III SA/Wr 398/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska Sędziowie Sędzia WSA Marcin Miemiec Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) Protokolant Renata Sawińska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 13 marca 2008 r. sprawy ze skargi W.J. i J.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należności wynikających z długu celnego, określenie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. oddala skargę. W dniu [...]. W. i J.J. zgłosili do procedury dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty, na podstawie SAD Nr ..., sprowadzony ze Szwajcarii używany samochód osobowy marki [...], wyprodukowany w roku [...], o pojemności silnika [...]. Do zgłoszenia celnego dołączono między innymi rachunek nr [...] z dnia [...] na kwotę [...], z deklaracją potwierdzającą preferencyjne pochodzenia towaru, wystawiony przez szwajcarską firmę [...], [...]. Zgłoszenie to stało się przedmiotem weryfikującego postępowania celnego i podatkowego, wszczętego przez Naczelnika Urzędu Celnego w L.. Przyczyną wszczęcia tego postępowania było uzyskanie, za pośrednictwem Departamentu Kontroli Celno-Akcyzowej Ministerstwa Finansów, raportu szwajcarskiej administracji celnej Nr [...] z dnia [...]. Raport ten informował o wynikach śledztwa przeprowadzonego przez szwajcarską administrację celną, w rezultacie którego ustalono, że wystawca rachunku Nr [...] z dnia [...]. (firma [...]) nie istnieje. W tej sytuacji organ pierwszej instancji powołał biegłego do opracowania opinii o wartości pojazdu identycznego lub podobnego, jak importowany, ale wyprodukowanego poza terytorium Wspólnoty (rynek amerykański lub kanadyjski). Wartość rynkowa przedmiotowego samochodu zastała ustalona w ocenie technicznej Nr[...], z dnia [...]. Uwzględniając wyniki przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, Naczelnik Urzędu Celnego w L. wydał w dniu [...]. decyzję Nr [...], w której – w związku z wyliczeniem nowej wartości celnej – orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w kwocie [...]. oraz określił kwoty podatków akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu. Dyrektor Izby Celnej we W. – po rozpatrzeniu odwołania W. J. – wydał w dniu [...]. decyzję Nr [...], w której utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu swojego orzeczenia organ odwoławczy przywołał przede wszystkim art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady EWG Nr 2913/92 – Wspólnotowy kodeks celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), na podstawie którego organy celne uzyskały uprawnienia od odstąpienia od ustalenia wartości celnej z zastosowaniem wartości transakcyjnej, w wypadku istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana przez zainteresowanego wartość celna stanowi całkowitą sumę zapłaconą lub należną, określoną w art. 29 wspomnianego Kodeksu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, wątpliwości, o których mowa w tym przepisie, były w niniejszej sprawie jak najbardziej uzasadnione, gdyż z treści raportu szwajcarskiej administracji celnej wynikało, że nieistniejąca firma nie mogła wystawić dokumentu handlowego (wraz z deklaracją pochodzenia towaru) potwierdzającego sprzedaż pojazdu. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że przed wydaniem zakwestionowanej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w L. spełnił wszystkie wymagania określone art. 181a ust. 2 rozporządzenia. Wątpliwości nie zostały jednak usunięte w toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, wymaganego tym przepisem. Skoro konieczne stało się prawidłowe ustalenie wartości celnej, to należało wybrać w tym celu metodę adekwatną do przedmiotu wyceny, spośród wszystkich sposobów wyliczania wartości celnej, ujętych sekwencyjnie w przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Dyrektor Izby Celnej wywodził w związku z tym, że organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował w sprawie ostatnią z tych metod, tzw. metodę "ostatniej szansy", szczegółowo przy tym uzasadniając, dlaczego wszystkie poprzedzające sposoby (metody) ustalania wartości celnej (ujęte zwłaszcza w art. 30 ust. 2 lit. "a", "b", "c" i "d". Wspólnotowego Kodeksu Celnego, skoro weryfikacji podlegała właśnie cena transakcyjna) muszą być wyeliminowane jako nie nadające się do ustalania wartości celnej tak specyficznego towaru, jakim jest używany pojazd samochodowy. Organ odwoławczy podzielił w tym zakresie stanowisko Naczelnika Urzędy Celnego, podnosząc, że znajdowało ono pełne oparcie w opracowaniu, w formie Studium 1.1., dokonanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO. W konsekwencji wartość celna importowanego pojazdu została ustalona na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tzn. na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami, tj. Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów Działu II Rozdziału III WKC. Organ odwoławczy wyjaśnił także, iż za podstawę wyliczenia wartości celnej przyjęto wskazaną w opinii biegłego rzeczoznawcy z dnia [...]. wartość rynkową tego typu samochodu co importowany, na dzień [...]. (tj. na dzień zgłoszenia celnego) opiewającą na kwotę [...], z uwzględnieniem procentowych współczynników korygujących (łącznie – 47,30%). Organ odwoławczy uznał też za prawidłowe, w świetle wskazań zawartych w Studium 1.1., pomniejszenie przez Naczelnika Urzędu Celnego wartości wyjściowej wskazanej w opinii rzeczoznawcy o: 22% podatku VAT, 61,60% podatku akcyzowego i 10% stawkę celną. W konsekwencji, organ drugiej instancji uznał za prawidłowy sam mechanizm ustalania wartości celnej metodą "ostatniej szansy", podnosząc dodatkowo, że metodzie tej przypisać należy charakter swoistego szacowania, a wyliczenia wartości celnej powinno zbliżać się możliwie najbardziej do rzeczywistości, co też uczyniono w przedmiotowej sprawie. Dyrektor Izby Celnej podkreślił dalej znaczenie dodatkowych wyjaśnień szwajcarskiej administracji celnej, zawartych w pismach: Nr [...] z dnia [...]. i Nr [...] z dnia [...] r. Z wyjaśnień tych wynika, że pierwotna informacja o nieodnalezieniu jakiejś firmy oznacza, że nie stwierdzono, aby firma ta kiedykolwiek istniała w bazach danych, pod wskazanym adresem, co wyklucza uznanie za ważne świadectwo pochodzenia przedstawione przez taką firmę. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że sporządzenie kalkulacji z uwzględnieniem podobnego, używanego pojazdu samochodowego wyprodukowanego poza granicami wspólnoty – co uwzględnił biegły w niniejszej sprawie – znajduje pełne uzasadnienie we wspomnianym wcześniej Studium 1.1. Rzeczoznawca uwzględnił wszystkie elementy mające wpływ na obliczenie wartości spornego pojazdu, także jego uszkodzenia wskazane przez stronę i opisane w załączonej do zgłoszenia celnego ocenie technicznej Nr [...] z dnia [...] Dlatego też rzeczoznawca obniżył wartość bazową wycenianego pojazdu aż o 47,30 %. Dyrektor Izby Celnej uznał wreszcie za bezzasadne zarzuty odwołującego się, tyczące rzekomych naruszenia przepisów postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sporządzonej przez pełnomocnika stron, zażądano uchylenia decyzji organu odwoławczego i zasądzenia kosztów postępowania. Zarzucono naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a konkretnie: 1. art. 18 Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 300 z dnia 31 grudnia 1972 r. ze zm.) w związku z art. 300 ust. 7 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie w stosunku do importowanego ze Szwajcarii samochodu 61,60 % stawki akcyzy, którą należy uznać za dyskryminującą sprowadzony pojazd tylko dlatego, że ma on więcej niż dwa lata i nie kupiono go w Polsce; 2. art. 8 ust. 1 Protokołu Nr 3 Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejska Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, według stanu prawnego na dzień dokonania zgłoszenia celnego, poprzez nieuwzględnienie postanowień tej umowy w zakresie zastosowania preferencji celnych w stosunku do importowanego samochodu, w sytuacji, gdy skarżący przedłożył organom celnym dokument potwierdzający zakupu spornego samochodu w dniu [...] zawierający deklarację o preferencyjnym pochodzeniu towaru, jak również przedstawiła retrospektywne świadectwo pochodzenia EUR 1, oraz świadectwo transportowe T1, wystawione na wniosek importera; 3. art. 3 umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, poprzez odmowę zastosowania 0 % stawki cła, mimo istnienia dokumentów potwierdzających preferencyjne pochodzenie towaru; 4. art. 181a ust. 1 i 2 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L. 253 z dnia 11 października 1993 r.), poprzez przyjęcie, iż organy celne, na podstawie okoliczności sprawy, mogły uznać za uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w sytuacji, gdy informacje, na których oparły się w tym zakresie organy celne, a wynikające z raportów szwajcarskich władz celnych z dnia 30 stycznia 2006 r. oraz 28 lutego 2007 r. stoją w oczywistej sprzeczności z oświadczeniami tychże władz, w postaci świadectwa EUR 1 Nr [...] z dnia [...] oraz w sytuacji, gdy informacje te stoją w sprzeczności z faktami znanymi organom celnym z urzędu, a wynikającym z innych prowadzonych przez ten organ postępowań, z których wynika, że również inni importerzy sprowadzali do Polski w tym samym czasie co strona skarżąca samochody kupione od szwajcarskiej firmy " [...], co jednoznacznie wyklucza, iż taka firma nigdy nie istniała; 5. art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez niezastosowanie i odrzucenie wartości transakcyjnej, jako podstawy do ustalenia wartości celnej, z tego powodu, że – w ocenie organów celnych – istniały "uzasadnione wątpliwości" co do istnienia sprzedawcy samochodu; 6. art. 30 ust. 2 lit. "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez odmowę jego zastosowania przez organy celne dla określenia wartości celnej importowanego samochodu; 7. art. 31 w związku z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez ich zastosowanie i określenie wartości celnej importowanego samochodu, przy pomocy metody "ostatniej szansy", z naruszeniem obligatoryjnej kolejności stosowania metod określenia wartości celnej, ustalonej w art. 30 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego; 8. art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne, poprzez obciążenie strony odsetkami z tytułu długu celnego zaksięgowanego retrospektywnie, w związku z uznaniem że kwota długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych danych, w sytuacji, gdy podanie tych danych przez stronę nie wynikało z jej zaniedbania lub świadomego działania. Skarżący zarzucił ponadto, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem następujących przepisów postępowania, mogącym mieć wpływ na wynik sprawy: 1. art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 190 § 2, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wyrażające się w oparciu decyzji na treści pism szwajcarskich władz celnych z dnia [...]. i [...]., bez należytej oceny wartości dowodowej przedmiotowych pism, zawierających niepełne i niejednoznaczne ustalenia, stojących w sprzeczności z wiedzą posiadaną przez organy celne z urzędu; z wiedzy organów celnych wynika bowiem, że importerzy sprowadzali do Polski (w tym okresie, co strona) samochody kupione od tej samej firmy szwajcarskiej, co wykluczało twierdzenie, iż taka firma nie istniała, oraz stojącym w oczywistej sprzeczności z dowodem materialnym w postaci świadectwa EUR 1 Nr [...] z dnia [...] 2. art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, przez powołanie biegłego z zakresu specjalności, która nie odpowiada charakterowi materii powierzonej mu do ustalenia w opinii. Nadto skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu tj. wstępnego zestawienia Służby Celnej RP samochodów osobowych, objętych wewnątrzwspólnotowym nabyciem (Intrastat), oraz procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD) w 2005 r. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że zgodnie z ust 7 w związku z ust. 1 w art. 300 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, umowy zawarte między Wspólnotą, a jednym lub większa liczbą państw albo organizacji międzynarodowych wiążą instytucje wspólnoty oraz Państwa Członkowskie. To zaś oznacza, że do źródeł prawa wspólnotowego, które państwo członkowskie zobowiązane jest również przestrzegać, należą umowy międzynarodowe zawarte przez Wspólnotę. Podkreślił, że w literaturze przedmiotu zwraca się w związku z tym uwagę, iż w świetle powołanego przepisu wymaga się, aby akty instytucji wspólnotowych (tzw. prawo pochodne) oraz prawo państw członkowskich były zgodne z umowami międzynarodowymi Wspólnot, i że jedną z takich umów jest Umowa z 1972 r., zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską. Przepis art. 18 zdanie pierwsze tej umowy przewiduje, że umawiające się Strony powstrzymują się od praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzających bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z Umawiających się Stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Umawiającej się strony. Zdaniem skarżącego, regulacja ta odpowiada artykułowi 90 Traktatu, zgodnie z którym żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju, wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty krajowe. Oba przepisy stanowią element prawa wspólnotowego, które organy stosujące prawo w kraju członkowskim powinny przestrzegać. W dalszej części uzasadnienie skarżący odwołał się do orzeczenia prejudycjalnego Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanego w sprawie C-313/05 (M. B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W.), w którym Trybunał stwierdził, że w świetle art. 90 akapit pierwszy TWE, podatkowa dyskryminacja samochodów starszych niż dwuletnie jest sprzeczna z regulacjami Wspólnoty. Przepis ten sprzeciwia się bowiem podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Zdaniem skarżącego, przyjęta zatem przez organy celne stawka akcyzy 61,6 0% (zamiast stawki 3,6 %) świadczyła tym samym o naruszeniu przez te organy art. 18 Umowy pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską z 1972 r. Skarżący podniósł również, że przedstawił wymagane przez Umowę z 1972 r. dokumenty, w postaci rachunku Nr [...] dnia [...]., zawierającego deklarację o preferencyjnym pochodzeniu towaru, retrospektywnego świadectwa pochodzenia EUR 1 Nr [...] z dnia [...] oraz świadectwa przewozowego T1 wystawionego na wniosek importera przez upoważnione do tego organy szwajcarskich służb celnych. W skardze wywodzono dalej, że w świetle okoliczności sprawy nie można było uznać, iż wystąpiły "uzasadnione wątpliwości" pozwalające na zastosowanie art. 181a ust. 1 i 2 rozporządzenia wykonawczego do WKC. Do ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu organ celny winien zatem wziąć pod uwagę cenę transakcyjną, wskazana we wspomnianym rachunku z dnia [...] (zgodnie z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). W ocenie skarżącego nie było w tej sprawie dowodów potwierdzających okoliczność, że firma [..] nigdy nie istniała, zaś w raporcie z dnia 30 stycznia 2006 r. szwajcarskie władze celne wyjaśniły, że swoje ustalenia oparły na analizie komputerowych baz danych oraz na podstawie badań kontaktów podjętych bezpośrednio pod wskazanymi adresami. Nie wskazały jednak na czym polegały "badania kontaktów", podczas gdy – zdaniem skarżącego – było to istotne z uwagi na to, że pod podanymi adresem firmy "[...], Zurych mieści się plac targowy, na którym odbywa się sprzedaż samochodów. Za niewystarczającą – w ocenie skarżącego – należało również uznać weryfikację firmy na podstawie rejestrów handlowych, gdyż prawo szwajcarskie zezwalało na prowadzenie działalności gospodarczej bez formalnej rejestracji w przypadku firm prowadzonych przez osoby fizyczne, a obowiązek rejestracji powstawał dopiero w momencie osiągnięcia przez firmę wysokiego poziomu obrotu. Ustalenia zawarte w raporcie należało tym bardziej zakwestionować, skoro skarżący przedstawił retrospektywne świadectwo pochodzenia, z dnia [...] które zostało potwierdzone przez szwajcarskie władze celne. Co prawda w kolejnym raporcie z dnia [...]. szwajcarskie władze celne poinformowały o negatywnej weryfikacji tego świadectwa, jednak wskazuje to na całkowity brak konsekwencji tych władz. W konkluzji tej części uzasadnienia skargi jej autor podkreślił, iż brak przeciwwskazań, aby uznać rachunek z dnia [...]. za podstawę zastosowania w tej sprawie postanowień Umowy z dnia 1972 r. W dalszej części uzasadnienia starano się podważyć zasadność wyeliminowania przez organy celne wszystkich sposobów ustalania wartości celnej poprzedzających metodę tzw. metodę "ostatniej szansy". Zarzucono w szczególności pominięcie przez organy celne metody określonej w art. 30 ust. 2 lit. "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Organy celne przyjęły, że ustalenie wartości celnej na podstawie tego przepisu nie jest możliwe, z uwagi na ograniczone możliwości ustalenia cen towarów identycznych lub podobnych u importerów tego typu artykułów. Tymczasem z informacji dostępnych na stronie internetowej Służby Celnej wynikało, że w 2005 r. procedurą dopuszczenia do obrotu objęto łącznie 19.588 używanych samochodów (pozycja taryfowa 8703). Taka pokaźna liczba sprowadzonych w zbliżonym czasie samochodów (rok 2005), w której z pewnością powielają się samochody tej samej marki i roku produkcji, co samochód objęty sporem w niniejszej sprawie, pozwalała – zdaniem skarżącego – ustalić wartość transakcyjną zgodnie z art. 30 ust. 2 lit. "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tym bardziej, że przytoczone dane statystyczne znajdowały się w dyspozycji organów celnych. Strona skarżąca zwróciła dodatkowo uwagę, iż także wycena samochodów metodą "ostatniej szansy" przeprowadzana została przez biegłego w oparciu o wartość pojazdu "najbardziej zbliżonego" do tych, które importowano, ale wytworzonego poza terytorium Wspólnoty. Doszło więc również do odniesienia się do samochodów "podobnych" do pojazdu, którego wartość była ustalana. Skoro zaś metoda "ostatniej szansy" oraz metoda określona w art. 30 ust. 2 lit. "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego są podobne, to kierując się sekwencyjnością wszystkich sposobów przewidzianą w art. 31 ust 1 tegoż Kodeksu, metoda przewidziana w art. 30 ust. 2 lit. "b" powinna być zastosowana w sprawie zamiast metody "ostatniej szansy". Zdaniem autora skargi, Dyrektor Izby Celnej naruszył też art. 65 ust. 5 Prawa celnego, poprzez obciążenie skarżącego odsetkami od długu celnego, bez wykazania, że kwota długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych danych, w efekcie zaniedbania lub świadomego, nierzetelnego działania strony. W końcowym fragmencie uzasadnienia skonstatowano, że opisane naruszenia uzasadniają także zarzut naruszenia przepisów proceduralnych wymienionych w skardze. W odpowiedzi strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi. W piśmie z dnia [...]. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka V. C.– doradcy podatkowego. W kolejnym piśmie (z dnia ...strona skarżąca wniosła o uwzględnienie dowodu z dokumentu, w postaci prywatnej opinii z dnia [...] sporządzonej przez doradcę podatkowego, a w piśmie z dnia [...] zawarto wniosek o przeprowadzenie kolejnego dowodu z pisma Urzędu Federalnego ds. Rejestru Handlowego w Szwajcarii z dnia [...]. Organ drugiej instancji, w odpowiedzi na powyższe wnioski, podtrzymał dotychczasowe stanowisko zajmowane w sprawie, negując potrzebę dopuszczenia dowodów sugerowanych przez stronę skarżącą. Opinia doradcy podatkowego zawiera w istocie jego prywatną ocenę sprawy. Nie jest zatem dokumentem w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz zastępuje – w formie pisemnej – ewentualne zeznania doradcy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracyjnej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, na co wskazuje treść art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a., w tym także na decyzje wydawane przez organy celne. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzje administracyjne uchybiające prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcie dotknięte wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b") , a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( lit. "c") Uwzględniając przytoczone kryteria oceny legalności dokonywanej przez sądy administracyjne wypada skonstatować, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W pierwszej kolejności rozważenia wymagały zarzuty nieuwzględnienia przez organy celne przepisów art. 3 i art. 18 Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacja Szwajcarską (Dz. U. UE L 300) zwanej dalej Umową, w kontekście postanowień art. 300 ust 7 w związku z ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej powoływany w skrócie jako TWE). Gdyby bowiem zarzuty te okazały się zasadne, oznaczałoby to w konsekwencji, że organy celne zastosowały w niniejszej sprawie niewłaściwe przepisy prawa materialnego. Zarzutów skargi sformułowanych w tym zakresie Sąd nie mógł podzielić, z przytoczonych niżej powodów. Przepisy art. 3 i art. 18 Umowy przewidują preferencje celne, między innymi podatkowe, we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy obu Umawiającymi się Stronami. Pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia zakaz wprowadzania nowych ceł przywozowych w wymianie handlowej między Wspólnotą, a Szwajcarią (ust. 1) i przewiduje harmonogram stopniowego znoszenia ceł przewozowych (ust. 2). Pierwszy akapit art. 18 umowy nakłada natomiast na obie Umawiające się Strony powinność powstrzymania się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzającym bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Umawiającej się Strony. Najistotniejsze znaczenie ma jednak w tej sprawie treść art. 2 Umowy, w oparciu o który jej postanowienia są stosowanie wyłącznie do produktów pochodzących z Wspólnoty i ze Szwajcarii. Odnosząc się do wywodów ujętych w skardze i pismach procesowych skarżącego należy stanowczo podkreślić, że określenie "produkty pochodzące" ma w prawie Wspólnotowym i w samej Umowie specyficzne formalnoprawne znaczenie. W rozpatrywanym przypadku chodzi o znaczenie, jakie temu zwrotowi nadały Strony w Protokole 3 do Umowy dotyczącym definicji pojęcia "produkty pochodzące" i "metody współpracy administracyjnej". Z uregulowań zawartych w Protokole 3 wynika wprost, że produkty pochodzące ze Szwajcarii (w rozumieniu tego Protokołu) podlegają przy przywozie do Wspólnoty i do Szwajcarii postanowieniom Umowy, pod warunkiem przedłożenia stosownego świadectwa przewozowego – dowodu pochodzenia (określonego jako EUR 1 lub – w przypadkach określonych w art. 22 – deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub na innym dokumencie, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji). Wymienione dowody pochodzenia są wystawiane wyłącznie na pisemny wniosek eksportera przez organy celne kraju wywozu i są sporządzane na przewidzianych do tego celu formularzach. Podkreślenia wymaga nadto, iż zachowują one ważność tylko przez cztery miesiące od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie muszą być przedłożone organom celnym kraju przywozu. Z przedstawionego uregulowania jednoznacznie wynika daleko posunięty formalizm, którego zachowanie umożliwia dopiero skorzystanie przez eksporterów (a przy okazji również przez importerów) z preferencji celnych i podatkowych przewidzianych w Umowie, o których wcześniej była mowa. Reasumując ten fragment wywodów należy przyjąć, że pojęcie "produkty pochodzące" (w rozumieniu Protokołu 3 Umowy) nie jest równoznaczne potocznym rozumieniem identycznego zwrotu językowego. Odnosząc przedstawione uwagi do rozpatrywanej sprawy trzeba stwierdzić, iż skarżący nie przedstawił nie budzącego wątpliwości dokumentu, w świetle którego sporny pojazd mógłby być uznany za produkt pochodzący ze Szwajcarii, w rozumieniu Protokołu 3. W związku z odmiennymi twierdzeniami skarżącego dotyczącymi tej właśnie kwestii (zawartymi zwłaszcza w pkt. 2 skargi) szczególnego podkreślenia wymaga, że za taki dokument nie można było uznać, ani retrospektywnego świadectwa EUR 1 Nr [...] przedłożonego przez stronę, ani też deklaracji sprzedawcy o preferencyjnym pochodzeniu zamieszczonej na rachunku Nr [...]z dnia [...] dołączonym do zgłoszenia celnego, ani wreszcie świadectwa przewozowego T1, wystawione na wniosek importera. Dwa pierwsze z dopiero co wymienionych dowodów zostały bowiem negatywnie zweryfikowane przez uprawnione do tego organy szwajcarskiej administracji celnej, czemu organy te dały jednoznaczny wyraz w wielokrotnie powoływanych już pismach. (Nr [...] z dnia [...]., Nr [...] z dnia [...]. i Nr [...]z dnia [...]). Świadectwo przewozowe T1 nie jest natomiast objęte katalogiem dokumentów, na podstawie których – według art. 16 ust. 1 Protokołu 3, w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania zweryfikowanego zgłoszenia celnego – można skutecznie dowodzić pochodzenia spornego towaru ze Szwajcarii (we wcześniej wskazanym rozumieniu). Świadectwo przewozowe T1 jest jedynie dokumentem tranzytowym stosowanym w ramach procedury zewnętrznego tranzytu wspólnotowego towarów o statusie niewspólnotowym (art. 91-97 WKC). Towary przewożone pod osłoną tego dokumentu nie podlegają dzięki temu w czasie tranzytu należnościom celnym, przewozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Nadmienić należy, iż również fakt zarejestrowania samochodu w Szwajcarii nie jest tożsamy z wykazaniem jego "pochodzenia" z tego kraju, w rozumieniu – co wymaga raz jeszcze silnego podkreślenia – Protokołu 3. Z podniesionych względów zasadnie przyjęły organy celne, iż wszystkie wymienione dokumenty przedłożone przez stronę, nie uprawniają do uznania spornego pojazdu za "pochodzący" w rozumieniu ustaleń Protokołu 3 do Umowy, a tym samym – nie uprawniają one do skorzystania z preferencji przewidzianych Umową. Należy podkreślić, iż Protokół 3 zawsze w swojej treści, mimo wielokrotnych jego zmian, odnosił się do definicji pojęcia "produkt pochodzący" i do metod współpracy administracyjnej, a skarżący nie przedstawił żadnego z wymaganych w tym Protokole a przy tym niezakwestionowanych skutecznie dokumentów, które stanowiłyby dowód na pochodzenie spornego samochodu ze Szwajcarii. Oczywiste konsekwencje braku potwierdzenia, że sporny samochód może być zaliczany do "produktów pochodzących" ze Szwajcarii lub Wspólnoty, w podanym rozumieniu, są daleko idące. Bezpośrednim skutkiem jest niedopuszczalność stosowania w rozpoznawanym przypadku postanowień Umowy zawartej w 1972 r. pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, ze względu na brzmienie wcześniej powoływanego art. 2 Umowy, a to z kolei wyklucza możliwość skorzystania z preferencji celnych i podatkowych przewidywanych w art. 3 i 18 Umowy. W tej sytuacji nie ma istotnego znaczenia powoływanie się skarżącego na przepisy art. 300 ust. 7 w związku z ust. 1 TWE i na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r., wydane w sprawie C-313/05 (M. B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W.), nawet przy założeniu, że przepis art. 18 Umowy dotyczy materii zbliżonej do uregulowania przyjętego w art. 90 TWE. Skoro bowiem organy celne w rozpoznawanej sprawie nie miały obowiązku uwzględniania (w świetle dotychczasowej argumentacji) unormowań Umowy z 1972 r., jest oczywiste, że określone w niej zasady nie mogły wiązać na podstawie art. 300 ust. 7 TWE. W sprawie nie miało też zastosowanie orzeczenie wstępne ETS z dnia 18 stycznia 2007 r., ponieważ dotyczyło ono równego traktowania samochodów używanych (w zakresie podatku akcyzowego) w wymianie handlowej wewnątrz Wspólnoty. Sąd nie dopatrzył się także innych naruszeń, zarzucanych organom celnym przez skarżącego. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiło prawidłowe ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę ze Szwajcarii. Zasadą jest – stosownie do art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm., powoływany dalej jako "WKC") – że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem treści art. 32 i 33 tegoż Kodeksu. Jednakże art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), określanego dalej skrótowo jako "rozporządzenie", przewiduje odstępstwo od tej zasady. W myśl art. 181a ust. 1 rozporządzenia, jeżeli organy celne, zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2 tego artykułu, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Zgodnie zaś z treścią ust. 2, w przypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać – zgodnie z art. 178 ust. 4 – przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli pomimo tego wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej, umożliwiając jej – na jej żądanie – przedstawienie własnego stanowiska przed podjęciem decyzji w sprawie. W ocenie składu orzekającego, organy celne zachowały wszystkie przesłanki umożliwiające odstąpienie od określenia wartości celnej spornego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, określone w art. 181a rozporządzenia. Za uzasadnione (pierwsza przesłanka) należy uznać powzięte w toku kontroli postimportowej wątpliwości co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, która miała potwierdzać fakt nabycia w Szwajcarii, za określoną kwotę, samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Wątpliwości te dotyczyły bowiem większej liczby przypadków (a nie tylko rozpoznawanej sprawy) oraz różnych firm występujących w roli zbywców samochodów i potwierdzających wspomniane dane także – co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji – pochodzenie towaru. Zakres wątpliwości (przynajmniej podmiotowych) obrazuje znajdująca się w dokumentacji sprawy korespondencja między organami polskimi (w tym celnymi), a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej. Ponadto, znaczna część wspomnianych przypadków była już rozpatrywana przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny i znalazła swój wyraz w orzeczeniach wydanych przez ten Sąd (wyroki z dnia 29 marca 2006r., w sprawach: III SA/Wr 687/06 i III SA/Wr 688/06; z dnia 18 grudnia 2007 r., III SA/Wr 385/07 i z dnia 29 stycznia 2008 r., III SA/Wr 308/07). Kolejnym, zgodnym z dyspozycją zawartą w treści art. 181a rozporządzenia, krokiem było dokonanie weryfikacji dokumentacji nasuwającej wątpliwości. Organy celne słusznie uznały, że wypełnienie obowiązków wynikających z wszechstronnego zgromadzenia i przeanalizowania wszystkich okoliczności sprawy wymaga uzyskania wiadomości od władz szwajcarskich. Z tego powodu zwróciły się do nich we właściwym trybie (na podstawie Protokołu dodatkowego z dnia 9 czerwca 1997 r. do umowy o wolnym handlu pomiędzy Szwajcarią i Unią Europejską) i uzyskały informacje stanowiące dowody w tej sprawie. W raporcie administracji celnej, w odniesieniu do przedsiębiorstwa o nazwie [...] z siedzibą [...] Szwajcaria, kontrahenta strony skarżącej (zgodnie z dokumentacją dołączoną do zgłoszenia celnego), organy szwajcarskie wyjaśniły, iż firma ta nie istnieje bądź nie dała się odnaleźć, z tym, że w piśmie z dnia [....]. uszczegółowiły, że w przypadku, gdy jakaś firma jest nie do odnalezienia, oznacza to, że nie stwierdzono, aby taka firma kiedykolwiek istniała, zarówno w bazach danych, jak i pod wskazanym adresem. Wobec informacji tej treści uzyskanych ze źródeł możliwie najbardziej kompetentnych, polskie organy celne miały pełne prawo przyjąć, iż mimo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego wątpliwości, o których mowa w art. 181a rozporządzenia wykonawczego nadal istnieją. Skoro władze szwajcarskie nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony zastał sporny pojazd, w pełni uzasadniony i logiczny był wniosek, że także kwota zakupu przedstawiona w dokumentacji, której wiarygodność została skutecznie podważona, nie odzwierciedla rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej. W konsekwencji przedstawionych argumentów zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 WKC należy uznać za chybiony. W tej części rozważań należy zwrócić uwagę na fakt, że skarżący, który prowadzi działalność gospodarczą powinien w ramach należytej staranności, podjąć wobec swoich zagranicznych kontrahentów działania niezbędne dla zabezpieczenia się przed ryzykiem ponoszenia konsekwencji wynikłych w związku z niekorzystnymi rozstrzygnięciami w prowadzonych przez organy celne postępowaniach. Skarżący nabywający samochód w warunkach bazarowych – co sam pośrednio przyznaje w uzasadnieniu skargi – powinien mieć świadomość, że tego typu realizowane transakcje sprzedaży obarczone są znacznym ryzykiem. Odnosząc się do tej części uzasadnienia skargi należy z całą stanowczością stwierdzić, że istniały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej prawidłowego ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 WKC. Nie może budzić wątpliwości, iż metody przewidziane w obu przepisach ułożone zostały w ustalonej kolejności. Zgodnie bowiem z treścią art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 tego kodeksu, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. "a", "b", "c", i "d". Jeżeli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi tzw. metoda "ostatniej szansy", regulowana przepisem art. 31 WKC. Według art. 30 ust. 2 WKC, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest: a. wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; b. wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c. wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d. wartość kalkulowana (która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu). Co do zarzutów skarżącego tyczących zastosowania metody ustalania wartości celnej, należy podkreślić, iż zgodnie z treścią art. 30 ust. 3 WKC, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 tego kodeksu określane są zgodnie z procedurą Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej (WTO). Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę postanowienia art. 30 WKC oraz wyjaśnienia wspomnianego Komitetu określone w Studium 1.1. – "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", organy celne właściwie przyjęły, iż żadna z metod wskazanych w ustępie 2 art. 30 WKC nie może zostać zastosowana w rozpoznawanym przypadku. W szczególności, organy celne trafnie uznały, że zastosowanie metod ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust 2 lit "a" i "b" WKC), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary ,dla których ustalana jest wartość celna, jest niczym nieuzasadnione. Niemożliwe jest bowiem – jak podkreślono w uzasadnieniu obecnie skarżonej decyzji – znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem, wykazują różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalania wartości używanych samochodów. Właściwie też organy celne przyjęły, iż kolejna metoda (ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych – art. 30 ust. 2 lit. "c" WKC) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i w stanie, w jakim znajdują się towary, dla których ustalana jest wartość celna. Prawidłowo wreszcie zauważyły organy celne, iż Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej (WCO) wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. "d" WKC). Metoda ta może mieć bowiem zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe jej zastosowanie w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należy podzielić stanowisko organów celnych obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody "ostatniej szansy", której zasady zostały określone w art. 31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: • porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., • artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., • przepisów niniejszego rozdziału (art. 31 ust. 1). W ustępie 2 tego artykułu ostatniego wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą "ostatniej szansy", a wśród nich – ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Z tego właśnie powodu, dostępne dane internetowe organów celnych dotyczące rynku szwajcarskiego, na które powołuje się skarżący, nie mogły być wykorzystane w niniejszej sprawie. Biorąc pod uwagę to ostatnie wyłączenie, należało podzielić stanowisko organów celnych, które zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, z uwzględnieniem dostępnych danych z rynków pozawspólnotowych oraz (co zasługuje na szczególne podkreślenie) – konkretny stan techniczny wycenianego samochodu, istniejący w chwili sprowadzenia go do Polski, czyli na obszar Wspólnoty. Ostatnia uwaga wymagała zaakcentowania ze względu na kolejny zarzut skarżącego, iż skoro biegły wykorzystał dane dotyczące podobnych pojazdów samochodowych, to istniała możliwość zastosowania metody wymienionej w art. 30 ust. 2 lit. "b" WKC, zamiast metody "ostatniej szansy". Zgodnie jednak z brzmieniem art. 30 ust. 2 lit. "b" WKC, wartość celna ustalana wskazaną tam metodą odpowiada wprost "wartości transakcyjnej podobnych towarów". Ta ostatnia wartość (transakcyjna podobnych towarów) jest natomiast jedynie daną wyjściową, nie jedyną, na podstawie której następuje dopiero ustalanie wartości celnej w metodzie "ostatniej szansy". Różnicy dowodzi także opinia opracowana przez rzeczoznawcę dla potrzeb niniejszej sprawy, w której (na co zwrócono uwagę w uzasadnieniach decyzji obu organów celnych), biegły dokonał licznych odliczeń (w ogólnej wysokości 47,30 % z tytułu samego tylko stanu pojazdu) od ceny bazowej, ustalonej na podstawie dostępnych mu danych. Otrzymaną w ten sposób kwotę pomniejszono dodatkowo o 22 % (podatek VAT) oraz o 61.60 % (podatek akcyzowy) i o 10 % (stawka celna). W tej sytuacji trzeba uznać za prawidłowy ostateczny sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż w trakcie postępowania administracyjnego skarżący nie wykazał – mimo, że miał taką możliwość – żadnych okoliczności, które (poza uwzględnionymi przez rzeczoznawcę) mogły mieć dodatkowo wpływ na wielkość dokonanej wyceny. Dlatego też, także podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a to: art. 122, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191, art. 197 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej należało uznać za nietrafne. Wyniki postępowania przeprowadzonego w rozpoznawanym przypadku, przez szwajcarskie władze celne (opracowane raporty), były dowodami w tej sprawie, dowodami, które zostały poddane należytej ocenie przez polskie organy celne obu instancji. Zdaniem składu orzekającego, ocena ta nie nosi znamion dowolności. Przeciwnie, nie wykracza ona poza ramy oceny swobodnej, a w konsekwencji – korzysta z ochrony przewidzianej w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Powyższe ustalenie Sądu jest tym bardziej uzasadnione, jeśli zważyć, że badanie rzetelności i wiarygodności dowodów pochodzenia spornego pojazdu przedłożonych przez stronę było przeprowadzone przez upoważnione do tego organy celne kraju eksportu. Należy dodać, że skarżącemu doręczono postanowienie o wszczęciu postępowania, w którym wskazano dowody, jakie zostały zgromadzone w sprawie (w tym raporty szwajcarskich władz celnych zawierające również pismo z dnia [...]). Chybiony jest zatem zarzut skarżącego, że organy celne dopuściły się naruszenia przepisów art. 180 i art. 181 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej. Dodatkowego podkreślenia wymaga i to, że w toku administracyjnego postępowania wyjaśniającego zainteresowany nie podnosił żadnego zarzutu co do autentyczności tych dokumentów. Bezzasadny jest również zarzut skarżącego, iż przy dokonywaniu korekty wartości bazowej pojazdu, nie uwzględnionio uszkodzeń samochodu podanych przez stronę trakcie przesłuchania, bowiem opinia z dnia [...]., która Stanowiła podstawę do ustalenia wartości celnej, została oparta na dokumentach dołączonych przez skarżącego do zgłoszenia celnego i danych ujętych w tym zgłoszeniu. Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut skarżącego, jakoby powołano w sprawie biegłego, którego specjalność nie odpowiadała charakterowi materii powierzonej mu do ustalenia. Powołany biegły to rzeczoznawca z listy biegłych sądowych także z zakresu techniki samochodowej, a w opracowanej opinii wskazał na jakiej podstawie określił wartość rynkową wycenianego samochodu. Dokonując podsumowania należy podkreślić, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym korespondencja wymieniona pomiędzy polskimi i szwajcarskimi organami celnymi, dawały w pełni podstawę do odstąpienia w niniejszej sprawie od określenia wartości celnej spornego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, a także do ustalenia tej wartości na podstawie art. 31 WKC. Nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem Dyrektor Izby Celnej we W. w zaskarżonej decyzji obszernie uzasadnił swoje stanowisko przyjęte w sprawie. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia przez organy celne art. 65 ust. 5 Prawa celnego, skoro w tej sprawie skarżący nie został obciążony obowiązkiem uiszczenia odsetek. Odnośnie do twierdzeń skarżącego o naruszeniu przez organy celne przy gromadzeniu materiału dowodowego tajemnicy skarbowej, należy stwierdzić, iż zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem pisma szwajcarskich władz celnych nie zawierają tajemnicy skarbowej, a jedynie informacje uzyskane w ramach Protokołu dodatkowego z dnia 9 czerwca 1997 r. do umowy o wolnym handlu pomiędzy Szwajcarią, a Unią Europejską w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych i są wykorzystywane w prowadzonych postępowaniach celno podatkowych. Organ celny – odnosząc się do tego zarzutu – powołał się na treść pisma Nr [...] z dnia [...]., w którym szwajcarskie władze celne podkreśliły, że informacje uzyskane w ramach pomocy administracyjnej na podstawie Protokołu dodatkowego mogą być wykorzystywane bez ograniczeń przez organy celne w Polsce. Wbrew odmiennym twierdzeniom skarżącego, organy celne dokonały analizy całości zgromadzonego materiału dowodowego. Zaznaczenia wymaga jednak, wobec treści pism procesowych złożonych przez skarżącego w w toku postępowania sądowoadministracyjnego, że jego przedmiotem nie jest rozstrzyganie warunków i zasad rejestracji podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na terenie Szwajcarii, a jedynie to, czy dany podmiot może skutecznie potwierdzić pochodzenie towaru (we wcześniej rozważonym rozumieniu), w postaci deklaracji na rachunku zakupu. Skoro szwajcarskie władze celne nie potwierdziły, że faktycznie dany podmiot prowadził działalność gospodarczą (istniał) – i to niezależnie od formy prowadzenia tej działalności – to przedstawiony do zgłoszenia celnego dokument zakupu, opatrzony pieczęcią tej firmy trafnie uznano za niewiarygodny, także co do ujawnionej w nim ceny transakcyjnej. W konkluzji godzi się raz jeszcze podkreślić, iż – wbrew wielokrotnie podnoszonym w tym zakresie zarzutom – w niniejszej sprawie postępowanie administracyjne prowadzone było w sposób praworządny, z poszanowaniem praw strony i czynnym jej udziałem. Organy wskazały szczegółowo motywy swoich rozstrzygnięć, odwołując się do konkretnych ustaleń faktycznych mających oparcie w zgromadzonych w sprawie dowodach. Ocena dokonanych ustaleń w świetle wchodzących w rachubę przepisów odpowiada prawu. Nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów. W tym stanie rzeczy, stwierdzając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – oddalił skargę jako nieuzasadnioną.