w poprzedniej ustawie. W "nowej" ustawie brak jest przepisów przejściowych co do takich sytuacji, jakie zaistniały w niniejszej sprawie, natomiast w art. 33 tej ustawy unormowano także obowiązek podatników do obliczania i wskazywania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku /ust.1/ oraz uprawnienie i obowiązek organów celnych do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, jeśli w zgłoszeniu celnym wykazana została kwota wadliwa tj. zaniżona lub zawyżona / ust.2/. Odnośnie należności podatkowej obliczonej przez podatnika w zgłoszeniu celnym mają też odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące powiadomienia o kwocie należności wynikających z długu celnego /art. 34 ust.2/. Regulacja w tym zakresie zawarta jest w art. 221 Wspólnotowego Kodeksu Celnego - powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat od powstania długu celnego /ust.3/. W niniejszych sprawach postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług związanego ze zgłoszeniami celnymi dokonanymi pod rządem przepisów obowiązujących w 2000 i 2001roku, wszczęte i przeprowadzone zostało przez organy celne w 2005 i 2006 roku. W uwzględnieniu przedstawionego wyżej stanu prawnego i dokonywanych w nim kolejnych zmian, w ocenie Sądu podstawą obecnego działania organów celnych w zakresie postępowania mógł być tylko przepis art. 33 ust.2 cyt. "nowej" ustawy o podatku od towarów i usług według zasady bezpośredniego działania nowego prawa. W dniach dokonania zgłoszeń celnych organami "decyzyjnymi" w zakresie podatku od towarów i usług były organy podatkowe a skoro w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 września 2003r. /także po kolejnej zmianie przepisów/, uprawnienie takie uzyskały organy celne, to mogą one podejmować działania w oparciu o te przepisy kompetencyjne, jakie obecnie obowiązują; także w sytuacji, gdy zdarzenie będące źródłem określonego obowiązku podatkowego nastąpiło pod rządami wcześniejszych, nieobowiązujących już regulacji. Natomiast w zakresie prawa materialnego /tj. podstawy opodatkowania, stawki podatkowej itd./ organy te zobowiązane były stosować przepisy obowiązujące w dacie zgłoszenia celnego, bo w tej dacie według art. 6 ust.7 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Według tej daty muszą być oceniane obowiązki, jak też i uprawnienia zarówno podatników oraz organów podatkowych, bo wiążą się one z określonym zdarzeniem kreującym te prawa i obowiązki a zdarzenie to zaistniało w określonym stanie prawnym. Skutki tego zdarzenia w zakresie prawno-podatkowym istnieją dopóty, dopóki po stronie podatnika będzie istniał obowiązek a po stronie organów uprawnienie do jego określania lub ustalania. Zmiana przepisów nie oznacza więc, że na podatniku przestał ciążyć obowiązek podatkowy, bo indywidualizacja tego obowiązku /określenie zobowiązania/ może nastąpić do daty jego przedawnienia i do daty dopuszczalności jego określania przez organy. Skoro – jak zaznaczono wyżej – decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług od importu towarów miała charakter deklaratoryjny czyli określający je w prawidłowej wysokości według stanu faktycznego i prawnego na dzień powstania obowiązku w tym podatku, to co do kwestii wymiaru tego podatku miały i mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 z późn. zm./ dotyczące przedawnienia /art. 70/. Według stanu prawnego obowiązującego w dacie zgłoszeń celnych /art. 11 ust.2 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług/ odpowiednie stosowanie przepisów dotyczące powiadomienia podatnika dotyczyło sytuacji, gdy organ celny będący wówczas płatnikiem, dokonał sprawdzenia kwot wykazanych w zgłoszeniu celnym i obliczył je oraz wykazał w tym zgłoszeniu w innej kwocie niż podatnik. W sytuacji określonej w art. 11 a cyt. "starej" ustawy tj. niepobrania przez płatnika – organ celny podatku lub pobrania go w kwocie zaniżonej, decyzję podatkową mógł wydać organ podatkowy i w tym przypadku nie było odesłania do stosowania przez ten organ przepisów kodeksu celnego o powiadamianiu. Po zmianie stanu prawnego od dnia 1 września 2003r. organ celny stał się organem uprawnionym / i zobowiązanym/ także do określania podatku od towarów i usług w stosownej decyzji, jeśli w zgłoszeniu celnym wykazane zostały nieprawidłowo / art. 11 ust.2/ i do tak określonych podatków miały odpowiednie zastosowanie przepisy kodeksu celnego o powiadamianiu / art. 11 c ust.2/. Z kolei po kolejnej zmianie stanu prawnego od 1 maja 2004r., odpowiednie stosowanie przepisów celnych o powiadamianiu dłużnika dotyczy należności podatkowych określonych przez podatnika w zgłoszeniu celnym /art. 34 ust.2 w związku z art. 33 ust.1 "nowej" ustawy/. Odesłanie w przepisach obu ustaw o podatku od towarów i usług /tj. aktualnej i uchylonej/ do odpowiedniego stosowania przepisów prawa celnego odnośnie powiadomienia w przedmiocie długu celnego, nie ma – w ocenie Sądu – wpływu na dopuszczalność wydania decyzji w przedmiocie określenia podatku, ponieważ przepis art. 230 § 4 Kodeksu celnego /podobnie jak przepis art. 221 ust. 3 WKC/ dotyczy czynności powiadomienia a nie odnosi się do samego określenia zobowiązania, czy też do terminu wydania decyzji – jak czynił to art. 65 § 5 Kodeksu celnego ustanawiający trzyletni termin od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego do wydania decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. W konsekwencji zasadne jest stanowisko, że organ celny mógł wydać decyzję deklaratoryjną w przedmiocie podatku od towarów i usług do upływu terminu przedawnienia z art. 70 § 1 cyt. Ordynacji podatkowej tj. przed upływem pięciu lat od końca roku w którym upłynął termin płatności podatku. W okolicznościach niniejszej sprawy nie wystąpiły jakiekolwiek przesłanki zawieszenia terminu przedawnienia a także zawieszenia biegu tegoż przedawnienia /§ 6 cyt. wyżej przepisu/; w szczególności na bieg przedawnienia w przedmiocie podatku nie miało wpływu wniesienie przez skarżąca spółkę środków zaskarżenia odnośnie rozstrzygnięć dotyczących wartości celnych. Przepis art. 70 cyt. Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem zobowiązań podatkowych a postępowanie odnośnie tego zobowiązania tj. zobowiązania w podatku od towarów i usług toczyło się – jak wskazano wyżej – odrębnie od postępowania "celnego" w przedmiocie wartości celnej i wobec tego fakt wniesienia skargi do sądu w tym ostatnim postępowaniu nie mógł "samoistnie" zawieszać biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W niniejszych sprawach, biorąc pod uwagę datę przyjęcia zgłoszeń celnych i związany z nimi obowiązek zapłaty podatku /2000 i 2001 rok/, niewątpliwie decyzje organów celnych obu instancji wydane zostały przed upływem terminu przedawnienia jeśli chodzi o podatek związany ze zgłoszeniami celnymi dokonanymi w 2001r. W pozostałych przypadkach, w których zgłoszenia celne dokonane zostały w 2000r., omówiony wyżej termin przedawnienia upłynął natomiast przed datą wydania decyzji przez organ II instancji. W związku z tym - niezależnie od kwestii biegu terminu przedawnienia - podkreślić należy, że kwoty podatku od towarów i usług wykazane przez skarżącą spółkę w zgłoszeniach celnych, zostały przez nią zapłacone w 2000 i 2001 roku. Wobec powyższego, w nawiązaniu do zarzutów skarżącej spółki podniesionych w piśmie procesowym z dnia 4 grudnia 2007r., stwierdzić należy, że to właśnie ta kwestia a mianowicie zapłata podatku ma decydujące znaczenie dla przyjęcia, że organ celny II instancji mógł w przedmiocie zobowiązania podatkowego orzekać także po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 cyt. Ordynacji podatkowej /jeśli chodzi o organ I instancji, to niewątpliwie orzekał on przed upływem tego terminu/. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko /przytoczone także przez skarżącą spółkę jako w jej ocenie nieprawidłowe/, iż w przypadku zapłaty, zobowiązanie podatkowe wygasło z mocy art. 59 § 1 pkt. 1 cyt. Ordynacji / jak przyjęto to przykładowo w uchwale NSA z 6 października 2003r. FPS 8/2003 – ONSA nr 1 poz. 7 z 2004r., w wyroku NSA z 28 czerwca 2004r. FSK 200/04 – ONSA nr 1 poz. 4 z 2005r./. Skoro zobowiązanie to wygasło na skutek zapłaty, to po dacie zapłaty termin przedawnienia już nie biegnie a więc organy celne mogą po tej dacie określić prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, jednakże określenie to nie może nastąpić ani w kwocie wyższej od zapłaconej, ani w kwocie wyższej od obiektywnie należnego podatku. W niniejszej sprawie organ celny I instancji określił zobowiązanie podatkowe związane z poszczególnymi zgłoszeniami celnymi w kwotach niższych od zapłaconych przez skarżącą spółkę a organ II instancji nie zmienił wysokości tych kwot - a więc rozstrzygnięcia organów dotyczyły tylko wysokości zobowiązania obiektywnie należnego, którego wysokość nie przekroczyła kwot zapłaconych. W przepisie art. 59 § 1 pkt. 1 cyt. Ordynacji podatkowej nie wyodrębniono źródła – podstawy zapłaty tj. czy zapłata ta nastąpiła w wykonaniu decyzji /ostatecznej, nieostatecznej/, czy też w wykonaniu obowiązku obliczenia i wykazania kwoty podatku w deklaracji podatkowej, czy też w zgłoszeniu celnym. Skoro – jak wskazano wyżej – zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstało z mocy prawa, spółka skarżąca – zgodnie z obowiązującymi przepisami - obliczyła je i wykazała w zgłoszeniach celnych, to zapłata dotyczyła zobowiązań już powstałych i skutkowała ich wygaśnięciem do kwoty zobowiązań realnie tj. zgodnie z obowiązującymi przepisami istniejących /chociaż kwoty zapłacone są wyższe/. W nawiązaniu do charakteru podatku należy również powołać unormowania zawarte w art. 19 "starej" ustawy o podatku od towarów i usług /w brzmieniu obowiązującym w 2001r./ zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług /ust.1/, przy czym w przypadku importu podatek naliczony wynika z dokumentu celnego, czyli dokumentu zgłoszenia celnego /ust. 2/. Jeśli więc podatnik wykazuje wyższy podatek naliczony, to tym samym zmniejsza się – co do zasady – wysokość podatku należnego, czyli zobowiązania podatkowego do zapłaty /art. 5 cyt. Ordynacji/. Podatek związany z importem ma więc charakter szczególny, ponieważ jest jednocześnie podatkiem należnym do zapłaty w związku z dokonanym zgłoszeniem celnym oraz podatkiem naliczonym do odliczenia przez podatnika /przy spełnieniu warunków określonych w ustawie/ i w konsekwencji mającym wpływ na rozliczenie podatku za dany okres. Kontroli tego rozliczenia za dany okres /miesięczny/ dokonują jednak organy podatkowe, natomiast kompetencje organów celnych jako organów podatkowych w zakresie tego podatku dotyczą tylko ściśle określonej kwestii a mianowicie prawidłowego określenia kwoty podatku związanej z dokonanym przez podatnika importem towarów i czynią to bez względu na okoliczność, czy w konkretnym przypadku podatek ten będzie obniżał podatek należny, czy też nie; niezależnie od tego, czy podatnik zapłacił kwotę podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym. Z tego względu, skoro w niniejszych sprawach organy celne określiły podatek w niższych kwotach, niż wykazał podatnik, to mogły tego dokonać przed upływem terminu przedawnienia - a w przypadku dokonania zapłaty podatku także i później- zwłaszcza gdy się zważy, że importerzy byli zobowiązani do wykazania i zapłaty podatku w ustawowo określonych krótkich terminach, a organ celny spełniający wówczas funkcję płatnika, zobowiązany był do jego pobrania. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego, zwłaszcza, że zarzuty skarżącej spółki odnosiły się w głównej mierze do postępowania w przedmiocie określenia wartości celnej importowanych leków, co – jak wskazano wyżej – było podstawą innych rozstrzygnięć. Biorąc pod uwagę naprowadzone wyżej okoliczności, Sąd uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów z zakresu prawa procesowego oraz materialnego, skargi jako nieuzasadnione oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.