I SA/Bd 824/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2008 r. sprawy ze skargi S. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 oddala skargę I SA/Bd 824/07 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T.utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta B. z dnia [...] nr [...] odmawiającą S. Sp. z o.o. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 w wysokości 59.835,70 zł. W uzasadnieniu organ powołał się na następujący stan faktyczny: pismem z dnia [...] strona skarżąca powołując się na art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003r. do dnia 31 grudnia 2006r. wniosła o zwrot nadpłaconego podatku od nieruchomości za lata 2004-2006r. Uzasadniając przedmiotowy wniosek strona wskazała, że w pierwotnie złożonych deklaracjach błędnie ujęła budowle dróg, stanowiące jej własność jako przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości Decyzją z dnia [...] znak: [...] Burmistrz Miasta B. odmówił stronie stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty w podatku od nieruchomości. W ocenie organu I instancji od stycznia 2004r. w dalszym ciągu z opodatkowania wyłączone były tylko drogi publiczne. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2004r. oraz art. 74a Ordynacji podatkowej. Dalej podniosła, iż w latach 2004 - 2006 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały wszystkie drogi oraz wszystkie pasy drogowe bez względu na to, czy miały charakter publiczny czy prywatny. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło stanowisko strony odwołującej się, iż na podstawie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003r. do dnia 31 grudnia 2006r., wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegały nie tylko drogi publiczne, ale także drogi wewnętrzne. Dalej organ odwoławczy podniósł, że powyższego stanowiska nie można obalić jak czyni to organ I instancji przyjmując definicję "drogi" jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Następnie wskazał, iż zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczaniem i obsługą ruchu. W ocenie organu z treści cyt. przepisu wynika, że desygnaty "pas drogowy", "droga" i "obiekt budowlany" są pojęciami odrębnymi. Nie ma definicji drogi w ustawie z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych. Natomiast w tej ustawie drogi dzielą się na publiczne i wewnętrzne. Drogi niezaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych są drogami wewnętrznymi (art. 8 ust. 1 ustawy). Pojęcie "drogi publiczne" nie występuje w omawianym przepisie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy podkreślił, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w przytaczanym przez stronę wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. akt I SA/Ol 582/06. Dalej organ odwoławczy podniósł, iż w przedmiotowej sprawie podstawowe znaczenie ma oznaczenie opodatkowanych podatkiem od nieruchomości gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 7a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i podatku leśnego organy podatkowe prowadzą ewidencję podatkową nieruchomości w systemie informatycznym. Ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej. Powyższe uregulowanie koresponduje z zapisami zawartymi w ustawie z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), która w art. 21 ust. 1 stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie organu za niezasadny należało uznać wniosek strony o zwrot nadpłaconego podatku od nieruchomości, albowiem sporne grunty nie zostały oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" (droga). Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu. Nie jest istotne rzeczywiste przeznaczenie gruntu, lecz sklasyfikowanie i stosowne oznaczenie danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie organu powołanie się skarżącej w postępowaniu podatkowym na inne przeznaczenie gruntu niż wynika z ewidencji nie ma wpływu na decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości. Znaczenie dla sprawy ma, bowiem tylko klasyfikacja wynikająca z ewidencji. Na poparcie powyższego stanowiska organ przywołał wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05. Ponadto powołując się na § 46 ust. 1 rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001r. Nr 38, poz. 454) organ odwoławczy stwierdził, że strona posiadając wiedzę o niezgodności zapisu w ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym, powinna we własnym zakresie doprowadzić do pożądanych przez nią zmian w tej ewidencji. W skardze skierowanej do Sądu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości z uwagi na naruszenie: - art. 74a, art. 166 § 1 i art. 207 § 11 Ordynacji podatkowej, - art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych brzmieniu obowiązującym w 2004, 2005 i 2006r., - ust. 3 pkt 7 załącznika nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 200 r. (Dz. U. Nr 38, poz 454). W uzasadnieniu strona podniosła, iż odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości, podobnie jak jej stwierdzenie winno nastąpić oddzielnie za poszczególne lata podatkowe, w rozpatrywanej sprawie oddzielnie za rok 2004, 2005 i 2006r., co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, a tym samym naruszono art. 166 § 1 i art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej. Dalej za błędne i sprzeczne z prawem strona skarżąca uznała stanowisko organu, że podstawowe znaczenie dla rozpatrywanej sprawy ma oznaczenie opodatkowanych podatkiem od nieruchomości gruntów w ewidencji gruntów i budynków, a ponieważ przedmiotowe grunty nie zostały oznaczone w ewidencji symbolem "dr" (droga) to nie jest możliwe stwierdzenie nadpłaty. W ocenie strony art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązujący w 2004, 2005 i 2006r. nie uzależnia wyłączenia od opodatkowania pasów drogowych wraz z drogami od sklasyfikowania ich jako drogi w ewidencji gruntów i budynków. Dodanie takiego warunku narusza powołany przepis i stanowi niedozwolone zawężenie stosowania przedmiotowego wyłączenia. Dalej spółka podniosła, że wskazana ewidencja może być podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje kategorię gruntów wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. "Pas drogowy to grunt, a dla tej kategorii ewidencja gruntów i budynków nie przewiduje żadnego szczególnego oznaczenia. Grunty te mogą być sklasyfikowane jako "dr" (drogi), ale także w inny sposób. W szczególności oznaczenie "dr" nie będzie właściwe dla gruntów pod tzw. drogami wewnętrznymi" (por. Dowgier R., Etel L. glosa do wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007r., I SA/Ol 582/06). Dalej strona podniosła, że art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych definiuje pojęcie pasa drogowego, a art. 8 ust. 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2004r. samodzielnie definiuje również pojęcie drogi wewnętrznej. Ponadto spółka wskazała, że kwestię klasyfikacji gruntów do poszczególnych gruntów, objętych ewidencją gruntów i budynków reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. (Dz. U. Nr 38, poz 454)., które zostało wydane na podstawie ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000r. nr 100, poz. 1086 ze zm.). Z § 68 ust. 3 pkt 7 cytowanego rozporządzenia wynika, że grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na: tereny komunikacyjne, w tym: a) drogi, oznaczone symbolem - dr, b) tereny kolejowe, oznaczone symbolem - Tk, c) inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem - Ti. Przepisy powołanego rozporządzenia samodzielnie, niezależnie od przepisów ustawy o drogach publicznych, regulują pojęcie drogi. Ma to miejsce w załączniku nr 6 do rozporządzenia z którego wynika (ust. 3 pkt 7), że gruntami zabudowanymi i zurbanizowanymi są tereny komunikacyjne, w tym drogi (lit. a). Stanowi się tam, że do użytku gruntowego o nazwie "drogi" zalicza się grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych i dróg wewnętrznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 71, poz. 838 i Nr 86, poz. 958). Wymienia się przykładowe grunty, które zalicza się do dróg, tj. grunty zajęte pod: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe, drogi gminne, drogi w osiedlach mieszkaniowych, drogi dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych oraz do obiektów użyteczności publicznej. Wymienia się również niektóre drogi wewnętrzne, tj. place postojowe i manewrowe przy dworcach kolejowych, autobusowych i lotniczych, portach morskich i rzecznych i innych oraz ogólnodostępne dojazdy do ramp wyładowczych i placów składowych. Dalej strona podnosi, iż ustawodawca jednoznacznie wskazał, że grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu rozporządzenia i że grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. W ocenie strony powyższe przepisy wskazują, że grunty pod drogami dojazdowymi do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców - używając terminologii przepisów ustawy o drogach - nie są uznawane przez rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. za drogi i w konsekwencji grunty te nie mogą być oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" (droga). W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium odwoławcze w całości podtrzymując argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniosło o oddalanie skargi. Na rozprawie załączono pisemne stanowisko skarżącego, w którym wskazano na naruszenie art. 122 ordynacji polegające na zaniechaniu przez organ wyjaśnienia, że na nieruchomości znajdują się pasy drogowe i drogi wewnętrzne służące do wewnętrznej komunikacji. Wskazano na to, że ewidencja nie pozwalała na inne oznaczenie wyłączonych gruntów, a sama ewidencja może służyć jedynie do wymiaru podatku, a nie ustalania przedmiotu opodatkowania. Zarzucono wadę polegającą na rozliczeniu trzech lat podatkowych w jednej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim niezrozumiałym jest zarzut naruszenia art. 166 § 1 i 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) Stosownie do art. 166 § 1 op, w sprawach, w których prawa i obowiązki stron wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz z tej samej podstawy prawnej i w których właściwy jest ten sam organ podatkowy, można wszcząć i prowadzić jedno postępowanie dotyczące więcej niż jednej strony. Zgodnie z art. 207 § 1cyt. ustawy, organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Pierwszy z tych przepisów dotyczy spraw, gdzie występuje więcej niż jedna strona. W niniejszej sprawie stroną jest spółka – podatnik, wnioskodawca, a sprawę załatwiono w formie decyzji, co narzuca art. 207 § 1. Organ nie rozliczał podatku – tu nadal pozostaje w obrocie dotychczasowa deklaracje podatnika, gdyż stwierdził, że spółka nie miała racji wskazując na podstawy do stwierdzenia nadpłaty. Natomiast kontrolowana przez Sąd decyzja kończyła postępowanie toczące sie z wniosku skarżącego (w jego granicach), którego podstawę stanowił art. 75 § 2 pkt 1) lit. a) ordynacji. Wreszcie, odmowa stwierdzenia nadpłaty za trzy lata podatkowe zawarta w jednej decyzji a nie w trzech, nie może mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, co dopiero wówczas mogłoby skutkować uchyleniem jej przez sąd administracyjny (art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)). Istota sporu sprowadza się do oceny, czy zasadnie organy podatkowe odmówiły stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 - 2006 z uwagi na niewykazanie w ewidencji gruntów i budynków dróg wewnętrznych znajdujących się, jak podaje strona skarżąca, na terenie zakładu produkcyjnego strony skarżącej. Natomiast bezsporne pomiędzy stronami stało się w wyniku postępowania odwoławczego, że drogi wewnętrzne nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w latach 2004 - 2006 na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Odczytując ten przepis, przede wszystkim należy wskazać na jego charakter, który determinuje jego interpretację. Otóż jest to zwolnienie z podatku (nie wyłączenie spod ustawy), czyli przedmiotowo musi mieścić się w zakresie opodatkowania z ustawy. Zatem co do zasady przedmiot ten jest objęty opodatkowaniem. Nie ma racji skarżący rozdzielając wymiar podatku od ustalenia przedmiotu opodatkowania. Wymiar podatku obejmuje takie pojęcia jak kto, od czego i ile jest zobowiązany wobec budżetu. Zgodnie z treścią art. 21 z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. tj. z 2000, Nr100, poz. 1086 ze zm.), podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Sąd rozpatrując niniejszą sprawę, podziela pogląd organu odwoławczego, iż ustalenie obowiązku w podatku od nieruchomości następuje w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni jak również, iż dane te są wiążące dla organu podatkowego. Pogląd ten znajduje oparcie w bogatym i ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2004r., sygn. akt III SA/Wa 3016/03; WSA w Gdańsku z dnia 15 marca 2006r., sygn. akt. I SA/Gd 348/04; NSA: z dnia 15 listopada 1994r., sygn. akt SA/Ka 2592/93; z dnia 11 kwietnia 1995r., sygn. akt SA/Wr 1703/94; z dnia 18 maja 1994r., sygn. akt III SA 1685/93). Ewidencja gruntów i budynków stanowi bowiem urzędowe źródło informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 grudnia 2004r., sygn. akt III SA/Wa 257/04; z dnia 5 października 2005r., sygn. akt SA/Wa 1718/05, z dnia 7 lipca 2005r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05). Zatem określenie wymiaru podatku w jego całości nie może być sprzeczne z odzwierciedlającymi rzeczywistość, danymi ewidencji. Z osadzenia zwolnienia o jakim mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podatkowej w przedmiotowym zakresie objętym tą ustawą, wynika jeszcze jeden wniosek, mianowicie, że zwolnienie nie dotyczy każdej drogi czy pasa drogowego w rozumieniu potocznym, ale takich, o jakich można powiedzieć, że są to budowle w rozumieniu prawa budowlanego (art. 2 ust 1 w zw z art. 1a ust. 1 pkt 2) tejże). Na gruncie prawa budowlanego nie jest budowlą utwardzenie gruntu (art. 29 ust. 2 pkt 5) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2006r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.), które w znaczeniu potocznym mogłoby za taką uchodzić. Taka budowla podlega wielu reżimom prawnym, miedzy innymi prawu geodezyjnemu. Aby wybudować drogę, uzyskać pozwolenie na jej budowę, należy legitymować się projektem, opartym na pomiarach gruntu. Wytyczenie drogi skutkuje zmianami w oznaczeniu zajętego pod nią gruntu (art. 33 ust. 2 pkt 1) Pr. Bud.). W sytuacji niezgodności danych zawartych w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika z danymi wynikającymi z ewidencji rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych odmiennych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu. Podatnik w korektach deklaracji załączonych do wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wyłączył obiekty określone przez siebie jako budowle drogi i budowle parkingu. Organ nie uznał tego, powołując się na brak stosownego oznaczenia w ewidencji. Ze zgromadzonego materiału dowodowego na okoliczność tego, co funkcjonuje u podatnika pod pojęciem budowli wyłączonych spod opodatkowania przedstawiono wypisy z rejestru gruntów, w których teren jako całość oznaczono Ba i Rv. Żadna ze stron nie stwierdziła, że są to oznaczenia niezgodne ze stanem rzeczywistym. Stosownie do § 68 ust.3 pkt 7) rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego I Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2001r. Nr 38, poz.454) nie są to tereny komunikacyjne. Natomiast takie oznaczenie świadczy o tym, że w sprawie chodzi o grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację nieruchomości i jest to zgodne z twierdzeniami strony, faktem nie kwestionowanym przez organ, nieistotnym w świetle uznania za determinujące odpowiednie oznaczenie w ewidencji, a więc czyniącym zarzut naruszenia art. 122 ordynacji za niezasadny. Z tego zapisu wynika również, że ustawodawca odróżnia pojęcie wewnętrznej komunikacji od drogi (pasa drogowego). Za takie uznaje drogi publiczne: krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne oraz wymienione drogi wewnętrzne – odpowiednio do art. 2 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy z 21 marca 1985r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.). Tymczasem na mocy art. 2 ust 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2007r.) z opodatkowania podatkiem od nieruchomości zwolnione są pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. W ocenie Sądu również ten zapis nie może być interpretowany w taki sposób, że każda droga (pas drogi) w pojęciu potocznym może korzystać z przedmiotowego zwolnienia. Zapis ten dotyczy dróg (pasów drogowych), które za takie są uważane w systemie prawa – są poddane reżimowi prawnemu również w zakresie ich ewidencjonowania. Skoro zatem w ewidencji, czego nie kwestionuje strona skarżąca, sporne tereny kwalifikowane są symbolem "Ba" i "RV" to nie mogą korzystać z przywileju zwolnienia o jakim mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3) ustawy o podatkach lokalnych. Mając powyższe na względzie Sąd nie stwierdził naruszenia wskazanych przez stronę skarżącą przepisów art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych brzmieniu obowiązującym w 2004, 2005 i 2006r. oraz ust. 3 pkt 7 załącznika nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. (Dz. U. Nr 38, poz 454). Dlatego też na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji. T. Liwacz M. Łent H. Adamczewska – Wasilewicz