I FSK 1068/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia WSA del. Katarzyna Nikodem (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 789/08 w sprawie ze skargi P. Spółki z o. o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 789/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, sprawie ze skargi P. P. i P. Spółki z o.o. z siedzibą w B. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2008 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług. We wniosku o udzielenie interpretacji przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego, w skład którego wchodzi także wielostanowiskowa hala garażowa, komórki lokatorskie, suszarnia oraz pomieszczenia na urządzenia ciepłownicze i techniczne. Lokale mieszkalne, których powierzchnia nie przekracza 100 m², będą sprzedawane wraz z wyłącznym prawem do korzystania ze stanowisk postojowych i komórki lokatorskiej oraz udziałem w części wspólnej budynku. Przedmiotowe miejsca postojowe nie są oddzielone od siebie trwałymi ścianami i nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych. Inwestycja ma zostać zakończona w I kwartale 2008 r. W związku z powyższym podatnik zwrócił się z zapytaniem jaką stawkę podatku VAT należy zastosować dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego i komórki lokatorskiej. W ocenie spółki sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z ww. prawem, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży podlega jednej - 7% stawce podatku VAT. Zdaniem podatnika tego rodzaju sprzedaż traktować należy jako czynność o charakterze kompleksowym, na którą składa się czynność podstawowa i czynności pomocnicze, i do której stosować należy jednolitą, właściwą dla czynności podstawowej (sprzedaży lokalu mieszkalnego) stawkę podatku VAT. Wnioskodawca wskazał, że takie stanowisko przedstawione zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 lipca 2006 r., sygn. akt FSK 945/05. Minister Finansów w interpretacji z dnia 19 lutego 2008 r., Nr [...] uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji przywołano przepisy art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 1 i ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- zwanej dalej ustawą o VAT), w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2008 r., a także art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm. – powoływana dalej jako ustawa o własności lokali), przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690) oraz objaśnienia do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Z powołanych regulacji organ podatkowy wywiódł, że 7% stawka podatku VAT może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Takie kryterium spełniają przynależne do lokalu mieszkalnego komórki lokatorskie (piwnice), które nie są lokalami użytkowymi, a pomieszczeniami gospodarczymi, które spełniają funkcje mieszkaniowe takie jak: przechowywanie materiałów, sprzętów, przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu, a także opału. Natomiast miejsca postojowe zaliczyć należy do kategorii pomieszczeń przynależnych do lokalu mieszkalnego, które - w sensie funkcjonalnym - służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi i dlatego ich sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podstawową. W dniu 06 marca 2008 r. spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. Ponownie podniosła, że miejsca postojowe nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych i z tego względu nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży. Ponieważ sprzedaż lokalu mieszkalnego następuje wraz z przeniesieniem prawa do korzystania z miejsca postojowego czynność ta powinna być opodatkowana 7% stawką podatku VAT. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził, iż brak jest podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną Ministra Finansów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Przedstawiona w skardze przez pełnomocnika spółki argumentacja powiela zarzuty i stanowisko strony zawarte we wniosku wszczynającym postępowanie oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Powołując się na piśmiennictwo oraz orzecznictwo sądów administracyjnych pełnomocnik skarżącej podkreślił, że do momentu wyodrębnienia pomieszczenia jako odrębnego lokalu użytkowego miejsce postojowe traktowane jest jako część wspólna przynależna do lokalu mieszkalnego i nie może być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd I instancji w pełni podzielił prezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 2480/04 (Lex nr 175282) i sygn. akt I FSK 103/2005 (Lex nr 157989) pogląd, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni. Sąd w uzasadnieniu podkreślił, że wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych - wydzielonych trwałymi ścianami izb w budynku. Zatem nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Wyodrębnione liniami części hali garażowej miejsca postojowe nie mogą być w świetle opisanego przez spółkę przyszłego zdarzenia oraz powołanych przez organ przepisów ustawy o własności lokali, jak również przepisów Kodeksu cywilnego przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, jeśli nie stanowią samodzielnych lokali. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony skargą kasacyjną Ministra Finansów. Jako podstawę skargi wskazano na naruszenie prawa materialnego tj. art. 41 ust. 1 oraz ust. 12 i 12a ustawy o VAT, a także § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 ze zm. - zwanego dalej rozporządzeniem z 2004 r.) w powiązaniu z art. 2 ust. 2 i ust. 4 ustawy o własności lokali oraz art. 50 Kodeksu cywilnego, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że z przepisów, na które to powoływał się organ wydając zaskarżoną interpretację nie wynika odmienne opodatkowanie VAT lokalu mieszkalnego i zbywanego wraz z nim miejsca postojowego w hali garażowej, a tym samym, że ich sprzedaż podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. W skardze kasacyjnej zarzucono też naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj: art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a oraz art. 151 w związku z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 – powoływanej dalej jako p.p.s.a.) poprzez przyjęcie, iż, zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem praw mimo iż do takich naruszeń nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji, zamiast oddalenia skargi oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie zawarcie w uzasadnieniu wyroku pełnej analizy i oceny sprawy w kontekście przedstawionego przez organ w wydanej interpretacji stanowiska oraz powołanych w niej przepisów prawa, w szczególności art. 41 ust. 1 i ust. 12-12a ustawy o VAT oraz § 5 ust. la rozporządzenia z 2004 r. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że z obowiązujących unormowań prawnych wynika, że co do zasady obniżoną stawkę VAT stosuje się do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, niezależnie od tego, czy ich dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa objęta była społecznym programem mieszkaniowym, przy czym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego należy rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 (art. 2 ust. 12 ustawy o VAT). Według organu zamierzeniem ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, a więc tych, które pełnią wyłącznie funkcje mieszkaniowe, a nie użytkowe. Organ podkreślił, że skoro ustawodawca odrębnie kwalifikuje pomieszczenia pomocnicze, które wraz z lokalem mieszkalnym służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a których realizacja stanowi warunek zastosowania preferencyjnej stawki VAT przy ich zbyciu, to zbywane wraz z tym lokalem pomieszczenia do niego przynależne celów tych nie realizują, a zatem objęte będą stawką podstawową przewidzianą w art. 41 ust 1 ustawy o VAT. Organ powołał się także w skardze kasacyjnej na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 07 marca 2003 r., sygn. akt III RN 29/02 i podkreślił, że zgodnie z powyższym wyrokiem obniżona stawka podatku mogła być stosowana wyłącznie do będących przedmiotem obrotu samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokal, a tym samym sprzyjać ona miała zaspokajaniu mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa. Natomiast stawką tą nie były objęte stanowiące część składową lokalu mieszkalnego garaże, które należało zaliczyć do pomieszczeń przynależnych do tego lokalu. Organ stwierdził, że hala garażowa, to nic innego jak wielostanowiskowy garaż, który wraz ze zbywanym lokalem posiada określoną wyrażoną w pieniądzu wartość ekonomiczną. Organ wskazał także na wyrok Europejskiego Trybunału sprawiedliwości z dnia 06 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05, w którym orzeczono, że okoliczność, iż określone towary stanowiące przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit a VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1 – powoływanej dalej jako VI Dyrektywa) oraz z drugiej strony towary wyłączone przez ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych, według stawki zwykłej (podstawowej). Z powyższych względów organ uznał że, dokonaną przez WSA w Gdańsku ocenę prawną wydanej interpretacji należy uznać za błędną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna, zarzut naruszenia prawa materialnego art. 41 ust. 1 oraz ust. 12 i 12 a ustawy o VAT oraz § 5 ust 1a rozporządzenia z 2004 r. nie zasługuje na uwzględnienie. Niniejsza sprawa jest tzw. ,,sprawą interpretacyjną" w której spór dotyczy wyłącznie sposobu rozumienia (wykładni) przepisów prawa podatkowego określonych we wniosku o udzielenie interpretacji oraz w toku postępowania przed organem interpretacyjnym. W tego rodzaju sprawach organ wydający interpretację oraz sądy administracyjne są związane stanem faktycznym podanym przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji. Istota problemu jaki zarysował się w niniejszej sprawie dotyczy możliwości opodatkowania jedną stawką sprzedaży mających powstać lokali mieszkalnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania ze stanowisk postojowych w wielostanowiskowej hali garażowej w części podziemnej budynku. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT). W art. 41 ust. 12 ustawy o VAT wskazane jest, iż 7% stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 tej ustawy - stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Samo budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a powołanego artykułu, oznacza obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m² (art. 41 ust. 12b ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku stwierdził, że do sprzedaży mieszkania wraz z prawem wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego - należy zastosować, jedną stawkę podatkową podatku od towarów i usług, właściwą dla lokalu mieszkalnego – tj. stawkę podatkową w wysokości 7%, natomiast w ocenie organów podatkowych, sprzedaż taka podlega opodatkowaniu, wynikającą z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawką podstawową w wysokości 22%. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę podziela pogląd prezentowany w licznych wyrokach sądów administracyjnych, że w przypadku czynności kompleksowej, na którą składają się kilka dostaw bądź dostawa z usługą, to o istocie i tym samym stawce powinna przesądzić czynność główna (patrz np. wyrok: Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2008 r. wydany w sprawie l FSK 1512/07 (publ. Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach), 5 lipca 2006 sygn. akt I FSK 945/05 (opubl. W ONSAiWSA 2007/4/91). Dla prawidłowej oceny prawnej przedstawionego przez wnioskodawcę opisu zdarzeń przyszłych w niniejszej sprawie, niezbędne jest rozważenie czy czynność jaką jest dostawa lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w części wspólnej budynku nie powinna być traktowana jako czynność o charakterze kompleksowym, z której nie można wyłączyć tych jej elementów, które wprawdzie same w sobie dostawy lokalu nie stanowią, lecz z tą dostawą związane są w taki sposób, iż można mówić o czynności kompleksowej. Warto w tym miejscu wskazać na fragment uzasadnienia niepublikowanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 stycznia 2009 r., wydanego w sprawie I FSK 1798/07 (LEX nr 510642), w którym dokonując wykładni funkcjonalnej zarówno statycznej jak i dynamicznej Sąd ten uznał, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami, na które wskazał ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT. Podobny pogląd został też wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1392/08 (publ. Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Także Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni ten pogląd podziela. Trudno zgodzić się ze stanowiskiem , że nabywcy lokalów wraz z prawem korzystania z miejsca parkingowego uczestniczą w dwóch umowach; dostawy lokalu mieszkalnego i sprzedaży prawa do korzystania z miejsca postojowego. Należy przyjąć, że nabywają lokal o wyższej wartości użytkowej ze względu na przynależne do mieszkania miejsce postojowe. Jak wyżej wskazano kwestię stawek podatkowych normuje art. 41 ustawy o VAT. Art. 41 ust. 12 ustawy o VAT przewiduje, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (tj. 7 %) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych z zastrzeżeniem ust. 12b. Obiekty budownictwa mieszkaniowego ustawa o VAT definiuje natomiast w art. 2 pkt 12 stanowiąc, że ilekroć mowa w ustawie o obiektach budownictwa mieszkaniowego rozumie się przez to budynki stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej klasyfikacji Obiektów budowlanych w dziale 11. Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają jednak definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego. W związku z tym należy posłużyć się definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, który stanowi, że samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczanych na stały pobyt ludzi, które wraz pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Według art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć jako jego części składowe pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Od stycznia 2008 r. do całego budownictwa mieszkaniowego stosuje się preferencyjną stawkę VAT. Stawka 7% na całe budownictwo mieszkaniowe została wprowadzona dzięki decyzji ministrów finansów Unii Europejskiej. Podjęli oni uchwałę o przedłużeniu do końca 2010 r. obowiązywania obniżonych stawek VAT w poszczególnych krajach członkowskich. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżony wyrok nie narusza przepisów prawa materialnego przyjmując, że w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową podlega czynność kompleksowa, na którą składa się dostawa lokalu wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych. Odnosząc się do powołanego w skardze kasacyjnej wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 06 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise należy uznać że sąd krajowy, zgodnie z art. 10 TWE, stosując prawo krajowe musi w zakresie, w jakim jest to możliwe interpretować prawo krajowe tak, aby było ono zgodne z wymogami prawa wspólnotowego, jego treścią i celem. Jak wiadomo, dyrektywy wiążą państwo członkowskie, do którego są skierowane. Państwo członkowskie jest zobowiązane do jej wykonania poprzez ustanowienie przepisów prawa krajowego. Jeśli treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności), sąd krajowy ma obowiązek interpretować ustawę tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy. Potwierdza to bogate orzecznictwo ETS, m.in. w sprawie von Colson i Kamann (Orzeczenie w sprawie 14/83, Zb. Orz. 1984, s. 1891), gdzie Trybunał wyraził pogląd, że sąd w procesie stosowania prawa wewnętrznego, w szczególności przepisów wydanych w celu wykonania dyrektywy, jest obowiązany interpretować przepisy w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby zapewnić osiągnięcie rezultatu określonego w art. 249 akapit 3 TWE. W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 06 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27 wskazano, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku. W tym zakresie powołano się na wyroki z dnia 13 lipca 1989 r. w sprawie 173/88 Henriksen, Rec. str. 2763; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. str. I-973 oraz z 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99 Primback, Rec. str. I-3833. Dlatego też, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dokonał wykładni prawa krajowego w sposób zgodny z treścią i celem przepisów prawa wspólnotowego. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalono skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.