I SA/Łd 984/08

Dnia 11 grudnia 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2008 roku sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. kwotę 9817 (dziewięć tysięcy osiemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta Ł. określił firmie A spółce z o.o. w Ł. (dalej powoływana jako A) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 259.978,- zł. Organ I instancji ustalił, że skarżąca spółka w latach 2002-2006 nie deklarowała i nie płaciła podatku od nieruchomości. W toku postępowania w dniu 15 maja 2006 r. spółka A złożyła deklarację podatkową, w której określiła należny podatek od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 108.409,11 zł. Następnie w dniu 20 lipca 2006 r. spółka złożyła korektę deklaracji, zgodnie z którą nie była w ogóle zobowiązana do uiszczenia podatku od nieruchomości za ww. okres. W załączonym do tej deklaracji piśmie wyjaśniła, że posiada status zakładu pracy chronionej, a zatem korzysta ze zwolnienia podatkowego odnośnie wszystkich posiadanych nieruchomości. Organ pierwszej instancji ustalił, że podatniczka na mocy decyzji Wojewody Ł. z dnia [...] posiada status zakładu pracy chronionej. Z decyzji tej wynika jednak, że działalność objęta tym statusem dotyczy wyłącznie jednej z nieruchomości należącej do spółki. Wojewoda nie otrzymał zgłoszenia innych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem organu podatkowego skarżąca spółka korzysta jako zakład pracy chronionej ze zwolnienia podatkowego tylko od tych nieruchomości, które zostały zgłoszone Wojewodzie. Przyjął zatem, że opodatkowaniu podlegają pozostałe, posiadane przez stronę, nieruchomości. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W jej ocenie organ I instancji nie wyjaśnił w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy, przekroczył granice swobodnej oceny zgromadzonych dowodów oraz niewłaściwe skonstruował uzasadnienie kwestionowanej decyzji, czym dopuścił się naruszenia art. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia Ordynacji . Organ I instancji przyjął bowiem za podstawę opodatkowania dane dotyczące stanu nieruchomości z daty ich nabycia, wskazane przez samego podatnika w piśmie z dnia 31 stycznia 2006 r., nie zaś dane dotyczące stanu tychże nieruchomości z chwili złożenia deklaracji podatkowych. W uzasadnieniu decyzji nie wskazał przyczyn dla których przyjął dane przekazane przez podatnika w wyżej wskazanym piśmie, a także nie wyjaśnił przyczyn rozbieżności między własnymi wyliczeniami a danymi wynikającymi z tego pisma. Ponadto podatnik wskazał na naruszenie art. 165 § 2 o.p. z uwagi na brak postanowienia w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie. Jednocześnie zwrócił uwagę na to, że organ I instancji błędnie wywiódł, iż ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust.2 punkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych korzystają wyłącznie nieruchomości zgłoszone wojewodzie i potwierdzone decyzją o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej lub zaświadczeniem. W ocenie podatnika decyzja przyznająca pracodawcy status zakładu pracy chronionej ma charakter wyłącznie podmiotowy, co oznacza, ze zwolnienie dotyczy wszystkich nieruchomości tego podatnika. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że organy podatkowe nie mają kompetencji ani wiedzy by dokonywać oceny stanu technicznego budynków posiadanych przez podatników. Nie może również dokonywać takich ustaleń w oparciu o dowody przedstawione przez podatnika w toku postępowania. Do oceny technicznej budynków są w ocenie organu odwoławczego uprawnione wyłącznie odpowiednie organy nadzoru budowlanego. SKO powołało się na uregulowania zawarte w prawie budowlanym tj. na przepis art. 62 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, który nakłada na właścicieli i zarządców budynków obowiązek poddawania obiektów budowlanych kontroli okresowej, polegającej na sprawdzeniu ich stanu technicznego. Do przeprowadzania takich kontroli uprawnione są wyłącznie osoby posiadające uprawnienia budowlane w odpowiedniej specjalności. Samo wyłączenie budynku z kategorii budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej może nastąpić w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego, decyzji o opróżnieniu bądź wyłączeniu z użytkowania całości lub części budynku ze względu na jego zły stan techniczny (art. 68 prawa budowlanego). W przypadku budynków wyłączenie ich z kategorii przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą powinno nastąpić również po wydaniu przez właściwy organ nadzoru budowlanego decyzji na podstawie art. 66 ust. 2 prawa budowlanego. Podtrzymał także argumentację organu I instancji co do tego, że podatnik posiada status zakładu pracy chronionej jedynie w odniesieniu do nieruchomości przy ul. B i tylko w stosunku do tej nieruchomości korzysta ze zwolnienia Za niezasadny uznał także zarzut naruszenia art. 165 § 2 o.p. poprzez niewydajnie postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego. Wskazał, że postanowieniem z dnia 22 listopada 2006r. wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2002-2006 co do nieruchomości będących wyłączną własnością podatnika oraz, że w sytuacji, gdy dana nieruchomość stanowi współwłasność A i innego podmiotu właściwym było wydanie odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podatnik podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego tj.: – art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędną wykładnię i uznanie, że stwierdzenie czy przedmiot opodatkowania ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej uprawniony jest wyłącznie organ nadzoru budowlanego; – art. 12 ust. 1 pkt 5 i art. 62 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2000 r., nr 106, poz. 1126 ze zm.) poprzez jego niezastosowanie i uznanie, iż do ustalenia stanu technicznego przedmiotu opodatkowania oraz tego czy może on być wykorzystany ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej właściwy jest wyłącznie organ nadzoru budowlanego. Ponadto skarżąca spółka podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego tj. w szczególności art. 122, 187 § 1 i 191 o.p. W uzasadnieniu podniesiono, że organy podatkowe zawyżyły wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2005 z uwagi na przyjęcie do opodatkowania nieruchomości, które nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Skarżąca stwierdziła, że stan nieruchomości nie pozwala na prowadzenie w nich tejże działalności. Skarżąca powołała się w tej mierze na załączone do skargi protokoły okresowych przeglądów technicznych z 2003r., opinie o stanie stropów poszczególnych nieruchomości, fotografie i protokoły oględzin przeprowadzone przez pracowników UMŁ. Wywiodła, że niezasadne jest stanowisko organów podatkowych, iż tylko organy nadzoru budowlanego uprawnione są do stwierdzania stanu technicznego budynków. Powołała się w tej mierze na uprawnienia rzeczoznawców budowlanych dokonujących określenia stanu technicznego nieruchomości, a nie należących do organów administracji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wskazał m.in. na przedmiot działalności skarżącej spółki, którym było w szczególności kupno i sprzedaż nieruchomości oraz zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości. Skoro przedmiotem działalności podatnika był obrót nieruchomościami, podatnik nie prowadził w nich działalności gospodarczej, dla której stan techniczny nieruchomości miał istotne znaczenie, bądź uniemożliwiał wykorzystywanie dla celów tej działalności. W toku postępowania strona skarżąca złożyła pismo procesowe, w którym podniosła, że część budynków objętych zaskarżoną decyzją, pozbawiona była w 2005 r. podstawowych mediów, co wykluczało możliwość ich wykorzystania do celów prowadzonej działalności. Do pisma załączyła m.in. umowy o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, do sieci gazowej oraz na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. W kolejnym piśmie skarżąca podtrzymała swoje stanowisko co do tego, że do oceny czy dany budynek może być wykorzystany ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne wyłączenie go z użytkowania przez właściwy organ budowlany. Na poparcie tego stanowiska powołała się na wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 lipca 2008 r. w sprawie I SA/Sz 47/08 (Lex nr 402945) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 września 2007 r. w sprawie III SA/Wa 767/07 (Lex nr 340507). Wskazała następnie, że organy podatkowe błędnie przyjmowały, że podstawą ustalenia powierzchni budynków stanowiących przedmiot opodatkowania były wyłącznie dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem powyższa ewidencja nie uwzględniała faktu, iż część z budynków została wyburzona lub zdecydowanie zmniejszona. Zdaniem strony organy podatkowe winny ustalić rzeczywisty stan opodatkowanych nieruchomości, nie zaś opierać się wyłącznie na niezgodnych z nim zapisach zawartych w ewidencji. Skarżąca spółka wskazała, iż w orzecznictwie dopuszcza się możliwość kwestionowania zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Pogląd taki został wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2007 r. w sprawie III SA/Wa 1219/07 (Lex nr 366823). Strona skarżąca krytycznie również oceniła argument przytoczony w odpowiedzi na skargę, iż stan techniczny nieruchomości posiadanych przez skarżącą z uwagi na przedmiot działalności spółki (obrót nieruchomościami) nie miał istotnego znaczenia. Skarżąca podniosła, iż wprawdzie w przedmiocie swojej działalności wpisany ma obrót nieruchomościami, ale okoliczność ta nie przesądza jeszcze, że działalność tę faktycznie prowadzi. W rzeczywistości – jak podnosi strona – głównym przedmiotem jej działalności jest wynajem nieruchomości, nie zaś obrót nimi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu upoważniającym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Podstawą do wydania zaskarżonej decyzji stał się pogląd prezentowany przez organ II instancji, a sprowadzający się do tezy, że wyłącznie uprawnionym do stwierdzenia, że przedmiot opodatkowania (nieruchomość) nie jest i nie może być wykorzystywany do celów prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych jest organ nadzoru budowlanego. Pogląd ten uznać należy za błędny. W polskiej procedurze podatkowej w zasadzie nie funkcjonuje legalna ocena dowodów, decydująca, jakim dowodem może być wykazana dana okoliczność, której zdaje się hołdować przedstawione wyżej stanowisko organu odwoławczego. Obowiązuje zaś z mocy art. 122 i art. 191 ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi i mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Ustawodawca nie wyłączył zasady swobodnej oceny dowodów w przypadku ustalania istnienia przesłanek z art. 1a ust.1 punkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. nr 121 z 2006r. poz. 844 ze zmianami). Dlatego nie ma podstawy prawnej twierdzenie organu II instancji o wyłącznej kompetencji organu nadzoru budowlanego w przedmiocie niemożności wykorzystania danej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jedynie na marginesie zauważyć wypada, że powołanie się przez organ odwoławczy dla uzasadnienia powyższego stanowiska w zaskarżonej decyzji na treść art. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. nr 156 z 2006r., poz. 1118 ze zmianami) jest pozbawione racji, gdyż przepis ten jedynie wskazuje przedmiot regulacji ustawy, w skład którego bynajmniej nie wchodzi definiowanie przydatności danej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co w istocie jest przesłanką art. 1a ust.1 punkt 3 cytowanej wyżej ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Wymogu tego nie spełniają również dalsze powołane przez organ II instancji w odpowiedzi na skargę przepisy ustawy Prawo budowlane. I tak art. 62 ust.1 punkt 1 określa jedynie przedmiot okresowej kontroli stanu technicznego obiektów budowlanych i podmiot zobowiązany do jej przeprowadzenia, zaś art. 68 procedurę obowiązującą w sytuacji, gdy stan budynku zagraża zawaleniem. Również zatem i te przepisy prawa nie mają zastosowania do określenia, czy dana nieruchomość jest i może być, ze względów technicznych, wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przy tym uzasadniona teza zawarta w odpowiedzi na skargę, iż organ podatkowy nie ma kompetencji ani wiedzy aby dokonywać ustaleń w zakresie stanu technicznego danego budynku. Podkreślić bowiem wypada z całą mocą, że w toku prowadzonego postępowania tylko i wyłącznie organ podatkowy jest uprawniony do dokonywania ustaleń w zakresie niezbędnym dla należytego wyjaśnienia sprawy. Na nim i tylko na nim spoczywa obowiązek prawidłowego ustalenia faktów. Może przy tym korzystać z praktycznie nieograniczonego katalogu dowodów (art. 180 o.p.) z jednym tylko zastrzeżeniem dotyczącym legalności tychże dowodów. Jeśli zaś w sprawie niezbędne są wiadomości specjalne, których organ nie posiada z urzędu i nie wystarczają mu dowody przedstawione przez stronę, winien zastosować regulację przewidzianą w art. 197 o.p. i czynić ustalenia na podstawie dowodu z opinii biegłego - specjalisty w danej dziedzinie wiedzy. Musi przy tym baczyć, aby nie przyjmować tego dowodu bezkrytycznie, lecz poddać opinię biegłego, jak każdy inny dowód ocenie w myśl zasady swobodnej oceny dowodów. Zastosowanie zaś właściwego przepisu prawa jest zaś jedynie konsekwencją prawidłowych ustaleń faktycznych. Zauważyć przy tym należy, że powyższe stanowisko zaprezentowane przez sąd rozpoznający niniejszą sprawę co do badania istnienia przesłanek art. 1a ust.1 punkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. za pomocą wszelkich dostępnych jest powszechne w judykaturze i doktrynie. Wystarczy w tym miejscu przywołać wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 23 marca 2006r., sygn. akt I SA/Rz 517/05 (Lex nr 343456), w którym stwierdzono wprost: "nie znajduje uzasadnienia twierdzenie organów podatkowych, że tylko decyzja organów nadzoru budowlanego jest podstawą do wykazania, że w budynku nie może być ze względów technicznych prowadzona działalność gospodarcza. Takiego wymogu nie ma bowiem w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991". Podobne wypowiedział się także WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 10 września 2007r., sygn. akt III SA/Wa 767/07 wywodząc, że jeżeli organ podatkowy kwestionuje poprawność złożonej korekty deklaracji, winien przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy "względy techniczne", o których mowa w art. art. 1a ust. 1 pkt 3 o.p.o.l., faktycznie występują. Organ ma do dyspozycji szereg środków dowodowych (przesłuchanie strony, zeznania świadków, opinie biegłych), które umożliwiają mu dokonanie oceny. Podobne stanowisko znaleźć można także w cytowanym w skardze opracowaniu autorstwa L. Etela i S. Presnarowicza Podatki i opłaty samorządowe, Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, w którym autorzy wywodzą, że art. 1a ust.1 punkt 3 cytowanej ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. nie stawia wymogu zaprezentowanego przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie. Reasumując zauważyć wypada, że zastosowanie przez organy podatkowe w stosunku do przedmiotowych nieruchomości stawki podatku należnej od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej okazało się co najmniej przedwczesne. Warunkiem zastosowania jakiejkolwiek stawki podatku od nieruchomości jest uprzednie bezbłędne ustalenie stanu faktycznego. W sytuacji, gdy strona skarżąca w toku postępowania podatkowego eksponuje dane (opinie techniczne, protokoły, fotografie), które jej zdaniem świadczą o tym, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych organ podatkowy nie może uchylić się od wyjaśnienia tej istotnej okoliczności. Ma w tym celu do dyspozycji cały szereg dowodów wymienionych w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji Podatkowej, w tym zwłaszcza opinie biegłego lub biegłych (art. 197§1 o.p.) Dlatego niewykorzystanie tej możliwości w toku dotychczasowego postępowania podatkowego oznacza, że naruszono wymieniony przepis procesowy i to w stopniu mającym bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie. Nie jest natomiast zasadny zarzut zawarty w piśmie procesowym z dnia 25 listopada 2008r. sprowadzający się do twierdzenia, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie są miarodajne dla definiowania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wywiedziony z tezy wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1219/07, Lex nr 366823. W pierwszym rzędzie podnieść wypada, że sąd rozpoznający niniejszą nie zgadza się z powyższym stanowiskiem. Zgodnie z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity Dz. U. nr 240 z 2005r., poz. 2027 ze zmianami) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany i utrwalony jest pogląd, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji, oraz, że jeżeli skarżący kwestionuje zawarte tam dane, winien najpierw wystąpić o ich korektę, w trybie określonym w powołanym akcie prawnym, następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych – wyroki: NSA z dnia 12 stycznia 1994r. sygn. akt III SA 911/94 Lex nr 43611 oraz WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2006r., sygn. akt III SA/Wa 3501/05, Lex nr 201545. W tej sytuacji uznać należy, że pogląd wyrażony w wyroku cytowanym przez stronę skarżącą jest odosobniony i nie uwzględnia treści powołanego wyżej art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Nie ma zatem żadnych podstaw, aby kwestionować oparcie się przez organy podatkowe o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 litera c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. Orzeczenie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia zapadło na podstawie art. 152 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. P.Pij.