I SA/Kr 1448/08

Sygn. akt I SA/Kr 1448/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 marca 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, Asesor WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Iwona Sadowska- Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2009r., sprawy ze skargi "W" Spółka z o.o. z/s w T., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 25 czerwca 2008r Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, I. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację podatkową, II. określa, że powyższa interpretacja nie może być wykonana w całości, III.zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 440zł ( czterysta czterdzieści złotych). W dniu [...] marca 2008 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej jako organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydania interpretacji indywidualnej, wniosek "W" sp. z o.o. w T. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego. W uzasadnieniu wniosku Spółka przedstawiła stan faktyczny , z którego wynika , iż dokonała podwyższenia kapitału zakładowego, które następnie zostało zarejestrowane przez Sąd Rejestrowy w drodze stosownego postanowienia o zmianie danych w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z wyżej wskazanym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółka dokonująca tej czynności prawnej poniosła wydatki w postaci kosztów podatku od czynności cywilnoprawnych oraz kosztów notarialnych. W związku z powyższym sformułowano pytanie, czy podatek od czynności cywilnoprawnych oraz koszty notarialne zapłacone w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów? Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie aportem przedsiębiorstwa prowadzonego w formie podlegającej wpisowi do Ewidencji Działalności Gospodarczej dawało przedsiębiorstwu możliwości rozwoju, jakie stwarza działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z kolei spółka z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wskazany wyżej aport otrzymała składniki majątkowe w znaczny sposób przyczyniające się do powiększenia przychodów uzyskiwanych przez tą spółkę kapitałową. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 25 czerwca 2008 r. znak [...] ( doręczonej stronie w dniu [...] czerwca 2008 r. ) Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego. Zdaniem organu na podstawie z art. 15 ust l ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t. j .Dz. U. z 2000 r. Nr 54, póz. 654 ze zm.- określonej w dalszej części skrótem "ustawa o pdop"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wprawdzie wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wydatki nie zostały wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak w tej sprawie istotny jest cel ich poniesienia. Zgodnie z art. 12 ust. l pkt l ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednak z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop wynika, iż do przychodów nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. W świetle powołanego przepisu stwierdzić należy, iż przychody skutkujące podwyższeniem kapitału zakładowego, nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne, do przedstawionego przez Spółkę we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzono , że skoro opisane przez jednostkę wydatki pozostają w bezpośrednim związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego, a więc są związane z przysporzeniem nie stanowiącym przychodu podatkowego, to nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt l i 3 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodem nie podlegającym opodatkowaniu bądź wolnym od podatku. Zdaniem organu przez analogię przepis ten winien mieć także zastosowanie w odniesieniu do przysporzeń nie będących przychodami w sensie podatkowym. Pismem z dnia [...] lipca 2008 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa . Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie pismem z dnia [...] sierpnia 2008 r. znak [...] stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ podatkowy uznał , iż opisane przez jednostkę wydatki dotyczące podwyższenia kapitału zakładowego nie są związane z zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodu. Ich celem jest bowiem pozyskanie kapitału zakładowego a więc konkretnego przychodu, ale jak wskazano powyżej przychodu nie będącego przychodem podatkowym tj. rzutującym na wysokość podstawy opodatkowania, a w efekcie na wysokość zobowiązania podatkowego. To zaś oznacza, że błędnym jest stanowisko Wnioskodawcy, iż mogą one stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, W świetle powyższego nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. l tej ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy). Nadmieniono także, że z przepisu art. 7 ust. 3 pkt l i 3 ww. ustawy wynika, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku. Przez analogię do tej kategorii zaliczyć należy koszty poniesione w celu pozyskania kapitału zakładowego. W skardze wniesionej przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację z dnia 25 czerwca 2008 r. Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego w całości, i uznanie uprawnienia skarżącego do zaliczenia odszkodowania do kosztów uzyskania przychodów, oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono , iż z art. 15 ust 1 updop wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki, jeśli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Jak podkreśla się w doktrynie, zapłacone wydatki można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów nie tylko w przypadku istnienia bezpośredniego związku z przychodem, ale wystarczy, aby istniał jedynie związek pośredni. Stanowisko to uwzględnił ustawodawca, wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis art. 15 ust. 4d, zgodnie, z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Zdaniem Skarżącego aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów musi to być wydatek: poniesiony przez podatnika, wydatek definitywny (rzeczywisty), pozostający w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów; właściwe udokumentowany. Analiza uwarunkowań przedmiotowej sprawy nie nasuwa żadnych wątpliwości, że wszystkie wyżej przedstawione przesłanki niezbędne do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów zostały przez Skarżącego spełnione. Powołując się na najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych zauważono , iż z krytyką spotkało się stanowisko odmawiające zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego. Podkreślono , iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa prowadzonego w formie podlegającej wpisowi do Ewidencji Działalności Gospodarczej dawało przedsiębiorstwu temu możliwość rozwoju jakie stwarza działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością . Z kolei sp. z o.o. poprzez wskazany wyżej aport otrzymała składniki majątkowe w znaczny sposób przyczyniające się do powiększenia przychodów uzyskiwanych przez ten podmiot. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Skarżący utrzymuje , iż wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego są kosztem uzyskania przychodu . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016). Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 w/w ustawy). Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Analiza akt przeprowadzonego postępowania doprowadziły Sąd do przekonania , iż skarga zasługuje na uwzględnienie jednakże z powodów innych aniżeli, te które wskazano w środku zaskarżenia. Sąd uznał bowiem, że w niniejszej sprawie doszło do istotnego naruszenia przez organ przepisów postępowania, w postaci naruszenia art. 14d Ordynacji podatkowej, co upoważniało Sąd do uchylenia zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Zgodnie z dyspozycją art. 14d Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku przez stronę i orzekania przez organ - interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednakże nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4.Op. W tym miejscu należy przywołać poglądy prezentowane przez sądy administracyjne w licznych orzeczeniach (por. wyrok WSA z dnia 18 maja 2007r., sygn. akt III SA/Wa 257/07, wyrok WSA z dnia 9 maja 2007r., sygn. akt III SA/Wa 4204/06, wyrok WSA z dnia 6 czerwca 2007r., sygn. akt I SA/Gd 116/07), że załatwienie wniosku strony o wydanie interpretacji podatkowej polega na udzieleniu pisemnej interpretacji, do której wydania nie może dojść przez samo wyłącznie jej podpisanie przez uprawnionego pracownika organu podatkowego. Aby można było mówić o udzieleniu pisemnej interpretacji - przedmiotowa interpretacja powinna zostać wnioskodawcy doręczona. Wywiązanie się przez właściwy organ z obowiązku udzielenia (wydania) interpretacji obejmuje zarówno sporządzenie stosownej interpretacji, jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Co istotne poglądy te znalazły potwierdzenie w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08) cyt. "w stanie prawnym obowiązującym w 2005r. pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14 b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.), oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis § 1 powołanego artykułu". W przywołanej uchwale wskazano, że skoro zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji, to przy wykładni art. 14b § 3 tej ustawy należy przyjąć, iż w ustawowym pojęciu "udzielić" kryje się z pewnością zarówno sporządzenie informacji w przedmiocie interpretacji i nadanie jej formy postanowienia, jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Z leksykalnej definicji słowa udzielić wynika bowiem, że jego synonimami są słowa "dać", "dostarczyć", "użyczyć czegoś". Wywiązanie się przez organ z obowiązku udzielenia interpretacji następuje zatem dopiero wtedy, gdy wnioskodawcy zostanie przekazana w jednej z przewidzianych prawem form doręczeń, odpowiedź na jego wniosek. W ramach wykładni celowościowej zaznaczono, że pierwszeństwo należy przyznać stanowisku, iż wywiązanie się przez właściwy organ z obowiązku udzielenia (wydania) interpretacji obejmuje zarówno sporządzenie stosownej informacji (w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. - także nadanie jej formy postanowienia), jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Przedmiotowa uchwała, z uwagi na stan faktyczny rozstrzyganej sprawy, odnosi się bezpośrednio do stanu prawnego obowiązującego w 2005r., jednakże jak podkreślił Sąd "zmiana brzmienia stosownych przepisów Ordynacji podatkowej nie stwarza podstaw do innego - niż przedstawione wcześniej - rozumienia pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d" (art. 14o § 1 znowelizowanej Ordynacji podatkowej)". W obecnym stanie prawnym, pomimo nowelizacji przepisów w sprawie udzielania indywidualnych interpretacji podatkowych, nie zmienił się cel ani istota obowiązujących regulacji prawnych, a zatem uchwała powyższa jest w pełni aktualna oraz adekwatna do stanu faktycznego ustalonego w niniejszym postępowaniu. Powołana uchwała jest uchwałą tzw. konkretną, bowiem podjęta została w następstwie wniesienia konkretnego pytania prawnego na podstawie art. 187 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jednakże jej moc wiążąca nie odnosi się tylko do konkretnej sprawy. Otóż uchwały konkretne posiadają w innych sprawach sądowoadministracyjnych także ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do tego przepisu jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego" C. H. Beck Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko stosowaną uchwałą takiego samego składu NSA. Uwzględniając zatem art. 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podziela w niniejszej sprawie poglądy wyrażone w powyższej uchwale. Odnosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że okolicznością bezsporną jest, iż wniosek Skarżącej Spółki o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wpłynął do Izby Skarbowej w (Biura Krajowej Informacji Podatkowej) w dniu [...] marca 2008r. Zaskarżona interpretacja indywidualna wprawdzie została sporządzona w dniu 25 czerwca 2008 r, ale doręczona Skarżącej Spółce dopiero w dniu [...] czerwca 2008r. (dowód doręczenia w aktach sprawy). W świetle powyższego przyjmując dzień wpływu do organu (tj.[...] marca 2008r.), jako początek biegu terminu wskazanego w art. 14d Ordynacji podatkowej należy uznać, że zaskarżona interpretacja nie została doręczona stronie w wymaganym trzymiesięcznym terminie. Skutkiem prawnym braku terminowego działania Ministra Finansów w przedmiotowym zakresie jest, zgodnie z dyspozycją art. 14o Ordynacji podatkowej przyjęcie, że w dniu następującym po dniu, w którym bezskutecznie upłynął termin wydania interpretacji została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Zaistnienie skutków prawnych związanych z indywidualną interpretacją podatkową musi wiązać się z datą pewną, czyli obiektywnie weryfikowalną, a taką datą nie jest data wydania interpretacji (sporządzenia i podpisania). Należy zwrócić uwagę na kolejną istotną okoliczność w niniejszej sprawie. Otóż, jak wskazano wyżej zgodnie z dyspozycją art. 14d zdanie drugie Ordynacji podatkowej do trzymiesięcznego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej do terminów załatwienia sprawy określonych w tym przepisie nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego do dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony lub z przyczyn niezależnych od organu. Powyższe okoliczności nie miały miejsca w niniejszej sprawie. W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepis art. 14d Ordynacji podatkowej stanowi w pierwszej kolejności, że interpretację indywidualną wydaje się bez zbędnej zwłoki, co oznacza, że jest to podstawowy i priorytetowy termin przewidziany dla załatwienia sprawy. Nawet w sytuacji konieczności przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego sprawa ma być rozpatrzona wnikliwie i szybko – bez zbędnej zwłoki. Termin trzymiesięczny, który organ zdaje się postrzegać jako termin zasadniczy dla wydania interpretacji indywidualnej, jest terminem ostatecznym. W art. 14d Ordynacji podatkowej mamy zatem do czynienia z dwoma samodzielnymi terminami, które nie uzasadniają przyjmowania założenia, że organ ma na załatwienie sprawy trzy miesiące. Trzymiesięczny termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej ma bowiem charakter gwarancyjny dla strony postępowania, zaś w odniesieniu do organu pierwszą, wiodącą dyrektywą, jest działanie bez zbędnej zwłoki. Organy w toku postępowania mają więc w taki sposób organizować podejmowane czynności, by załatwić sprawę i wydać stosowne rozstrzygnięcie bez zbędnej zwłoki. Tymczasem w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów wykazał się wyjątkową opieszałością, gdyż w trakcie postępowania nie były podejmowane żadne czynności o których mowa w art. 139 Ordynacji podatkowej a sama interpretacja została wyekspediowana dopiero w przeddzień upływu trzymiesięcznego terminu . Mając na uwadze powyższe rozważania należy zaznaczyć, że wobec sporządzenia interpretacji indywidualnej w przedostatnim dniu trzymiesięcznego terminu, doręczeniu jej po upływie tego terminu, wobec nie wykazania zasadności i istnienia okoliczności, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, wiążące jest dla organu stanowisko podatnika zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji (tzw. milcząca interpretacja). Owo związanie stanowiskiem podatnika oznacza, że w istocie sprawa, której załatwienia domagał się podatnik we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej załatwiona zostaje tymże wnioskiem, przekształconym z mocy prawa w interpretację podatkową. Na marginesie wspomnieć przy tym można, że przepis art. 14e w związku z art. 14o § 2 Ordynacji podatkowej określa sposób, w jaki tzw. milcząca interpretacja może być wyeliminowana z obiegu prawnego. Minister Finansów może zatem w odrębnym postępowaniu, wszczętym z urzędu, przy spełnieniu przesłanek zawartych w tym przepisie zmienić ową milczącą interpretację ukonstytuowaną przez upływ czasu we wniosku podatnika. Z uwagi na powyższe Sąd odstąpił od oceny zasadności pozostałych zarzutów skargi. Te bowiem dotyczyły merytorycznego rozstrzygnięcia, a jak Sąd wyżej wyjaśnił, po upływie terminu do wydania interpretacji wiążące jest dla organu stanowisko podatnika zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 oraz 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.