I FSK 1576/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 6 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 maja 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 153/08 w sprawie ze skargi S. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia 3 października 2007 r. nr [.] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. K. kwotę 240 ( słownie: dwieście czterdzieści ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 153/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpatrzeniu skargi S. K. na interpretację Ministra Finansów z dnia 3 października 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację oraz stwierdził, że nie podlega ona wykonaniu, a także zasądził od organu na rzecz Skarżącego kwotę 440 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Z akt sprawy wyłania się następujący przebieg postępowania. Wnioskiem z dnia 30 lipca Skarżący zwrócił się do Ministra Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżący jest właścicielem nieruchomości gruntowej o powierzchni 5,60 ha położonej w P., nabytej w drodze dziedziczenia po rodzicach. Od 1977 r. Skarżący wraz z rodzicami na nieruchomości tej prowadził gospodarstwo rolne. Od 1993 r. gospodarstwo to prowadzi wraz z żoną. Prowadzona działalność rolnicza jest obecnie jedynym źródłem utrzymania ich oraz dwóch synów wraz z rodzinami. Zgodnie z nowym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego z 2004 r., między innymi przez nieruchomość Skarżącego przebiegać ma w przyszłości autostrada płatna A-2. Planowana lokalizacja trasy spowodowała konieczność sprzedaży części gruntu i przeniesienie gospodarstwa rolnego w inne miejsce. Fundusze na zakup ziemi Skarżący planuje pozyskać ze sprzedaży co najmniej kilku działek. Jego nieruchomość została bowiem podzielona na działki, jako że ww. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zatwierdzony stosowną uchwałą Rady Miejskiej, ustalił jako podstawowe przeznaczenie nieruchomości Skarżącego - zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. W wyniku podziału powstało 25 działek o powierzchni 800 m2. Skarżący podkreślił, iż planuje zbyć tylko taką ilość działek, za cenę których możliwe będzie zorganizowanie nowego gospodarstwa rolnego. W tak przedstawionym stanie faktycznym Skarżący zadał organowi pytanie, czy planowana sprzedaż działek spowoduje konieczność odprowadzenia przez niego podatku od towarów i usług. Jednocześnie stanął na stanowisku, że czynność sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Skarżący podniósł, że nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i w związku z tym nie stanie się również podatnikiem z tytułu planowanego zbycia działek. W interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu, po przytoczeniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późń. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.t.u.", podkreślił, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Organ podatkowy wskazał, że podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Znaczenie wyrazu "częstotliwość" organ zaczerpnął ze Słownika języka polskiego. W ocenie organu, sprzedaż przez Skarżącego działek w opisanym stanie faktycznym, będzie miała charakter częstotliwy i zarobkowy, co w konsekwencji rodzi obowiązek odprowadzenia podatku VAT. Ponadto grunt nie był majątkiem osobistym Skarżącego, lecz służył do celów prowadzonej działalności gospodarczej. To wszystko, zdaniem organu oznacza, że Skarżący poprzez sprzedaż działek, uzyska status podatnika podatku VAT już przy sprzedaży pierwszej działki. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Po rozpatrzeniu skargi na interpretację, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga ta zasługuje na uwzględnienie. Sąd rozpatrując sprawę odwołał się do wyroku w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. Naczelny Sąd Administracyjny przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywaty (osobisty) danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej. Podzielając powyższe spostrzeżenia, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny kryteria ustalenia, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Jak argumentuje sąd I instancji, w niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo wskazał, powołując się na art. 2 pkt 6 u.p.t.u., że grunt jest towarem, którego sprzedaż co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów. Słusznie też powołał się na postanowienia art. 15 u.p.t.u., określającego w ust. 1 podmioty będące podatnikami, w ust. 2 - definiującego pojęcie działalności gospodarczej na potrzeby tej ustawy. Jednakże, w ocenie Sądu, błędna jest wywiedziona przez organy podatkowe konkluzja, iż sprzedaż działek w okolicznościach faktycznych opisanych przez Skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sąd I instancji wskazał, że z opisanego przez Skarżącego stanu faktycznego w żadnym razie nie wynika, iż zamiar sprzedaży nieruchomości (całości, bądź części) podjął w dacie jej nabycia. Wręcz przeciwnie, wykorzystywał ją zgodnie z jej przeznaczeniem. Nie podjął też decyzji o sprzedaży części tej nieruchomości, dlatego że np. nie chciał dłużej prowadzić gospodarstwa rolnego. Do podjęcia takiej decyzji został zmuszony poprzez okoliczności, na które nie miał wpływu, a fundusze uzyskane ze sprzedaży gospodarstwa rolnego zamierza przeznaczyć na zakup takiegoż gospodarstwa. Istotne jest też, że Zmiana Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego nie nastąpiła z inicjatywy Skarżącego, ale przez wzgląd na tę zmianę usiłuje on dostosować się do nowych warunków. W ocenie sądu I instancji nie ma zatem podstaw, by stwierdzić, iż Skarżący prowadził działalność w zakresie handlu, czyli dokonywał w sposób zorganizowany zakupów nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży. Inaczej mówiąc, nie można Skarżącemu przypisać zamiaru zbycia nieruchomości w momencie jej nabycia. Natomiast, jak już wcześniej wykazano, według stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego i orzecznictwa ETS, które sąd I instancji w pełni podzielił, brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu nieuprawnione jest wywodzenie obowiązku podatkowego, tak jak uczynił to Dyrektor Izby Skarbowej w rozpoznanej sprawie, z faktu, iż Skarżący prowadzi rolniczą działalność gospodarczą. Przede wszystkim prowadzenie gospodarstwa rolnego nie może być utożsamiane z handlem nieruchomościami. Sprzedaż działek budowlanych wykracza bowiem poza zakres rolniczej działalności gospodarczej, co wynika wprost z postanowień art. 2 pkt 15 u.p.t.u. Tak więc, działalność rolnicza i handlowa są to różne rodzaje działalności gospodarczej. Nie wystarczy też wykazać zamiar powtarzania (częstotliwość) sprzedaży działek, ponieważ jest to jedna z przesłanek określonych w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., kwalifikujących daną działalność jako gospodarczą Zgodnie z tym przepisem konieczne jest jednoczesne wykazanie, iż dana osoba dokonuje sprzedaży jako handlowiec. Również nie może przesądzić o opodatkowaniu podatkiem VAT w niniejszej sprawie jedynie okoliczność, iż Skarżący dokonał podziału nieruchomości na działki. Zdaniem Sądu, w opisanych przez Skarżącego okolicznościach faktycznych przyjąć należało, że jego decyzja o podziale działki na mniejsze i ich sprzedaży była skutkiem zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, a nie jak przyjęły organy podatkowe przyczyną dokonania tej zmiany. To zaś świadczy o braku zamiaru zbycia przedmiotowego gruntu w momencie jego nabycia. Jednocześnie Sąd zaznaczył, że aczkolwiek Skarżący nie nabył przedmiotowego gruntu z zamiarem jego odsprzedaży, to w przedstawionym przez niego stanie faktycznym nie sposób przyjąć, że grunt ten nabył do majątku osobistego. Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że grunt rolny wykorzystywany przez rolnika do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi majątku osobistego rolnika. Zdaniem Sądu jednak, jeżeli w sytuacji, powstałej niezależnie od woli i działań Skarżącego (rolnika), zdecyduje on o zaprzestaniu wykorzystywania gruntu w działalności rolniczej - grunt ten stanie się jego majątkiem osobistym. Sąd nie uznał za zasadne prowadzić w niniejszej sprawie rozważań odnośnie regulacji zawartych w VI Dyrektywie, gdyż przepisy tej Dyrektywy w zakresie mającym znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, zostały zaimplementowane do ustawy o podatku od towarów i usług w sposób umożliwiający dokonanie kwalifikacji prawnej zgodnie z odpowiednimi przepisami tej Dyrektywy. Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił interpretację Ministra Finansów. Pismem z dnia 31 lipca 2008 r. Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku sądu I instancji, w której zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez uznanie, że Strona przeciwna dokonując sprzedaży działek specjalnie do tego celu wydzielonych nie będzie mogła być uznana za podatnika podatku od towarów i usług, gdyż grunt nie został przez nią nabyty z zamiarem dalszej odsprzedaży. Organ zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania – art. 152 oraz art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej – ppsa) poprzez dokonanie przez sąd błędnej oceny prawnej rozstrzygnięcia Ministra Finansów i uchylenie interpretacji w sytuacji braku podstaw do uznania skargi bowiem organ podatkowy dokonał prawidłowej interpretacji art. 15 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 2 u.p.t.u. Uzasadniając powyższe zarzuty organ – powtarzając w znacznej części swoją wcześniejszą argumentację – wskazał, że zestawiając treść art. 15 ust. 2 i art. 2 pkt 15 u.p.t.u., należy uznać, iż podatnikiem od towarów i usług staje się również osoba prowadząca działalność rolniczą (gospodarczą) jeśli dokonuje określonej czynności jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie iub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że zastosowanie powyższej tezy nie w każdym stanie faktycznym (np. w niniejszej sprawie) pozwoli na jednoznaczne ustalenie czy dana czynność jest wykonywana przez określona osobę w ramach działania w charakterze handlowca. Organ wskazał, że zamiar sprzedaży działek budowlanych nie mógł pojawić się na etapie ich nabycia, gdyż w momencie tym działki nie posiadały istotnej właściwości, która ostatecznie przesądziła o decyzji ich zbycia. Dopiero bowiem od 2004 roku w związku z wejściem w życie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, zwanego dalej "PZP", nieruchomość przeznaczona została pod zabudowę mieszkaniową. Nieruchomość Strony przeciwnej nie mogła być nabyta w celu jej odsprzedaży jako działek budowlanych, gdyż w chwili nabycia gruntu miał on charakter rolny. Dopiero w momencie zmiany PZP grunt nabył charakter nieruchomości budowlanej i dopiero z tą chwilą mógł być jako taki zbyty. Przy czym najistotniejszym czynnikiem, jeśli nie jedynym, który spowodował decyzję sprzedaży gruntu, jest w ocenie organu znaczny wzrost jego wartości. Zatem zamiar zbycia gruntu jako gruntu posiadającego określoną rynkową wartość z uwagi na jego przeznaczenie w PZP, mógł faktycznie powstać dopiero w 2004 roku. Dokonywanie analizy zamiaru jaki towarzyszył Stronie przeciwnej przy nabyciu grunt jest tym samym – jak wywodzi organ - bezprzedmiotowe. Organ nie zgodził się również, że w momencie wejścia w życie PZP grunt będący własnością Skarżącego stracił charakter gruntu rolnego i stał się majątkiem osobistym Strony przeciwnej, gdyż utracił "prawną" przydatność jako grunt rolniczy. Przeczyć temu ma ustawa z dnia 27 marca 2003 roku o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.). Zgodnie z art. 35 w/w ustawy tereny, których przeznaczenie plan miejscowy zmienia, mogą być wykorzystywane w sposób dotychczasowy do czasu ich zagospodarowania zgodnie z tym planem, chyba że w planie ustalono inny sposób ich tymczasowego zagospodarowania. Sąd nieprawidłowo zatem, jak wskazuje organ, ustalił stan faktyczny, przyjmując, że grunt przeszedł do majątku osobistego Skarżącego. Końcowo organ wskazał, że ze stanu faktycznego wynika zamiar wykonywania sprzedaży działek w sposób częstotliwy z uwagi na podział nieruchomości na działki budowlane. Mając na uwadze powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi z dnia 20 sierpnia 2008 r. na ww. skargę kasacyjną Skarżący wniósł o oddalenie tej skargi jako pozbawionej uzasadnionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna w tej sprawie oparta została na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a tj. na naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, tym niemniej, z uwagi na okoliczność, że zarzuty naruszenia prawa procesowego powiązane zostały z zarzutem błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 2 u.p.t.u, ocenę ich skuteczności należy rozpocząć od zarzutów naruszenia prawa materialnego. W punkcie wyjścia przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Sąd pierwszej instancji, odnośnie kwestii uznania za działalność gospodarczą czynności sprzedaży nieruchomości, które znajdują się w majątku osobistym osoby fizycznej i ulegają zbyciu wypowiedział się NSA w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w którym - na kanwie sprawy dotyczącej sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych - wskazał, w jakich okolicznościach dany podmiot należy uznawać za podatnika VAT. Stwierdził w szczególności, że dla uzyskania takiego statusu nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy. NSA rozstrzygając ten spór, za trafne uznał stanowisko podatników i orzekł, że : 1) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód, 2) ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W świetle tego wyroku oraz innych orzeczeń NSA (np. z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06, z dnia 28 marca 2008 r. , sygn. akt I FSK 475/07 oraz z dnia 23 stycznia 2009 r., I FSK 1629/07) dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą, w ramach której sprzedawca działa w charakterze podatnika, należy kierować się poniższymi kryteriami. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec. W wyroku z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt I FSK 1043/08 Naczelny Sąd Administracyjny słusznie stwierdził, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę powyższą tezę w pełni podziela. Nie budzi żadnych wątpliwości to, że zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu i towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem. Ponadto taka profesjonalna działalność handlowa – co do zasady - nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Zatem nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawiony przez S, K. we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji stan faktyczny nie spełnia kryteriów uznania takiej sprzedaży za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Przede wszystkim wskazać trzeba na okoliczność, że gospodarstwo rolne skarżący nabył w drodze dziedziczenia. Zatem nie nabywał go w celu odprzedaży. Ponadto nie można też twierdzić, że podział części nieruchomości na określoną liczbę działek (w związku ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) świadczy o zamiarze prowadzenia profesjonalnej działalności handlowej. Zauważyć przede wszystkim należy, że podnoszone w skardze kasacyjnej okoliczności, związane z datą i przyczynami podjęcia przez S. K. decyzji o podziale części gospodarstwa rolnego na działki budowlane i ich późniejszej sprzedaży, jak też okoliczności związane z przydatnością (lub nieprzydatnością) tych działek do prowadzenia działalności rolniczej (a wywodzone z art. 35 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym) są nieistotne z punktu widzenia kryteriów, które istotne są do uznania danej działalności za profesjonalną działalność handlową. Sprzedaż działek budowlanych wydzielonych z gospodarstwa rolnego ograniczona jest do wskazanej we wniosku liczby działek. Wskazuje to na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży. Zatem taka działalność jest działalnością okazjonalną i nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Tylko gdy osoba sprzedająca takie działki swoim zachowaniem wykaże, że realizując tę sprzedaż działa i chce działać w charakterze podatnika (handlowca, który nabył grunty w celu ich zbycia i chce oprócz tej sprzedaży kontynuować tego rodzaju aktywność), czyli podmiotu prowadzącego w tym zakresie działalność profesjonalną, stałą i zorganizowaną – sprzedaż taka będzie opodatkowana VAT. Na taki profesjonalny charakter wskazywać może również skala prowadzonej działalności handlowej nieograniczająca się do kilku gruntów, wskazująca na zorganizowaną na stałe, a nie jedynie okazjonalną, działalność w tym zakresie (wyrok NSA z dnia 27.10.2009 r. sygn. akt I FSK 1043/08). W świetle powyższego, sformułowane w skardze kasacyjnej wszystkie zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego jak też zarzuty błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 2 u.p.t.u. nie zasługują na uwzględnienie, gdyż wyrok Sądu pierwszej instancji nie narusza tych przepisów. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 2 powołanej wcześniej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.