II FSK 801/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz, WSA del. Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 1 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Stowarzyszenia [...] "J." w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 425/08 w sprawie ze skargi Stowarzyszenia [...] "J." w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 26 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Stowarzyszenia [...] "J." w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 1.200 (jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku na rzecz pełnomocnika z urzędu kwotę 600 (sześćset) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 2 lutego 2009 r. o sygn. akt I SA/Bk 425/08, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm. (dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę Stowarzyszenia [...] "J." w . S. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. dnia 26 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. Sąd przedstawił następujący stan sprawy. W.C. (Podatnik) wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Wniosek swój Podatnik uzasadnił tym, że w zeznaniu PIT-37 za 2005 r. błędnie jako przychód podlegający opodatkowaniu wykazał kwotę 31.066,00 zł W ocenie Podatnika kwota ta jest przychodem za płody rolne położone w pasie budowy III nitki rurociągu naftowego i linii światłowodowej z tytułu utraty przyszłych korzyści i jako dochód z działalności rolniczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskiem z 28 lutego 2008 r. Stowarzyszenie [...] "J.", za zgodą Podatnika, wystąpiło do Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. o dopuszczenie do udziału na prawach strony w postępowaniu podatkowym dot. określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wyraził zgodę i postanowieniem z 3 marca 2008 r. Nr [...] dopuścił Stowarzyszenie do udziału na prawach strony w postępowaniu podatkowym. Po przeprowadzeniu postępowania organ pierwszej instancji uznał, że otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i decyzją z 2 czerwca 2008 r. określił Podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 5.372,00 zł w miejsce wykazanego w korekcie zeznania w kwocie 0,00 zł. Nie godząc się z decyzją organu pierwszej instancji Stowarzyszenie [...] "J." złożyło odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z 26 sierpnia 2008 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż otrzymane odszkodowanie związane z budową rurociągu naftowego wraz z linią światłowodową i urządzeniami towarzyszącymi, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi inne źródło przychodów i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W opinii organu odwoławczego z treści przedłożonych umów zawartych pomiędzy Podatnikiem, a P. "P." S.A. w P. z 12 czerwca 2004 r. wynika, że Podatnik jako współwłaściciel i posiadacz nieruchomości w K. i S. wyraził zgodę na budowę przez inwestora P. "P." S.A. w P., rurociągu naftowego wraz z linią światłowodową i urządzeniami towarzyszącymi, a także zobowiązał się udostępnić inwestorowi nieruchomość w celu wykonania prac budowlanych oraz czynności konserwacyjnych i remontowych. A zatem wbrew twierdzeniu Stowarzyszenia Podatnik nie został wywłaszczony z nieruchomości, na których prowadzono inwestycję. Zgodnie z § 5 umowy, P. "P." S.A. w P. zobowiązała się wypłacić Podatnikowi odszkodowanie za szkody rzeczywiste i utracone korzyści wyrządzone budową rurociągu naftowego - wraz z linią światłowodową i urządzeniami towarzyszącymi, a w szczególności straty w zasiewach, uprawach i zbiorach za okres faktycznego wyłączenia gruntu, straty w mieniu ruchomym i nieruchomym w tym drzewa i rośliny, utrudnienia w korzystaniu z nieruchomości spowodowane umieszczeniem na nieruchomości rurociągu naftowego wraz z linią światłowodową i urządzeniami towarzyszącymi. Wysokość odszkodowania ustalono zgodnie ze sporządzonym przez rzeczoznawcę operatem szacunkowym. W związku z powyższym przedmiotowego odszkodowania Podatnik nie otrzymał na podstawie ustawy o gospodarce gruntami lecz na podstawie zawartych umów. Do takiego odszkodowania - w opinii organu podatkowego - nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w pkt 3 lit. g tego artykułu ustawodawca wskazał wprost, że zwolnieniem nie są objęte odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód. Wbrew zarzutom Stowarzyszenia do przedmiotowego odszkodowania nie będzie miało również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie wynikające z w/w przepisu obejmuje bowiem przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniającym jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu. W analizowanym stanie faktycznym sytuacja taka nie miała miejsca. Organ podatkowy wskazał ponadto, iż wypłacone odszkodowanie nie korzysta również ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 w/w ustawy. Według organu podatkowego, w myśl art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się urządzenie albo modernizację drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, ciepłowniczych, elektrycznych gazowych i telekomunikacyjnych. Przepis ten zawiera zamknięty katalog urządzeń infrastruktury technicznej. Rurociąg naftowy wraz z linią światłowodową i urządzeniami towarzyszącymi nie zostały wymienione w w/w przepisie. W związku z tym nie można ich zaliczyć do urządzeń infrastruktury technicznej. Organ podatkowy wskazał ponadto, iż linia światłowodowa nie była odrębną inwestycją sieci telekomunikacyjnej. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że linia światłowodowa wraz z budową rurociągu stanowi jedną inwestycję realizowaną przez P. Nieuzasadnione w opinii organu podatkowego było także twierdzenie Stowarzyszenia, że otrzymane odszkodowanie stanowi przychód z działalności rolniczej, do której nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na decyzję organu odwoławczego Stowarzyszenie wywiodło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów podatkowych oraz przepisów o gospodarce gruntami i przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych poprzez kwalifikację przedmiotowych odszkodowań jako przychodu pochodzącego z innych źródeł a wynikającego z umowy. Wskazano także na nierozpoznanie wniosków zawartych w złożonych pismach. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał skargę za niezasadną. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f., rurociągu naftowego nie można zaliczyć do urządzeń infrastruktury technicznej (art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Tego rodzaju urządzenie nie zostało bowiem wprost wymienione w cyt. artykule. W opinii Sądu organy podatkowe nie naruszyły także postanowień art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W opinii Sądu w przedmiotowej sprawie zarówno wysokość jak również zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, ale wynikają z dwóch umów zawartych w dniu 12 czerwca 2004 r. Nie można również zgodzić się ze stwierdzeniem, iż przedmiotowe umowy są konsekwencją decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Przede wszystkim wniosek taki nie płynie z treści tych umów. Ponadto decyzja o wyłączeniu z produkcji rolnej została wydana przez Starostę Powiatowego w A. dopiero w dniu 18 października 2004 r. (karta 3 akt adm. org. odwoławczego). W przedmiotowej sprawie nie miał również zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. Jak już wcześniej wskazano przedmiotowe odszkodowania nie zostały wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, co oznacza, że podstawa prawna tych świadczeń nie wynikała z tej ustawy. W przedmiotowej sprawie nie było także mowy o wywłaszczeniu nieruchomości. Odnosząc się do postawionego zarzutu Skarżącego dotyczącego niezaliczenia otrzymanego odszkodowania na podstawie zawartej umowy do przychodów z działalności rolniczej Sąd zauważył, że do przychodów z tej działalności zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z działalności rolniczej a nie wszelkie przychody związane z tą działalnością. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 lutego 2009 r. Skarżący wywiódł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego i zaskarżył go w całości. Na zasadzie przepisu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności polegające na: 1. naruszeniu przepisu art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. poprzez jego pominięcie i nie uwzględnienie, iż przedmiotowa inwestycja polegająca na budowie linii telekomunikacyjnej i rurociągu gazowego stanowią cele publiczne, 2. naruszenie przepisu art. 124 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez jego błędne zastosowanie i pominięcie okoliczności, że starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, może ograniczyć w drodze decyzji, sposób korzystania z nieruchomości poprzez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzanie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacji, a także innych podziemnych, naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń jedynie wtedy, gdy właściciel lub użytkownik wieczysty nie wyraża na to zgody, 3. naruszenie przepisu art. 124 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez jego błędne zastosowanie i pominięcie okoliczności, że inwestycje polegające na budowie linii telekomunikacyjnej i rurociągu naftowego, w związku z którymi podatnikowi wypłacono odszkodowanie za szkody powstałe w uprawach rolnych i rekultywacji gruntów, są inwestycjami, które można zaliczyć do urządzeń infrastruktury technicznej, 4. naruszenie art. 124 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez jego pominięcie i nie uwzględnienie, iż udzielenie zezwolenia, o którym mowa w art. 124 ust. 1 ww. ustawy powinno być poprzedzone rokowaniami z właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości o uzyskanie zgody na wykonanie prac, o których mowa w ust. 1, 5. naruszenie przepisu art. 124 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez jego pominięcie i nie uwzględnienie, iż umowy zawarte przez podatnika w dniu 12 czerwca 2004 r. stanowią wynik rokowań w trybie art. 124 ust. 3 ww. ustawy, 6. naruszenie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędne zastosowanie i pominięcie okoliczności, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, a wypłacona kwota odszkodowania była związana z działalnością rolniczą podatnika, 7. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i pominięcie okoliczności, iż odszkodowania wypłacone podatnikowi są wolne od podatku dochodowego albowiem ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, tj. na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, 8. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.f. poprzez jego błędne zastosowanie, 9. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. poprzez jego pominięcie i nie uwzględnienie, że wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacane na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, 10. naruszenie § 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od niektórych przychodów (dochodów) w zw. z art. 22 § 1 Op. poprzez ich pominięcie i nie uwzględnienie uzasadnionego interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika skutkującego zaniechaniem poboru podatku dochodowego i zwolnieniem z obowiązku pobrania podatku dochodowego. Wskazując na powyższe, na zasadzie przepisu art. 185 p.p.s.a. wniosło Skarżące Stowarzyszenie o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał zaskarżone orzeczenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi co do jej istoty. Ponadto wniesiono o przyznanie pełnomocnikowi skarżącego kosztów zastępstwa prawnego wykonywanego na zasadzie prawa pomocy według norm przepisanych oraz kosztów opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa. Pełnomocnik skarżącego oświadczył, że koszty zastępstwa prawnego nie zostały opłacone w żadnej części. Dyrektor Izby Skarbowej w B. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw przeto podlega oddaleniu. Z uwagi na sposób sformułowania części zarzutów przypomnieć należy krótko wymogi formalne, jakim ten środek odwoławczy winien odpowiadać. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości lub w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Może ona być oparta na jednej lub obu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a. Przytoczenie tych podstaw oznacza wskazanie konkretnych przepisów prawa, do naruszenia których doszło w zaskarżonym wyroku (ze wskazaniem zarówno aktu prawnego, jak i konkretnej jednostki redakcyjnej), w przypadku zarzutu naruszenia prawa materialnego – wskazanie formy naruszenia (błędna wykładnia bądź niewłaściwe zastosowanie), a w przypadku zarzutu naruszenia przepisów postępowania – wykazania, że naruszenie to miało charakter istotny i mogło wpłynąć na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej to rozwinięcie zarzutów, przedstawienie argumentacji na ich poparcie. Konstrukcja tej części środka odwoławczego winna pozwolić na jednoznaczne zestawienie fragmentu uzasadnienia z poszczególnymi zarzutami. Na konieczność zachowania tych wymogów wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ( por. choćby wyroki z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1057/07, opubl. w Lex pod nr 493160, z dnia 27 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 549/07, opubl. w Lex pod nr 472315). Naczelny Sąd Administracyjny jako związany granicami skargi kasacyjnej (z urzędu bierze pod uwagę tylko nieważność postępowania - art. 183 § 1 p.p.s.a. ) nie może bowiem za stronę konkretyzować czy interpretować zarzutów. Od strony zatem zależy zakres kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia. Oceniając pod kątem formalnym rozpoznawaną skargę kasacyjną uznać należy, iż sposób sformułowania części zarzutów uniemożliwia ich ocenę. W pkt 1 autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. pozostawiając jednak sądowi kasacyjnemu obowiązek ustalenia o jaką ustawę chodzi. Dalej, skarżące Stowarzyszenie naruszenia tego przepisu upatruje w tym, że pominięto i nie uwzględniono, iż przedmiotowa inwestycja polegające na budowie linii telekomunikacyjnej i rurociągu gazowego stanowią cele publiczne; z akt sprawy nie wynika aby przedmiotem oceny organów podatkowych było odszkodowanie wypłacone z tytułu budowy rurociągu gazowego. Skarżąca nie wyjaśniła również z czego wywodzi doniosłość prawną pojęcia "celu publicznego" w realiach rozpoznawanej sprawy. W konsekwencji sąd kasacyjny nie może ocenić zasadności zarzutu sformułowanego w pkt 1. Także sposób sformułowania zarzutów w pkt 8 i 10 uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Brak jest bowiem jakiegokolwiek wyjaśnienia na czym miało polegać naruszenie wskazanych tam przepisów. Strona skarżąca wskazała, iż na zasadzie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. orzeczeniu sądu pierwszej instancji zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy. Takie sformułowanie zarzutu jest wadliwe albowiem art. 174 pkt 1 p.p.s.a. stanowi podstawę kasacyjną, w oparciu o którą możliwe jest jedynie zarzucanie wyrokowi naruszenia przepisów prawa materialnego. Dalsza analiza treści skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że Skarżący nie sformułował pod adresem orzeczenia sądu pierwszej instancji żadnych zarzutów obejmujących przepisy postępowania. Zarówno w podstawie kasacyjnej jak i w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wskazano żadnego przepisu postępowania, zarówno przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jak i przepisów postępowania podatkowego, których uchybienia Sąd pierwszej instancji wskutek wadliwie wykonywanej funkcji kontrolnej nie dostrzegł. W konsekwencji powyższych uwag uznać trzeba, iż w skardze kasacyjnej brak jest zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które sąd kasacyjny powinien rozpoznać. Skarżąca zarzuciła w pkt 2 – 5 naruszenie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (art. 124 ust. 1, art. 124 ust. 3) w różnych formach. Podkreślić więc trzeba, że organy podatkowe, a tym bardziej sąd administracyjny pierwszej instancji tych przepisów nie stosowały stąd też naruszyć tych przepisów nie mógł. Czym innym jest bowiem postępowanie podatkowe a czym innym postępowanie prowadzone na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Kwestie wynikające ze stosowania przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami mogły być rozważane w postępowaniu podatkowym jedynie w sferze ustaleń faktycznych a to wymagało skutecznego postawienia zarzutów naruszenia przepisów postępowania np. brak dostrzeżenia przez sąd naruszenia przez organy podatkowe zasady swobodnej oceny dowodów (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 191 Op.) lub niezebrania całości materiału dowodowego i brak pełnego jego rozpatrzenia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 Op.). Dodać należy, iż uzasadnienie skargi kasacyjnej w sposób wyraźny łączy naruszenie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami z wadliwością ustaleń faktycznych "W trakcie prowadzonego postępowania przed organami podatkowymi obu instancji skarżący wskazywał na okoliczność stosowania przez te organy błędnej oceny stanu faktycznego, polegające na pominięciu faktu budowy linii telekomunikacyjnej...". "W przedmiotowej sprawie prawidłowa ocena przeznaczenia inwestycji prowadzi do wniosku o jej publicznym celu", "... skarżący podnosi, że wbrew twierdzeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przedmiotowe inwestycje spełniają warunki zaliczenia ich do infrastruktury technicznej", "Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku błędnie również ocenił okoliczności zawarcia umów z dnia 12 czerwca 2004 r.", "Wskazane na wstępie naruszenie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi konsekwencję błędnej interpretacji przez organy podatkowe i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku umów z dnia 12 czerwca 2004 r. w zakresie rodzaju i tytułu prawnego z jakiego podatnik uzyskał świadczenia określone w tych umowach". Wobec tego należy uznać, że podstawy kasacyjne zostały sformułowane wadliwie. Nie można bowiem skutecznie stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania przepisów prawa materialnego, gdy z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż wadliwie zostały ustalone okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania naruszył sąd pierwszej instancji w procesie kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł ocenić, czy sąd pierwszej instancji prawidłowo skonfrontował okoliczności stanu faktycznego z hipotezą normy prawnej podanej w skardze kasacyjnej (zarzuty pomieszczone w pkt 2- 5 skargi kasacyjnej). Nie mógł więc tego stanu poddać swej ocenie prawnej (wyrok NSA z 14.10.2004 r. Sygn. akt FSK 568/04 ONSAiWSA 2005/4/67, POP 2005/6/134). Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego opisanych w pkt 6, 7, 9, 10 skargi kasacyjnej trzeba przede wszystkim zauważyć, że w skardze kasacyjnej brak jest uzasadnienia tych zarzutów. Odnośnie zarzutu opisanego w pkt 6 Sąd pierwszej instancji prawidłowo wyjaśnił, że ze względu na definicję "działalności rolniczej" dla celów podatkowych zawartą w art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f. do przychodów z tej działalności zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z działalności rolniczej, a nie wszelkie przychody związane z tą działalnością. Odnośnie zarzutu opisanego w pkt 7 z ustaleń faktycznych zaaprobowanych i przyjętych przez Sąd pierwszej instancji jako podstawa orzekania wynika jasno, iż podstawą wypłaty odszkodowań były umowy zawarte przez podatnika z P. "P.". Odnośnie zarzutu przedstawionego w pkt 9 należy stwierdzić, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w roku 2005 nie przewidywał zwolnienia od podatku dochodowego odszkodowań z tytułu szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej. Objęcie zwolnieniem podatkowym odszkodowań wypłaconych z tytułu szkód powstałych wskutek realizacji inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej nastąpiło od dnia 1 stycznia 2009 r. kiedy to przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. został zmieniony mocą art. 1 pkt 11 lit. a) tiret 14 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316). Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 p.p.s.a.