II FSK 1413/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia del. WSA Anna Dumas po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2009 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. J. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 maja 2009 r., sygn. akt I SAB/Ol 1/09 odrzucającego skargę S. J. na bezczynność Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. w sprawie wniosku o umorzenie postępowania kontrolnego za 2001 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 21 maja 2009 r. o sygn. I SAB/Ol 1/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie - działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) - odrzucił skargę S. J. (dalej: skarżący) na bezczynność Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania kontrolnego. Uzasadniając postanowienie, WSA w Olsztynie wskazał, że w dniu 15 kwietnia 2009 r. skarżący wniósł do tegoż Sądu skargę na bezczynność organu podatkowego polegającą na niezałatwieniu przez Dyrektora UKS w O. wniosku skarżącego z dnia 20 marca 2008 r. o umorzenie postępowania kontrolnego nr [...] za 2001 r. wobec S. J. Wniosek został w dniu 27 marca 2008 r. przekazany według właściwości do Dyrektora Izby Skarbowej w O., prowadzącego w tej sprawie postępowanie odwoławcze. O przesłaniu tegoż wniosku poinformowano skarżącego pismem z dnia 27 marca 2008 r. Jako główny argument skarżący podniósł nieprawidłowe, w jego ocenie, doręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji podniesiono - z uwagi na upływ terminu do doręczenia decyzji, określonego w art. 68 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.), decyzji, zarzut bezprzedmiotowości postępowania podatkowego. Odrzucając skargę, WSA w Olsztynie powołał art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a., wskazując, że z przepisów tych wynika, iż właściwość sądów administracyjnych została rozciągnięta na sytuacje niepodejmowania przez organy nakazanych prawem aktów lub czynności w sprawach indywidualnych. Dodano, że w rozpoznawanej sprawie toczy się postępowanie odwoławcze, zatem organem uprawnionym do rozpatrzenia odwołania jest Dyrektor Izby Skarbowej w O. Uprawnienia organu odwoławczego określa art. 233 § 1 i 2 o.p., w tym organ ten może uchylić decyzję organu I Instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Powołując art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a. oraz art. 220 § 1 o.p., Sąd wskazał, że wniesiona skarga jest bezprzedmiotowa, gdyż wnioski w niej zawarte, dotyczące umorzenia postępowania w sprawie, mogą być rozstrzygnięte tylko w postępowaniu odwoławczym. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że skarżący nie wyczerpał dostępnych środków zaskarżenia, a tym samym nie dopełnił warunku dopuszczalności skargi wskazanej w art. 52 § 1 p.p.s.a. Dla dopuszczalności skargi konieczne było bowiem skuteczne wniesienie odwołania od decyzji organu I instancji i dopiero decyzja organu odwoławczego mogłaby podlegać ocenie sądu administracyjnego. Skargę kasacyjną od postanowienia WSA w Olsztynie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego), zaskarżając to postanowienie w całości i zarzucając: (1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. (a) art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 52 § 1 p.p.s.a., poprzez uznanie, że art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. ma zastosowanie w sprawie z uwagi na okoliczność niewyczerpania (w ocenie Sądu) przez skarżącego środków odwoławczych, co było rezultatem wadliwego uznania przez Sąd, że wnioski zawarte w skardze na bezczynność podlegają rozstrzygnięciu w postępowaniu odwoławczym, pomimo ze postępowanie kontrolne, o którego umorzenie wnosił skarżący, nie zostało zakończone decyzją prawidłowo wprowadzona do obrotu prawnego, co w konsekwencji skutkowało bezzasadnym odrzuceniem przez Sąd skargi na bezczynność organu, (b) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez lakoniczne i niewyczerpujące uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, przy jednoczesnych wadach w zakresie stanu faktycznego, w jakim Sąd wydał zaskarżone postanowienie, co uniemożliwiło skarżącemu uzyskanie wiedzy odnośnie motywów, którymi kierował się Sąd odrzucając skargę Wskazując na powyższe podstawy skargi kasacyjnej, wniesiono o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa według norm prawem przepisanych. Uzasadniając skargę kasacyjną, podniesiono, że w ocenie skarżącego Sąd I instancji bezzasadnie przyjął, że w sprawie toczy się postępowanie odwoławcze. Według skarżącego Sąd nie wyjaśnił, dlaczego uznał, że czynności procesowe Dyrektora Izby Skarbowej stanowią postępowanie odwoławcze, w sytuacji gdy czynności pozostają w związku z decyzją, która nie została skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego. Zwrócono uwagę, że wnosząc skargę, skarżący podniósł, że postępowanie kontrolne nie zostało zakończone w sposób przewidziany przez prawo, tj. poprzez doręczenie decyzji przed upływem terminu, o którym stanowi art. 68 § 4 o.p., a Sąd nie odniósł się do tegoż zarzutu. Zdaniem skarżącego Sąd obowiązany był wypowiedzieć się o zasadności zgłoszonego przez skarżącego wniosku o umorzenie postępowania kontrolnego i skargi na bezczynność organu. Podniesiono również, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z rażącym naruszeniem art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., z uwagi na błędnie ustalony stan faktyczny. Następstwem powyższego było bezzasadne uznanie przez Sąd, że zarzuty zgłaszane na uzasadnienie skargi na bezczynność organu podlegają rozpatrzeniu w postępowaniu odwoławczym, co doprowadziło w rezultacie Sąd do konstatacji, że skargę wniesiono z naruszeniem art. 52 § 1 p.p.s.a. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., podniesiono, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie zawiera zwięzłego przedstawienia stanu sprawy z uwzględnieniem okoliczności związanych z postępowaniem kontrolnym, które to pozostaje w związku ze skargą na bezczynność organu oraz podniesionych zarzutów. Zwrócono uwagę na brak odniesienia się do kwestii skutków prawnych, jakie wynikają dla strony z wadliwego doręczenia decyzji w świetle art. 68 § 4 o.p. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie - mimo częściowo błędnego uzasadnienia - odpowiada prawu. W myśl art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich, przy czym przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. Przepis ten wyraża generalną zasadę subsydiarności skargi sądowej. Jej wniesienie do sądu administracyjnego wymaga bowiem uprzedniego uruchomienia środków prawnych dostępnych w administracyjnym toku instancji, a w razie ich braku - skierowania do organu wezwania do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 i 4 p.p.s.a.). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie z dnia 29 kwietnia 1998 r., I SAB/Gd 8/97, niepubl. oraz z dnia 21 września 2001 r., I SAB 131/00, LEX nr 55763), a także w doktrynie (zob. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie 2, Warszawa 2006, s. 150) nie budzi wątpliwości pogląd, że przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy również rozumieć wyczerpanie trybu przewidzianego w art. 141 o.p. Przepis ten stanowi, iż na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 o.p. stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia. Oznacza to, że w każdym przypadku przed wniesieniem skargi na bezczynność organu konieczne jest uprzednie złożenie ponaglenia, o którym mowa w art. 141 o.p. W rozpoznawanej sprawie skarżący złożył co prawda ponaglenie, o którym stanowi przepis art. 141 o.p., jednak - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - nie można uznać, że tym samym wyczerpał tryb przewidziany w art. 141 o.p., bowiem, jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy, ponaglenie skarżącego wpłynęło do organu podatkowego w dniu 15 kwietnia 2009 r., natomiast skargę na bezczynność podatnik skierował do Sądu w dniu 14 kwietnia 2009 r. Tymczasem, jak się podkreśla w orzecznictwie sądowym (por. postanowienie WSA w Warszawie z dnia 31 lipca 2009r. o sygn. III SAB/Wa 33/09, niepubl.), samo wniesienie do właściwego organu podatkowego ponaglenia w trybie art. 141 § 1 o.p. nie jest wystarczającą przesłanką wniesienia do sądu skargi na bezczynność (por. postanowienie WSA w Warszawie z dnia 31 lipca 2009r. o sygn. III SAB/Wa 33/09, niepubl.). Wobec treści art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a. wniesienie skargi na bezczynność organu w postępowaniu podatkowym uzależnione jest od rozpatrzenia złożonego ponaglenia. Ponaglenie to powinno być załatwione, stosownie do art. 139 § 2 o.p., niezwłocznie, nie później jednak niż w ciągu miesiąca od daty jego wniesienia (por. postanowienie NSA z 14 lutego 2006 r., I FSK 588/05). Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie skarga na bezczynność wniesiona została przed rozpatrzeniem ponaglenia wymaganego przepisem art. 141 § 1 o.p., a tym samym uznać ją należy za przedwczesną, i jako taką niedopuszczalną w świetle art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., gdyż nie wyczerpano środków zaskarżenia, o których mowa w art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a. Tym samym nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 52 § 1 p.p.s.a., a także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem pomimo częściowo błędnego uzasadnienia Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie odrzucił skargę. Kierując się wyżej wymienionymi względami Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 1 i 2 p.p.s.a.