III SA/Wa 453/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2009 r. sprawy ze skargi I. S. A. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 1 lutego 2005 r. I. S.A. z siedzibą w P. - zwana dalej "Spółką", zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. - na podstawie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej - o potwierdzenie prawidłowości interpretacji art. 91 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.t.u.". Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje zakupu samochodów osobowych, które następnie są przedmiotem dzierżawy. Podatek naliczony przy zakupie tych samochodów traktowany jest przez Spółkę w całości jako związany z czynnościami dającymi prawo do odliczenia i jest odliczany na zasadzie art. 86 ust. 3 u.p.t.u. Samochody te po kilku miesiącach (powyżej 6 miesięcy) ich używania są następnie sprzedawane z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług. W ocenie Spółki, w związku ze sprzedażą przedmiotowych samochodów nie ma ona obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. uznał stanowisko Spółki w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy samochodów osobowych za nieprawidłowe. Organ podatkowy wskazał na treść art. 5, art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.t.u. oraz § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.), powoływanego dalej jako "rozporządzenie MF z dnia 27 kwietnia 2004 r." Podkreślił, że w świetle art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., jednym z warunków uznania wymienionych w tym przepisie towarów za używane (i w konsekwencji zwolnienie ich z podatku) jest ich faktyczne używanie przez sprzedającego. Skoro Spółka po nabyciu samochodów, na podstawie umów dzierżawy przekazuje je do użytkowania innym podmiotom, nie może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r., gdyż nie są to dla Spółki towary używane. Sprzedaż tych pojazdów podlega opodatkowaniu VAT według 22% stawki podatku, stosownie do art. 41 u.p.t.u. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka podkreśliła, że oddanie przez nią w dzierżawę samochodu stanowiącego jej własność osobie trzeciej, jest tylko oddaniem rzeczy w posiadanie zależne. Nadal jest ona właścicielem rzeczy i jej użytkownikiem, a osoba trzecia jest tylko dzierżawcą. Włada rzeczą na podstawie innego prawa niż prawo własności. Zdaniem Spółki, przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., będący podstawą rozstrzygnięcia organu podatkowego, nie odwołuje się do posiadania, a jedynie posługuje się pojęciem używania, które ma zupełnie inne znaczenie. Używanie towarów przez podatnika dokonującego ich dostawy nie zostało w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. ograniczone do faktycznego używania tych towarów. Używaniem jest również wykonywanie władztwa nad rzeczą, m.in. w postaci dysponowania nią i przekazywania jej w drodze umowy dzierżawy innym podmiotom. W opinii Spółki, przy sprzedaży samochodów oddanych w najem, przysługuje jej prawo zwolnienia tej dostawy od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. W związku z tym prawidłowo interpretuje ona również przepis art. 91 ust. 5 ww. ustawy i nie ma obowiązku dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, gdyż samochody te przy nabyciu zostały zakwalifikowane jako środki trwałe związane z czynnościami dającymi prawo do odliczenia. Decyzją z dnia [...] grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] kwietnia 2005 r. podtrzymując powołaną tam argumentację. Wskazał, iż dla oceny prawidłowości interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonanej przez organ pierwszej instancji niezbędnym jest ustalenie, czy będące przedmiotem zapytania samochody spełniają definicję towaru używanego, a co za tym idzie czy przy ich dostawie Spółka może zastosować zwolnienie od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w zw. z § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r. Organ odwoławczy podkreślił, że z konstrukcji przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, iż w odniesieniu do budynków, budowli lub ich części bez znaczenia pozostaje fakt, jak długo używał ich sprzedający, ponieważ ustawodawca wskazał, że jedynym istotnym kryterium jest w przypadku ich dostawy okres czasu jaki upłynął od zakończenia budowy. W przypadku zaś dostawy towarów używanych, innych niż budynki, budowle lub ich części odmienne określono kryterium, którym jest okres używania towaru przez podatnika dokonującego dostawy. Oznacza to, że używanie towaru przez ostatniego użytkownika przez okres 6 miesięcy powoduje możliwość skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. przy dostawie tego towaru. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie ma znaczenia wiek towaru, ale czas przez jaki towar ten używany jest przez podatnika dokonującego jego dostawy. To zaś oznacza, że dostawa samochodu oddanego w dzierżawę, który w okresie 6 miesięcy poprzedzających dostawę, nie był używany przez dostawcę, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 u.p.t.u. Skoro zatem Spółka dokonując dostawy samochodów nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku, to w przedstawionym przez nią stanie faktycznymi nie mogą mieć zastosowania przepisy art. 90 i art. 91 u.p.t.u. W skardze na powyższą decyzję Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w związku z § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r. oraz art. 53 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (Dz. U. UE L z dnia 23 września 2003 r.), w związku z art. 13 (B) (c) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), powoływanej dalej jako "VI Dyrektywa". W uzasadnieniu podtrzymała stanowisko przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji oraz zażaleniu, iż sprzedawane przez nią samochody są towarami używanymi, a w konsekwencji ich dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Odnosząc się do naruszenia przepisów wspólnotowych podkreśliła, że od dnia 1 maja 2004 r. Rzeczpospolita Polska jest związana postanowieniami dyrektyw UE dotyczących harmonizacji zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej. Związanie to odnosi się do rezultatu, który ma być osiągnięty. Jednakże zgodnie z przyjętą praktyką w tym zakresie, w przypadku rozbieżności pomiędzy prawodawstwem krajowym a postanowieniami dyrektywy, można przed sądami krajowym powoływać się bezpośrednio na dyrektywę, o ile jej zapisy są bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne. VI Dyrektywa stanowi w zakresie zwolnień przedmiotowych w art. 13 (B) (c), że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom, dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej. W przypadku samochodów osobowych, regulacja u.p.t.u. wprowadzająca ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie do określonej kwoty, stanowiącej de facto tylko niewielki ułamek kwoty podatku naliczonego przy nabyciu samochodu, znajduje swoją podstawę prawną w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, ze względu na faktyczne pozbawienie prawa do odliczenia większości podatku naliczonego, zachodzi przypadek wymieniony w art. 13 (B) (c) VI Dyrektywy. Wprowadzenie w przepisach u.p.t.u. dodatkowej przesłanki zastosowania zwolnienia, w postaci warunku, aby przed sprzedażą podatnik "używał" towar, nie znajduje podstawy prawnej w obowiązujących Polskę przepisach Unii Europejskiej. Spółka wskazała ponadto, że zgodnie z art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, dyrektywy wiążą każde Państwo Członkowskie, do którego są kierowane, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty. Jednym z podstawowych celów VI Dyrektywy jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, zarówno w aspekcie zewnętrznym (pomiędzy krajami członkowskimi UE), jak i wewnętrznym (krajowym). Również ze względu na powyższy cel interpretacja organów podatkowych w niniejszej sprawie pozostaje w jawnej sprzeczności z postanowieniami VI Dyrektywy. Przyjęcie bowiem stanowiska, jakie prezentują organy podatkowe w zaskarżonej decyzji, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania transakcji sprzedaży samochodu. Podatnik nabywając samochód byłby w bardzo znacznym stopniu ograniczony w prawie do odliczenia podatku naliczonego, a jednocześnie dokonując po kilku miesiącach dostawy tego samochodu byłby zobowiązany do zapłaty podatku do towarów i usług od całej jego wartości. Powyższe prowadziłoby do faktycznego podwójnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej samej wartości na kolejnych etapach obrotu, co nie tylko zaprzecza istocie tego podatku, jako podatku pośredniego, wielofazowego netto, ale także pozostaje w sprzeczności z postanowieniami VI Dyrektywy. Podwójne opodatkowanie narusza ponadto zasadę równego traktowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3997/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd wskazał - odnosząc się do użytego w treści art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. pojęcia "używanie przez podatnika" - iż wobec braku definicji tego pojęcia w przepisach u.p.t.u. należy przyjąć definicję najszerszą, obejmującą różne formy używania jako korzystania z rzeczy, w tym także jej używanie poprzez pobieranie pożytków cywilnych. Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlega dostawa używanych budynków, budowli i ich części będących przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, nie może wynikać a contrario, iż zasada ta nie dotyczy innych towarów wynajętych, wydzierżawionych lub oddanych w leasing (np. maszyn, samochodów), które mogą być, ze względu na status używanych, sprzedawane ze zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. W ustawie przyjęto bowiem inne kryteria do ich kwalifikowania jako towary używane. W wyniku wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 listopada 2008 r. sygn. akt I FSK 1127/07 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. W ocenie NSA, używanie jest stanem faktycznym a nie prawnym, nie można go więc odnosić do uprawnień podmiotowych o charakterze cywilistycznym - jak uczynił to Sąd pierwszej instancji. W konsekwencji, skoro art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. wymaga dla nadania towarowi charakteru towaru używanego, aby towar inny niż budynek, budowla bądź ich część był używany przez podatnika przez prawem określony czas, to przyjąć należy, że używanie jako faktyczny stan dotyczący towaru (rzeczy), wykonywać musi sam zbywający towar podatnik, a nie osoby trzecie w ramach przysługującego podatnikowi władztwa nad towarem (rzeczą). "Używanie", o którym mówią przepisy u.p.t.u., rozumieć należy jako faktyczne posługiwanie się towarem przez podatnika dokonującego jego dostawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Niniejsza sprawa była przedmiotem ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji na skutek wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1127/07. Na wstępie należy więc wskazać, iż zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto przepis ten wyklucza oparcie skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak zatem wynika z brzmienia powyższego przepisu, pogląd wyrażony we wskazanym wyroku wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji obowiązany jest dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż spór pomiędzy stronami sprowadza się do wykładni przepisów prawa materialnego, a zasadnicze znaczenie dla wyniku sprawy posiada kwestia interpretacji przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. oraz § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r. Przystępując do analizy tych przepisów, na tle stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę w jej wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej oraz w kontekście rozstrzygnięcia zawartego w wyroku WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3997/06, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż kluczową rolę dla ich zrozumienia nabiera znaczenie pojęcia "towar używany", jakim regulacje powyższe się posługują oraz immanentnie łączące się z nim zagadnienie "używania towaru". Dalej Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że pojęcie "używanie" towaru (rzeczy) nie ma prawnej konotacji. Jego definicji nie odnajdziemy bowiem ani w regulacjach podatkowych, ani też cywilistycznych. Oznacza to, że używanie jest w istocie stanem faktycznym a nie prawnym, przez co nie można do niego odnosić uprawnień podmiotowych o charakterze cywilistycznym, jak uczynił to Sąd pierwszej instancji. W konsekwencji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, skoro przepis ustawy podatkowej (pkt 2 ust. 2 art. 43 u.p.t.u.) wymaga dla nadania towarowi charakteru towaru używanego, aby towar inny aniżeli budynek, budowla bądź ich część był używany przez podatnika przez prawem określony czas, to przyjąć należy, że używanie, jako faktyczny stan dotyczący towaru (rzeczy), wykonywać musi sam zbywający towar podatnik, a nie osoby trzecie w ramach przysługującego podatnikowi władztwa nad towarem (rzeczą). Innymi słowy "używanie", o którym mówi u.p.t.u., należy rozumieć jako faktyczne posługiwanie się towarem przez podatnika dokonującego jego dostawy. Z powyższego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika w sposób jednoznaczny, iż w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę, w którym podała, iż dokonuje ona zakupu samochodów osobowych, a następnie je wydzierżawia - samochody te przy ich dostawie przez Spółkę nie mogą być traktowane jako towary używane w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., a w związku z tym nie są objęte zakresem zwolnienia od podatku, ustanowionego w § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. Pogląd ten odpowiada co do istoty, stanowisku zaprezentowanemu przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji. Tym samym za nieuzasadniony należy uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w zw. z § 8 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia, oparty na twierdzeniu przeciwnym tj., iż Spółce przy sprzedaży samochodów przysługuje prawo do zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r. Drugi sformułowany w skardze zarzut dotyczy naruszenia zaskarżoną decyzją wskazanych w skardze przepisów prawa wspólnotowego, a więc - art. 53 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowacji oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej w związku z art. 13(B) c) VI Dyrektywy. Ten aspekt sprawy nie był rozważany przez Naczelny Sądu Administracyjny, albowiem w tym zakresie stanowiska nie zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 kwietnia 2007 r., nie było on więc również przedmiotem podstaw kasacyjnych zawartych we wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. skardze kasacyjnej, a z kolei sama Spółka wobec korzystnego dla niej wyroku Sądu pierwszej instancji, opartego wszakże na uwzględnieniu jedynie pierwszego z podniesionych w skardze zarzutów, nie skorzystała z możliwości wniesienia skargi kasacyjnej. W myśl powołanego przez Spółkę przepisu VI Dyrektywy - art. 13(B) c), nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają (...) dostawy towarów (...), od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej. Analogiczna regulacja zawarta jest obecnie w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, powoływanej dalej jako "Dyrektywa 2006/112/WE", który to przepis stanowi, iż Państwa Członkowskie zwalniają transakcje dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176. Formułując powyższy zarzut Spółka podnosi m.in., iż wprowadzenie w u.p.t.u. dodatkowej przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku w postaci warunku, aby przed sprzedażą podatnik używał towar, nie znajduje podstawy prawnej w obowiązujących Polskę przepisach wspólnotowych. Następnie, powołując się na okoliczność, iż przyjęte w u.p.t.u. rozwiązania prawne dopuszczające częściowe tylko odliczenie podatku przy nabyciu samochodów osobowych opierają się właśnie na art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy wskazuje, iż interpretacja organów podatkowych powoduje w istocie rzeczy skutek w postaci podwójnego opodatkowania transakcji sprzedaży samochodu, co pozostaje w sprzeczności z celem VI Dyrektywy, zaprzecza istocie podatku VAT jako podatku pośredniego, wielofazowego netto oraz narusza zasadę równego traktowania. Z powyższej argumentacji można więc wnosić, iż Spółka w tej części skargi kwestionuje, na tle przedstawionego przez nią stanu faktycznego, nie tyle przyjęty przez organy podatkowe sposób wykładni pojęcia "towar używany", które występuje na gruncie przepisów u.p.t.u., co domaga się zwolnienia od podatku dokonywanych przez nią dostaw samochodów - na podstawie art. 13 (B) c) VI Dyrektywy, uważając, iż przesłanka używania towaru, jako warunek zwolnienia od podatku, nie wynika z tego przepisu prawa wspólnotowego. Nie negując znaczenia podnoszonych w powyższym zakresie przez Spółkę argumentów co do konieczności uwzględnienia przepisów prawa wspólnotowego, należy jednak wskazać, iż wykładnia tych przepisów musi godzić różne cele wynikające z dających się wywieść z przepisów tego prawa zasad wyrażających istotę funkcjonowania podatku od wartości dodanej. Powoływany przez Spółkę przepis art. 13(B) c) VI Dyrektywy mieści się w tej grupie uregulowań zawartych w tym akcie prawnym (tytuł X), które wyznaczają zakres zwolnień od podatku. Zwolnienia te stanowią istotny wyłom od zasady powszechności opodatkowania i ostatecznego opodatkowania konsumpcji. Wszelkie odstępstwa od tej zasady mogą być stosowane wyłącznie w sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Jak podkreślił ETS w orzeczeniu w sprawie 348/87 (SUFA) "pojęcia stosowane dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez podatnika" (Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Komentarz 2008, pod red. Jerzego Martini, wyd. "Unimex" s. 502-503). Wskazywany w skardze art. 13(B) c) VI Dyrektywy (podobnie jak art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE) dotyczy, zgodnie z jego dosłownym brzmieniem, zwolnienia od podatku dostawy towarów, w sytuacji, w której przy ich nabyciu lub produkcji podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Natomiast w rozpoznawanej sprawie Spółka podaje, iż aczkolwiek w ograniczonym zakresie wynikającym z unormowań zawartych w art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u., to jednak nabywając przedmiotowe samochody z prawa do odliczenia podatku skorzystała. Mając zatem na względzie, wspomnianą wyżej konieczność dokonywania ścisłej wykładni przepisów prawa wspólnotowego normujących zwolnienia od podatku, sytuacja opisana przez Spółkę nie mieści się w zakresie określonym w powyższym przepisie VI Dyrektywy. Chociaż więc przepis § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004 r. może budzić wątpliwości z punktu widzenia jego zgodności z prawem wspólnotowym, nie czyni to jednak uzasadnionym domagania się przez Spółkę zwolnienia od podatku dostawy nabytych przez nią w podanych we wniosku okolicznościach samochodów. Tym samym za niezasadne uznać również należy podnoszone w skardze zarzuty dotyczące naruszenia wymienionych tam przepisów prawa wspólnotowego. Mając na względzie powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.