I SA/Bk 324/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz (spr.), asesor WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. oraz odsetek za zwłokę z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej Spółki z o.o. w B. A kwotę 3.705,00 zł (słownie: trzy tysiące siedemset pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z [...].06.2008 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [...].03.2008 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 245.006 zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie 202.099 zł oraz określenia odsetek za zwłokę w kwocie 4.721 zł z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: II, IV, V, VII, VIII, IX 2002 r. Przeprowadzone czynności kontrolne przez pracowników organu podatkowego pierwszej instancji, udokumentowane w protokóle z kontroli z dnia 24.02.2005 r. wykazały, iż A Sp. z o.o., zwana dalej Skarżącą, zaliczyła w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącach I-XII 2002 r.: – wydatki w łącznej kwocie: 37.033,93 zł, poniesione na zakup paliwa i części zamiennych do samochodów osobowych stanowiących jej majątek trwały. Samochody wykorzystywane były przez osoby prowadzące działalność gospodarczą i świadczące Spółce usługi menadżerskie i zarządzania, – odpisy amortyzacyjne w kwocie 37.563,60 zł, od pojazdów użytkowanych nieodpłatnie we wszystkich miesiącach 2002 r. przez zleceniobiorców świadczących usługi na podstawie umowy o zarządzanie i umów menadżerskich: samochodu osobowego a, samochodu ciężarowego b, samochodu osobowego c, – odpisy amortyzacyjne w kwocie 30.500,00 zł z tytułu przyjętej w 1997 r. do amortyzacji wartości firmy na podstawie umowy zawartej ze spółką cywilną B z dnia 01.10.1997 r. Ponadto w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku sygn. akt SA/Bk 1608/01 z 05.09.2002 r. wydanym w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 1997 r., koszty Spółki zwiększono o odpisy amortyzacyjne związane ze zwiększeniem wartości firmy o nie odliczony podatek VAT tj. za 2002 r. w kwocie 4.750,91 zł. Decyzją z [...].07.2005 r. organ podatkowy pierwszej instancji określił Spółce należny podatek dochodowy od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 231.631,00 zł w miejsce zeznanego w kwocie 202.099 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 3.292,40 zł z tytułu nie wpłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc III, IV, V ,VII, VIII, IX 2002 r. Na decyzję organu pierwszej instancji Spółka wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu decyzją z [...].10.2005 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Wyrokiem z 11.05.2006 r. Sygn. akt I SA/Bk 412/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję organu drugiej instancji. W wyroku sąd uznał, że nie ustalono, w sposób wystarczający stanu faktycznego. Wskazał ponadto, że na podstawie zebranego materiału dowodowego w postaci zestawień kosztów eksploatacji samochodów nie można wyciągnąć wniosku, iż samochód ciężarowy b i samochody osobowe a i c we wszystkich miesiącach 2002 r. były oddane w nieodpłatne użytkowanie zleceniobiorcom oraz nie wskazano dowodów potwierdzających fakt użytkowania w/w samochodów przez te konkretne osoby. Powyższe, zdaniem Sądu, uniemożliwiało ustalenie, która z w/w osób użytkowała określony samochód i w jakim okresie. Nie można też jednoznacznie stwierdzić, że poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu zakupu paliwa i części zamiennych do wymienionych wyżej samochodów dotyczyły świadczonych przez zleceniobiorców usług. Na tej podstawie nie można uznać, iż powinny one obciążać koszty uzyskania przychodu działalności wykonywanej przez osoby świadczące Spółce usługi menadżerskie i zarządzania. W zakresie odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy nabytej przez Spółkę wraz z częścią przedsiębiorstwa, Sąd uznał, iż nie ustalono jednego z elementów składającego się na wartość początkową firmy w postaci wartości składników zwiększających aktywa nabywcy, co w konsekwencji uniemożliwiło wyciągnięcie wniosku w zakresie powstania lub nie wartości firmy, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm.). Decyzją z [...].08.2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując na konieczność zgodnie z zaleceniem Sądu, uzupełnienia materiał dowodowego i przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków na okoliczność faktycznego użytkowania samochodów stanowiących środki trwałe firmy oraz okresu ich nieodpłatnego wykorzystywania w 2002 r. Zalecił, na podstawie zebranego materiału, ponowną analizę poniesionych przez Spółkę wydatków dotyczących eksploatacji samochodów będących środkami trwałymi firmy, pod kątem ich związku z przychodami Spółki, z uwzględnieniem § 12 ust. 1 i ust. 2 umów menadżerskich oraz wyjaśnień Spółki z dnia 21 października 2005 r. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy oraz uzupełnieniu materiału dowodowego organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z [...].03.2008 r. Nr [...] określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 245.006 zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie 202.099 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 4.721 zł z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące : II, IV, V, VII, VIII, IX 2002 r. Organ pierwszej instancji w w/w decyzji stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 153.238,63 zł w związku z zaliczeniem w ciężar kosztów użytkowania i amortyzacji składników majątku w postaci komputerów, mebli, telefonów, samochodów, udostępnionych do nieodpłatnego użytkowania przedsiębiorcom, z którymi Spółka zawarła umowy o zarządzanie, w łącznej kwocie 152.863,14 zł oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów bonusu w kwocie 375,49 zł. Na powyższą decyzję [...].03.2008 r. Pełnomocnik Spółki złożył odwołanie. Po przeanalizowaniu odwołania oraz całości materiału zgromadzonego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...].06.2008 r.. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję pełnomocnik Spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W skardze Pełnomocnik Spółki zarzuca decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: a) art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c i art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu, wydatków poniesionych przez Spółkę w celu uzyskania przychodu a wynikających z udostępnienia kontrahentom Spółki wykonującym na jej rzecz usługi i w celu wykonania tych usług, środków rzeczowych w postaci telefonów, samochodów, komputerów i mebli oraz pokrywania kosztów ich eksploatacji, do czego Spółka zobowiązała się w zawartej umowie, b) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ustawy z 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), poprzez nieuwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie zapłaty zaliczek na podatek dochodowy za 2002 r. a zatem braku zaległości w tym zakresie co skutkuje brakiem podstaw do określenia odsetek za zwłokę, a także naruszenie art. 284b ust. 3 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie decyzji o dowód w postaci protokołu kontroli podatkowej, Nr [...], która nie została zakończona w terminie o którym został skutecznie zawiadomiony kontrolowany, wobec dostarczenia przez organ postanowienia z dnia [...].04.2008 r. w sprawie zawiadomienia o nowym terminie zakończenia kontroli, nie kontrolowanej Spółce, ani upoważnionemu w trybie art. 281 a Ordynacji podatkowej zastępcy, tylko pełnomocnikowi Spółki upoważnionemu do zastępowania Spółki w postępowaniu podatkowym a nie w postępowaniu kontrolnym, przez co na mocy powołanego przepisu, powołany protokół nie może stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Spółka wniosła o uchylenie skarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w pełni podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Organ odwoławczy wskazał, iż w przedmiotowej sprawie strony umowy ukształtowały stosunek, z którego jednoznacznie wynika, iż to Zleceniobiorcy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganiem z tego tytułu przychodów zobowiązani byli do refakturowania wydatków i ponoszenia innych obciążeń w związku z wykonaniem umowy. Spółka natomiast mogła zwiększyć koszty uznając refakturę, bądź też poprzez zwiększenie wynagrodzenia za usługi Zleceniodawcy (§ 12 pkt 1 i 2 umowy). Ponadto zaewidencjonowane w ciężar pozostałych kosztów ogólnego Zarządu wynagrodzenie członków zarządu, nie wykazało aby Zleceniobiorcom w 2002 r. powiększono wynagrodzenie miesięczne o udokumentowane wydatki i koszty poniesione na rzecz Spółki. Z kolei w § 12 pkt 2 umowy Strony postanowiły sposób pokrycia i zwrotu wydatków poniesionych przez Zleceniobiorców na rzecz Spółki, które miały być refakturowane. W niniejszej sprawie takich przypadków nie stwierdzono. Ustalono, że to Spółka poniosła wydatki na wyposażenie biura, eksploatacje samochodów, używanie telefonów, komputerów, których to Spółka nie wykorzystywała w swojej działalności gospodarczej lecz wykorzystywały inne osoby prowadzące działalność gospodarczą. Zleceniobiorcy mogli swobodnie dysponować o tym, kiedy i w jakim celu wykorzystają udostępnione im przez Spółkę składniki majątku. Na gruncie prawa podatkowego bez znaczenia jest czy Zleceniobiorca używał środek trwały Spółki na podstawie tytułu prawnego czy takiego tytułu nie posiadał. Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. Zatem podstawą wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów był nieodpłatny charakter wykorzystywanych przez Zleceniobiorców środków trwałych Spółki. Organ odwoławczy wskazał również, iż niezasadny jest także zarzut pełnomocnika Spółki dotyczący naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ustawy z 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Przepis § 4 powołanego artykułu stanowi, iż przepis § 3 i art. 53a stosuje się odpowiednio, gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek dochodowy, a obowiązku tego nie wykonał w całości lub w części. Natomiast w art. 53a Ordynacji podatkowej, upoważnia organ podatkowy do wydania decyzji, w której określi wysokość odsetek za zwłokę, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji. W sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych odsetki od zaległości podatkowych są należnościami "dzielącymi los" zobowiązania głównego czyli zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej za zaległość uważa się także nie zapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, a w myśl art. 53 § 1 w/w ustawy od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Przedawnienie odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2002 r. przedawni się wraz z zobowiązaniem podatkowym za 2002 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje: W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwane dalej p.p.s.a. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie w świetle niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego zasadniczym przedmiotem sporu była wykładnia art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c u.p.d.o.p. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. (dalej u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej. ustawy. Kosztami tymi są - jak trafnie wskazuje - organ odwoławczy, zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim z tymi przychodami. Brzmienie tego przepisu nie budzi wątpliwości co do tego, że ustawodawca przy kwalifikowaniu wydatku jako kosztu "podatkowego" posługuje się kryterium celu. Cel oznacza to do czego się dąży, co chce się osiągnąć (M. Szymczak (red.), Słownik języka polskiego, t. 1, Warszawa 1978, s. 235). Wydatek ażeby mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu musi być zatem poniesiony w związku z dążeniem do wygenerowania przychodu; musi pozostawać w powiązaniu z chęcią osiągnięcia przychodu. W tym kontekście należy postawić pytanie o cel prowadzenia przez podatnika-przedsiębiorcę działalności gospodarczej. Cel ten jest bardzo wyraźnie określony w ustawowej definicji działalności gospodarczej. Jest to działalność nastawiona na osiągnięcie "zarobku", przez który należy rozmieć przychód z tytułu prowadzonej działalności. Przedsiębiorcą jest więc podmiot prowadzący działalność nastawianą na osiąganie przychodów. Tak więc można założyć, co wynika z istoty funkcjonowania przedsiębiorcy, że jego wydatki są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc z uzyskiwaniem przychodów (zob. L. Etel., P. Pietrasz, Zaliczanie wydatków do kosztów podatkowych, "Prawo i podatki" 2007, Nr 3, s. 30 i n.). Oczywiście osoba lub jednostka mająca status przedsiębiorcy może ponosić wydatki nie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie są to jednakże już wydatki przedsiębiorcy, ponieważ nie służą prowadzeniu działalności gospodarczej a innym celom. Uwzględniając powyższe uwagi należy stwierdzić, że wszystkie wydatki przedsiębiorcy w wyżej zaprezentowanym rozumieniu (poza enumeratywnie wymienionymi w art. 16 u.p.d.o.p.) są związane z prowadzeniem działalności zarobkowej, nastawionej na uzyskanie przychodu. Wydatki te w sposób bezpośredni lub pośredni mają na celu wygenerowanie określonych przychodów. Są one zatem kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast inne wydatki ponoszone przez dany podmiot (osobę prawna, osobę fizyczną lub jednostkę organizacyjną mniemającą osobowości prawnej) nie są wydatkami przedsiębiorcy, a przez to nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. Nasuwa się zatem pytanie, czy wydatki zakwestionowane jako koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie zostały poniesione rzeczywiście nie w celu osiągnięcia przychodu przez Skarżącą i czy rzeczywiście nie były one związane z działalnością Spółki. Cele związane z osiąganiem przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnik może realizować samodzielnie. Niemniej jednak może on również wykorzystywać wsparcie innych podmiotów w realizacji tychże celów. Wówczas jednak może pojawić się konieczność zagwarantowania tymże podmiotom odpowiednich warunków umożliwiających realizację owych celów, które – na co należy zwrócić uwagę - w pewnym sensie stają się celami wspólnymi. Jeżeli zatem podmiot gospodarczy udostępnia menadżerowi określone urządzenia techniczne (komputery, samochody, pomieszczenia) oraz ponosi koszty ich eksploatacji, to jeżeli owo udostępniane i wydatki związane z eksploatacją są związane z realizacją kontraktu menadżerskiego, stanowi w opinii Sądu wydatki kwalifikowane jako koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w podmiocie zarządzanym przez menadżera. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie stwierdziły, ażeby udostępnione środki wykorzystywano na cele inne niż związane z realizacją kontraktu. Nie stanowi przesłanki negatywnej zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych fakt, że określone świadczenia ponoszone są na podstawie umowy cywilnoprawnej na rzecz odrębnego podmiotu gospodarczego. Na gruncie kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia to, czy beneficjentem wskazanych wyżej świadczeń podatnika jest podmiot zarządzający na podstawie umowy o pracę, nieprowadząca działalności gospodarczej osoba fizyczna związana stosunkiem zlecenia, czy też odrębny podmiot gospodarczy. Ustawa nie pozawala na różnicowanie z tych względów sytuacji podatnika w zakresie kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów. To zaś, że przychody wskazanych wyżej podmiotów traktowane są na gruncie podatku dochodowego odmienienie jest kwestią całkowicie niezwiązaną z zagadnieniem kosztów u podatnika ponoszącego wydatek. Podsumowując należy wskazać, iż nie można skutków w podatku dochodowym uzależniać od rodzaju stosunku prawnego łączącego zleceniodawcę z podmiotem świadczącym usługi zarządzania i statusu prawnego tegoż zarządzającego, o ile ustawodawca nie postanowił inaczej. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji można również wywnioskować, że podstawą zakwestionowania przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów był sposób rozliczenia się pomiędzy kontrahentami. Według organów podatkowych zleceniobiorcy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganiem z tego tytułu przychodów zobowiązani byli do refakturowania wydatków i ponoszenia innych obciążeń w związku z wykonaniem umowy. Spółka natomiast mogła zwiększyć koszty uznając refakturę, bądź też poprzez zwiększenie wynagrodzenia za usługi Zleceniodawcy (§12 pkt 1 i 2 umowy). W wyroku z 11.05.2006 r. Sygn. akt I SA/Bk 412/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zalecił organom podatkowym dokonanie ponownej analizy poniesionych przez Spółkę wydatków dotyczących eksploatacji samochodów będących środkami trwałymi firmy, pod kątem ich związku z przychodami Spółki, z uwzględnieniem § 12 ust. 1 i ust. 2 umów menedżerskich oraz wyjaśnień Spółki z dnia 21 października 2005 r. Oczywistym jest to, że w świetle powołanego orzeczenia Sądu organy powinny dokonać takiej oceny uwzględniając jednocześnie treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f. W przedmiotowe sprawie organy podatkowe dokonując takiej oceny pominęły treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Otóż kosztem uzyskania przychodów jest określony wydatek niezależnie od tego, czy został on poniesiony w zgodzie z umową, czy też innym porozumieniem zawartym przez podatnika. Istotny jest cel w postaci osiągnięcia przychodu. W konsekwencji również sposób rozliczania się przez spółkę z menadżerem nie może mieć wpływu na dyskwalifikację wydatku jako kosztu podatkowego. Podkreślić należy, iż stanowisko Sądu nawiązuje do opinii wyrażonej w przez NSA w wyroku z dnia 27.11.2007 r., sygn. akt II FSK 1389/07, w którym Sąd ten wskazał, iż wydatki w postaci kosztów eksploatacji samochodu, korzystania z telefonu służbowego, amortyzacji komputera, podróży służbowych, należy uznać za koszty uzyskania przychodu w Spółce zatrudniającej menadżera. Nie można zgodzić się z dokonaną przez organy podatkowe wykładnią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. W przedmiotowej sprawie nie nastąpiło w opinii Sądu oddanie do nieodpłatnego używania środków trwałych Spółki. Oddanie do nieodpłatnego używania ma miejsce wówczas, gdy z rzeczy korzysta wyłącznie biorący do używania i korzysta tylko w swoim interesie. W przedmiotowej sprawie biorący rzecz korzystał zarówno w interesie własnym (celem wywiązania się z umowy zawartej ze Spółką), ale też w celu osiągnięcia przychodu przez Spółkę, a zatem w interesie tego podmiotu. Należy podkreślić, iż na gruncie analizowanego przepisu dokonując interpretacji pojęcia "oddanie do bezpłatnego używania" należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z zawieranych umów w obrocie gospodarczym. Nie można wyodrębniać poszczególnych czynności zawieranych pomiędzy kontrahentami, które de facto służą do realizacji tego samego, wspólnego celu gospodarczego. Prowadzi to bowiem do oceny tychże czynności na gruncie podatkowym, w sposób całkowicie oderwany od ich sensu gospodarczego. Sąd podziela również zarzut Skarżącej odnośnie naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Oczywiście Sąd zgadza się z organami podatkowymi, iż zasadą jest, że w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych odsetki od zaległości podatkowych są należnościami "dzielącymi los" zobowiązania głównego, czyli zobowiązania podatkowego. Organy podatkowe pominęły jednak w niniejszej sprawie fakt, iż w odniesieniu do odsetek od zaliczek owym "zobowiązaniem głównym" jest zobowiązanie z tytułu zaliczki, a nie zaś zobowiązanie podatkowe za rok podatkowy. Wszak odsetki od zaliczek na podatek dochodowy mogą być już naliczane za okres, w którym nie powstało jeszcze zobowiązanie podatkowe za rok podatkowy. Sąd nie podziela natomiast zarzutu Skarżącej odnośnie naruszenia art. 284b ust. 3 Ordynacji podatkowej. Ponadto zasadnie organy podatkowe na podstawie art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. uznały, że wydatek związany z udzieleniem bonusu za zakupy zrealizowane w 2001 roku wiąże się z przychodami tego roku i w konsekwencji nie może być kosztem roku 2002 r. Wobec stwierdzonych naruszeń przepisów prawa, w tym art. 15 ust. 1 oraz 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) u.p.d.o.p, orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ podatkowy powinien uwzględnić wymienione wyżej uchybienia związane z naruszeniem prawa materialnego i określić wysokość zobowiązania podatkowego Skarżącej z uwzględnieniem wyżej przedstawionego stanowiska Sądu. O niewykonalności zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku Sąd orzekł na podstawie art. 152, zaś o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 3 cyt. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.