I SA/Bd 403/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor WSA Urszula Wiśniewska Protokolant asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 września 2008 r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty odsetek w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej za okres od 30 lipca 2005r. do 20 marca 2007r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz A.T. kwotę 10.908,00 (dziesięć tysięcy dziewięćset osiem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił kwotę odsetek w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej za okres od [...] do [...] z tytułu niezwróconej w ciągu 60 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł za miesiąc kwiecień 2005r. pomniejszonych o wypłacone odsetki w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji wskazał na następujący stan faktyczny w sprawie: dnia [...] strona złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2005r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, z czego do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł. Pismem z [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. o sprawdzenie prawidłowości rozliczenia w podatku od towarów i usług, w szczególności w zakresie zadeklarowanego zwrotu podatku. W dniu [...] organ podatkowy I instancji dokonał zwrotu przysługującej w terminie 60 dni części nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, jednocześnie postanowieniem z tego samego dnia przedłużył termin zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Decyzją z [...] Dyrektor UKS określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2005r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej w B. rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym decyzją z [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozstrzygnięcia z uwagi na potrzebę uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Ponownie rozstrzygając sprawę organ I instancji decyzją z [...] za miesiąc kwiecień 2005r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, z czego do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł. W efekcie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w dniu [...] dokonał przelewu na rachunek bankowy strony skarżącej kwoty [...] zł, którą stanowiła niezwrócona część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie [...] zł powiększona o wartość należnych odsetek w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej i wynosząca [...] zł za okres [...] do [...]. Jednocześnie łączna kwota do zwrotu wynosząca [...] zł została pomniejszona o kwotę [...] zł stanowiącą sumaryczną wartość dokonanych w trybie egzekucji administracyjnej zajęć praw majątkowych. Pismem z [...], uzupełnionym pismem z [...] podatnik wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. o zwrot odsetek z tytułu niezwróconej w terminie nadwyżki podatku od towarów i usług określonej decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]. Strona podniosła, że zwrot odsetek za zwłokę powinien nastąpić w całości w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji, a brak zwrotu w tym terminie powoduje uznanie go za nadpłatę stosowanie do zasad zawartych w art. 72-80 Ordynacji podatkowej. Strona wskazała, że organ zaprzestał prowadzenia postępowania wyjaśniającego w momencie skierowania do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wniosku o przeprowadzenie kontroli. Jednocześnie podatnik podniósł, że niezasadna jest teza organu podatkowego, według której kwota [...] zł podlegała zwrotowi w terminie 180 dni, bowiem zwrot wynikał z nabycia środków trwałych i powinien być dokonany w terminie 60 dni, zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odmowie wypłaty odsetek w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, za okres od [...] do [...]. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działania organu podatkowego sprzeczne z dyspozycją zawartą w art. 144 tej ustawy, oraz naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 wskazanej ustawy poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych, naruszenie art. 87 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie, naruszenie art. 87 ust. 3 wskazanej ustawy poprzez błędną jego wykładnię, która doprowadziła do niewłaściwego zastosowania, naruszenie art. 87 ust. 2 omawianej ustawy w zw. z 274b w zw. z art. 3 ust. 7 oraz w zw. z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię. Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o rozstrzygnięcie, co do istoty sprawy poprzez przyznanie odsetek w wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, za okres od [...] do [...] z tytułu niezwrócenia w ciągu 60 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł za miesiąc kwiecień 2005 r., pomniejszonych o wypłacone odsetki w kwocie [...] zł odpowiadające opłacie prolongacyjnej za okres od [...] do [...]. Rozstrzygając zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. powołał art. 87 ust. 1, 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że kwota [...] zł wykazana w deklaracji dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2005r. do zwrotu na rachunek bankowy jest tożsama z wartością podatku wynikającą z nabycia nieruchomości od Spółki akcyjnej P. na podstawie faktury z [...] na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. W takiej sytuacji termin przedmiotowego zwrotu określony został w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT i wynosił 60 dni, od dnia złożenia deklaracji podatkowej, tj. do dnia [...]. Istnieje bowiem niezaprzeczalny związek pomiędzy wartością podatku od towarów i usług zawartego na fakturze nabycia nieruchomości stanowiącej środek trwały a kwotą wskazaną przez stronę do zwrotu. Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 87 ust. 3 ustawy, wartość ta powiększa limit, powyżej którego dopiero zastosowanie ma termin zwrotu wydłużony do 180 dni. Zapis ten bowiem nie wskazuje w jakim okresie zakupy te mają być dokonane, a uzależnia prawo do wcześniejszego zwrotu od zaliczenia przedmiotu nabycia do środków trwałych nabywcy. W przypadku, jeśli podatnik dochodzi praw wynikających z nabycia środków trwałych dokonanych w poprzednich miesiącach, to na nim ciąży obowiązek wskazania w sposób jednoznaczny tego związku. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. przed upłynięciem sześćdziesięciodniowego terminu posiadał taką informację, co wynika wprost z wniosku strony dołączonego do deklaracji oraz wystosowanego przez ten organ do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. pisma z [...] o wszczęcie kontroli skarbowej m.in. w zakresie nadwyżki podatku wynikającej z faktury nabycia nieruchomości. Za niezasadne jednak uznał organ odwoławczy żądanie strony naliczenia i wypłaty odsetek w oparciu o przepisy art. 72-80 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 87 ust. 7 ustawy o VAT. Z materiału dowodowego bowiem wynika, że organ podatkowy I instancji miał prawo do zastosowania oprocentowania w wysokości równej opłacie prolongacyjnej, bowiem w przedmiotowym okresie prowadził postępowanie wyjaśniające zasadność dokonania zwrotu. Zdaniem organu kwestia terminu zwrotu podatku jest kwestią wtórną w stosunku do prawa do zwrotu i jego wysokości. Natomiast samo przedłużenie terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego nie miało wpływu na prawo do zwrotu i jego wysokość. Dopiero bowiem wyniki dodatkowego wyjaśnienia mogą dać podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej i określenia prawidłowej wartości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Jeżeli więc w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT mówi się o dodatkowym sprawdzeniu zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji, wówczas sprawdzenie to ma na celu ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do sprawdzenia zgodności deklaracji ze stanem faktycznym. W przypadku natomiast, jeśli czynności sprawdzające dostarczą podstaw do uznania niezgodności danych zawartych w deklaracji ze stanem, faktycznym następuje wszczęcie czynności kontrolnych a w konsekwencji postępowania podatkowego, które zostanie zakończone decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Postępowanie wyjaśniające, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ogranicza się do czynności sprawdzających, ale obejmuje całokształt działań dokonywanych przez organy podatkowe, zmierzających do ustalenia prawdy obiektywnej i jej odzwierciedlenia w złożonej przez podatnika deklaracji. Organ w tym zakresie powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 307/05. Organ wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. dokonując zwrotu podatku nie wszczynał czynności konkurencyjnych do czynności sprawdzających, a wobec powzięcia informacji o rozpoczęciu kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...] przedłużył termin dokonania zwrotu podatku od towarów za kwiecień 2005 r. do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. W takim przypadku postępowanie to uzależnione było od zakończenia kontroli skarbowej wynikiem kontroli, bądź wydaną w wyniku ustalenia ewentualnych nieprawidłowości, prawomocną decyzją podatkową. Sytuacja taka zaistniała dopiero w wyniku wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzji z dnia [...] określającej kwotę zwrotu podatku zgodną z wartością zadeklarowaną przez stronę w deklaracji dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2005 r. Jeżeli zatem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu, a w wyniku przeprowadzonego postępowania nie stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatnika, ma obowiązek dokonać należnego zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej, czyli wynoszącej 50% odsetek za zwłokę. Jedynie natomiast w przypadku gdyby organ ten opóźnił zwrot nie wydając uprzednio postanowienia o przedłużeniu zwrotu, podatnikowi należałoby się wnioskowane przez stronę odszkodowanie w wysokości pełnej stawki odsetek za zwłokę. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ odwoławczy stwierdził, że podatnikowi przysługiwało prawo do zwrotu kwoty [...] zł w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2005 r., tj. do dnia [...]. Natomiast w związku z prowadzonym do dnia [...] postępowaniem wyjaśniającym, które wykazało zasadność zwrotu, oraz wydanym w związku z tym postanowieniem z dnia [...] o przedłużeniu zwrotu, stronie przysługiwało prawo do zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożeniu na raty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działania organu podatkowego sprzeczne z dyspozycją zawartą w art. 144 tej ustawy oraz art. 122 i art. 187 § 1 wskazanej ustawy poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych polegających na przyjęciu, że organ I instancji po[...] dokonywał jakichkolwiek ustaleń w ramach postępowania wyjaśniającego; naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 274b Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz art. 87 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego niezastosowanie wynikające z błędnego ustalenia faktycznego jakoby w sprawie było prowadzone postępowanie wyjaśniające. Uzasadniając podniesione zarzuty w zakresie art. 87 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług strona skarżąca wskazała, że jej zdaniem od [...] organ podatkowy I instancji zaprzestał wykonywania jakichkolwiek czynności w sprawie, ograniczając się przy tym do wydania postanowienia o przedłużeniu postępowania i zwrócenia się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. o przeprowadzenie kontroli. Błędnym jest zatem przyjęcie, że w sprawie prowadzone było jakiekolwiek postępowanie, w tym postępowanie wyjaśniające. Zdaniem strony, organ odwoławczy błędnie również powołał się na wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 307/05, gdyż w powołanej sprawie całe postępowanie było prowadzone przez organ upoważniony do dokonania dodatkowego sprawdzenia, a nadto okres podlegający dodatkowemu sprawdzeniu i okres będący przedmiotem postępowania podatkowego były tożsame. W niniejszej sprawie natomiast organ powołany do wymiaru podatku nie prowadził jakiegokolwiek sprawdzenia, a jedynie zwrócił się o wyjaśnienie sprawy do innego organu, który działa w odrębnym trybie, oderwanym od art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Niezależnie od tego prośba organu I instancji nie wykazuje związku logicznego z czynnościami dodatkowego sprawdzenia także dlatego, że dotyczy okresu znacznie dłuższego niż ten, który mógłby być przedmiotem dodatkowego sprawdzenia. Strona wykazała żądanie zwrotu w rozliczeniu za kwiecień 2005 r. i ten właśnie okres powinien być ewentualnie przedmiotem dodatkowego sprawdzenia. Tymczasem Organ I instancji zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o przeprowadzenie kontroli skarbowej za okres znacznie dłuższy, tj. od maja 2004 r. do kwietnia 2005 r. W ocenie strony skarżącej, na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jedynym organem kompetentnym do prowadzenia postępowania wyjaśniającego jest naczelnik urzędu skarbowego. Brak jest przepisów, które uzasadniałyby skierowanie prośby organu I instancji o przeprowadzenie kontroli do organu kontroli skarbowej i uznanie tego postępowania za część postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez organ podatkowy. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zdecydował się zatem oddać sprawę w kompetencję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., o czym świadczy dalsze postępowanie zakończone w I instancji decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej a nie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W momencie podjęcia takiej decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, zakończyło się zatem, w ocenie strony, postępowanie w tej sprawie przed tym organem. Tym samym nie można mówić od tego momentu o prowadzeniu postępowania wyjaśniającego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Strona na poparcie swoich twierdzeń powołała się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2005 r., sygn. akt I FSK 781/2005 oraz z dnia 09 września 2006 r., sygn. akt I FSK 1126/05 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 07 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 269/07. Podsumowując strona stwierdziła, że postępowanie wyjaśniające (sprawdzające) w niniejszej sprawie zakończyło się w momencie wszczęcia kontroli przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. i z tą chwilą przetrzymywanie przez organ podatkowy zadeklarowanego zwrotu podatku było pozbawione jakiejkolwiek podstawy prawnej, co uzasadnia słuszność żądania naliczenia od tej właśnie chwili odsetek w oparciu o przepisy art. 72-80 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 87 ust. 7 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego. Stan faktyczny w sprawie nie był sporny i w istotnych dla rozstrzygnięcia okolicznościach sprowadzał się do ustalenia, że w dniu [...] (wpływ do organu[...]) podatnik złożył deklarację VAT-7 za kwiecień 2005r wykazując m.in. VAT do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. W dniu [...] organ wydał postanowienie o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, jednocześnie postanowieniem z [...] Dyrektor UKS, z inicjatywy Dyrektora Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie kontrolne wobec strony w przedmiocie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2004r do kwietnia 2005r. Postępowanie prowadzone przez organ kontroli skarbowej zakończyło się wydaniem ostatecznej decyzji w dniu [...] uznającej w istocie zasadność zadeklarowanego pierwotnie zwrotu. Istotą rozbieżności w stanowiskach stron na etapie skargi do sądu jest odmienne rozumienie pojęcia postępowania wyjaśniającego, o którym stanowi art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do zakończenia postępowania wyjaśniającego. Zdaniem organów w sprawie postępowanie wyjaśniające zakończyło się dopiero z momentem zakończenia postępowania prowadzonego przez UKS ostateczną decyzją, podczas gdy strona uważa, że prowadzone postępowanie wyszło poza ramy postępowania wyjaśniającego, które winno być utożsamiane z czynnościami sprawdzającymi. We wskazanym przepisie ustawodawca posłużył się pojęciem postępowania wyjaśniającego, którego to określenia nie zawierają przepisy Ordynacji podatkowej. Nie oznacza to jednak, że w ten sposób ustawa o podatku od towarów i usług wykreowała nowy, nieznany Ordynacji podatkowej, tryb postępowania dla organów. Należy wskazać, że rozstrzygając tę kwestię systemowo orzecznictwo sądowe stoi jednolicie na stanowisku, że wszelkie podejmowane przez organy podatkowe wobec podatników czynności muszą mieścić się w procedurach wyznaczonych przepisami Ordynacji podatkowej, która przewiduje w tym zakresie prowadzenie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź czynności sprawdzających. Analizując przepisy dotyczące czynności sprawdzających należy wskazać na art. 277 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że przepisy art. 274 – 276 stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku. Pomocny przy interpretacji jest także dodany nowelizacją z 12 września 2002r art. 274b Ordynacji podatkowej, który w § 1 stanowi, że jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Nie budzi wątpliwości, że przepis ten nie stanowi samodzielnej podstawy prawnej dla przedłużenia terminu zwrotu podatku, lecz odsyła do innych przepisów, które stwarzają materialnoprawną podstawę zwrotu. Taką podstawę stanowi art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazane przepisy pozwalają utożsamić postępowanie wyjaśniające z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z czynnościami sprawdzającymi Ordynacji podatkowej. Takie też stanowisko w orzecznictwie wielokrotnie prezentowały sądy administracyjne, czego przejawem są wyroki w sprawach FSK 781/05 czy I FSK 1126/05, które powołane zostały przez stronę skarżącą. Powyższa interpretacja pojęcia postępowania wyjaśniającego oznacza, że wszczęcie innych postępowań, które wychodzą poza zakres kontroli poprawności samoobliczenia podatku i zmierzają do kontroli poprawności wyliczenia danych składowych deklaracji, nie mieści się już w tym postępowaniu. Nie ma podstaw prawnych do uznania, że w postępowaniu wyjaśniającym mieszczą się wszystkie tryby postępowania w stosunku do podatnika, także te, które określają na nowo zobowiązanie podatkowe. Jednocześnie niedopuszczalne jest prowadzenie równolegle w zakresie tego samego zobowiązania postępowania podatkowego i czynności sprawdzających. Nie zmienia takiej oceny okoliczność, że postępowania takie prowadziłyby różne organy. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszego postępowania należy podkreślić, że organ obowiązany do dokonania zwrotu podatku nie powoływał się w sprawie na jakiekolwiek własne czynności podejmowane po przedłużeniu terminu postanowieniem z [...] w ramach postępowania wyjaśniającego, lecz uznawał, że jego aktywność można utożsamić z przeprowadzonym przez urząd kontroli skarbowej postępowaniem kontrolnym. Sąd podzielając w tym zakresie stanowisko podatnika, uznał taki pogląd organu za nieuzasadniony. Przy braku konkurencyjności obu postępowań należało uznać, że wszczęcie postępowania kontrolnego na podstawie postanowienia z [...] wobec podatnika odebrało organowi podatkowemu podstawę do dalszego powstrzymywania się od dokonania zwrotu podatku albowiem zakończyło etap czynności sprawdzających – postępowania wyjaśniającego. Uwzględniając racjonalność argumentacji organu o potrzebie sprawdzenia zasadności zwrotu, szczególnie tak wysokiego, przy ograniczonych środkach procesowych (zwłaszcza odnoszących się do przeprowadzania postępowania dowodowego), jakie daje Ordynacja podatkowa w zakresie czynności sprawdzających, trzeba jednak uznać, że organy podatkowe mają i tak większe możliwości ochrony przed niezasadnymi zwrotami, niż podatnik przed nieuzasadnioną, odwlekaną w czasie odmową uzasadnionego zwrotu podatku. Taką możliwością wskazywaną w orzecznictwie jest możliwość wydawania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych po wszczęciu postępowania wymiarowego. Mając na uwadze powyższe wywody Sąd stanął na stanowisku, że w stanie faktycznym sprawy organy nie miały podstawy prawnej do uznania, że postępowanie wyjaśniające zakończyło się dopiero po wydaniu przez organ kontroli skarbowej decyzji z [...]. Taki wniosek otwiera drogę do zastosowania w sprawie art. 87 ust.7 ustawy o podatku od towarów i usług. Co do kwestii spornej na etapie odwołania dotyczącej terminu zwrotu, to organ odwoławczy – w przeciwieństwie do stanowiska zajętego przez organ pierwszej instancji - uznał zasadność stanowiska podatnika co do tego, że termin przedmiotowego zwrotu wynosił 60 dni. Mając na uwadze podniesione wyżej przesłanki, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt.1) lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, na podstawie art. 152 określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości oraz zgodnie z art. 200 ustawy zasadził na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł, na którą składają się uiszczony wpis w wysokości [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości [...] zł.